10Sžfk/8/2020

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky, v právnej veci žalobcu (kasačného sťažovateľa): HYDINA SLOVENSKO, s.r.o., so sídlom: Lieskovská cesta 23/640, 962 21 Lieskovec, IČO: 45300950, zastúpený: KVASŇOVSKÝ & PARTNERS | ADVOKÁTI s.r.o., so sídlom: Dunajská 32, Bratislava, IČO: 51003848, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom: Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100370545/2018 zo 14. februára 2018, konajúc o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Prešove č. k. 2S/23/2018-122 z 19. septembra 2019, ECLI:SK:KSPO:2019:8018200207.4, v spojení s opravným uznesením č. k. 2S/23/2018-227 z 3. decembra 2019, ECLI:SK:KSPO:2019:8018200207.5, takto

rozhodol:

I. Kasačná sťažnosť sa zamieta. II. Návrh na prerušenie konania sa zamieta. III. Účastníkom konania sa nárok na náhradu trov kasačného konania nepriznáva.

Odôvodnenie

I. Konanie pred orgánom verejnej správy

87.297,95 € a vyrubil daň v sume 990.401,30 €. Správca dane neuznal odpočítanie dane z faktúr od dodávateľa Mirbes, s.r.o. (predtým s obchodným menom SEBRIM TRADE s.r.o., ďalej „dodávateľ Mirbes“), keď konštatoval porušenie § 51 ods. 1 písm. a) v nadväznosti na § 49 ods. 1, ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej len „zákon o DPH“); ďalej z faktúr od dodávateľa SLOVAKIA FARMA s.r.o. (ďalej „dodávateľ SLOVAKIA FARMA“) pre porušenie rovnakých ustanovení; dospel tiež k záveru, že sťažovateľ neuplatnil daň pri dodaní tovaru poľskému odberateľovi SPÓŁKA JAWNA MIKULEC (ďalej „odberateľ SPÓŁKA JAWNA MIKULEC“) v tuzemsku, v čom videl porušenie § 19 ods. 1 v nadväznosti na § 8 ods. 1 písm. a), § 13 ods. 1 písm. c) zákona o DPH. 2. Prvostupňovému rozhodnutiu predchádzala daňová kontrola DPH za zdaňovacie obdobia január 2012 až máj 2012, júl 2012, august 2012, október 2012 až december 2012. 3. Žalovaný v preskúmavanon rozhodnutí okrem iného uviedol, že dodávky pre odberateľa SPÓŁKA JAWNA MIKULEC neboli spojené s prepravou do iného členského štátu, keďže prepravu dodaného tovaru (jatočná hydina) zo Slovenska do Poľska vykonal na vlastný účet odberateľ (BESKID 1 Sp. z o.o.) sťažovateľovho odberateľa, a tak nebola splnená podmienka pre oslobodenie dane podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH. 4. Podľa žalovaného dodávateľ Mirbes nebol skutočným nadobúdateľom intrakomunitárnych dodávok od dodávateľov z iných členských krajín, nenadobudol právo nakladať s tovarom ako vlastník, nevykonával reálnu ekonomickú činnosť, vystupoval ako nárazník a deklarované obchody mali jediný účel, a to znižovanie daňovej povinnosti sťažovateľa v podobe odpočtu DPH, a teda deklarované obchody sú poznačené podvodom, pričom daň nebola nikdy odvedená do štátneho rozpočtu. Sťažovateľ mal podľa žalovaného vedomosť o týchto transakciách a priamo sa na nich podieľal tým, že v mene dodávateľa Mirbes ich dojednával a vykonával. Prakticky rovnaké závery uviedol žalovaný aj vo vzťahu k deklarovaným obchodom s dodávateľom SLOVAKIA FARMA.

III. Kasačná sťažnosť, prerušenie konania, a návrh sťažovateľa na začatie ďalšieho konania o prejudiciálnych otázkach

12. Sťažovateľ konštatoval nesprávnosť postupu správneho súdu, keď podľa názoru sťažovateľa vychádzali správca dane a žalovaný z nesprávne zisteného skutkového stavu, a súd sa napriek radu vytýkaných procesných pochybení zameral primárne na predložené dôkazy svedčiace v neprospech sťažovateľa.

