10Sžfk/21/2021

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Juraja Vališa, LLM. (spravodajca) a členiek senátu JUDr. Petry Príbelskej, PhD. a JUDr. Anity Filovej, v právnej veci žalobcu (sťažovateľ): Peter Hajčík s.r.o., so sídlom Jána Šimka 4708/ 9A, Martin, IČO: 44840870, právne zastúpený: Weis & Partners s.r.o., so sídlom Priemyselná 1/A, Bratislava, IČO 47234776, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 5952/63, Banská Bystrica, IČO: 42499500 o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101478287/2019 z 17. júna 2019, konajúc o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Žiline č.k. 30S/106/201986 z 19. mája 2020, takto

rozhodol:

Kasačná sťažnosť sa zamieta . Účastníkom konania sa nárok na náhradu trov kasačného konania nepriznáva .

Odôvodnenie

I. Priebeh administratívneho konania a správneho súdneho konania

Rovnako ako správca dne uviedol, že dôvodom neuznania práva na odpočítanie dane bolo zistenie, že nebolo preukázané, že fakturované poradenské služby sa skutočne uskutočnili. 3. Krajský súd v Žiline (ďalej len „krajský súd“) rozsudkom č.k. 30S/106/2019-86 z 19. mája 2020 v zmysle § 190 zákona č. 162/2015 Z.z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej len „SSP“) zamietol správnu žalobu, ktorou sa žalobca domáhal preskúmania zákonnosti napadnutého rozhodnutia. Krajský súd sa v odôvodnení stotožnil s právnym názorom žalovaného, že v danom prípade žalobca nepreukázal, že došlo k dodaniu služby deklarovanej na dodávateľskej faktúre, nedošlo k vzniku daňovej povinnosti u dodávateľa a následne žalobcovi nevzniklo právo na odpočítanie dane.

5. Krajský súd sa zároveň stotožnil so záverom žalovaného, že žalobca neuniesol dôkazné bremeno pokiaľ ide o splnenie hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane. Žalobca predložil dodávateľskú faktúru, doklady o zaplatení tejto faktúry v hotovosti na účet dodávateľa a zmluvy s dodávateľmi bez príloh. Správca dane vykonal dokazovanie výsluchom konateľa dodávateľa H. J. a oboznámením sa s listinnými dôkazmi, ktoré tento svedok predložil, pričom zistil, že uvedené dôkazy nepreukazujú vykonanie poradenských služieb na základe dodávateľskej faktúry, čím spochybnil vierohodnosť, pravdivosť a úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom. Preto došlo k presunutiu dôkazného bremena opätovne na daňový subjekt, ktorý mal ďalšími predloženými dôkazmi preukázať skutočné dodanie služby poradenské činnosti tak, ako je uvedená na dodávateľskej faktúre.

K svedectvu konateľa spoločnosti STAVOINVESTA SK s.r.o. H. J., ktorý mal sťažovateľovi fakturované poradenské služby osobne poskytnúť, správny súd konštatoval, že všeobecná výpoveď svedka o tom, že plnenie deklarované vo vystavenej faktúre bolo sťažovateľovi skutočne dodané, s ohľadom na neurčito vymedzený druh a rozsah poradenských služieb a bez ďalšej ich špecifikácie na faktúre, je dôkazným prostriedkom, ktorý sám o sebe nemá prakticky žiadnu dôkaznú hodnotu. Súd tiež upozornil na to, že predmetom poradenstva mala byť vysoko odborná problematika medzinárodnej a vnútroštátnej prepravy, ktorá nebola podľa údajov v obchodnom registri predmetom podnikania spoločnosti STAVOINVESTA SK s.r.o. a nebolo preukázané, že by mal H. J. v tejto oblasti odborné vzdelanie a tiež nedisponoval žiadnymi zamestnancami.

Nebolo teda možné vykonávať poradenstvo ohľadne stanovovania cien, ktoré už vopred boli dané fixne. Pokiaľ žalobca tvrdil, že v roku 2015 obchodoval aj s inými odberateľmi a že toto stanovovanie cien sa mohlo týkať aj iných odberateľov, túto skutočnosť nepreukázal.

