10Sžfk/50/2020

1. Na základe výsledkov daňovej kontroly dane z pridanej hodnoty (ďalej len „daň“ alebo „DPH“) za zdaňovacie obdobie august 2014 vydal Daňový úrad Košice (ďalej len „správca dane“) dňa 16.02.2017 rozhodnutie č. 100306643/2017, ktorým podľa § 68 ods. 6 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v účinnom znení (ďalej „Daňový poriadok“) určil sťažovateľovi rozdiel v sume nadmerného odpočtu DPH vo výške 30.000 € a znížil mu nadmerný odpočet za predmetné zdaňovacie obdobie zo sumy 33.666,45 € na sumu 66,45 €. Dôvodom zníženia nadmerného odpočtu boli závery správcu dane, že sťažovateľ nesplnil podmienky pre odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 a 2 v nadväznosti na § 51 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“) z dodávateľskej faktúry (základ dane 150.000 €, daň 30.000 €, spolu 180.000 €) zo dňa 13.08.2014 (dátum dodania 31.08.2014) za zabezpečenie reklamnej služby pre sťažovateľa v súvislosti s ATP CHALLENGER TROPHY 2014 (ďalej aj „podujatie“) od dodávateľa ESES Company, a. s., (ďalej aj „dodávateľ“), nakoľko nebolo preukázané, že pri tomto dodaní služieb vznikla daňová povinnosť v zmysle § 19 ods. 1 zákona o DPH a že sťažovateľ dodané služby použil na dodávky služieb ako platiteľ dane. 2. Proti rozhodnutiu správcu dane podal sťažovateľ odvolanie, na základe ktorého žalovaný rozhodnutím č. 100828644/2018 zo dňa 25.04.2018 (ďalej „rozhodnutie žalovaného“ alebo „preskúmavané rozhodnutie“) postupom podľa § 74 ods. 4 Daňového poriadku rozhodnutie správcu dane potvrdil. V odôvodnení poukázal na skutkové zistenia správcu dane, že sťažovateľov dodávateľ mal predmetné reklamné služby v súvislosti s podujatím dodať prostredníctvom subdodávateľa AMBRATRADE Slovakia s.r.o. a ten ich mal poskytnúť prostredníctvom spoločnosti EMIRAS s.r.o. Podľa vyjadrenia konateľa tejto spoločnosti služby zabezpečil subdodávateľsky cez živnostníkov, ktorých nevedel bližšie identifikovať. Žalovaný uviedol, že ani jedna z uvedených spoločností v reťazci nedisponovala predpokladmi na vykonanie fakturovaných služieb, predložené neboli žiadne doklady preukazujúce deklarované transakcie. 3. Žalovaný ďalej poukázal na to, že reklamné služby súvisiace s podujatím boli vykonávané nie v mesiaci august 2014, ale v mesiaci september 2014, a to v reťazci Markíza Slovakia spol. s r. o. (TV Markíza) - C.E.N. s.r.o. (TV TA3) - JK Media s.r.o. - ESES Company a.s., pričom všetky uvedené spoločnosti majú faktúry súvisiace s podujatím zúčtované v zdaňovacom období september 2014, zatiaľ čo faktúra sťažovateľovho dodávateľa, z ktorej si sťažovateľ uplatnil odpočet dane, bola vystavená už 13.8.2014. Na základe predložených dokladov nebolo podľa žalovaného preukázané, že k dodaniu služieb spoločnosťou ESES Company s.r.o. skutočne došlo, kto mal tieto služby reálne vykonať a že ich sťažovateľ využil na potrebu svojich vlastných zdaniteľných plnení.

4. Proti rozhodnutiu žalovaného podal sťažovateľ v zákonnej lehote všeobecnú správnu žalobu na Krajský súd v Košiciach (ďalej „správny súd“ alebo „krajský súd“) s návrhom na jeho zrušenie a vrátenie veci žalovanému na ďalšie konanie. 5. Žalobca v správnej žalobe poukázal na správcovi dane predložené listinné dôkazy, ktorými dokumentoval uskutočnenie zdaniteľného plnenia. Podľa zmluvy o reklamných službách mal dodávateľ pre sťažovateľa zabezpečiť asi 22 služieb v rôznych printových a televíznych médiách, ktoré zabezpečoval prostredníctvom viacerých subdodávateľov.