Sťažovateľ nesúhlasil s tvrdením správneho súdu, v zmysle ktorého malo byť preukázané, že dodávateľ Mirbes nikdy nebol skutočným nadobúdateľom intrakomunitárnych dodávok od dodávateľov z iných členských štátov a že bol do transakcie nastrčený ako nárazník. Rozhodnutie súdu a správnych orgánov je podľa neho postavené výlučne na domnienkach a hypotézach. Rovnako nepovažoval za pravdivé tvrdenie správneho súdu, že dodávateľ Mirbes nebol vlastníkom predmetného tovaru. Nesúhlasil s tým, že bola prevzatá len časť svedectva pani K., a nie tá, ktorá mala potvrdzovať jej konanie pre dodávateľa Mirbes.

považujú za relevantné pre posúdenie preukázania nároku na odpočet DPH, čo však správne orgány nevykonali. 16. Tvrdil, že na jeho prospech v tomto preverovanom obchodnoprávnom vzťahu svedčia tak svedecké výpovede ako aj listinné dôkazy, ktoré však v rámci svojich odôvodnení finančné orgány ani správny súd dostatočne nevyhodnotili. Venovali sa len spochybňovaniu tvrdení žalobcu s už dopredu nadobudnutým presvedčením o akejsi podvodnej činnosti z jeho strany.

18. Krajský súd v rámci rozhodovania o predmetnej veci nespochybnil postup správcu dane a rovnako ani žalovaného a ich použitú právnu argumentáciu o dôkaznom bremene zaťažujúcom sťažovateľa, a aj napriek všetkým jeho námietkam ju považoval za dostatočne presvedčivú pre rozhodnutie v predmetnej veci, v čoho dôsledku došlo podľa sťažovateľa k nesprávnemu právnemu posúdeniu veci samotnej.

Rovnako poukázal na to, že zo žiadneho právneho predpisu nevyplýva, že by bol certifikát pre obchod vo vnútri spoločenstva rozhodujúcim listinným dôkazom pre preukázanie splnenia podmienok pre oslobodenie od dane z pridanej hodnoty. 20. Ďalšou námietkou sťažovateľa bolo nevysporiadanie sa s judikatúrou Súdneho dvora EÚ. Na podporu svojich tvrdení poukázal na jeho rozsudky C-204/13, C-368/2006, C-268/83 v spojení s rozsudkom C-37/95, C-255/02 bod 72, C-162/07, C-425/06, C-277/09, C-439/04 a C-440/04 body 42 - 45, 52 a 53, C-624/15 bod 35, 36, 40, C-80/11 a C-1425/11, a tiež na rozsudok Krajského súdu v Plzni č. j. 57Af/7/2014-125 zo dňa 26.01.2016.

rozhodnutí sťažovateľ zastal názor, že rozhodnutie žalovaného nie je v súlade s ustálenou rozhodovacou praxou Súdneho dvora EÚ a výklad zákonov týkajúcich sa danej veci nebol eurokonformný. 21. Vzhľadom na skutočnosť, že správca dane (údajne) neuviedol dôvod výkonu daňovej kontroly, sťažovateľ mal za to, že vedená daňová kontrola nemá podklad v zákone a je vedená svojvoľne. 22. Ďalej sťažovateľ namietal, že správca dane, resp. žalovaný účelovo, bez relevantných dôvodov používajú také pojmy, ako napr. „zmiznutý obchodník, nárazník, účelovo založená spoločnosť“. Sťažovateľ považuje seba za nevinnú zúčastnenú osobu, ktorá síce kúpila tovary od partnerov s pochybnou povesťou, avšak na podvodoch sa sám nezúčastňoval.

Mal za to, že doklady preukazujúce realizáciu zdaniteľného obchodu boli z jeho strany predložené v príslušnom rozsahu, avšak správca dane účelovo spochybňoval skutočnosti v nich deklarované. Podľa sťažovateľa sa správne orgány nezaoberali skutočnosťou, že za obdobie, ktorého sa daňová kontrola týka, dodávateľ Mirbes reálne vykonával ekonomickú činnosť. Žalovaný, správca dane a správny súd sa podľa názoru sťažovateľa sústredili len na vznášanie pochybností, avšak nepreukázali nepravdivosť dokumentácie predloženej sťažovateľom.