10. K návrhu na opätovné vypočutie svedka H. J. krajský súd uviedol, že fakt, že svedecká výpoveď nebola vyhodnotená v prospech sťažovateľa a v súlade s jeho očakávaním, nie je dôvodom, aby došlo k opätovnému vypočutiu tohto svedka, najmä keď sa sťažovateľ a jeho právny zástupca výsluchu uvedeného svedka nezúčastnili.

Všeobecné tvrdenia konateľa - dodávateľa, že pre žalobcu „zháňal“ vodičov, že raz mesačne sa stretli a robili mesačné plány činností, že sa stretávali viac-menej ohľadom cien za zrealizovanie prepravy, atď. sú pre správcu dane nepresvedčivé, nevierohodné a ničím nepodložené a to aj s poukazom na samotnú fakturáciu poradenskej činnosti, ktorá bola na dodávateľskej faktúre fakturovaná bez ďalšieho ako poradenské služby za konkrétny mesiac bez špecifikácie samotnej služby. 12.

Takýmto dôkazom nie je ani svedecká výpoveď svedka J. predovšetkým pre jej všeobecný charakter. 13. O trovách konania rozhodol krajský súd podľa § 167 a nasl. SSP, podľa ktorého účastníkom právo na náhradu trov konania nepriznal.

14. Proti rozsudku krajského súdu podal žalobca (ďalej len „sťažovateľ“) v zákonnej lehote kasačnú sťažnosť, v ktorej označil dôvody kasačnej sťažnosti podľa § 440 ods. 1 písm. f/, g/ a h/ SSP) a navrhol kasačnému súdu, aby zmenil napadnutý rozsudok tak, že zruší napadnuté rozhodnutie spolu s prvostupňovým rozhodnutím a vec vráti žalovanému na ďalšie konanie, alebo aby zrušil napadnutý rozsudok a vec vrátil krajskému súdu na ďalšie konanie.

oba protokoly z daňovej kontroly mu správca dane doručil v jednej obálke spolu s výzvou na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole. Sťažovateľ je toho názoru, že správca dane mal vyhotoviť len jeden protokol, a nie dva plnohodnotné protokoly z daňovej kontroly. Poukázal na ust. § 46 ods. 1 a nasl. Daňového poriadku, z ktorého podľa sťažovateľa vyplýva, že jedným oznámením o daňovej kontrole sa začína jedna daňová kontrola, z ktorej sa vyhotovuje jeden protokol. Sťažovateľ má teda za to, že dva protokoly z jedinej daňovej kontroly nespĺňajú atribút zákonnosti.

Podľa sťažovateľa krajský súd nesprávne a bez relevantného vysvetlenia považoval výpoveď pána J. iba za všeobecné vyjadrenia o stretnutiach s konateľom žalobcu. Z týchto stretnutí boli podľa sťažovateľa vyhotovované aj zápisnice k rámcovej zmluve. Uviedol, že nakoľko dochádzalo k opakovaným stretnutiam počas dlhšieho časového obdobia, nie je spravodlivé vyžadovať od svedka, aby si pamätal, čo sa presne kedy odohralo. 17. Ďalšie námietky sťažovateľa sa týkali spochybnenia odbornosti svedka H. J..

Sťažovateľ argumentoval aj tým, že podľa výpisu z obchodného registra má spoločnosť STAVOINVESTA SK s.r.o. aj predmet činnosti „obchodná činnosť v rozsahu voľných živností“, kam prepravné služby možno zaradiť. Je toho názoru, že na to, aby niekto poskytoval poradenské služby v oblasti prepravy, tak nie je potrebné, aby tieto činnosti aj sám vykonával. Sťažovateľ tiež namietal záver krajského súdu, že nebolo potrebné poskytovať poradenstvo ohľadom cenotvorby, pretože najväčším klientom sťažovateľa v roku 2015 bola spoločnosť KraussMaffei Technologies s.r.o. Sťažovateľ uviedol, že sa síce jednalo o najväčšieho klienta sťažovateľa, ale nie jediného jeho klienta, na čo poukázal aj vo vyrubovacom konaní prostredníctvom faktúr. 19.

