10Sžfk/25/2020

1. Napadnutým rozsudkom č.k.: 23S/82/2019-132 zo dňa 02.10.2019 Krajský súd v Banskej Bystrici podľa § 190 zákona č. 162/2015 Z.z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej len „SSP“) zamietol správnu žalobu žalobcu, ktorým napadol rozhodnutie Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky, Banská Bystrica č.k. 100235582/2019 zo dňa 21.01.2019 (ďalej aj ako „rozhodnutie žalovaného“). O náhrade trov konania krajský súd rozhodol podľa § 167 ods. 1 SSP a contrario tak, že neúspešnému žalobcovi nepriznal právo na náhradu trov správneho súdneho konania. 2. Žalobca sa podanou správnou žalobou domáhal preskúmania a zrušenia rozhodnutia žalovaného, ktorým žalovaný potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Banská Bystrica, ako prvostupňového správneho orgánu (ďalej aj ako „správca dane“) č. 101954576/2018 zo dňa 03.10.2018 (ďalej aj ako „prvostupňové rozhodnutie“), ktorým vyrubil podľa § 68 ods. 5 a 6 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní v znení účinnom v čase rozhodovania správneho

3. Krajský súd po oboznámení sa s administratívnym spisom uviedol vo svojom odôvodnení, že správca dane neuznal žalobcovi právo na odpočítanie DPH v celkovej sume 54407,62 eura z dodávateľských faktúr spoločnosti C.E_I_ consulting a. s., so sídlom Laurinská 18, 811 01 Bratislava, IČO: 35926856, DIČ: 202197 7947, IČ DPH: 202197 7947 (ďalej len „C.E_I_ consulting a. s.“). Žalobca si v kontrolovanom zdaňovacom období uplatnil odpočítanie dane len z časti prijatých stavebných prác na základe Zmluvy o dielo uzavretej medzi žalobcom a C.E_I_ consulting a. s. zo dňa 23.04.2010, ktorej predmetom sú stavebné práce na diele „Sklad drevnej štiepky + výroba“ v obci Pleš, a to na základe faktúr č. 2013006, 2013008, 2013009, 201310, 2013011 a 2013014 v celkovej sume odpočítanej dane 106621,42 eura. Práce uvedené na faktúrach od spoločnosti C.E_I_ consulting a. s. mali byť dodané v subdodávkach v reťazci nasledovne:

Správca dane tiež zistil, že niektoré práce uvedené na faktúrach č. 2013008, 2013009 a 2013010 neboli reálne dodané osobou, ktorá nepotvrdila ich dodanie, teda žalobca nebol oprávnený odpočítať si daň v sume 35.468,99 eura zo služieb (stavebných prác), ktoré boli na týchto faktúrach uvedené

dodané. 4. Žalovaný po podanom odvolaní žalobcu napadnutým rozhodnutím rozhodnutie správcu dane potvrdil. Stotožnil sa so závermi prvostupňového rozhodnutia a odvolacie námietky žalobcu vyhodnotil ako nedôvodné. Z napadnutého rozhodnutia vyplýva, že spoločnosť C.E_I_ consulting a. s. nevykonala na predmetnom diele žiadne stavebné práce, ona stavebné práce len prijala v sume dohodnutej protihodnoty 835271,92 Eur od spoločnosti SS-GROUPE, s. r. o. a následne ich vyfakturovala žalobcovi vo vyššej dohodnutej sume 852306,56 eura. Podľa správcu dane spoločnosť C.E_I_ consulting a. s. sa podieľala na dodaní stavebných prác aj na dodaní „kovovej konštrukcie väzníkov“ len fakturačne, pričom prijala nepravdivé faktúry od dodávateľa SS-GROUPE, s. r. o. a vystavila nepravdivé faktúry pre žalobcu, na ktorých sú uvedené nepravdivé údaje o dodaní tovaru kovovej konštrukcie väzníkov.

