10Sžfk/31/2020

1. Na základe výsledkov kontroly na dani z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“ alebo „daň“) za zdaňovacie obdobie január až december 2012, vykonanej u žalobcu, vydal Daňový úrad Trnava (ďalej len „správca dane“) rozhodnutie č. 101741285/2018 zo dňa 06.09.2018, ktorým podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov žalobcovi vyrubil rozdiel dane v sume 14.028,53 eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie apríl 2012.

Správca dane mal za to, že k dodaniu služby a tovaru ako prezentuje žalobca na základe predložených faktúr č. 20120053, 200120055, 20120058, 20120050, 20120057, 20120059 nedošlo, žalobca si nesplnil svoju dôkaznú povinnosť a v rozpore s § 24 ods. 1 a § 46 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov, vierohodnými

Z vykonaného dokazovania pritom vyplynulo, že vyššie uvedené spoločnosti nemajú v roku 2012 zaúčtované v účtovníctve žiadne obchody s Z. T., nevystavili žiadne faktúry pre Z. T., neprijali žiadne platby od Z. T. a podľa vyjadrenia konateľov týchto spoločností s Z. T. žiadne obchody v roku 2012 neuskutočnili.

2009. Na základe týchto zistení mal správca dane za to, že žalobca neprijal dodanie tovaru a služby v takom rozsahu, ako deklarujú vystavené faktúry. Fakturované dodania rôzneho tovaru a služieb nenasvedčujú tomu, že ich Z. T. vyrobil, resp. ich vykonal vo vlastnej réžii a žalobca svoje tvrdenie, že Z. T. ich urobil ako grafik, nepreukázal.

4. Zo zistení správcu dane vyplynulo, že Z. T. deklaroval formálny právny stav, ktorý nezodpovedal reálnemu nadobudnutiu tovaru a služieb a následnému dodaniu reklamy. Žalobca k výzve na predloženie dôkazov k svojím tvrdeniam a vysvetleniu k sporným faktúram predložil dôkazy, ktoré nepreukazovali hodnoverne dodanie tovaru a služby za január 2012 - december 2012 s Z. T.. Ako dôkaz o dodaní tovaru a reklamnej činnosti Z. T. predložil žalobca záznamy DPH, faktúry, dodacie listy, letáky, katalógy, obálky, fotokópie umiestnenia billboardov, hotovostné platby Z. T., fotodokumentáciu umiestnenia reklamných billboardov. Žalobca ani na výzvu nepreukázal napr. pôvod tovaru, materiálu, doklady o zhode tovaru, certifikáty, miesto nakládky, prepravu odkiaľ - kam, prenájom plôch na umiestnenie reklamných billboardov, spôsob overenia realizácie reklamy, jej plnenie, uvedenie osôb, s ktorými bol daňový subjekt v kontakte pre realizáciu reklamy, zdôvodnenie umiestnenia obchodného mena na reklamných billboardoch na území Slovenskej republiky, aký úžitok plynul z reklamnej činnosti, na základe akej cenovej kalkulácie došlo k tvorbe ceny pri výrobe reklamy a prenájmu plochy, prípadne iné hodnoverné dôkazy.

služieb. 5. Správca dane nesúhlasil s daňovým subjektom, že neboli dodržané lehoty na vykonanie úkonov, resp. dĺžky daňovej kontroly a konštatoval, že daňová kontrola bola prerušená rozhodnutím č. 9201101/5/4693156/2014 zo dňa 20.10.2014 dňom 23.10.2014 v zmysle § 61 ods. 1 písm. b) daňového poriadku a v prípade neprijatia odpovede z medzinárodnej výmeny informácií boli správcom priebežne odosielané urgencie. Nakoľko nepominuli dôvody na prerušenie daňovej kontroly, keď správca dane neobdržal odpoveď od talianskych daňových orgánov, správca dane nemohol svojvoľne pokračovať vo výkone daňovej kontroly.

Správca dane sledoval dodržiavanie zákonných lehôt pri žiadostiach o MVI zasielaných do zahraničia a keď správca dane neobdržal odpoveď na žiadosť po uplynutí štyroch mesiacov od zaslania žiadosti, zaslal opakovane urgencie. 6. Správca dane uviedol, že existencia faktúr, znejúcich na meno dodávateľa - platiteľa DPH, nie je dostatočným dôkazom na preukázanie, že došlo k dodaniu fakturovaného tovaru. Skutočnosť, že žalobca vlastní faktúry od dodávateľa, ktoré majú všetky náležitosti daňového dokladu a sú riadne zaúčtované, ešte nedokazuje, že tovar bol dodaný.