20. Záverom sťažovateľ uviedol, že krajský súd poukázal na rozporné tvrdenia v rámcovej zmluve z decembra 2014 a zápisnice k rámcovej zmluve z jednotlivých mesiacov roka 2015 s ostatnými zhromaždenými dôkazmi, avšak bližšie ich nešpecifikoval.

22. V zmysle čl. 154g ods. 4 a 6 Ústavy v spojení s § 101e ods. 2 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej aj len „zákon č. 757/2004 Z.z.“) odo dňa 1. augusta 2021 začal Najvyšší správny súd SR činnosť a stal sa príslušným na konanie vo všetkých veciach, v ktorých do 31. júla 2021 konali senáty správneho kolégia Najvyššieho súdu SR. Predmetná kasačná sťažnosť bola predložená Najvyššiemu súdu SR a bola zaregistrovaná pod sp.zn. 10Sžfk/21/2021. V zmysle uvedeného je od 1. augusta 2021 na konanie o predmetnej kasačnej sťažnosti príslušný Najvyšší správny súd SR. Vec bola v zmysle § 51 ods. 1 zákona č. 757/2004 Z.z. v súlade s platným a účinným Rozvrhom práce Najvyššieho správneho súdu SR náhodným výberom pomocou technických prostriedkov a programových prostriedkov schválených Ministerstvom spravodlivosti SR pridelená senátu 5S Najvyššieho správneho súdu SR, ktorý o nej rozhodol v zložení uvedenom v záhlaví tohto rozhodnutia pod pôvodnou spisovou značkou. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky konajúci ako kasačný súd (§ 11 písm. h/ SSP) preskúmal napadnutý rozsudok, ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo v medziach dôvodov podanej kasačnej sťažnosti v zmysle § 453 ods. 1 a 2 SSP a kasačnú sťažnosť prejednal postupom bez nariadenia pojednávania (§ 455 SSP), keď deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne 5 dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky <http://www.nssud.sk> (§ 137 ods. 2 a 3 SSP) a po neverejnej porade senátu jednomyseľne dospel k záveru, že kasačná sťažnosť nie je dôvodná. 23. Kasačná sťažnosť bola odôvodnená podľa § 440 ods. 1 písm. f/, g/ a h/ SSP, pričom podstatným sťažnostným bodom je právne posúdenie krajského súdu vo vzťahu k (i) zákonnosti protokolu z daňovej kontroly, (ii) nevykonaniu opätovného výsluchu svedka H. J., a (iii) posúdeniu reálneho uskutočnenia poradenských služieb fakturovaných dodávateľom STAVOINVESTA SK s.r.o. 24. Ostatné kasačné body (§ 440 ods. 1 písm. f/, h/ SSP) sťažovateľ nešpecifikoval, t.j. neuviedol v čom mal spočívať nesprávny procesný postup krajského súdu a z neho plynúce porušenie práva na spravodlivý proces, ani od akej ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu sa krajský súd odklonil. 25. Kasačný súd vyhodnotil rozsah a dôvody kasačnej sťažnosti vo vzťahu k napadnutému rozsudku po tom, ako sa oboznámil s obsahom administratívneho a súdneho spisu a dospel k záveru, že nezistil dôvod na to, aby sa odchýlil od logických argumentov a relevantných právnych záverov obsiahnutých v odôvodnení napadnutého rozsudku, ktoré vytvárajú dostatočné východiská pre vyslovenie výroku rozsudku. 26. Rozhodovacia prax kasačného súdu sťažnostný dôvod nesprávneho posúdenia veci (§ 440 ods. 1 písm. g/ SSP) interpretuje okrem iného, aj ako nesprávnu aplikáciu právnej normy na riadne zistený skutkový stav veci. Inak povedané, sťažovateľ bude v kasačnom konaní úspešný vtedy, ak preukáže, že krajský súd vo veci samej, na správne a zákonným spôsobom zistený skutkový stav nesprávne aplikoval objektívne právo.