5. Krajský súd ustálil spornú otázku nasledovne: právne vymedzenie splnenia formálnych a vecných podmienok konkrétnych zdaniteľných obchodov, t.j. sporným je to, či daňové orgány dospeli k správnemu právnemu záveru o neuznaní odpočítania dane z vyššie označených faktúr od dodávateľa C.E_I_ consulting a. s. V odôvodnení rozhodnutia krajský súd uviedol, že žalobca na jednej strane tvrdil, že nebol dôvod nepriznať mu odpočítanie DPH, keďže splnil zákonom stanovené podmienky odpočítania DPH a na druhej strane tvrdil, že správca dane, ani žalovaný nemali dôvod preverovať podvodné konanie žalobcu, nakoľko im to nevyplýva z Daňového poriadku, ani zo Zákona o DPH, pretože skúmať, či sa žalobca dopustil podvodu, prináleží len orgánom činným v trestnom konaní.

dane. Poukázal tiež na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 1Sžf/31/2016, v ktorom boli nastolené otázky, na ktoré musí byť zodpovedané (kumulatívne) kladne pre to, aby mohol byť odopretý nárok na odpočítanie dane z titulu účasti daňového subjektu na

Z vnútroštátnych predpisov mu takáto povinnosť, resp. oprávnenie nevyplýva. Súvisí to s účelom daňovej kontroly, ktorý znamená prípravný proces správcu dane smerujúci k obstaraniu dôkazného prostriedku (protokolu) so zachytením skutkových zistení, ktorý nie je procesom meritórneho rozhodovania o daňovej povinnosti daňového subjektu (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 1Sžf/13/2016 zo dňa 16.01.2018, bod 26). Avšak povinnosť správcu dane skúmať, či žalobca vedel alebo mohol vedieť vzhľadom na všetky skutočnosti, ktoré boli zistené počas daňovej kontroly alebo vo vyrubovacom konaní, že namietané zdaniteľné plnenia sú súčasťou zneužívajúceho konania systému daňovými subjektami zapojených do obchodného reťazca vyplývajú z judikatúry Súdneho dvora EÚ. Daňové orgány sú povinné pri aplikácii vnútroštátnych právnych predpisov postupovať eurokonformným spôsobom, čo vyplýva zo skutočnosti, že Slovenská republika je členským štátom Európskej únie a poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 1Sžfk/93/2017 zo dňa 30.07.2019, bod 39.

Podľa bodu 46 rozsudku Súdneho dvora z 21.06.2012 v spojených veciach C-80/11 a C-142/11 Mahagében Kft a Péter Dávid (označovaný ako „Mahagében“); „Platiteľ dane, ktorý vedel alebo mal vedieť, že sa svojou kúpou zúčastňuje na plnení, ktoré je súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH, sa musí totiž na účely Smernice 2006/112 považovať za účastníka na tomto podvode, a to bez ohľadu na otázku, či má alebo nemá prospech z opätovného predaja tovaru alebo poskytnutia služieb v rámci ním uskutočnených zdaniteľných plnení na výstupe (pozri rozsudok Kittel a Recolta Recycling, bod 56)“.

čl. 168 písm. a), čl. 178 písm. a), čl. 220 ods. 1 a čl. 226 Smernice Rady č. 2006/112/ES z 28.11.2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty sa majú vykladať tak, že bránia vnútroštátnej praxi, v zmysle ktorej daňový orgán zamietne zdaniteľnej osobe právo odpočítať hodnotu splatnej (pripúšťa aj nezaplatenú daň - poznámka) alebo zaplatenej dane za služby, ktoré jej boli poskytnuté (musí byť preukázané materiálne poskytnutie - poznámka), z hodnoty DPH z dôvodu, že osoba ktorá vystavila faktúru vzťahujúcu sa na tieto služby alebo jeden z jej poskytovateľov (pripúšťa aj reťazec - poznámka) sa dopustila nezákonnosti a bez toho, aby tento orgán objektívne preukázal (povinnosť znášať dôkazné bremeno - poznámka), že samotná dotknutá zdaniteľná osoba vedela alebo mala vedieť, že uvedené plnenie zakladajúce nárok na odpočet dane je súčasťou daňového podvodu zo strany osoby vystavujúcej faktúru alebo iného predchádzajúceho subjektu dodávateľského reťazca.

8. Citovaním záverov niektorých rozsudkov Súdneho dvora EÚ správny súd poukázal na to, že správca dane dôvodne zisťoval objektívne skutočnosti, ktorými by bolo preukázané, a v danom prípade aj bolo preukázané, že žalobca vedel alebo mal vedieť, že dodanie tovaru a služieb je poznačené podvodným konaním, resp. konaním zneužívajúcim systém DPH, a to zo strany dodávateľa alebo iného predchádzajúceho subjektu v reťazci. Správca dane a žalovaný postupovali eurokonformným spôsobom, ak pri aplikácii vnútroštátnych právnych noriem pri rozhodovaní o nároku na odpočet DPH prihliadali na závery Súdneho dvora EÚ, z čoho vyplynula ich povinnosť preukázať žalobcovi, že vedel o tom, že sa zúčastňuje podvodného konania spočívajúcom v získaní daňovej výhody, ktorou bolo odpočítanie dane vo vyššej sume, než akú by odpočítal, keby uzatvoril zmluvu o dielo priamo so spoločnosťou SS-GROUPE, s. r.