Podľa neho niet pochybností o tom, že objednané služby sa vykonali. Tvrdil, že nemôže zodpovedať za správanie tretích osôb (subdodávateľov) v obchodnom styku a byť za to postihovaný vo forme nepriznania nároku na odpočet DPH. Zdôraznil, že faktúru dodávateľa zaevidoval do svojich účtovných záznamov v zdaňovacom období august 2014, rovnako ako dodávateľ, ktorý z nej odviedol daň. 6. Žalovaný navrhol správnu žalobu ako nedôvodnú zamietnuť, pričom zrekapituloval svoju argumentáciu uvedenú v preskúmavanom rozhodnutí. Poukázal na to, že dodávateľská spoločnosť ESES Company a.s. nepredložila žiadne dôkazy o tom, kto vykonal výrobu bannerov, letákov, tlač materiálov a podobne a aké kroky vykonala v zdaňovacom období august 2014 k tomu, aby mohla reklamné služby fakturovať. Zdôraznil, že prevádzkovatelia televízií TA3 a Markíza doložili, že služby súvisiace s podujatím neboli vykonávané v mesiaci august 2014, ale v mesiaci september 2014, a to v reťazci dodávateľských spoločností Markíza Slovakia spol. s r.o. - C.E_N_ s.r.o. - JK Media s.r.o. - ESES Company a. s., nie v reťazci

7. Správny súd rozsudkom verejne vyhláseným dňa 20.02.2020 žalobu zamietol a účastníkom nepriznal právo na náhradu trov konania. V odôvodnení rozsudku poukázal na to, že samotná existencia faktúry a zaúčtovanie daňových dokladov v súlade so zásadami účtovníctva ešte nezakladá podmienku možnosti uplatnenia práva na odpočítanie dane z prijatých zdaniteľných

ako platiteľ. Nepreukázal teda splnenie podmienok na odpočítanie dane v zmysle § 49 ods. 1, ods. 2 písm. a/ zákona o DPH, ako to podľa krajského súdu správne vyhodnotil žalovaný.

8. Proti rozsudku správneho súdu podal sťažovateľ včas kasačnú sťažnosť z dôvodu podľa § 440 ods. 1 písm. g/ SSP, namietajúc nesprávne právne posúdenie veci, a navrhol rozsudok zrušiť a vec vrátiť správnemu súdu na ďalšie konanie.

10. Sťažovateľ namietal, že nie je zodpovedný za konanie subdodávateľov jeho dodávateľa - spoločností AMBRATRADE Slovakia s.r.o. a EMIRAS s.r.o. . Zdôraznil, že dodávateľ ESES Company a.s. faktúru za reklamné služby riadne uviedol do daňového výkazu za august

Už len samotná existencia reklamných spotov v konkrétnych dátumoch v danom médiu podľa sťažovateľa dokazuje, že reklamná kampaň prebehla a reklamné služby, za ktoré zaplatil a odviedol daň, boli uskutočnené. 11. Sťažovateľ poukázal na to, že bol hlavným partnerom podujatia, nie však jediným, zapojených bolo ďalších takmer 20 spoločností a ďalších 30 spoločností bolo mediálnymi a generálnymi partnermi podujatia. Mal za to, že za ekonomickú činnosť spoločnosti je zodpovedné jej vedenie a nie je v právomoci súdu rozhodovať o ekonomickom zmysle objednaných reklamných služieb. Sťažovateľ opakovane zdôrazňoval, že hodnotiaca správa ako povinná súčasť reklamnej kampane uvedená v zmluve medzi sťažovateľom a ESES Company a. s. obsahuje 150 strán fotografií, vysielacích časov a nespochybniteľných dôkazov o priebehu kampane, ktoré korešpondujú aj s časmi, ktoré správcovi dane potvrdila spoločnosť JK Media s.r.o., kde prvé vysielanie spotu na TV Markíza bolo už 01.09.2014 o 19.51 hod. Príprava reklamnej kampane bola uskutočnená už počas augusta 2014 a preto sťažovateľ zaradil faktúru dodávateľa do účtovníctva v tomto mesiaci.

