10Sžfk/2/2020

1. Daňový úrad Košice (ďalej len „správca dane“) rozhodnutím č. 1781554/2015 zo 16.12.2015 (ďalej len „prvostupňové rozhodnutie“) podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „Daňový poriadok“) vyrubil sťažovateľovi rozdiel dane z pridanej hodnoty (ďalej aj „daň“ alebo „DPH“) za zdaňovacie obdobie júl 2011. Toto rozhodnutie bolo vydané potom, ako bolo vo veci predchádzajúce rozhodnutie správcu dane zrušené žalovaným z dôvodu neúplne zisteného skutkového stavu. 2. Rozhodnutím č. 313092/2016 z 22.03.2016 (ďalej len „preskúmavané rozhodnutie“) žalovaný podľa § 74 ods. 4 Daňového poriadku ako odvolací orgán zmenil prvostupňové rozhodnutie tak, že vyrubený rozdiel dane znížil z 58.409,80 € na 48.674,80 € (kvôli nesprávnemu výpočtu). 3. Žalovaný sumarizoval priebeh daňovej kontroly aj vyrubovacieho konania, vychádzal z toho, že rozhodujúci pre vyrubenie rozdielu dane bol záver správcu dane, že sťažovateľ nesplnil a nepreukázal splnenie zákonných podmienok na oslobodenie od dane pri dodaní do iného členského štátu v zmysle § 43 ods. 1, ods. 5 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej len „zákon o DPH“), keď nepreukázal svoje tvrdenia a neuniesol dôkazné bremeno vo veci prepravy repky. Pri nesplnení podmienok na oslobodenie od dane pri intrakomunitárnom dodaní tovaru musí byť podľa žalovaného predaj zdanený tak, ako keby bol tovar predaný v tuzemsku, podľa § 8 zákona o DPH. Sporné dodanie tovaru bolo spojené s faktúrou pre poľského odberateľa ECCONOVA Sp. z o.o. (ďalej len „odberateľ“) za predaj 10.200,20 q repky v celkovej sume 484.509,50 € bez DPH; správca dane dospel k záveru, že preprava zo Slovenska do Poľska bola uskutočnená iba v množstve 4.051,80 q repky, v sume 192.460,50 €, pričom správca dane v prvostupňovom rozhodnutí uviedol tých 27 dodávok, v ktorých nebola potvrdená preprava, aj so súvisiacimi dôkazmi. 4. Žalovaný sumarizoval aj relevantné skutkové zistenia správcu dane, spochybňujúce sťažovateľom predložené dôkazy. Žalovaný nepovažoval za podstatné, že neboli vypočutí označení šoféri ako svedkovia, pretože ich výpovede by nemali vplyv na zistenia o trasách ich vozidiel. Svedok S. podľa žalovaného bol vypočutý v prítomnosti zástupcu sťažovateľa. Žalovaný považoval za podstatné, že sa predložené CMR doklady ukázali ako nevierohodné, lebo v nich uvedené údaje nezodpovedajú skutočnosti. Pritom dôkazné bremeno o deklarovaných obchodoch nesie daňový subjekt (sťažovateľ). Správca dane podľa žalovaného postupoval podľa príslušných ustanovení Daňového poriadku.