7. Proti rozhodnutiu správcu dane č. 101741285/2018 zo dňa 06.09.2018 podal žalobca v zákonnej lehote odvolanie, o ktorom rozhodol žalovaný tak, že rozhodnutím č. 102633208/ 2018 zo dňa 18.12.2018 potvrdil prvostupňové rozhodnutie správcu dane. 8. Žalovaný označil námietky žalobcu uvedené v odvolaní za neopodstatnené a svoje rozhodnutie odôvodnil tým, že z dôkazov zistených správcom dane počas kontroly a vyrubovacieho konania sa nepreukázal vznik daňovej povinnosti práva na odpočítanie DPH v zdaňovacom období apríl 2012, z dôvodu dodania sporných zdaniteľných obchodov Z. T. a s tým súvisiaci vznik práva na odpočítanie DPH. Spornými faktúrami deklarovaný dodávateľ mal sporné zdaniteľné obchody dodať žalobcovi prostredníctvom subdodávateľov, a to spoločností NEOTYPE, s.r.o., ARTON s.r.o., INTERNOVA SK spol. s r.o., ESAV Slovakia, s.r.o., MARTINEX SK, s.r.o., čo preukazoval predloženým účtovníctvom, zoznamom odberateľských faktúr s priradenými dodávateľskými faktúrami a tiež faktúrami, ktoré mali vystaviť označení subdodávatelia, čo sa však vykonaným dokazovaním nepreukázalo.

Ani z predloženého reklamné plagátu k spornej faktúre č. 20120050, ktorej predmetom malo byť grafické stvárnenie a výroba reklamného plagátu, nie je zrejmé bez ďalšieho, že by ich zhotoviteľom bol Z. T. či spoločnosť NEOTYPE s.r.o., ani to, že by boli zhotovené pre žalobcu a práve v konkrétnom zdaňovacom období. Žalobca ani na výzvu správcu dane nepreukázal, akým spôsobom zadával a odovzdával konkrétne objednávky a ani nie je zrejmé, na základe akých podkladov a kým mal byť vytvorený a vytlačený predmetný plagát.

Z. T. nepriznal fyzické vykonanie sporných zdaniteľných obchodov deklarovaných spornými faktúrami a subdodávatelia popreli akékoľvek obchody s Z. T.. Vykonaným dokazovaním sa teda nepreukázalo, že vôbec boli sporné zdaniteľné obchody dodané, správca dane túto skutočnosť spochybnil a žalobca záver správcu dane o nedodaní sporných zdaniteľných obchodov deklarovaným dodávateľom žiadnym spôsobom nevyvrátil. Žalovaný zároveň konštatoval, že žalobca sa dobrovoľne vzdal dôkazného prostriedku preukazujúceho zaplatenie za sporný tovar a sporné služby, a to uhrádzaním fakturovaných súm v hotovosti. To, že sporné zdaniteľné obchody mali byť hradené v hotovosti, a navyše až v júni 2012, t. j. niektoré po takmer dvoch mesiacoch po tom, ako sa mali uskutočniť, je vzhľadom k fakturovaným sumám neštandardný a v bežnej obchodnej praxi sa vymykajúci

Správca dane následne správne pokračoval vo výkone daňovej kontroly po pominutí dôvodov, pre ktoré bola táto prerušená. Daňová kontrola bola ukončená podľa § 46 ods. 9 písm. a) daňového poriadku doručením protokolu o výkone daňovej kontroly, t. j. dňa 29.09.2017, z čoho je zrejmé, že v danom prípade lehota na vykonanie daňovej kontroly bola dodržaná a protokol z predmetnej daňovej kontroly nebol získaný v rozpore so zákonom a mohol byť použitý ako dôkaz vo vyrubovacom konaní. Žalovaný uviedol, že dĺžka prerušenia daňovej kontroly nebola spôsobená nečinnosťou správcu dane, čoho dôkazom sú opakované urgencie správcu dane zo dňa 04.02.2015, 19.06.2015, 09.11.2015, 23.02.2013, 31.05.2016, 31.08.2016, 30.11.2016, 01.03.2017 a 02.06.2017 zaslané žiadanému orgánu.

listy, príjemky, skladové listy, pokladničné doklady, lokalizačné listy, rôzne tlačoviny nie sú sami o sebe schopné preukázať realizáciu obchodov, samotné tieto doklady nepreukazujú, že určité plnenia boli reálne uskutočnené. Samotný svedok Z. T. síce tvrdil, že sporné zdaniteľné obchody nakúpil a dodal daňovému subjektu, avšak potom, čo sa jeho tvrdenie o nákupe sporných zdaniteľných obchodov u deklarovaných spoločností ukázalo ako nepravdivé, odmietol správcovi dane vypovedať o sporných fakturovaných zdaniteľných obchodoch v prospech daňového subjektu z dôvodu trestného stíhania hroziaceho jemu alebo blízkym