Pre účely daňového konania je relevantné len preukázať daňovému subjektu, ktorý odpočítal DPH to, čo vyžaduje judikatúra Súdneho dvora EÚ, t.j. preukázať, že vedel alebo mal vedieť vzhľadom na okolnosti veci, že sa zúčastňuje na konaní zneužívajúcom daňové právo alebo na daňovom podvode. Účelom daňového konania je preveriť a určiť správnu výšku dane a nie preverovanie a vyvodzovanie trestnej zodpovednosti za spáchanie podvodných konaní na

9. Správny súd ďalej neuznal žalobnú námietku ohľadom názorovej bipolárnosti orgánov verejnej správy spôsobujúcej právnu neistotu na strane žalobcu. Je pravdou, že Daňový úrad Banská Bystrica, pobočka Lučenec zastavil daňové konanie vo veci vyrubovacieho konania daňového subjektu SS-GROUPE, s. r. o. za zdaňovacie obdobie apríl 2013, pretože odpadol dôvod vyrubovacieho konania a nebol určený platiteľovi rozdiel dane, čo však neznamená, že kontrolné zistenia nemôže viesť k iným záverom vo vzťahu k iným zdaňovacím obdobiam. Správca dane uznal elektroinštalačné práce a niektoré stavebné práce v Pleši odberateľovi SS-GROUPE, s. r. o. tak, ako boli deklarované na faktúrach v preverovanom zdaňovacom

10. Správny súd sa stotožnil so stanoviskom správcu dane ako vyhodnotil zmenu faktúry č. 2013023, keď podľa pôvodnej faktúry spoločnosť Ranč u Mariána, s. r. o. fakturovala zdaniteľný obchod, predaj kovovej konštrukcie väzníkov za 107.489,51 eura a podľa opravenej faktúry č. 2013023 pre toho istého odberateľa SS-GROUPE, s. r. o. fakturovala o dodaní služby - montáže, čo bolo vyhodnotené ako nelogické a nepravdivé. Pôvodná faktúra v zásade korešpondovala s nákupom tovaru v množstve 12796,31 kg za sumu 107.489,51 eura od spoločnosti TLA Perla, s. r. o., ktorý následne spoločnosť Ranč u Mariána, s. r. o. už v zmysle opravenej faktúry v tej istej sume ako prijala tovar už fakturovala ako službu - montáž.

11. Správny súd na námietku nevypočutia svedka H. O., konateľa spoločnosti TLA Perla, s. r. o., uviedol, že správca dane dostatočným spôsobom odôvodnil, prečo nebolo vyhovené požiadavke žalobcu vypočuť H. O. ako svedka. Ak menovaný nie je osobou, ktorá o určitých okolnostiach vie na základe toho, že niečo počula, videla, t.j. poznatky o ktorých by mala vypovedať získala z pozorovacej činnosti, ale táto osoba bola priamo aktérom preverovaných zdaniteľných plnení v reťazci ako konateľ spoločnosti TLA Perla, s. r. o.

môže byť použitý dôkaz vykonaný v rámci trestného konania, resp. či môže byť pre účely daňového konania použitá výpoveď H. O., ktorú uskutočnil pre orgány činné v trestnom konaní, správny súd zastáva názor, že takýto dôkaz môže byť použitý aj pre účely daňového

12. K namietanému poukázaniu daňových orgánov na personálne prepojenie žalobcu s ďalšími subjektami v reťazci, správny súd poukázal na závery rozsudku Súdneho dvora C-80/ 11 a C-142/11 z 21.06.2012, z ktorého vyplýva: zamietnutie zo strany daňového orgánu práva na odpočítanie DPH v prípade nezákonného konania osoby, ktorá vystavila faktúru a povinnosť zdaniteľnej osoby ubezpečiť sa o zákonnom konaní (dodržiavaní daňových povinností) osoby vystavujúcej faktúru (dodávateľa, subdodávateľa) a preukázať ho.