25. Sťažovateľ namietal spoľahlivo, presne a úplne nezistený skutočný skutkový stav veci a porušenie princípu dvojinštančnosti konania. Podľa jeho názoru napadnuté rozhodnutia trpia nielen vadami nepreskúmateľnosti, ale vydaniu týchto rozhodnutí predchádzalo aj nedostačujúce zistenie skutkového stavu. Úlohou správneho súdu je celkom samostatne a nezávisle hodnotiť správnosť a úplnosť skutkových zistení urobených správnym orgánom, a ak pritom zistí skutkové či procesné právne deficity má správnemu orgánu uložiť ich odstránenie, nahradenie, či doplnenie alebo tak urobí sám. Správny súd pritom len jednoducho bez ďalšieho konštatoval správnosť postupu predchádzajúceho súdnemu konaniu a vydal rozhodnutie v rozpore so zákonom.

27. K námietke vady vydaných rozhodnutí sťažovateľ konštatoval, že prvostupňové i druhostupňové rozhodnutie z hľadiska preskúmateľnosti nemožno považovať za akceptovateľné a udržateľné. Rozhodnutiam vytýkal tak nedostatočné zistenie a nesprávne vyhodnotenie skutočného skutkového stavu veci, ako aj nepreskúmateľnosť a svojvoľnosť a mal za to, že konajúci správny súd ich mal preto zrušiť. Podľa názoru sťažovateľa požiadavka na riadne odôvodnenie rozhodnutia však absentuje aj v rozhodnutí krajského súdu, ktorý sa v odôvodnení svojho rozhodnutia nedostatočne vysporiadal so všetkými podstatnými a právne významnými skutočnosťami predmetnej veci. Rozsudok teda neobsahuje dostatočne argumentačne zrozumiteľný výklad právneho posúdenia skutkového stavu podľa príslušných zákonných ustanovení.

30. V tejto súvislosti navrhol sťažovateľ aj predloženie prejudiciálnej otázky Súdnemu dvoru EÚ vo vzťahu k čl. 10 a 25 nariadenia a súčasne postupom podľa § 100 ods. 1 písm. c/ SSP požiadal o prerušenie konania. 31.

32. Potom, ako súdny dvor EÚ rozsudkom C-186/20 z 30.09.2021, ECLI:EU:C:2021:786, o prejudiciálnej otázke rozhodol, Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný rozhodol uznesením sp. 10Sžfk/8/2020 zo 16.12.2021 o pokračovaní konania.

IV. Výber z relevantnej právnej úpravy

Podľa § 24 ods. 1 Daňového poriadku daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b)skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c)vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. Podľa § 61 ods. 1 písm. b/ Daňového poriadku správca dane daňové konanie môže prerušiť, ak sa začalo konanie o inej skutočnosti rozhodujúcej na vydanie rozhodnutia alebo je potrebné získať informácie spôsobom podľa osobitného predpisu. Podľa § 61 ods. 4 Daňového poriadku správca dane pokračuje v daňovom konaní z vlastného podnetu alebo na podnet účastníka daňového konania, ak pominuli dôvody, pre ktoré sa konanie prerušilo, alebo ak uplynula lehota uvedená v odseku 2. Pokračovanie v daňovom konaní správca dane písomne oznámi účastníkom konania. Podľa § 61 ods. 5 Daňového poriadku ak je daňové konanie prerušené, lehoty podľa tohto zákona neplynú.

V. Právne závery kasačného súdu

36. Sťažnostné body kasačnej sťažnosti sa dajú rozdeliť do viacerých okruhov. Sťažovateľ tvrdil, že krajský súd v napadnutom rozsudku neuvádzal vlastné úvahy, a neodpovedal na jeho podstatné námietky. Rozsudok dokonca považoval za nepreskúmateľný. Ďalej mal za to, že krajský súd vec nesprávne právne posúdil, najmä pokiaľ išlo o rozloženie dôkazného bremena a jeho unesenie; táto námietka sa týkala aj posúdenia postupu žalovaného a správcu dane, osobitne pokiaľ ide o priebeh daňovej kontroly a jej prerušenia.

