10Sžfk/37/2021

1. Žalobou napadnutým rozhodnutím č. 100762362/2017 zo dňa 4. mája 2017 (ďalej len „napadnuté rozhodnutie“) žalovaný potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Bratislava (ďalej len „správca dane“) č. 00234579/2017/9104402/ŠebM zo dňa 8. februára 2017, ktorým bol žalobcovi ako platiteľovi dane určený rozdiel dane z pridanej hodnoty (ďalej len „daň“ alebo „DPH“) za zdaňovacie obdobie december 2015 v sume 22000,- €, keď mu nebol priznaný nadmerný odpočet DPH v sume 3900,47 € a bola mu vyrubená DPH v sume 18099,53 €. 2. Dôvodom, na ktorom daňové orgány zhodne založili svoje rozhodnutia, bolo uplatnenie práva na odpočítanie DPH z faktúry č. 201512084 zo dňa 30. decembra 2015 (ďalej len „sporná faktúra“) v sume 22000,- € vystavenej dodávateľom, spoločnosťou INTERNATIONAL NETWORK GROUP, s.r.o., toho času so sídlom Laurinská 9, Bratislava, IČO: 46052631 (ďalej len „dodávateľ“) za dodanie reklamných služieb žalobcovi, v rozpore s ustanoveniami § 49 ods. 1 písm. 1 a 2 v nadväznosti na § 51 a 19 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej len „zákon č. 222/2004 Z.z.“).

II. Konanie na krajskom súde

rozporov. Zároveň sa správca dane podľa jeho názoru skutočne nezaoberal predloženými dokladmi a nedostatočne ustálili skutkový stav veci. Záverom označil uloženú sankciu v sume 18099,53 € za likvidačnú, nevymožiteľnú, nereálnu a rozpornú s objektívnou realitou s poukazom na ustanovenie § 157 ods. 1 písm. a/ a b/ zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „Daňový poriadok“).

5. Po rámcovom výklade zameranom na hmotnoprávne podmienky priznania práva na odpočítanie DPH a súvisiace okolnosti prenosu dôkazného bremena medzi daňovým subjektom a správcom dane, spolu s odkazom na rozhodovaciu prax kasačného súdu (napríklad rozsudok Najvyššieho súdu SR sp.zn. 5Sžf/17/2011 zo dňa 23.02.2012 v spojení s uznesením Ústavného súdu SR sp.zn. IV. ÚS 24/2013 zo dňa 17.01.2013, sp.zn. 8Sžf/108/2014 zo dňa 29.09.2016, sp.zn. 8Sžf/22/2014, 8Sžf/23/2014 a 8Sžf/24/2014 zo dňa 17.09.2015, sp.zn. 3Sžf/125/2013 zo dňa 25.11.2014), Ústavného súdu SR ako aj Súdneho dvora Európskej únie, krajský súd v stručnosti zhrnul skutkový stav zistený z pripojeného administratívneho spisu z ktorého vyplynulo, že správca dane vykonal u žalobcu daňovú kontrolu na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu DPH alebo jeho časti za zdaňovacie

Dňa 21. septembra 2016 bol správcovi dane predložený Dodatok č. 1 zo dňa 2. decembra 2015 k Zmluve o spolupráci zo dňa 19. novembra 2015, príloha k Dodatku a fotokniha, ktorú však správca dane vyhodnotil ako nemajúcu žiadnu výpovednú hodnotu vo vzťahu k preukázaniu fakturovaných služieb z dôvodu absencie akýchkoľvek časových súvislostí.

Je povinnosťou daňového subjektu, ktorý si uplatňuje nárok na odpočítanie dane z daňových dokladov preukázať relevantnými dôkazmi, že ním uplatnený nárok bol oprávnený. Krajský súd bol toho názoru, že žalovaný postupoval pri otázke rozloženia dôkazného bremena v súlade s vyššie prezentovanou judikatúrou. 7.

Popri uvedenom nemohla obstáť ani námietka žalobcu o zámene obchodných partnerov. 8. Krajský súd uzavrel, že nezistil žiadne namietané porušenia zásad daňového konania, daňové orgány vykonali riadne dokazovanie, v zodpovedajúcom rozsahu a náležite zistili skutkový stav veci a žalovaný v napadnutom rozhodnutí prihliadol na všetko, čo vyšlo v daňovom konaní najavo.