Nie je v rozpore s právom Únie požadovať, aby subjekt prijal všetky opatrenia, ktoré od neho možno rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (bod 54 rozsudku „Mahagében“).

14. Krajský súd uzavrel, že transparentnosť obchodných transakcií bola spochybnená konaním samotného žalobcu uzavretím dvoch zmlúv o dielo, dvoma objednávateľmi, vsunutím medzičlánku do reťazca pre účely zvýšenia sumy uplatňovaného odpočítania DPH.

15. Proti právoplatnému rozsudku Krajského súdu v Banskej Bystrici č.k. 23S/82/2019-132 zo dňa 02.10.2019 podal žalobca („kasačný sťažovateľ“) v zákonnej lehote kasačnú sťažnosť z dôvodov podľa § 440 ods. 1 písm. f/, g/ a h/ SSP a navrhol, aby kasačný súd napadnutý rozsudok zrušil a vec vrátil krajskému súdu na ďalšie konanie, eventuálne aby zrušil rozhodnutie žalovaného a vec mu vrátil na ďalšie konanie a rozhodnutie a rozhodol o trovách konania tak, že prizná náhradu trov konania žalobcovi. Sťažovateľ v kasačnej sťažnosti uviedol štyri sťažnostné body, ktoré označil a odôvodnil nasledovne:

Z tohto dôvodu považuje rozhodnutie správneho súdu za nedostatočne odôvodnené a zmätočné. 17. V ďalšom sťažnostnom bode kasačný sťažovateľ uviedol, že u daňového subjektu SS- GROUPE, s.r.o. bola vykonaná daňová kontrola za zdaňovacie obdobie apríl 2013 a na základe vydaného protokolu správcom dane bolo vyrubovacie konanie zastavené za predmetné zdaňovacie obdobie. Správca dane mal v danej veci za preukázané dodanie stavebných prác v Pleši - sklad drevnej štiepky, a teda bol preukázaný nárok na odpočet dane.

Sťažovateľ namietal aj ďalší nedostatok v odôvodnení správneho súdu k nevykonaniu výsluchu H. O., konateľa spoločnosti TLA Perla, s.r.o. Upozorňuje, že správca dane uviedol, že p. O. podal vyjadrenie správcovi dane na miestnom zisťovaní, o čom svedčí aj Zápisnica o miestnom zisťovaní č. 9613401/5/3608717/2013/Rid zo dňa 30.07.2013, z ktorej vyplýva, že bola použitá ako podklad rozhodnutia. Žalovaný však vo vyjadrení k správnej žalobe uviedol, že: „správcovi dane sa neskôr nepodarilo vypočuť svedka a preto sa pridržiava výpovede, ktorú poskytol pri miestnom zisťovaní ako konateľ spoločnosti TLA Perla s.r.o., táto výpoveď bola poskytnutá spontánne, bez ovplyvňovania.“ Sťažovateľ namieta, že pokiaľ išlo o svedka, mal podľa § 25 ods. 4 Daňového priadku právo byť prítomný pri výsluchu svedka a klásť

19. Posledným sťažnostným bodom sťažovateľa bolo poukázanie na skutočnosť, že žalobca (ako fyzická osoba) bol síce spoločníkom spoločnosti SS-GROUPE s.r.o. ale nikdy nebol jej konateľom, z čoho nevyplýva nutnosť vedomosti o obsahu obchodných vzťahov subjektu, v ktorom mal žalobca majetkovú účasť (bol spoločníkom). Toto rozlíšenie však správny súd do úvahy nevzal. V tomto ohľade opätovne považuje rozsudok správneho súdu za neodôvodnený a zmätočný, čo spôsobuje porušenie jeho práva na spravodlivý proces. 20. Žalovaný sa ku kasačnej sťažnosti žalobcu, ktorá mu bola riadne doručená, písomne vyjadril podaním zo dňa 20.01.2020, v ktorom uviedol, že podaná kasačná sťažnosť je neopodstatnená. Žalovaný súhlasí so závermi krajského súdu a má za to, že krajský súd posúdil skutkový stav správne a vychádzal zo skutkovej pravdy daného prípadu. Žalovaný trvá na svojom rozhodnutí a jeho odôvodnení, rovnako aj na tvrdeniach uvádzaných vo vyjadreniach pred krajským súdom. 21. Žalovaný navrhol, aby kasačný súd rozhodol o zamietnutí kasačnej sťažnosti a žalobcu

III. Konanie na kasačnom súde

Prejednávaná vec bola preto zo zákonných dôvodov podľa predchádzajúcej vety - dňa 01.08.2021, náhodným výberom pridelená na rozhodnutie kasačnému senátu 4S Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky, ktorý o nej rozhodol v zložení uvedenom v záhlaví tohto rozhodnutia pod pôvodnou spisovou značkou.