Bez konkretizácie námietok, na ktoré sťažovateľ nedostal dostatočnú odpoveď, nie je možné posúdiť, či je toto tvrdenie opodstatnené a či došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces. To isté sa týka aj všeobecného konštatovania o nedostatočne zistenom skutkovom stave či nezaoberaní sa dôkazmi. Kasačná sťažnosť musí byť naformulovaná dostatočne konkrétne, pretože kasačnému súdu nepatrí úloha namiesto sťažovateľa vyhľadávať možné porušenia zákona zo strany správneho súdu. V kasačnom konaní majú účastníci rovné postavenie a súd je oprávnený preskúmať rozsudok krajského súdu len v rozsahu sťažnostných bodov (§ 5 ods. 9 veta prvá, § 453 ods. 2 S.s.p.). Vychádzajúc zo sťažnostných bodov vymedzených v kasačnej sťažnosti kasačný súd nevidel nedostatky v odôvodnení rozsudkov krajského súdu, ktorý sa aj napriek vágnosti a nekonkrétnosti samotnej žaloby zodpovedne venoval všetkým žalobným bodom.

Konajúci senát tak odkazuje v zmysle § 464 ods. 1 S.s.p. na skoršie rozhodnutie Najvyššieho správneho súdu sp. zn. 3 Sžfk/78/2019 z 31.05.2022, ECLI:SK:NSSSR:2022:8018200201.1 (tam rovnakí obchodní partneri, daň za zdaňovacie obdobie august 2012), s ktorým sa stotožňuje, a z ktorého cituje relevantné časti: „A) Posúdenie námietky týkajúcej sa neobstarania dostatku potrebných podkladov pre rozhodnutie vo veci <43.> K námietke týkajúcej sa neobstarania dostatku potrebných podkladov pre rozhodnutie vo veci kasačný súd uvádza, že v daňovom konaní má dôkaznú povinnosť primárne daňový subjekt. Správca dane vykonáva a vedie dokazovanie a jeho úlohou je zistiť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane. <44.> Dokazovanie je procesný postup, na základe ktorého správca dane získava poznatky a informácie o všetkých skutočnostiach, dôležitých pre správne a objektívne rozhodnutie. Dokazovanie zo strany správcu dane primárne slúži na verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom, vzhľadom na jeho povinnosť dbať na to, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie. Počas dokazovania sa však

čo najúplnejšie. Daňové konanie, ale nie je konaním vyhľadávacím. Z uvedeného vyplýva, že je to práve správca dane kto rozhodne, ktoré dôkazy vykoná, akým spôsobom a aké závery z nich vyvodí. V daňovom konaní sa uplatňuje zásada voľného hodnotenia dôkazov a zásada objektívnej pravdy a v zmysle týchto zásad sú daňové orgány povinné postupovať. <45.> V tejto súvislosti poukazuje kasačný súd na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 4Sžf/ 30/2014 zo dňa 10.02.2015, z ktorého vyplýva, že: „.

Zásada objektívnej pravdy, ovládajúca daňové konanie, nepredstavuje absolútnu povinnosť správcu dane viesť dokazovanie dovtedy, pokým sa bez pochýb nepreukážu a nepotvrdia tvrdenia daňového subjektu ohľadne ním v daňovom priznaní uvádzaných a správcom dane preverovaných skutočností. Preto je na správcovi dane vykonávajúcom dokazovanie a jeho úvahe, aké dôkazy vykoná, akým spôsobom dokazovanie doplní, akú hodnovernosť, dôkaznú silu a schopnosť zvrátiť závery vyplývajúce z realizovaného dokazovania z nich vyvodí, a to predovšetkým s prihliadnutím na skutočnosti a dôkazy vyplývajúce zo zistení, ktoré už správca dane získal v rámci správy daní a v priebehu konania.