II. Konanie na krajskom súde

poriadku (ďalej len „SSP“). 14. Žalobca mal za to, že rozhodnutie finančných orgánov vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci, sú nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov, zistenie skutkového stavu finančnými orgánmi bolo nedostačujúce na riadne posúdenie veci. Žalobca taktiež namietal, že došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní pred finančnými orgánmi, ktoré mohlo mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia vo veci samej. 15. Žalobca namietal, že žalovaný ako aj správca dane pri svojom rozhodovaní takmer výhradne smerovali svoju argumentáciu k výsledkom dokazovania medzi dodávateľom Z. T. a spoločnosťami, od ktorých ako odberateľ deklaroval nákup tovarov a služieb, čím prenášali na žalobcu zodpovednosť za konanie jeho dodávateľa a tiež neprimerané dôkazné bremeno. Žalobca uviedol, že nie je povinný a ani nemá akým spôsobom preukazovať skutočnosti týkajúce sa tretích osôb, ktorými sú jeho dodávatelia alebo aj subdodávatelia jeho dodávateľa. Žalobca mal za to, že predložil dôkazy, ktoré od neho možno očakávať, čím vyčerpal vlastné

Taktiež všetky hmotnoprávne podmienky pre vznik nároku na odpočítanie dane boli splnené, keď nebola spochybnená materiálna stránka obchodnej transakcie (existencia tovaru a služieb). 16. Žalobca ďalej namietal nezákonnosť protokolu z daňovej kontroly, pričom uviedol, že daňová kontrola bola začatá dňa 13.12.2013 a bola ukončená dňa 29.09.2017, pričom bola prerušená odo dňa 23.10.2014 do dňa 04.09.2017, z dôvodu zaslania žiadosti o MVI správcom dane. Žalobca namietal, že správca dane zaslal žiadosť o MVI po 10 mesiacoch od začatia výkonu daňovej kontroly, čo bolo spôsobené nečinnosťou a neodbornosťou správcu dane a má za následok nezákonnosť protokolu z daňovej kontroly, čo má za následok nezákonné ukončenie daňovej kontroly.

nesprávne právne posúdili rozloženie dôkazného bremena. Uviedol, že podozrivé, podvodné konanie alebo iné konanie dodávateľa nemôže byť v žiadnom prípade na ťarchu daňového subjektu, pričom v prípade akéhokoľvek konania alebo nekonania dodávateľa, odberateľ nemôže niesť zodpovednosť za takéto konanie alebo nekonanie, čiže daňovému subjektu nemôže v takomto prípade správca dane neuznať uplatnenie práva na odpočítanie dane. Žalobca uviedol, že nebolo preukázané, že predmetnými zdaniteľnými plneniami bolo získané daňové zvýhodnenie, ktoré je v rozpore s účelom právnej úpravy DPH a z napadnutého rozhodnutia žalovaného tiež nevyplýva, že by za účasti a s vedomím žalobcu bola v preverovaných zdaniteľných obchodoch vytvorená právo zneužívajúca situácia, ktorej cieľom bolo získanie daňového zvýhodnenia na strane daňového subjektu. Žalobca poukázal na rozhodnutie Súdneho dvora EÚ v spojených veciach č. C-80/11 a C-142/11 zo dňa 21.06.2012 (vo veci Mahabében Kft) a uviedol, že nesplnenie daňových povinností na strane dodávateľa,

18. Krajský súd uznesením sp. zn. 20S/32/2019 zo dňa 07.05.2019 zamietol návrh žalobcu na priznanie odkladného účinku správnej žalobe. 19. Žalovaný sa k správnej žalobe vyjadril v podaní zo dňa 17.04.2019, v ktorom zotrval na tom, že žalobca spoľahlivým spôsobom nepreukázal dodanie fakturovaného sporného tovaru

deklarovaným dodávateľom. Poukázal na to, že technicky je možné vyhotoviť akýkoľvek doklad znejúci na určité plnenie a na určitého dodávateľa, bez ohľadu na to, či takéto plnenie bolo skutočne poskytnuté deklarovaným dodávateľom.