24. Z obsahu pripojeného administratívneho spisu kasačný súd zistil, že správca dane (konajúc v prvom stupni) vydal č. 101954576/2018 zo dňa 03.10.2018, ktorým vyrubil podľa § 68 ods. 5 a 6 Daňového poriadku žalobcovi rozdiel dane v sume 54407,62 eura na DPH za zdaňovacie obdobie marec 2013, nepriznal nadmerný odpočet v sume 39433,99 eura a vyrubil daň v sume 14973,63 eura. Následne po podanom odvolaní žalobcu žalovaný potvrdil prvostupňové rozhodnutie rozhodnutím žalovaného č. 100235582/2019 zo dňa 21.01.2019. Spornou otázkou v prejednávanej veci je, či boli splnené zákonné podmienky na odpočítanie dane z pridanej hodnoty podľa ust. § 49 ods. 1 a 2 zákona o DPH za zdaňovacie obdobie marec 2013, konkrétne, či daňové orgány dospeli k správnemu právnemu záveru o neuznaní odpočítania dane za dodanie stavebných prác na diele „Sklad drevnej štiepky + výroba“ v obci Pleš, a to na základe faktúr č. 2013006, 2013008, 2013009, 201310, 2013011 a 2013014 v celkovej sume odpočítanej dane 106.621,42 eura od dodávateľa C.E_I_ consulting a. s.,

Správca dane tiež zistil, že niektoré práce uvedené na faktúrach č. 2013008, 2013009 a 2013010 neboli reálne dodané, t.j. žalobca nebol oprávnený odpočítať si daň v sume 35.468,99 eura zo služieb (stavebných prác), ktoré boli na týchto faktúrach

IV. Právne predpisy a právne názory kasačného súdu

27. Podľa § 2 ods. 1 písm. b/ zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení účinnom v čase vydania rozhodnutia správneho orgánu (ďalej len „Zákon o DPH“), predmetom dane je poskytnutie služby (ďalej len „dodanie služby“) za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby.

30. Podľa § 49 ods. 2 písm. a/ Zákona o DPH, platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané.

32. Podľa § 3 ods. 2 Daňového poriadku, správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu

34. Podľa § 24 ods. 1 písm. a/ až c/ Daňového poriadku, daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.

Podľa § 24 ods. 3 Daňového poriadku, správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti.

38. Podľa § 25 ods. 1 Daňového poriadku, každý je povinný vypovedať na účely správy daní ako svedok o dôležitých okolnostiach, ak sú mu známe; musí vypovedať pravdivo a nič nezamlčať. Správca dane môže svedkovi uložiť povinnosť, aby sa dostavil osobne a vypovedal; ak sa svedok nedostaví, správca dane môže postupovať podľa § 20.

40. Podľa § 39 ods. 1 Daňového poriadku, Povinnosti daňového subjektu a inej osoby pri miestnom zisťovaní, daňový subjekt alebo iná osoba je povinná poskytnúť zamestnancovi správcu dane, ktorý vykonáva miestne zisťovanie, pomoc a súčinnosť potrebnú na účinné vykonanie miestneho zisťovania, najmä mu podať potrebné vysvetlenia.

42. Podľa § 46 ods. 8 Daňového poriadku, zamestnanec správcu dane z daňovej kontroly vyhotoví protokol, ktorý obsahuje výsledok daňovej kontroly vrátane vyhodnotenia dôkazov; protokol sa nevyhotovuje, ak je daňová kontrola ukončená podľa odseku 9 písm. b/ a c/.

Ak je to možné, daňový subjekt predloží aj listinné dôkazy. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť. Ak sa daňovou kontrolou rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov nezistí, výzva na vyjadrenie k protokolu sa nezasiela. Rovnako sa výzva nezašle, ak daňový subjekt neumožní vykonanie daňovej kontroly, v dôsledku čoho mu zanikne nárok na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného predpisu.