13. Záverom sťažovateľ namietal, že krajský súd dňa 06.02.2020 upovedomil sťažovateľa o zrušení pojednávania pôvodne vytýčeného na 20.02.2020 s tým, že bude vo veci vyhlásený rozsudok. Tento postup krajský súd podľa názoru sťažovateľa nijako neodôvodnil a tým obmedzil sťažovateľa na jeho procesných právach, keďže sa sťažovateľ chcel na pojednávaní vyjadriť ku všetkým dôkazom a konfrontovať svoje tvrdenia priamo so žalovaným, čo mu nebolo umožnené. 14. Žalovaný sa k obsahu kasačnej sťažnosti písomne nevyjadril.

15. Dňa 1. augusta 2021 začal činnosť Najvyšší správny súd Slovenskej republiky a prešiel naň výkon súdnictva aj vo veciach kasačných sťažností, v ktorých bol dovtedy príslušný Najvyšší súd Slovenskej republiky (§ 101e ods. 2 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov v spojení s § 11 písm. h/

16. S ohľadom na vymedzenie sťažnostných bodov pripadlo kasačnému súdu posúdiť správnosť právnych záverov krajského súdu, že v prejednávanom prípade neboli u sťažovateľa splnené hmotnoprávne podmienky podľa § 49 ods. 1, ods. 2, písm. a/ a § 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH pre odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry vystavenej spoločnosťou ESES Company a.s., pretože sťažovateľ nepreukázal, že mu reklamné služby poskytol uvedený dodávateľ a že tieto služby použil na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ.

18. Najvyšší správny súd vo svojej rozhodovacej praxi stabilne vychádza z premisy, že subjekt uplatňujúci odpočítanie dane má v zásade dve povinnosti, a to povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenie dokázať. Povinnosť tvrdiť spočíva v samotnom uplatnení práva na odpočet DPH za splnenia zákonnom stanovených podmienok (podaní daňového priznania). Povinnosť dokázať svoje tvrdenia vyjadruje dôkazné bremeno daňového subjektu. Úlohou správcu dane je verifikovať skutočnosti, ktoré daňový subjekt dokladuje, pričom výsledok tejto verifikácie musí byť dostatočne podložený konkrétnymi zisteniami. Ak z týchto zistení vyplývajú objektívne pochybnosti o správnosti, úplnosti či pravdivosti predložených dokladov alebo údajov v nich uvedených, oznámi správca dane tieto pochybnosti kontrolovanému daňovému subjektu a vyzve ho, aby sa k nim vyjadril, najmä aby neúplné údaje doplnil, nejasnosti vysvetlil a nepravdivé údaje opravil alebo pravdivosť údajov riadne preukázal (§ 46 ods. 5 Daňového poriadku). 19.

Zároveň je však potrebné zdôrazniť, že daňový subjekt je povinný preukazovať len skutočnosti, ktoré sám tvrdí, deklaruje alebo eviduje, prípadne skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane pri správe daní, pretože iba v tomto rozsahu na ňom leží dôkazné bremeno (§ 24 ods. 1 Daňového poriadku).

Iba vtedy je možné prelomiť zásadu neutrality dane, podľa ktorej má byť každá zdaniteľná osoba (platiteľ dane) plne zbavená ťarchy DPH a zaplatenej v cene tovarov a služieb, ak tieto použila na uskutočnenie ekonomických činností podliehajúcich spoločnému systému DPH (porovnaj tiež napr. rozsudok Najvyššieho súdu SR vo veci sp. zn. 1Sžf/31/2016 zo dňa 17.10.2017, bod

Pokiaľ ide o otázku preukázania dodania reklamných služieb sťažovateľovi deklarovaným dodávateľom, kde videl správny súd v zhode so žalovaným prekážku v priznaní uplatneného odpočítania dane, tu je potrebné uviesť, že dodávateľ mal pre sťažovateľa zabezpečiť reklamné služby spočívajúce v prezentácii sťažovateľa v pozícii hlavného partnera podujatia ATP CHALLENGER TROPHY 2014 v médiách uvedených v zmluve o zabezpečení reklamných služieb.