Sporné zdaniteľné obchody mali byť pritom vykonané subdodávateľskými spoločnosťami INTERNOVA SK spol. s r.o., ARTON s.r.o., ESAB Slovakia, s.r.o., MARTINEX SD, s.r.o., čo tvrdil samotný Z. T., avšak tieto spoločnosti popreli akékoľvek obchody s Z. T.. Nepreukázalo sa tak dodanie sporných zdaniteľných obchodov deklarovaným dodávateľom ani subdodávateľmi a žalobca záver správcu dane o nedodaní sporných zdaniteľných obchodov deklarovaným dodávateľom žiadnym spôsobom nevyvrátil. Tvrdenou a nepreukázanou skutočnosťou je v danom prípade uskutočnenie resp. zabezpečenie

K samotnej platbe žalovaný uviedol, že forma platenia je jednou zo skutočností, na ktorú má žalobca dosah a forma platenia v hotovosti je jednou zo skutočností, ktoré spochybňujú materiálny základ sporných faktúr v podobe dodávateľa tovaru. 20.

Pokiaľ túto skutočnosť tvrdí žalobca, zaťažuje ho dôkazné bremeno vo vzťahu k tomuto tvrdeniu a pri jeho neunesení zostáva iba nepreukázaným tvrdením. Žalovaný poukázal na rozsudok NSSR sp. zn. 8Sžf/36/2010 zo dňa 28.04.2011 a na rozsudok NSSR sp. zn. 2Sžf/52/2010 zo dňa 21.09.2011, v zmysle ktorých je zrejmé, že žalobca ako daňový subjekt si musí zaobstarať dostatok dôkazných prostriedkov preukazujúcich uskutočnenie obchodu deklarovaného predloženou faktúrou, ako aj to, že zdaniteľný obchod poskytol dodávateľ uvedený na faktúre.

dôkazov o dodaní tovarov a služieb. Námietku, že žalobca preukázal, že dodávateľ tovary a služby reálne dodával žalobcovi, označil žalovaný za nepravdivú a zavádzajúcu a uviedol, že nebolo preukázané, že by deklarovaný dodávateľ Z. T. akýmkoľvek spôsobom dodával

21. K žalobnej námietke, že hodnotenie dôkazov žalovaným a správcom dane nie je v súlade so zákonom a takéto hodnotenie dôkazov správcom dane je porušením zásad správy daní, žalovaný uviedol, že správca dane vykonal dokazovanie podľa § 24 daňového poriadku v súlade so zásadami správy daní, uvedenými v § 3 daňového poriadku a záver, ktorý vyvodil zo zisteného skutkového stavu zodpovedá zásadám logického myslenia a správneho užívania a je v súlade s hmotnoprávnymi ustanoveniami zákona o DPH. Správca dane aplikoval zásadu voľného hodnotenia dôkazov podľa § 3 ods. 3 daňového poriadku rešpektujúc povinnosť dbať, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, pričom dbal na zachovávanie práv a právom chránených záujmov žalobcu.

orgán. 23. K tvrdeniu žalobcu, že žalovaný nesprávne posúdil rozloženie dôkazného bremena, keď nebolo preukázané, že predmetnými zdaniteľnými obchodmi bolo získané daňové zvýhodnenie, ani to, že by za účasti s vedomím žalobcu bola vytvorená právo zneužívajúca situácia, žalovaný opakovane poukázal na to, že žalobca neuniesol dôkazné bremeno ohľadom dodania sporného tovaru a služieb, t. j. že mu sporný tovar a služby dodala osoba uvedená na faktúre, preto nebolo dôvodné skúmať ďalšie skutočnosti ohľadne podvodného konania, keďže už primárna podmienka nebola splnená. Žalovaný konštatoval, že podstatou žalobcom uvedených rozsudkov Súdneho dvora EÚ (v spojených veciach č. C-354/03, C-353/03 a C-484/03 a C-439/07) týkajúcich sa podvodného konania, je že vnútroštátnemu súdu prináleží odmietnuť priznanie práva na odpočítanie dane, ak sa vo svetle objektívnych skutočností preukáže, že platiteľ dane sa svojou kúpou zúčastňuje na plnení, ktoré je súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH, a to aj vtedy, ak dotknuté plnenie spĺňa objektívne kritériá, na ktorých

dane. 24. Dňa 22.01.2020 krajský súd vyhlásil rozsudok sp. zn. 20S/32/2019 (ďalej len „rozsudok“), ktorým vo výroku I. zamietol žalobu a vo výroku II. nepriznal žalovanému právo na náhradu trov konania.

Za tohto stavu preto krajský súd poukázal na rozhodnutie krajského súdu sp. zn. 20S/27/2019 zo dňa 22.01.2020, ktoré bolo už preskúmavané, pričom v zmysle § 140 SSP sa s ním správny súd v plnej miere stotožnil a naň odkázal.