5. Krajský súd v Košiciach (ďalej aj „krajský súd“ alebo „správny súd“) rozsudkom č. k. 8S/29/2016-123, ECLI: SK:KSKE:2019:7016200426.1 z 31.01.2019 (ďalej len „napadnutý rozsudok“) podľa § 190 ods. 1 Správneho súdneho poriadku (ďalej len „SSP“) zamietol správnu žalobu sťažovateľa, ktorý sa domáhal zrušenia preskúmavaného rozhodnutia i prvostupňového rozhodnutia a vrátenia veci žalovanému. Správny súd po rozsiahlej rekapitulácii priebehu konania okrem iného konštatoval, že správca dane vyhodnotil všetky dôkazy získané počas daňovej kontroly a vo vyrubovacom konaní, pričom vychádzal z údajov uvedených na dodacích listoch, CMR dokladoch, v bilancii vážení, ktoré mu predložil sťažovateľ; z detailných záznamov o pohybe vozidiel získaných od Národnej diaľničnej spoločnosti, a.s., ako aj z vyjadrení svedka a z vyjadrení sťažovateľa, že preprava repky sa uskutočnila z Košických Olšan do Hažlína a následne z Hažlína do Poľska. 6. Podľa správneho súdu správca dane dospel k dostatočne preukázanému záveru, že z vyfakturovaného množstva repky bola preprava zo Slovenska do Poľska uskutočnená iba v časti, a preprava tovaru v množstve 6.148,40 q v sume 292.049,00 eur nebola potvrdená. Námietky sťažovateľa považoval za neopodstatnené, nevidel problém v nevypočutí svedkov, keď svedok S. bol vypočutý 28.07.2015 a výpovede šoférov by nemali vplyv na zistené trasy automobilov, o ktorých správca dane zabezpečil jednoznačné a nespochybniteľné dôkazy. Správny súd uzavrel, že sťažovateľ neuniesol dôkazné bremeno a neoprávnene uplatnil oslobodenie od dane na faktúre pre odberateľa. Uviedol, že splnenie podmienky prepravy tovaru z tuzemska do iného členského štátu je povinný preukázať platiteľ, ktorý uplatňuje oslobodenie od dane podľa § 43 zákona o dani z pridanej hodnoty a preto je v jeho záujme, aby si overil pravdivosť údajov na dokladoch, ktorými preukazuje podmienky oslobodenia od dane. 7. Správny súd poznamenal, že pre záver o nepriznaní práva na odpočítanie dane z dôvodu neunesenia dôkazného bremena postačuje dôvodné spochybnenie dôkazov o dodaní do iného členského štátu. Pre rozhodnutie podľa neho nebola dôležitá otázka, aké boli konkrétne právne vzťahy medzi sťažovateľom (dodávateľom) a odberateľom, ale či sťažovateľ naozaj (a nielen „na papieri“) vykonal dodávku do iného členského štátu, ktorá je predpokladom uplatnenia postupu podľa zákona o dani z pridanej hodnoty.

A) 8. Sťažovateľ zastúpený advokátom podal kasačnú sťažnosť, ktorou navrhol, aby kasačný súd zrušil napadnutý rozsudok, alebo aby ho zmenil tak, že zruší preskúmavané rozhodnutie a vec vráti žalovanému na ďalšie konanie. 9.

Na základe toho tvrdil, že pri výsluchu nebolo možné odstrániť tieto neskoršie pochybnosti. Pritom podľa sťažovateľa boli navrhnutí svedkovia, ktorí priamo vnímali skutočnosti tvrdené na dokladoch. Tvrdil, že odmietnutie tohto dokazovania nie je v tejto súvislosti odôvodnené, a že nebolo podstatné, či záznamy mýtneho systému vyvrátili skutočnosti deklarované na dokladoch, ale to, ako bola preprava uskutočnená a či je možné ju zobjektivizovať.

12. Právne posúdenie veci podľa sťažovateľa nebolo v súlade so skutkovými zisteniami ani právnou úpravou vo vzťahu k neutralite DPH a ochrane legitímnej dôvery. Tvrdil, že v skutkových zisteniach sú nezrovnalosti logického a právneho charakteru a v aktivite správneho súdu sa nenachádzajú odpovede na relevantné argumenty o týchto pochybnostiach.

14. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti navrhol jej zamietnutie. Poukázal na svoje vyjadrenie k žalobe a uviedol, že sťažnostné body sú síce zamerané na spochybnenie dôkazov správcu dane o preprave tovaru, ale správca dane preveroval všetky predložené dôkazy k deklarovanému oslobodeniu od dane a vypracoval podrobnú analýzu jednotlivých dodávok - prepráv vyplývajúcich zo spornej faktúry. Žalovaný zopakoval skutkové zistenia správcu dane, ktoré podľa neho preukázali, že pochybnosti správcu dane o vierohodnosti, úplnosti a pravdivosti predložených prepravných dokladov boli odôvodnené.