44. Podľa § 68 ods. 5 Daňového poriadku, správca dane v rozhodnutí vydanom vo vyrubovacom konaní vyrubí daň alebo rozdiel dane oproti vyrubenej dani. 45. Právnym posúdením veci je analytická činnosť súdu, pri ktorej zo skutkových zistení vyvodzuje čiastkové právne závery a spätnou aplikáciou vybranej právnej normy preveruje úplnosť a riadnosť fakticky zisteného skutkového stavu.

47. Kasačný súd primárne uvádza, že v daňovom konaní neplatí vyhľadávacia zásada, teda správca dane nevyhľadáva dôkazy, ktoré má predložiť daňový subjekt, ale platí zásada prejednacia, čo znamená, že správca dane overí a prejedná dôkazy predložené daňovým subjektom. Je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno zo strany daňového subjektu, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom ustanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty, je iniciátorom odpočítania dane z pridanej hodnoty, a ktorý si aj tento nárok uplatnil. Preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom.

Obdobne uvádza aj súdna prax najvyšších súdnych autorít napr. „Najvyššieho súdu SR sp. zn. 2Sžf/4/ 2009 zo dňa 23.06.2010 v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu SR č. k. III. ÚS 78/2011-17 zo dňa 23.02.2011.“

zdaniteľných plnení je ekonomickou činnosťou pod kontrolou daňového subjektu a odpočítanie dane z pridanej hodnoty nenastáva ex lege podľa ust. § 49 ods. 1, 2 Zákona o DPH, ale je iba právom platiteľa tejto dane, ktoré je spojené s dôkaznou povinnosťou daňového subjektu, ktorý je platiteľom dane.

50. Kasačný súd sa identifikuje so závermi preskúmania rozhodnutia žalovaného správnym súdom, že pre uzavretie zmluvy o dielo žalobcu s dodávateľom - spoločnosťou C.E_I_ consulting a. s. nebol preukázaný žiadny ekonomický dôvod, preto dôvodom uzatvorenia tejto zmluvy bolo získanie daňovej výhody, ktorou je odpočítanie dane vo vyššej sume, než akú by žalobca odpočítal, keby uzatvoril zmluvu o dielo priamo so spoločnosťou SS-GROUPE, s. r. o.

preukázať, že faktúry, prípadne iné listiny, na základe ktorých si uplatnil odpočet dane, sa presne zhodujú so skutočne realizovanými plneniami. Dôkazné bremeno o reálnom dodaní tovarov a služieb zaťažuje daňový subjekt - žalobcu. Samotné preukázanie dodávok tovaru a služieb len faktúrami a iným listinným dôkazom, nie je postačujúce. Faktúra je relevantným dokladom, len ak je nepochybné, že sú v nej uvedené údaje odrážajúce skutočne reálne plnenie.

52. Najvyšší správny súd dospel k záveru, že skutočnosti, ktorými žalobca v kasačnej sťažnosti spochybňoval predmetné rozhodnutie krajského súdu boli v zásade totožné s námietkami, ktoré namietal už v administratívnom konaní i v žalobe a s ktorými sa krajský súd náležite vysporiadal. Pokiaľ žalobca namietal nedostatočné vysporiadanie sa so všetkými námietkami žalobcu, kasačný súd poukazuje na konštantnú judikatúru Ústavného súdu Slovenskej republiky (napr. nález IV. ÚS 236/06), v zmysle ktorej všeobecný súd (ani kasačný) nemusí dať odpoveď na všetky otázky nastolené účastníkom konania, ale len na tie, ktoré majú pre vec podstatný význam, prípadne dostatočne objasňujú skutkový a právny základ rozhodnutia bez toho, aby zachádzali do všetkých detailov sporu uvádzaných účastníkmi konania.

53. Za procesnú vadu konania podľa § 440 ods. 1 písm. f/ SSP nie je možné považovať skutočnosť, že krajský súd nerozhodol v zmysle predstáv sťažovateľa (subjektívna nespokojnosť sťažovateľa). Najvyšší správny súd v tejto súvislosti poukazuje na rozhodnutie vydané v obdobnej veci pod sp. zn. 1Sžfk/43/2019 zo dňa 22.09.2020, ktoré ohľadom § 440 ods. 1 písm. f/ SSP konštatuje, že „prvým limitom doktríny absencie zásadného vysvetlenia podľa judikatúry Európskeho súdu pre ľudské práva (ďalej tiež „ESĽP“) je to, že ide o také vady v odôvodnení napadnutého rozsudku, keď tento neobsahuje vôbec žiadne odôvodnenie, alebo keď sa vyskytli „vady najzákladnejšej dôležitosti pre súdny systém” (napríklad rozsudok ESĽP z roku 2009 vo veci Sutyazhnik proti Rusku,), prípadne ak došlo k vade tak zásadnej, že mala za následok „justičný omyl“ (napríklad rozsudok ESĽP z roku 2003 vo veci Ryabykh proti Rusku). Druhým limitom doktríny absencie zásadného vysvetlenia je právny názor [najmä rozsudok ESĽP vo veci Ruiz Torija v. Španielsko, resp. neskôr García Ruiz v.