Pokiaľ vyššie uvedené hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane nie sú splnené, pričom dôkazné bremeno je na osobe, ktorá si právo na odpočítanie dane uplatňuje (sťažovateľovi), právo na odpočítanie dane môže byť odopreté.

V prejednávanej veci bola správcom dane pri dodávateľovi STAVOINVESTA SK s.r.o. spochybnená druhá hmotnoprávna podmienka - materiálna existencia plnenia. Keďže splnenie hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane preukazuje osoba, ktorá si odpočítanie dane uplatňuje (sťažovateľ), bol sťažovateľ povinný pochybnosti správcu dane vyvrátiť a preukázať, že hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane splnil. Sťažovateľ si túto svoju dôkaznú povinnosť následne nesplnil.

38. Kasačný súd s týmto záverom sťažovateľa nesúhlasí. Kasačný súd zdôrazňuje, že namietaným postupom správcu dane nedošlo k žiadnej ujme na právach sťažovateľa a sťažovateľ v tomto smere ani žiadnu argumentáciu v správnej žalobe ani v kasačnej sťažnosti neponúkol. Zákonnosť vypracovania dvoch protokolov z jednej daňovej kontroly už kasačný súd posudzoval viackrát s rovnakým výsledkom, napr. v rozsudku sp.zn. 1Sžfk/35/2020 zo dňa 16. februára 2022: „Formalistický, resp. jazykový výklad (§ 46 ods. 8 Daňového poriadku)

subjektívnych právach, keď mu bolo umožnené realizovať všetky jeho procesné práva v zmysle daňové poriadku. . .“. 39. Naviac kasačný súd uvádza, že túto námietku sťažovateľa vyhodnotil ako nedôvodnú nielen z dôvodu uvedeného v odseku vyššie, ale aj z dôvodu, že samotná kasačná sťažnosť (ako ani správna žaloba vo veci) neobsahovala takú vecnú argumentáciu, ktorá by čo i len podporne mohla potvrdiť, že vydaním dvoch protokolov vo veci došlo k zásahu do práv sťažovateľa (napr. tým, že mu bola vydaním dvoch protokolov odňatá možnosť účinne sa domáhať ochrany svojich práv). 40.

41. Pokiaľ ide o sťažnostný bod týkajúci sa nesprávneho vyhodnotenia potrebnosti opätovného vypočutia svedka H. J., túto otázku posúdil krajský súd podľa názoru kasačného súdu správne a v medziach zákona. I kasačný súd musí zdôrazniť, že svedok bol pred správcom dane riadne vypočutý, sťažovateľ bol o jeho výsluchu upovedomený a svojou účasťou na výsluchu a kladením otázok na svedka mohol prispieť k tomu, aby svedok vypovedal ku všetkým relevantným skutočnostiam, ktoré chcel sťažovateľ týmto dôkazom preukázať.

. . . . .] Kasačný súd sa stotožnil s názorom krajského súdu, že nebolo pochybením správcu dane, resp. žalovaného, keď nebol vykonaný opätovný výsluch tohto svedka. Z vyjadrenia svedka H. J. vyplýva, že čo sa týka konkrétnej poradenskej služby za konkrétne zdaňovacie obdobie, tak k týmto skutočnostiam sa nevedel vyjadriť. Vyjadrenia H. J. boli len všeobecné. Správne orgány tak vyhodnotili výpoveď svedka H. J. správne ako nepreukazujúcu dodanie služieb podľa dodávateľskej faktúry. Na ústnom pojednávaní bol H. J. dôsledne dopytovaný na spoluprácu medzi sťažovateľkou a spoločnosťou STAVOINVESTA SK s.r.o. Podľa názoru kasačného súdu nezaváži, či by sa správca dane dopytoval výslovne na sprostredkovateľku činnosť alebo na poradenskú činnosť, pretože z výsluchu bolo zrejmé, že sa týkal realizovanej spolupráce. Kasačný súd je tiež názoru, že po výsluchu svedka H. J. neboli zistené žiadne nové skutočnosti, pre ktoré by bolo potrebné opätovne vypočuť uvedeného svedka.“