Kasačný súd ďalej poukazuje na v konaní nespornú skutočnosť, že reklamné služby pre sťažovateľa nerealizoval sám dodávateľ, ale že na to použil subdodávateľov. Dodávateľ deklaroval, že zabezpečenie reklamy zadal spoločnosti AMBRATRADE Slovakia s.r.o., tá mala podľa vykonaných šetrení na tento účel angažovať spoločnosť EMIRAS s.r.o., ktorej mali služby pre sťažovateľa poskytnúť bližšie neidentifikovaní živnostníci. Naproti tomu zistenia správcu dane nasvedčujú tomu, že o zabezpečenie reklamy pre sťažovateľa v súvislosti s propagáciou podujatia sa pričinila spoločnosť JK Media s.r.o., ktorá na tento účel kontrahovala reklamu v televíziách TA3 a Markíza. V skutočnosti teda mala spoločnosť ESES Comapny a.s. zadať uskutočnenie reklamných služieb na propagáciu podujatia a jeho partnerov spoločnosti JK Media s.r.o. a nie spoločnosti AMBRATRADE Slovakia s.r.o.

25. V prejednávanej veci krajský súd a ani daňové orgány nepracovali s tým, že by bola dodávka reklamných služieb od spoločnosti ESES Company a.s. sťažovateľovi súčasťou podvodnej schémy fiktívnych dodávateľov reklamy, z ktorej za prispenia alebo nedbalosti sťažovateľa ušla daň. Pritom zistenia správcu dane nedovolený daňový únik v predmetnom reťazci indikujú. V tomto kontexte preto niet o čo oprieť záver, z ktorého by malo rezultovať nepriznanie odpočítania dane sťažovateľovi.

Pre záver o nesplnení hmotnoprávnych podmienok totiž nestačí spochybnenie spôsobilosti subdodávateľských spoločností deklarovaného dodávateľa zabezpečiť fakturované plnenie. 27. Pokiaľ ide o otázku preukázania, či sťažovateľ dodané reklamné služby použil na dodávky svojich služieb alebo tovarov ako platiteľ dane, v tomto smere správny súd neponúkol prakticky žiadnu argumentáciu, z ktorej by bolo možné usúdiť, že táto podmienka odpočítania dane u sťažovateľa splnená nebola. Žalovaný smeroval svoje závery v naznačenom smere k tomu, že reklama súvisiaca s podujatím bola v médiách prezentovaná v mesiaci september 2014, nie v mesiaci august 2014, kedy si sťažovateľ uplatnil z faktúry dodávateľa odpočet dane, a preto v zdaňovacom období august 2014 podľa žalovaného nevznikla daňová povinnosť. Žalovaný však zrozumiteľne nezdôvodnil, prečo by sťažovateľovi nemalo vzniknúť právo na odpočítania dane už v zdaňovacom období august 2014, keď je zrejmé, že ak bola reklama prezentovaná v médiách už od 01.09.2014, musela byť služba dodávateľa zo zmluvy o zabezpečení reklamných služieb pre sťažovateľa splnená už v auguste 2014.

28. Z uvedených dôvodov kasačný súd zmenil rozsudok krajského súdu zmenil tak, že zrušil preskúmavané rozhodnutie žalovaného podľa § 462 ods. 2 SSP z dôvodu nesprávneho právneho posúdenia nenaplnenia hmotnoprávnych podmienok odpočítania dane.

29. Vzhľadom na vrátenie veci do administratívneho konania považoval kasačný súd za nadbytočné venovať sa námietkam voči procesnému postupu krajského súdu. 30. O trovách kasačného konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 1 v spojení s § 167 ods. 1 SSP a vzhľadom na úspech žalobcu v kasačnom konaní mu priznal úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov v tomto konaní. O výške náhrady trov rozhodne osobitným uznesením súdny úradník na krajskom súde v zmysle § 175 ods. 2 SSP.

V Bratislave dňa 28. novembra 2022