54. K námietke nerešpektovania zásady prezumpcie neviny kasačný súd uvádza, že táto sa uplatňuje v trestnom konaní, pričom správca dane v prejednávanom prípade konštatoval porušenie daňových predpisov - Zákona o DPH, a to z dôvodu neoprávneného uplatnenia odpočítania dane zo sporných faktúr daňovým subjektom v kontrolovanom zdaňovacom

Ak správca dane po vykonaní dokazovania vo vyrubovacom konaní, ktorého podkladom je aj protokol z vykonanej daňovej kontroly, dôjde k záveru, že daňový subjekt neuniesol dôkazné bremeno vo vzťahu k vykonaným službám uvedených vo faktúrach, na základe ktorých si uplatnil právo na odpočítanie dane, je legitímne prijateľné, ak správca skonštatuje, že v danom kontexte správanie daňového subjektu vykazuje znaky podvodného správania.

Kasačný súd uvádza, že z výpisu z Obchodného registra tejto spoločnosti vyplýva, že sťažovateľ zakladal túto spoločnosť, bol v minulosti jediným konateľom a spoločníkom spoločnosti a od vzniku spoločnosti až po súčasnosť je jej jediným spoločníkom. Sťažovateľ neuviedol také skutočnosti ani dôkazy, ktoré by podporovali záver o jeho údajnej nevedomosti a absolútnej oddelenosti od podnikania spoločnosti SS-GROUPE, s.r.o. Ak sťažovateľ uvádza, že má v spoločnosti „len majetkovú účasť“, takéto tvrdenie je v rozpore s objektívnym stavom, kedy zo samotnej podstaty podnikania prostredníctvom spoločnosti s ručením obmedzením vyplýva, že spoločník je osoba, ktorá má zásadné informácie o spoločnosti; sťažovateľ (ako fyzická osoba) je otcom konateľa tejto spoločnosti, a zároveň sťažovateľ a spoločnosť SS-GROUPE, s.r.o. majú adresu sídla podnikania na rovnakej adrese. Kasačný sťažovateľ po začatí daňovej kontroly udelil plnomocenstvo svojmu synovi. Kasačný súd za týchto okolnosti pripúšťa ako akceptovateľný názor krajského súdu, že sťažovateľ vedel o obchodnom konaní spoločnosti SS-GROUPE, s.r.o. s dodávateľom.

56. Podľa rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp.zn. 4Sžf/30/2014 zo dňa 17.02.2015 aplikácia zásady voľného hodnotenia dôkazov nedáva správcovi dane právo na svojvoľné a účelové nakladanie so zisteniami získanými v rámci daňovej kontroly alebo daňového konania, ale táto podlieha zákonom stanovenému postupu, keď je správca dane povinný hodnotiť každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti a pritom prihliadať na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo, pričom toto vyhodnotenie zistených skutkových okolností musí zodpovedať zásadám logického myslenia a správnej aplikácie relevantných zákonných ustanovení. Zásada objektívnej pravdy ovládajúca daňové konanie nepredstavuje absolútnu povinnosť správcu dane viesť dokazovanie dovtedy, pokým sa bez pochýb nepreukážu a nepotvrdia tvrdenia daňového subjektu ohľadne ním, v daňovom priznaní uvádzaných a správcom dane preverovaných skutočností, keďže daňové konanie nie je