tvrdeniu; pri jeho neunesení zostáva iba nepreukázaným tvrdením. <48. Výsledky dokazovania aj podľa jeho vyhodnotenia správnym súdom nemožno považovať za preukazujúce realizáciu dodávok či už sťažovateľovi alebo sťažovateľom tvrdenému zahraničnému odberateľovi, ním deklarovaným spôsobom, ktorý bol zisteniami správcu dane spochybnený do takej miery, že odôvodňuje záver o nenaplnení zákonných podmienok úspešného uplatnenia oslobodenia od dane alebo odpočítania dane z pridanej hodnoty.

skutočností. Určenie, aké dôkazy má na svoje tvrdenia daňový subjekt predložiť, či ako má pri svojej podnikateľskej činnosti preverovať svojich obchodných partnerov, však nie je úlohou správcu dane. <49. Kasačný súd poukazuje na to, že na základe vykonaného rozsiahleho dokazovania správca dane zistil skutkový stav správne a v súlade s daňovým poriadkom. Kasačný súd po vyhodnotení súdneho spisu, ktorého súčasťou je aj administratívny spis žalovaného a správcu dane, dospel k rovnakému záveru ako krajský súd, a to, že daňové orgány vo svojich rozhodnutiach dôkladne a rozsiahlo popísali zistený skutkový stav, ktorý aj samotný krajský súd podrobne uviedol v napadnutom rozsudku.

Preto kasačný súd vyhodnotil túto námietku ako nedôvodnú. B) Neodôvodnené prenesenie dôkazného bremena na žalobcu v neprimeranom rozsahu <51. Sťažovateľ nesúhlasil s názorom správneho súdu, v zmysle ktorého deklarované obchody s Mirbes, s.r.o. a SLOVAKIA FARMA s.r.o. mali len jediný účel - znižovanie jeho daňovej povinnosti smerujúce k získaniu daňovej výhody v podobe odpočtu DPH na základe faktúr od dodávateľa Mirbes, s.r.o. a SLOVAKIA FARMA s.r.o. Sťažovateľ sa nestotožnil ani s tým tvrdením správneho súdu, v zmysle ktorého Mirbes, s.r.o. a SLOVAKIA FARMA s.r.o. neboli vlastníkmi predmetných tovarov, pretože vlastníctvo bolo potvrdené tak zo strany dopravcov a dodávateľov, ako aj zo strany svedka - O. K.. Sťažovateľ mal za to, že správca dane, resp. žalovaný sa s jeho návrhmi a námietkami nevysporiadali dostatočne a nerešpektovali požadovanú mieru rozloženia dôkazného bremena v daňovom konaní.

období január 2013 odpočítanie dane celkom z 86 faktúr od dodávateľa Mirbes, s.r.o., na ktorých je uvedený dátum dodania v období od 01.01.2013 do 31.01.2013. V rozpore s predloženými dokladmi, podľa ktorých mal daňový subjekt Mirbes, s.r.o. vykonávať v období január 2013 rozsiahlu podnikateľskú činnosť, je konanie konateľa tejto spoločnosti vo veci zrušenia obchodnej spoločnosti Mirbes, s.r.o. bez likvidácie, o čom Okresný súd Košice I uviedol v Obchodnom vestníku dňa 01.02.2013 zverejnenie oznámenia - značka R036409, spis. značka: 9CbR/99/2012. Dňa 11.02.2015 bolo správcovi dane doručené oznámenie Okresného súdu Košice I č. 9CbR/99/2012, v prílohe ktorého bol správcovi dane poskytnutý návrh na zrušenie obchodnej spoločnosti Mirbes, s.r.o. podaný navrhovateľom Petrom Rančákom zo dňa 07.08.2012, v ktorom navrhovateľ uvádza, že spoločnosť si neplní svoju povinnosť a nezaložila v zbierke listín Okresného súdu Košice I individuálnu účtovnú závierku za najmenej dve účtovné obdobia nasledujúce po sebe, a to v rokoch 2010 až 2011, čím

<53. Podľa názoru kasačného súdu vyhodnotením uvedených zistení a dôkazov správca dane správne zistil, že sťažovateľ vykonal odpočítanie dane z faktúr od spoločnosti Mirbes, s.r.o., pričom táto nikdy nebola skutočným nadobúdateľom tovaru, do intrakomunitámych dodávok tovaru z iného členského štátu bola nastrčená ako nárazník, pričom sťažovateľ sa s plným vedomím priamo zúčastňoval na tomto konaní poznačenom podvodom, t. j. na deklarovaných obchodných transakciách - dodávkach tovaru v mene spoločnosti Mirbes, s.r.o. pre