III. Obsah kasačnej sťažnosti/stanoviská

Za kľúčové označil porozumenie podstaty prejednávanej veci, ktorá spočíva v tom, že „hlavná dodávka žalobcu pre odoberateľa, bola dodávka prác, bez ktorej by nemohla existovať žiadna hlavná dodávka odoberateľovi v Bratislave žalobcovi“. Sťažovateľ preto nesúhlasil s právnym posúdením krajského súdu, ktorý označil za abnormálny, nereálny a formalistický, argumentujúc, že správca dane mal overil reálnosť výdavkov u jeho odoberateľov v Bratislave. Zdôraznil, že žalobca je stabilnou firmou fungujúcou na trhu už od roku 2004, má dobré meno a doposiaľ nebola nikým spochybnená.

12. Pochybenie krajského súdu badal aj nedostatočnom odôvodnení napadnutého rozsudku, čím boli porušené jeho ústavné práva „v plnom slova zmysle“. Zamietnutím žaloby bolo sťažovateľovi zároveň znemožnené uskutočniť jemu patriace procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces. V tejto súvislosti odkázal na rozsudok Európskeho súdu pre ľudské práva zo dňa 26. júla 2011, podľa ktorého sú slovenské súdy veci neprípustne uľahčujú, k čomu malo dôjsť aj v predmetnom prípade.

14. V ďalšom sťažovateľ poukázal na pochybenie krajského súdu, ktorý v bode 11 napadnutého rozsudku konštatoval, že účastníci konania boli poučení o práve výslovne žiadať nariadenie pojednávania, a že v opačnom prípade ho súd nariaďovať nebude.

15. Na výzvu krajského súdu sa ku kasačnej sťažnosti vyjadril žalovaný, ktorý navrhol kasačnú sťažnosť zamietnuť. Hneď úvodom rezignoval na zaujatie vecného stanoviska k niektorým námietkam sťažovateľa, pretože ani pri vynaložení najväčšej snahy nedokázal pochopiť, čo nimi chcel sťažovateľ povedať. Tvrdenia sťažovateľa označil za zmätočné, v niektorých častiach za zavádzajúce až nepravdivé, no najmä v rozpore s obsahom predloženého administratívneho spisu.

viac. Faktúra bola navyše vyhotovená v rozpore s § 74 ods. 1 písm. f/ zákona č. 222/2004 Z.z. . Správcovi dane nebola predložená ani zmluva zo dňa 31.12.2015, na ktorú sporná faktúra odkazuje. V priebehu konania, ako aj po jeho skončení, mu boli predkladané ďalšie zmluvy a dodatky, ktoré zásadným spôsobom menili obsah týkajúci sa rozsahu poskytnutých reklamných služieb. 17.

18. Za nepravdivé označil tvrdenie sťažovateľa, podľa ktorého podal dodávateľ za zdaňovacie obdobie december 2015 daňové priznanie, daň zo spornej faktúry zaúčtoval a odviedol ju. V prvom rade, skutočnosť, že deklarovaný dodávateľ zahrnul do daňového priznania a kontrolného výkazu daň zo spornej faktúry nepreukazuje reálnosť dodania reklamných služieb. V druhom rade, deklarovaný dodávateľ vykázal v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie december 2015 nadmerný odpočet v sume 16445,65 €, ktorý mu správca dane nepriznal a vyrubil mu rozdiel dane v sume 88804,81 €, ktorý nebol uhradený. Dodávateľ si následne zmenil obchodné meno, nachádza sa v likvidácii a figuruje v zozname daňových dlžníkov.

20. Záverom stručne dodal, že zo správnej žaloby nevyplýva, že by bol sťažovateľ žiadal o nariadenie pojednávania a preto sa nemôže dovolávať jeho neuskutočnenia. 21. Ku vyjadreniu žalovaného sa v krátkosti vyjadril sťažovateľ, ktorý tvrdil, že daňová kontrola javila od začiatku znaky „prezumpcie viny“ a teda správca dane od začiatku vedel, ako daňová kontrola skončí. Jeho postup označil za cielený, subjektívny, tendenčný a rozporný s princípmi zákonnosti, o čom svedčí skutočnosť, že daňová kontrola nebola zahrnutá do Plánu kontrol za rok 2015. Sťažovateľ vyjadril presvedčenie, že je postihovaný za konanie iného daňového subjektu, ktorý si svoje daňové povinnosti nesplnil. Zopakoval, že ako obchodná spoločnosť funguje od roku 2004 a jediný konateľ a spoločník je honorárnym konzulom Francúzskej republiky na Slovensku, čo svedčí o jeho dôveryhodnosti.