57. Na základe vyššie uvedeného vo vzťahu k nevykonaniu navrhovaných dôkazov, týkajúcich sa nevypočutia H. O., konateľa spoločnosti TLA Perla, s.r.o. - ako svedka - kasačný súd uvádza, že táto nie je spôsobilá s poukazom na výsledky dokazovania zvrátiť záver daňových orgánov. Kasačný súd sa stotožňuje s tvrdením sťažovateľa, že úkony na miestnom zisťovaní nemôžu nahradiť inštitút výsluchu svedka v daňovom konaní, a to so všetkými právami kontrolovaného subjektu. Citujúc rozsudok Najvyššieho súdu sp. zn. 8Sžf/102/2014 zo dňa 29.09.2016, miestne zisťovanie je vyhľadávacia činnosť správcu dane v ktorej správca dane vyhľadáva dôkazy, preveruje a zisťuje skutočnosti, ktoré sú potrebné na účely správy daní a o ktorej zamestnanec správcu dane spíše zápisnicu, pričom vychádza z účtovných záznamov a informácií zachytených v písomnej podobe alebo na nosičoch dát. Správca dane musí dbať na účel jednotlivých procesných inštitútov a neobchádzať ich spôsobom, ktorý by mu uľahčil priebeh dokazovania. Hoci toto pochybenie - „výsluch“ fyzickej osoby na miestnom zisťovaní

pozíciu. V tomto kontexte naviac kasačný súd poukazuje na závery správneho súdu uvedené v rozsudku, podľa ktorých H. O. svoju výpoveď v zásade rovnakého obsahu zopakoval aj pred orgánmi činnými v trestnom konaní v zmysle úradného záznamu č. PPZ-NKA-JFP3-191-009/ 2014 zo dňa 28.12.2014 (str. 14 rozsudku krajského súdu). Prípadné zopakovanie výsluchu za prítomnosti sťažovateľa je tak bezpredmetné a v rozpore so zásadou hospodárnosti a efektívnosti.

58. V tejto súvislosti a pre úplnosť dáva Najvyšší správny súd Slovenskej republiky do pozornosti rozhodnutie sp. zn. 1Sžfk/100/2017 zo dňa 20.08.2019: na posúdenie otázky, či išlo v danom prípade o miestne zisťovanie alebo o výsluch svedka, je nutné vychádzať predovšetkým z rozsahu a obsahu skutočností zisťovaných dožiadaným správcom dane.

Podľa § 39 ods. 1 Daňového poriadku daňový subjekt alebo iná osoba je povinná poskytnúť zamestnancovi správcu dane, ktorý vykonáva miestne zisťovanie, pomoc a súčinnosť potrebnú na účinné vykonanie miestneho zisťovania, najmä mu podať potrebné vysvetlenia.

Iba takýto postup umožňuje vylúčiť neistotu daňového subjektu, že správca dane prostredníctvom otázok položených v jeho neprítomnosti neporušil zásadu zakotvenú v § 3 ods. 1 veta prvá v spojení s § 24 ods. 2 (najúplnejšie zistenie skutočností nevyhnutných na účely správy daní) Daňového poriadku a súčasne že správca dane sa pri výsluchoch predmetných osôb nezameral len na tie skutočnosti, ktoré mohli byť vykladané v neprospech daňového subjektu, pričom na skutočnosti, ktoré naopak mohli uskutočnenie zdaniteľných obchodov potvrdiť, sa nebude

Pri tomto postupe musí zachovávať práva daňového subjektu, rešpektovať zásadu spolupráce a ostatné zásady správy daní. Naopak, daňový subjekt je v pozícii subjektu, ktorý je povinný preukazovať v zmysle § 24 ods. 1 Daňového poriadku a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov; b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania; c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. Touto skutočnosťou je aj reálnosť dodania tovaru alebo služby platiteľom, ktorý faktúru ako dodávateľ vystavil. Pokiaľ sťažovateľ tvrdí, že dodanie tovaru bolo realizované konkrétnymi dodávateľmi, zaťažuje ho dôkazné bremeno vo vzťahu k tomuto tvrdeniu; pri jeho neunesení zostáva iba nepreukázaným tvrdením.

61. O trovách kasačného konania rozhodol Najvyšší súd Slovenskej republiky podľa § 167 ods. 1 SSP v spojení s § 467 ods. 1 SSP. Sťažovateľ v kasačnom konaní úspech nemal a žalovanému náhrada trov kasačného konania prislúcha len v prípadoch, ak to možno spravodlivo požadovať a po splnení zákonom stanovených podmienok len výnimočne (§ 168 SSP), ktoré podľa obsahu súdneho spisu nenastali, preto kasačný súd účastníkom konania právo na náhradu trov kasačného konania nepriznal.

V Bratislave dňa 24. mája 2022