<55. Vyhodnotením o.i. uvedených zistení a dôkazov správca dane správne zistil, že kontrolovaný daňový subjekt vykonal odpočítanie dane z faktúr od spoločnosti SLOVAKIA FARMA s.r.o., pričom táto nikdy nebola skutočným nadobúdateľom tovaru, do intrakomunitárnych dodávok tovaru z iného členského štátu bola nastrčená ako nárazník, pričom kontrolovaný daňový subjekt - HYDINA SLOVENSKO s.r.o., sa s plným vedomím priamo zúčastňoval na tomto konaní poznačenom podvodom, t.j. na deklarovaných obchodných transakciách - dodávkach tovaru v mene spoločnosti SLOVAKIA FARMA s.r.o. pre spoločnosť HYDINA SLOVENSKO s.r.o. Na základe uvedených zistení a vyhodnotení dôkazov správca dane konštatoval porušenie § 51 ods. 1 v nadväznosti na § 49 ods. 1 a 2 písm. a/ zákona o DPH. <56.

prechodu kompetencií zo správneho kolégia Najvyššieho súdu SR na Najvyšší správny súd , v súlade s princípom právnej istoty a legitímnych očakávaní založených aj na ustálenej rozhodovacej činnosti najvyšších súdnych autorít (čl. 5 ods. 1 SSP v spojení s čl. 2 ods. 1 až 3 zákona č. 160/2015 Z.z. Civilný sporový poriadok v znení neskorších predpisov), je kasačný súd viazaný doterajšou rozhodovacou činnosťou správneho kolégia Najvyššieho súdu SR.

nasledovné: <<70.>> Pokiaľ mal sťažovateľ za to, že podmienky na odpočítanie dane v zmysle § 49 ods. 1 a ods. 2 písm. a/ a § 51 ods. 1 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z.z. splnil, najvyšší súd uvádza,

prijímajúceho zdaniteľné plnenie. Vo vzťahu k namietanému prenosu dôkazného bremena na žalobcu najvyšší súd uvádza, že zákonodarca z dôvodu zabránenia ľahkej zneužiteľnosti požaduje, aby platiteľ, ktorý nárok na odpočet uplatňuje, preukázal existenciu podmienok, ktoré pre nárok na odpočet zákon stanovil. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené, tovar, príp. služba reálne dodaná (§ 8, § 9 zákona č. 222/2004 Z.z.), a to práve osobou ako platiteľom DPH uvedenou na faktúre, ktorá si zároveň voči odberateľovi uplatňuje

Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu - žalobcu, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty (je iniciátorom odpočítania dane z pridanej hodnoty) a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených

daňového subjektu. Vzhľadom na to daňový subjekt ako platiteľ dane má možnosť si obstarať dostatočný počet dôkazov, ktoré zabezpečia preukázateľnosť uskutočneného zdaniteľného plnenia správcovi dane, ktorý v rámci daňovej kontroly preveruje skutočnosti rozhodujúce pre

Z tohto dôvodu prináleží vnútroštátnym orgánom a súdom zamietnuť priznanie práva na odpočet, ak sa s ohľadom na objektívne okolnosti preukáže, že toto právo sa uplatňuje podvodne (pozri v tomto zmysle rozsudky Fini H, body 33 a 34; Kittel a Recolta Recycling, ako aj z 29. marca 2012, Véleclair, C-414/10, bod