27. Obsahom spisového materiálu je aj pripojený rozsudok krajského súdu sp. zn. 20S/27/ 2019 zo dňa 22.01.2020, ktorým krajský súd zamietol žalobu žalobcu a žalovanému nepriznal právo na náhradu trov konania. Krajský súd ako spornú otázku medzi účastníkmi konania vyhodnotil posúdenie miery zaťaženia žalobcu dôkazným bremenom vyplývajúcim z § 24 ods. 1 daňového poriadku, konkrétne, či nedošlo k neprimeranému prenosu dôkazného bremena na daňový subjekt. V tejto súvislosti poukázal na samotný účel daňového konania, ktorým je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu zisťovania, preverovania základu dane alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu. Overenie oprávnenosti odpočítania dane pritom znamená objasnenie všetkých okolností, ktoré umožnia prijať závery, či podmienky boli splnené, či nárok pre nesplnenie hoci len jednej zo

28. Vo vzťahu k dôkaznému bremenu krajský súd poukázal na rozsudok NSSR sp. zn. 2Sžf/ 4/2009 zo dňa 23.06.2010 v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. III. ÚS 78/2011 zo dňa 23.02.2011, v zmysle ktorého „dôkazné bremeno je na daňovom subjekte - žalobcovi“. Krajský súd poukázal na ustálenú judikatúru NSSR, týkajúcu sa preukázania oprávnenosti nároku na odpočet DPH, v zmysle ktorej nepostačuje predložiť faktúru, zmluvu a preberací protokol, ak im nesvedčia ďalšie preukázané okolnosti.

realizáciou deklarovaných zmluvných plnení. Krajský súd konštatoval, že správca dane a žalovaný nepožadovali od žalobcu preukázanie dodania tovaru Z. T. jeho tvrdenými subdodávateľmi, keď vlastným postupom zistili, že tieto dodávky neboli realizované.

30. Krajský súd mal za to, že správca dane aplikujúc zásadu voľného hodnotenia dôkazov a s prihliadnutím na svoju povinnosť dbať, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, vykonal vo veci náležité dokazovanie a záver, ktorý správca dane zo zistených skutkových okolností urobil a žalovaný ustálil, zodpovedá zásadám logického myslenia a správneho uváženia a je v súlade aj s hmotnoprávnymi ustanoveniami zákona o DPH. Z vykonaného dokazovania je zrejmé, že žalobcom predloženým daňovým dokladom absentuje reálny základ, čo má za následok nepriznanie práva na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 a ods. 2 písm. a) v spojení s § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH. 31. Čo sa týka nezákonnosti protokolu z daňovej kontroly, ktorá mala byť podľa žalobcu spôsobená tým, že správca dane poslal žiadosť o MVI až po uplynutí 10 mesiacov od začatia daňovej kontroly, krajský súd uviedol, že lehota na vykonanie daňovej kontroly neprekročila maximálnu zákonom stanovenú lehotu 1 rok v zmysle § 46 ods. 10 daňového poriadku (s

Krajský súd napokon k námietke žalobcu, že sa krajský súd nevysporiadal s jeho argumentáciou rozhodnutiami Súdneho dvora EÚ, v ktorých prezentovaný právny názor možnosť zamietnutia práva na odpočet v rozhodovaných prípadoch spája s vedomosťou daňového subjektu o jeho účasti na podvodnom konaní, uviedol, že žalovaný zrozumiteľne vysvetlil, prečo k žalobcom citovaným rozhodnutiam neprihliadal, keď ich označil ako nesúvisiace s prejednávanou vecou. Bolo povinnosťou žalobcu preukázať, že skutkový stav jeho sporných zdaniteľných obchodov má prvky niektorého z citovaných rozsudkov, a nie len uvádzať právne závery uvedené v týchto rozhodnutiach. Krajský súd následne formuloval dôvody nepriznania práva na odpočítanie dane v tomto prípade - nepreukázanie reálneho dodania tovaru a služieb deklarovaným dodávateľom.

III. Konanie na kasačnom súde

A) 34. Proti rozsudku krajského súdu podal žalobca (ďalej len „sťažovateľ“) včas kasačnú sťažnosť z dôvodov podľa § 440 ods. 1 písm. g) a písm. h) SSP a navrhol rozsudok zrušiť a vec vrátiť krajskému súdu na ďalšie konanie, alternatívne žiadal, aby súd zrušil rozhodnutie

35. Sťažovateľ v rámci vymedzených sťažnostných dôvodov uviedol najmä tieto sťažnostné body: - nie je spochybnené, že tovar a služby skutočne a reálne existovali, pričom spornou skutočnosťou je to, či bol skutočným dodávateľom tovarov a služieb deklarovaný dodávateľ Z.