II. Výber z relevantných právnych predpisov

Podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH oslobodené od dane je dodanie tovaru, ktorý je odoslaný alebo prepravený z tuzemska do iného členského štátu predávajúcim alebo nadobúdateľom tovaru alebo na ich účet, ak nadobúdateľ je osobou identifikovanou pre daň v inom členskom štáte. Podľa § 134 ods. 1 SSP správny súd je viazaný rozsahom a dôvodmi žaloby, ak nie je ďalej ustanovené inak. Podľa § 441 SSP v kasačnej sťažnosti nemožno uplatňovať nové skutočnosti a dôkazy okrem skutočností a dôkazov na preukázanie prípustnosti a včasnosti podanej kasačnej sťažnosti.

III. Právne závery kasačného súdu

17. Kasačný súd zdôrazňuje, že jeho úlohou nebolo nanovo posudzovať všetky otázky, ktoré sa v ktoromkoľvek štádiu konania vyskytli alebo mohli vyskytnúť, ale pripadlo mu posúdiť sťažnostné body, ktorými bol viazaný.

Kasačný súd dospel k záveru, že táto námietka nebola dôvodná. Sťažovateľovi sa môže zdať, že si správny súd osvojil odôvodnenie žalovaného nekriticky. Správny súd však nemusí nevyhnutne vymýšľať nové myšlienkové konštrukcie a úzkostlivo sa vyhýbať formuláciám správneho orgánu, pokiaľ sa s právnym posúdením správneho orgánu stotožňuje. To kasačný súd pripomína len na okraj.

Kasačný súd pripomína, že správny súd bol viazaný žalobnými bodmi v zmysle § 134 ods. 1 SSP (a aj § 250j ods. 1, ods. 2, § 250ja ods. 3 Občianskeho súdneho poriadku, za ktorého účinnosti bola správna žaloba podaná) a nie je namieste mu vyčítať, že sa nedostatočne či nesprávne vysporiadal s neexistujúcim žalobným bodom. Námietka proti kvalite odôvodnenia rozhodnutia je tak v tomto zmysle nedôvodná.

Preto kasačný súd nevidí ani dôvod zaujímať meritórne stanovisko k samotnej otázke, či žalovaný týchto svedkov pri riadnom vedení dokazovania vypočuť mal. Nevypočutie svedkov nebolo predmetom správneho súdneho konania a na tom nič nemení ani fakt, že správny súd sa podujal širšie vysvetľovať tento problém (spolu s ďalšími) aj bez priameho podkladu v správnej žalobe. 22. Ďalej sa v kasačnej sťažnosti namieta nesprávne právne posúdenie veci zo strany krajského súdu, ktorý podľa sťažovateľa mal aplikovať na vec ním citovanú judikatúru Súdneho dvora. Dovolával sa v podstate toho, že ak konal v dobrej viere a nebola mu preukázaná účasť na daňovom podvode, nemožno ho ako dodávateľa zaťažiť daňou, keď predložil doklady o vývoze tovaru do iného členského štátu od odberateľa.

23. Aj sťažovateľom citované rozsudky Súdneho dvora (C-409/04 Teleos, bod 42, C-108/ 17 Enteco Baltic UAB, bod 66) však podľa kasačného súdu zdôrazňujú, že základným predpokladom oslobodenia od dane je fyzický pohyb tovaru cez hranice, a iba za splnenia určitých predpokladov (čo treba považovať za výnimku z pravidla) je možné aj napriek absencii tohto fyzického premiestnenia tovaru do iného členského štátu priznať dodávateľovi oslobodenie. Týmito predpokladmi sú okrem predloženia dokladov od nadobúdateľa (odberateľa) aj dobromyseľnosť dodávateľa a fakt, že tento dodávateľ prijal všetky rozumné opatrenia, ktoré boli v jeho moci, aby sa uistil, že dodávka v rámci Spoločenstva, ktorú uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (C-409/04 Teleos, bod 68).

Preto argumentácia sťažovateľa, že napriek nesplneniu podmienky skutočného vývozu mal mať právo na oslobodenie od dane na základe dobrej viery a neúčasti na daňovom podvode, je taktiež neprípustnou novotou v zmysle § 441 SSP. 25.

26. O trovách kasačného konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 1 SSP a contrario k § 167 ods. 1 a § 168 SSP tak, že žiaden z účastníkov nemá právo na náhradu trov kasačného konania, pretože sťažovateľ nebol v kasačnom konaní úspešný a vo vzťahu k žalovanému nedošlo k naplneniu predpokladu obsiahnutého v § 168 SSP.

V Bratislave dňa 28. marca 2022