Určenie opatrení, ktoré možno v tom ktorom prípade požadovať od zdaniteľnej osoby uplatňujúcej si nárok na odpočet DPH na zabezpečenie, aby jej plnenia neboli poznačené podvodom zo strany predchádzajúceho subjektu, závisí predovšetkým od okolností toho ktorého prípadu vo veci samej (rozsudok ESD v spojených veciach Mahagében kft, a Pétér Dávid č. C-80/11 a C-142/11). <<75.>> Pre možnosť uplatnenia si odpočtu dane z pridanej hodnoty zo zdaniteľných plnení nie je podstatné len ich reálne uskutočnenie a daňový doklad od dodávateľa, resp. dodávateľov, ale aj skutočnosť, aby k uskutočneniu dodávky tovaru a služieb aj skutočne došlo od dodávateľov, ktorí sú ako dodávatelia uvedení na daňových dokladoch (rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 8Sžf/2/2013 ). <<76.>> Najvyšší súd konštatuje, že samotným predložením faktúry a účtovných dokladov ešte nie je vyčerpané dôkazné bremeno daňového subjektu, keďže faktúra a účtovné doklady predstavujú len formálne doklady o vykonaní predmetného obchodu, pričom nepreukazujú jeho skutočnú realizáciu.

Podľa názoru najvyššieho súdu preto rozhodnutie žalovaného spĺňa zákonné požiadavky v zmysle § 63 ods. 1 a 5 daňového poriadku. Najvyšší súd nezistil žiadnu nelogickú či nezákonnú úvahu žalovaného, ktorú žalovaný vyvodzoval z informácií zhromaždených v priebehu daňovej kontroly a ktoré tvorili skutkový základ pre skutkové a právne závery žalovaného.“ <58.> Pre úplnosť kasačný súd uvádza, že rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf/ 1/2011, ktorý bol uvedený v kasačnej sťažnosti sťažovateľa, je už prekonaný judikatúrne ďalšou rozhodovacou činnosťou Najvyššieho súdu SR, napr. rozsudkom sp. zn. 8Sžf/26/2014, v ktorom Najvyšší súd SR vyslovil, že pre odpočet DPH je podmienkou, aby uskutočnenie zdaniteľného plnenia, ktoré je deklarované účtovným dokladom, faktúrou so všetkými zákonnými náležitosťami, bolo zároveň reálne materiálne preukázané.

relevantnými dôkazmi. Okrem formálnych daňových a účtovných dokladov, ktorých bezchybnosť správca dane nespochybnil, sťažovateľ nepredložil hodnoverné dôkazy o tom, že hore uvedené spoločnosti neboli do obchodného reťazca zahrnuté len „na papieri“, za účelom uplatňovania odpočítanie dane u sťažovateľa, o ktorom vypovedala O. K. pred orgánmi

C) Posúdenie námietky týkajúcej sa nevysporiadania sa s judikatúrou EÚ <61.> Sťažovateľ poukázal na rozsudky Súdneho dvora Európskej únie C-204/13, C-368/2006, C-268/83 v spojení s rozsudkom C-37/95, C-255/02 bod 72, C-162/07, C-425/06, C-277/09, C-439/04 a C-440/04 body 42 - 45, 52 a 53, C-624/15 bod 35, 36, 40, C-80/11 a C-1425/11, a

zrušenia obchodnej spoločnosti spoločníkom; - rozhodnutie SD EÚ C-386/06 sa týka zásady okamžitého odpočtu a daňovej neutrality, resp. presunu nadmerného odpočtu DPH do nasledujúceho obdobia; - kasačný súd uznáva, že v prípade konania C-624/15 Súdny dvor EÚ vyslovil, že nie je zlučiteľné s úpravou práva na odpočítanie dane stanovenou v smernici o DPH, aby bola zdaniteľná osoba, ktorá nevedela a nemohla vedieť, že dotknutá operácia bola súčasťou podvodu spáchaného dodávateľom, sankcionovaná nepriznaním tohto práva.

Z toho vyplýva, že aj keby neboli splnené všetky podstatné podmienky, na základe ktorých vzniká právo na oslobodenie dodania v rámci Spoločenstva od DPH alebo na odpočítanie DPH, Súdny dvor EÚ rozhodol, že priznanie uvedeného práva nemožno odmietnuť zdaniteľnej osobe, ktorá konala v dobrej viere a prijala všetky opatrenia, ktoré od nej možno rozumne požadovať, aby sa uistila, že operácia, ktorú uskutočňuje, nevedie k jej účasti na daňovom podvode (pozri v tomto zmysle rozsudky z 27. septembra 2007, Teleos a i., C-409/04, EU:C:2007:548, bod 68, ako aj zo 6. septembra 2012, Mecsek - Gabona, C-273/11, EU:C:2012:547, body 47 až 50 a 55). <63.> V súvislosti s judikatúrou SD EÚ kasačný súd uvádza, že jednotlivé právne vety obsiahnuté v odôvodneniach súdnych rozhodnutí je potrebné posudzovať v kontexte skutkového stavu a celkového právneho posúdenia.