Súdny dvor EÚ v predmetnom rozsudku rozhodol tak, „že ustanovenia smernice Rady 2006/112/ ES zo dňa 28.11.2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (ďalej len „smernica o spoločnom systéme DPH“) sa majú vykladať v tom zmysle, že bránia vnútroštátnej úprave, o akú ide vo veci samej, ktorá zdaniteľnej osobe zamieta právo na odpočet DPH splatnej alebo zaplatenej a tovar, ktorý jej bol dodaný, a to z dôvodu, že faktúru vystavil subjekt, ktorý je potrebné z hľadiska kritérií upravených touto právnou úpravou považovať za neexistujúci subjekt, a že je nemožné určiť totožnosť skutočného dodávateľa tovaru, okrem prípadu, že sa vzhľadom na objektívne skutočnosti a bez toho, aby sa od tejto zdaniteľnej osoby vyžadovali overovania, ktoré jej neprináležia, preukáže, že táto zdaniteľná osoba vedela alebo mala vedieť, že uvedené dodanie bolo súčasťou podvodu na DPH, čo prináleží overiť vnútroštátnemu súdu.“ Žalobca tu uviedol, že ak nie je možné určiť totožnosť skutočného dodávateľa tovaru, právo na odpočítanie dane môže byť v takomto prípade zamietnuté len, ak sa preukáže,

V opačnom prípade dôjde k nerešpektovaniu práva únie a výkladu, ktorý bude v priamom rozpore s prejudiciálnym rozhodnutím Súdneho dvora EÚ č. C-277/14 zo dňa 22.10.2015. Sťažovateľ uviedol, že ak aj správca dane spochybňuje, že tovar a služby nedodal dodávateľ uvedený na faktúre, pričom nebolo spochybnené, že ich dodal dodávateľ, ktorého totožnosť nie je možné určiť, nie je možné zamietnuť žalobcovi právo na odpočet DPH. - nebolo preukázané, že predmetnými zdaniteľnými plneniami bolo získané daňové zvýhodnenie a z napadnutého rozhodnutia taktiež nevyplýva, že by za účasti a s vedomím sťažovateľa bola vytvorená právo zneužívajúca situácia, ktorej cieľom bolo získanie daňového zvýhodnenia na strane daňového subjektu. Sťažovateľ uviedol, že v prípade ak správca dane stavia svoju argumentáciu na zneužití práva, tak dôkazné bremeno zaťažuje správcu dane a právo zneužívajúce prvky musia byť uvedené a pomenované v protokole z daňovej kontroly (rozsudok NSSR sp. zn. 1Sžf/52/2016 zo dňa 28.11.2017). Sťažovateľ mal za to, že žalovaný a

neúčelne predlžovať daňovú kontrolu bez akejkoľvek relevancie. Záväznou mala byť pritom pre správu dane, žalovaného ako aj krajský súd zásada proporcionality, v súlade s ktorou je potrebné dôsledne posúdiť a zdôvodniť, či sú dané dôvody, pre ktoré je nutné daňovú kontrolu prerušiť, a to nielen pre samotné rozhodnutie vo veci, ale aj pre samotný priebeh, efektivitu a účelnosť daňovej kontroly. V tejto súvislosti sťažovateľ poukázal na rozsudok NSSR sp. zn. 5Sžfk/3/2019 zo dňa 21.02.2019 a rozsudok sp. zn. 5Sžf/68/2012 zo dňa 17.12.2013. Sťažovateľ taktiež poukázal na smernicu o spoločnom systéme DPH a Nariadenie Rady č. 904/ 2010 a uviedol, že § 61 ods. 4 daňového poriadku je potrebné vykladať eurokonformne tak, že pominutie dôvodov, pre ktoré sa daňová kontrola prerušila, je ohraničené maximálnou dĺžkou lehôt stanovených v smernici pre poskytnutie požadovaných informácií. Mal za to, že daňová kontrola presiahla zákonom stanovenú lehotu na jej vykonanie, protokol z daňovej kontroly je nezákonne získaným dôkazným prostriedkom a nemôže byť použitý ako podklad na vydanie