45. Okrem nepreukázania skutočného dodania služby a vzniku daňovej povinnosti z deklarovaného dodania ako hmotnoprávnej podmienky odpočítania dane u sťažovateľa krajský súd konštatoval i nesplnenie formálnej podmienky, ktorou je v zmysle § 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH existencia faktúry so zákonom predpísanými náležitosťami.

sťažovateľa kasačný súd nemôže súhlasiť, pretože chýba údaj o rozsahu fakturovanej služby, ktorý je ex lege povinnou náležitosťou faktúry. Nesplnenie formálnej podmienky pre uplatnenie práva na odpočítanie dane teda krajský súd konštatoval správne, pričom sťažovateľ proti tomu nič relevantné nenamietal.

javiť, že krajský súd pochybil, keď tieto skutočnosti podporne pripísal na ťarchu sťažovateľa, avšak toto konštatovanie krajského súdu v konečnom dôsledku nemá vplyv na zákonnosť napadnutého rozsudku, keďže nebolo preukázané reálne uskutočnenie poradenských služieb fakturovaných sťažovateľovi v posudzovanom zdaňovacom období, dokonca neboli nesplnené ani len formálne podmienky pre uplatnenie práva na odpočítanie dane. Z uvedeného vyplýva, že pre súdenú vec je parciálna otázka týkajúca sa predmetu činnosti a odbornosti dodávateľa bez materiálnej relevancie.

31. Kasačný senát poukazuje aj na to, že Najvyšší správny súd Slovenskej republiky rozhodol o kasačných sťažnostiach sťažovateľa v súvisiacich veciach (pri totožnosti podstatných námietok v kasačnej sťažnosti), rozsudkami sp. zn. 1Sžfk/33/2021 z 27. mája 2022 (zdaňovacie obdobie jún 2015), sp.zn. 4Sžfk/58/2020 z 26. augusta 2022 (zdaňovacie obdobie marec 2015), sp.zn. 2Sžfk/44/2020 z 28. septembra 2022 (zdaňovacie obdobie august 2015) a sp.zn. 5Sžfk/23/2021 z 28. septembra 2022 (zdaňovacie obdobie november 2015), príp. analogicky - sp.zn. 1Sžfk/64/2019 (zdaňovacie obdobie rok 2014) tak, že kasačné sťažnosti sťažovateľa ako nedôvodné rovnako zamietol.

33. Ku sťažnostnému dôvodu podľa § 440 ods. 1 písm. g/ SSP kasačný súd dáva do pozornosti, že právo na riadne odôvodnenie súdneho rozhodnutia patrí medzi základné zásady spravodlivého súdneho konania a jednoznačne vyplýva aj z ustálenej judikatúry Európskeho súdu pre ľudské práva. Judikatúra tohto súdu ale nevyžaduje, aby na každý argument strany, aj na taký, ktorý je pre rozhodnutie bezvýznamný, bola daná odpoveď v odôvodnení rozhodnutia. Ak však ide o argument, ktorý je pre rozhodnutie rozhodujúci, vyžaduje sa špecifická odpoveď práve na tento argument (napr. rozsudok ESĽP Garcia Ruiz v. Španielsko z 21. januára 1999, taktiež uznesenia ÚSSR sp. zn. III. ÚS 95/06 a III. ÚS 260/06). Kasačný súd po preskúmaní napadnutého rozhodnutia dospel k záveru, že krajský súd sa posudzovanou vecou dôsledne zaoberal a vyvodil správne skutkové aj právne závery, ktoré aj náležite odôvodnil.

35. O náhrade trov kasačného konania rozhodol tak, že sťažovateľovi, ktorý v tomto konaní nemal úspech, ich náhradu podľa § 167 v spojení s § 467 ods. 1 SSP nepriznal, žalovanému ich náhrada nevyplýva zo zákona.

V Bratislave dňa 30. marca 2023