22. Dňom 1. augusta 2021 začal Najvyšší správny súd Slovenskej republiky svoju činnosť, t.j. začal konať a rozhodovať vo všetkých veciach, v ktorých do 31. júla 2021 konal a rozhodoval Najvyšší súd Slovenskej republiky v Správnom kolégiu (čl. 154g ods. 4 a 6 Ústavy v spojení s § 101e ods. 2 zákona č. 757/2004 Z.z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov). Od 1. augusta 2021 teda koná a rozhoduje o kasačných sťažnostiach Najvyšší správny súd Slovenskej republiky.

23. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky, konajúci ako kasačný súd (§ 438 ods. 2 SSP) predovšetkým postupom podľa § 452 ods. 1 v spojení s § 439 SSP preskúmal prípustnosť kasačnej sťažnosti a z toho vyplývajúce možné dôvody jej odmietnutia. Po zistení, že kasačnú sťažnosť podal sťažovateľ včas (§ 443 ods. 2 písm. a/ SSP), je prípustná (§ 439 SSP) a bola podaná oprávneným subjektom (§ 442 ods. 1 SSP), preskúmal napadnutý rozsudok krajského súdu spolu s konaním, ktoré predchádzalo jeho vydaniu a dospel k záveru, že kasačná sťažnosť nie je dôvodná a je potrebné ju zamietnuť. Rozhodol bez nariadenia pojednávania (§ 455 SSP), keď deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne 5 dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky www.nssud.sk (§ 137 ods. 2 a 3 SSP).

Do veľkej miery tým ovplyvnil možnosť a schopnosť kasačného súdu ju vecne posúdiť. 25. Z kasačnej sťažnosti musí byť jasné nielen to, z akých dôvodov [§ 440 ods. 1 písm. a/ až j/ SSP] sa rozhodnutie krajského súdu napadá, ale sťažovateľ musí zároveň uviesť aj to, na základe akých skutočností má za to že tento dôvod kasačnej sťažnosti je daný.

In: BARICOVÁ, Jana, FEČÍK, Marián, ŠTEVČEK, Marek, FILOVÁ, Anita a kol. Správny súdny poriadok. 1. vydanie. Bratislava: C. H. Beck, 2017, s. 1651.) 26. Kasačný súd len okrajovo dodáva, že zhrnutie kasačnej sťažnosti v bodoch 9 až 14 predmetného rozsudku je len v tom rozsahu, v akom bol schopný z kasačnej sťažnosti vyextrahovať relevantné námietky spôsobilé byť predmetom súdneho prieskumu.

a podobne. 27. Neuniklo pozornosti kasačného súdu, že rovnakými nedostatkami trpela už správna žaloba, čo sa odrazilo aj na odôvodnení napadnutého rozsudku krajského súdu, ktorému viac menej nezostalo nič iné iba odkázať na právnu úpravu odpočítania DPH a skonštatovať správnosť úvah a záverov správcu dane a žalovaného vo vzťahu k jeho nepriznaniu.

28. V prvom rade sťažovateľ brojil voči jeho nezákonnému zaťaženiu dôkazným bremenom vo vzťahu k preukázaniu vzniku práva na odpočítanie DPH. 29. K otázke dôkazného bremena pritom existuje početná a v zásade stabilná rozhodovacia prax kasačného súdu vyjadrená napríklad v rozsudkoch sp.zn. 1Sžf/10/2015 zo dňa 3. februára 2016, sp.zn. 6Sžfk/7/2016 zo dňa 27. septembra 2018, sp.zn. 5Sžfk/15/2018 zo dňa 30. apríla 2019 a iné. Z ustanovenia § 24 ods. 1 Daňového poriadku vyplýva, že z dôvodu ľahkej zneužiteľnosti práva na odpočet DPH je dôkazným bremenom na preukázanie splnenia hmotnoprávnych podmienok prioritne zaťažený práve daňový subjekt, ktorý si toto právo uplatňuje. Obchodné transakcie pritom nepostačuje deklarovať len po formálnej stránke (vystavenou faktúrou a zmluvou), predložené doklady musia byť odrazom reálneho plnenia, ktoré v prípade vzniku pochybností preukazuje daňový subjekt. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet

30. Vyššie uvedené však neznamená, že dôkazné bremeno daňového subjektu je bezvýhradné, resp. neobmedzené (rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp.zn. 6Sžfk/40/2018 zo dňa 3. septembra 2019, bod 54). Dokazovanie v daňovom konaní a aj prenos dôkazného bremena medzi daňovým subjektom a správcom dane má svoje pravidlá. „Daňový subjekt má v daňovom konaní dve základné povinnosti: povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenia dokázať. Formálne sa obe tieto povinnosti realizujú tak, že daňový subjekt podá riadne vyplnené daňové priznanie (povinnosť tvrdiť), pričom spolu s ním predloží správcovi dane písomné doklady, ktoré je podľa právnych predpisov povinný viesť (dôkazná povinnosť). Takto si daňový subjekt splní svoje povinnosti v daňovom konaní, teda aj povinnosť dôkaznú. Ak však správca dane pri preverovaní uvedených písomných podkladov preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil svoju dôkaznú povinnosť a v