IV. Právny názor kasačného súdu

36. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky začal vykonávať svoju činnosť odo dňa 01.08.2021 (§ 101e ods. 1 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov). Výkon súdnictva prešiel z Najvyššieho súdu Slovenskej republiky na Najvyšší správny súd Slovenskej republiky odo dňa 01.08.2021 vo všetkých veciach, v ktorých je od 01.08.2021 daná právomoc Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky (čl. 154g ods. 4 a 6 Ústavy Slovenskej republiky v spojení s § 101e ods. 2 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov). Prejednávaná vec bola pôvodne predložená NSSR a bola jej pridelená sp. zn. 10Sžfk/31/2020. Od 01.08.2021 je na konanie v tejto veci príslušný Najvyšší správny súd Slovenskej republiky. Vec bola náhodným výberom pridelená kasačnému senátu 1S Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky, ktorý o nej rozhodol v zložení uvedenom v záhlaví tohto rozhodnutia pod pôvodnou spisovou značkou. 37. Senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky (ďalej aj „kasačný súd“) preskúmal rozsudok krajského súdu v medziach sťažnostných bodov (§ 438 ods. 2, § 445 ods. 1 písm. c), ods. 2 SSP), pričom po zistení, že kasačná sťažnosť bola podaná oprávnenou osobou v zákonnej lehote (§ 442 ods. 1, § 443 ods. 1 SSP) a že ide o rozhodnutie, proti ktorému je kasačná sťažnosť prípustná (§ 439 ods. 1 SSP), jednomyseľne (§ 3 ods. 9 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch) dospel k záveru, že kasačná sťažnosť je dôvodná. Kasačný súd rozhodol bez nariadenia pojednávania (§ 455 SSP) s tým, že deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený na úradnej tabuli súdu a na internetovej stránke najvyššieho správneho súdu. 38. S ohľadom na vymedzenie sťažnostných bodov kasačnému súdu pripadlo preskúmať

rozsudok

krajského súdu, ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo, t. j. aj napadnuté rozhodnutie žalovaného a konanie jemu predchádzajúce. Kasačný súd skúmal, či sa správny súd vysporiadal so všetkými zásadnými námietkami uvedenými v žalobe a či správne posúdil zákonnosť a správnosť napadnutého rozhodnutia žalovaného.

40. Podľa § 464 ods. 1 SSP ak kasačný súd rozhoduje o kasačnej sťažnosti v obdobnej veci, ktorá už bola predmetom konania pred kasačným súdom, môže v odôvodnení svojho rozhodnutia poukázať už len na obdobné rozhodnutie, ktorého prevzatú časť v odôvodnení uvedie. 41.

42. Kasačný súd poukázal na svoje početné rozhodnutia, z ktorých vyplýva, že dôkazné bremeno je na daňovom subjekte, keď nepostačuje, pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z faktúry, iba predloženie faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené. Tzn., v daňovom konaní je povinnosť daňového subjektu preukázať všetky tvrdené skutočnosti, pričom správca dane, resp. žalovaný, tieto dôkazy len vykonáva (viď. aj sp. zn. 2Sžf/4/2009, resp. sp. zn. 6Sžf/19/2011).

44. V prejednávanej veci boli správcom dane zistené objektívne pochybnosti na strane dodávateľského subjektu. Obrana sťažovateľa spočívala v tvrdení o objektívnej existencii tovaru a služieb, ktoré boli predmetom sporných faktúr. Podľa kontrolných zistení správcu dane dodávateľ sťažovateľa nepreukázal, že predmetnými tovarmi a službami disponoval, resp. mohol disponovať, a tým pádom nemohol predmetné tovary a služby ani dodať sťažovateľke. Sťažovateľ ako daňovník, ktorého príjmy podliehajú dani, mal povinnosť sám si daňovú povinnosť vypočítať a v zákonom stanovenej lehote priznať. Na overenie správnosti a najmä súladnosti základu dane so zákonom, procesný predpis na úseku správy daní stanovuje správcovi dane možnosť, ale i povinnosť v rámci správy daní, a to i s využitím inštitútu daňovej kontroly overiť, resp. preveriť podklady potrebné na správne a úplné zistenie dane (§ 1a písm. c), § 15 ods. 1 daňového poriadku). Povinnosti daňovníka správne si vypočítať, priznať a zaplatiť daň zodpovedá i zákonom mu uložené dôkazné bremeno zaťažujúce ho vo vzťahu

Nepostačuje len samotné uvedenie DPH na faktúre, podstatné je, aby došlo k vzniku daňovej povinnosti v intenciách ustanovenia § 19 zákona o DPH, t. j. z titulu skutočného dodania tovaru. Táto podmienka vyplýva z § 49 ods. 1 zákona o dani z pridanej hodnoty.

predpísaným obsahom, ale tieto musia mať povahu faktu, t. j. musia nesporne preukazovať skutočnosť vo všetkých jej znakoch - v právnej skutočnosti, v objekte a v subjekte. 46. Uvedené závery často vyžadujú okrem iného stotožnenie dodávateľa ako podmienku pre odpočet DPH, pričom v prípade odôvodnených pochybností na strane dodávateľa, bez ohľadu na dobromyseľnosť daňového subjektu, vylučujú nárok daňového subjektu na odpočet DPH.

podmienkou, že táto skutočnosť predstavuje podvodné konanie a ak sa preukáže, že vzhľadom na objektívne skutočnosti predložené daňovými úradmi zdaniteľná osoba vedela alebo mala vedieť, že uvedené plnenie zakladajúce právo na odpočet dane bolo súčasťou podvodu, pričom prislúcha vnútroštátnemu súdu túto skutočnosť overiť (C-18/13).

49. Správca dane založil svoj záver o nepreukázaní reálneho dodania tovarov a služieb na nepriamych dôkazoch - nedostatkoch na strane dodávateľa sťažovateľa, pričom nekonštatoval vedomosť sťažovateľa o jeho účasti na podvodnom konaní, resp. nedostatočnú obozretnosť. Z dikcie ustanovenia upravujúceho zásadu zákonnosti daňového konania vyplýva, že daňové orgány nemôžu chrániť len fiškálne záujmy štátu ako prioritné, ale sú súčasne povinné zachovávať práva a oprávnené záujmy daňových subjektov, to znamená, že zásada zákonnosti daňového konania predstavuje významnú garanciu právnej istoty daňových subjektov.

50. Rozhodujúcim faktorom pre správne posúdenie nároku na odpočet DPH v kontexte odôvodnenia preskúmavaného rozhodnutia žalovaného a žalobných námietok sťažovateľa je správne určenie a stotožnenie predmetu plnenia, keď vychádzajúc z obsahu preskúmavaného rozhodnutia žalovaného možno konštatovať, že správca dane nepovažoval za preukázanú ani len existenciu plnenia, keď predloženú dokumentáciu považoval za vágnu a neurčitú, zatiaľ čo sťažovateľ v žalobe konštatoval, že existencia plnenia bola v konaní nesporná, spornými boli len okolnosti na strane dodávateľa. Existencia materiálneho plnenia, kedy daňový subjekt disponuje materiálnou existenciou daňového plnenia, nevykazuje známky daňového podvodu. S uvedeným korešponduje aj tvrdenie sťažovateľa, že dodávateľ nielenže sporné faktúry zaevidoval vo svojom účtovníctve, ale aj z nich odviedol príslušnú daň.

Právo na odpočítanie dane tak možno zdaniteľnej osobe zamietnuť iba pod podmienkou, že sa na základe objektívnych skutočností preukáže, že zdaniteľná osoba, ktorej bol dodaný tovar alebo poskytnutá služba zakladajúca právo na odpočítanie dane, vedela, alebo mala vedieť, že sa takýmto nadobudnutím tovaru alebo prijatím týchto služieb zúčastní na transakcii predstavujúcej daňový podvod týkajúci sa DPH zo strany dodávateľa alebo iného hospodárskeho subjektu, ktorý na vstupe alebo na výstupe zasahuje do reťazca týchto dodaní alebo týchto služieb.

53. Kasačný súd považuje za nevyhnutné, aby za účelom možnosti správneho právneho posúdenia veci mal správny súd zodpovedanú túto zásadnú otázku, a teda, či existencia materiálneho plnenia je v konaní sporná. V prípade, že sa preukáže existencia tovaru, v zmysle citovanej judikatúry Súdneho dvora EÚ, potom správca dane môže zamietnuť priznanie práva na odpočítanie dane z pridanej hodnoty z dôvodu podvodného konania len za predpokladu, že preukáže, že sa daňový subjekt vedome podieľal na podvodnom konaní, resp. že z dôvodu zanedbania jeho povinností - primeranej ostražitosti (due diligence) mohol, resp. mal vedieť, že sa na podvodnom konaní podieľa.

V uvedenom kontexte možno konštatovať, že závery krajského súdu sú nepreskúmateľné. 55. Kasačný súd považuje za nevyhnutné vysporiadať sa s argumentáciou tak sťažovateľa, ako aj žalovaného, ktorí predložené dôkazy - čo do existencie plnenia, interpretujú diametrálne odlišne a prikloniť sa na stranu interpretácie, ktorá zodpovedá skutočnému stavu veci.

56. Z uvedených dôvodov kasačný súd kasačnou sťažnosťou napadnutý rozsudok správneho súdu postupom podľa § 462 ods. 1 SSP zrušil a vrátil mu vec na ďalšie konanie. 57. Kasačný súd súčasne odkazuje na rozsudky tunajšieho súdu v obdobnej veci tých istých účastníkov konania, týkajúce sa iných zdaňovacích období vedených pod sp. zn. 8Sžfk/45/ 2020 zo dňa 25.11.2020, sp. zn. 8Sžfk/55/2020 zo dňa 25.11.2020 a sp. zn. 8Sžfk/70/2020 zo dňa 25.11.2020.

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku nie je prípustný riadny opravný prostriedok.