31. Nebolo možné dať za pravdu sťažovateľovi, ktorý sa snažil nastoliť situáciu, kedy by bol správca dane povinný mu právo na odpočítanie DPH priznať už iba z dôvodu predloženia faktúry [ktorá navyše nespĺňala formálne podmienky vymedzené v § 74 ods. 1 písm. f/ zákona č. 222/2004 Z.z.] a zmluvy s dodatkami, a to bez zohľadnenia ďalších skutočností, ktoré vykonaným šetrením vyšli najavo. Sťažovateľ po tom, ako správca dane nadobudol pochybnosti o reálnosti poskytnutia plnenia deklarovaným dodávateľom, rezignoval na ďalšie preukazovanie uplatneného nároku na odpočítanie DPH, keď, de facto, považoval za dostatočné jeho samotné uplatnenie. Správca dane v tomto smere nemohol suplovať povinnosti sťažovateľa na preukázanie jeho nároku a vyhľadávať dôkazy svedčiace v jeho prospech.

2019). 33. Tak tomu bolo aj v prejednávanej veci, kedy správca dane výsluchom konateľa dodávateľa, ktorý nebol schopný potvrdiť a predovšetkým akokoľvek preukázať, že deklarovaný obchod skutočne prebehol tak, ako bolo uvedené na ním vystavenej faktúre resp. na pripojenej zmluve o spolupráci zo dňa 19. novembra 2015, dospel k dôvodným pochybnostiam o splnení podmienok pre priznanie práva na odpočet dane.

Bratislave. 34. Kasačný súd nemôže dať za pravdu sťažovateľovi, pokiaľ namieta, že správca dane ho neprimerane zaťažil dôkazným bremenom vo vzťahu k skutočnostiam u dodávateľa, na ktoré nemá dosah. Od sťažovateľa bolo spravodlivé požadovať, aby preukázal materiálne podmienky uplatneného práva na odpočet DPH zo spornej faktúry. Správca dane ani žalovaný od neho pritom nevyžadovali vykonávanie komplexných šetrení spoločnosti dodávateľa, ale len dodržiavanie primeranej obozretnosti spočívajúcej v zabezpečení primeraného množstva dôkazných prostriedkov pre preukázanie splnenia podmienok uplatňovaného nároku. Sťažovateľ nebol schopný riadne splniť ani toto minimum.

36. V tomto smere je koncipovaná aj úprava nariadenia a vedenia pojednávania pred správnym súdom. Zatiaľ čo pojednávanie v civilnom sporovom konaní súd v zásade nariaďuje vždy ak neexistujú dôvody uvedené v § 177 ods. 2 CSP pre ktoré pojednávanie nariaďovať netreba, v správnom súdnictve sa naopak pre rozhodnutie vo veci pojednávanie nenariaďuje, ak nenastane niektorá zo situácií predpokladaných v § 107 ods. 1 SSP.

Nemožno uznať ani výhradu sťažovateľa, že krajský súd ho nepoučil o práve žiadať nariadenie pojednávania, pretože toto právo v procesnom postavení žalobcu môže uplatniť najneskôr v rámci podanej správnej žaloby. V prípade žalobcu, podávajúceho všeobecnú správnu žalobu podľa § 177 a nasl. SSP, teda krajský súd nemá priestor, aby ho pred podaním žaloby o tomto práve poučil, čo je vyvážené povinnosťou byť už pri podaní takejto správnej žaloby kvalifikovane zastúpený podľa § 49 ods. 1 SSP (poučovacia (manudukčná) povinnosť súdu tu totiž odpadá). Navyše, nedostatok žiadosti o nariadenie pojednávania správny súd nemusí odstraňovať ani ako vadu správnej žaloby. Absencia žiadosti o nariadenie pojednávania má potom za následok, že správny súd môže vec prejednať a rozhodnúť bez nariadenia ústneho pojednávania, tak, ako tomu bolo aj v prejednávanej veci.

39. O náhrade trov kasačného konania rozhodol tak, že sťažovateľovi, ktorý v tomto konaní nemal úspech, ich náhradu podľa § 167 v spojení s § 467 ods. 1 SSP nepriznal, žalovanému ich náhrada nevyplýva zo zákona.

V Bratislave dňa 30. marca 2023