súdom, alebo orgánmi verejnej správy. <64.> Z judikatúry Súdneho dvora EÚ, na ktorú v sťažnosti poukazoval aj sťažovateľ a ktorú v rozhodnutí citoval aj krajský súd, súčasne vyplýva aj to, že osoby podliehajúce súdnej právomoci sa nemôžu podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom dovolávať noriem práva Európskej únie (rozsudok z 03.03.2005, Fini H, C-32/03, Zb. s. I1599, bod 32; Halifax zo 07.12.2010, C-285/09, Kittel a Recolta Recycling, bod 54).

Preto správny súd správne aplikoval na prípad sťažovateľa práve rozhodnutie Súdneho dvora EÚ vo veciach C-439/04 a C-442/04 Axel Kittel proti Belgickému kráľovstvu a Belgické kráľovstvo proti Recycling Sprl, v ktorom SD EÚ uzavrel, že pokiaľ sa kupujúci vedome zúčastňuje na karuselovej podvodnej daňovej operácii, ktorej jediným cieľom je znížiť daňové zaťaženie, čím sa dopustí zneužitia práva, uvedený spoločný systém stanovuje, že právo na odpočítanie dane stráca.

Práve uvedené rozhodnutie SD EÚ sa vzťahuje na prípad sťažovateľa vo vzťahu k spoločnostiam Mirbes, s.r.o. a SLOVAKIA FARMA, s.r.o. Pokiaľ ide o intrakomunitárne dodanie pre odberateľa SPÓLKA JAWNA MIKULEC, nebolo potrebné dokazovať podvodné konanie, nakoľko neboli splnené hmotnoprávne podmienky na oslobodenie od DPH. <65.> K právu Európskej únie a jej judikatúre je potrebné ešte dodať, že vyžadovanie primeranej obozretnosti podnikateľského subjektu je s ňou súladné.

Vymedzenie takýchto opatrení, ktoré je možné spravodlivo od daňového subjektu požadovať, je individuálne a závislé od okolností konkrétneho prípadu (rozhodnutie Súdneho dvora Európskej únie vo veci Mahagében Kft, C-80/11 a C-142/11 zo dňa 21. júna 2012, bod 59). Ani pri tejto požiadavke však nemožno zájsť až tak ďaleko, že daňovému subjektu bude de facto uložená povinnosť uskutočniť komplexné a hĺbkové preskúmanie týkajúce sa jej dodávateľa a tým fakticky preniesť na ňu kontrolné činnosti, ktoré patria správcovi dane (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci SC Paper Consult SRL, C-101/16 zo dňa 19. októbra 2017, bod 51; vo veci Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo dňa 3. septembra 2020, bod 56; vo veci Mahagében Kft, C-80/11 a C-142/11 zo dňa 21. júna 2012, bod 57). Na druhej strane je potrebné dodať, že vyžadovanie a zohľadňovanie primeranej obozretnosti podnikateľského subjektu vo vzťahu k požiadavke prijímať rozumne očakávateľné opatrenia na predchádzanie účasti na daňovom podvode je typické práve pre dokazovanie daňového

Platí pritom, že právo na odpočet možno odmietnuť priznať vtedy, ak sa nepreukáže splnenie jeho materiálnych podmienok, ale aj vtedy ak sa preukáže (je nesporné) splnenie hmotnoprávnych podmienok práva na odpočet dane, a súčasne sa na základe objektívnych skutočností preukáže, že zdaniteľná osoba sa priamo podieľa, resp. vedela alebo mala vedieť, že sa dotknutým plnením podieľa na daňovom podvode deklarovaného dodávateľa alebo iného subjektu v reťazci dodaní (rozhodnutie Súdneho dvora Európskej únie vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021, body 45 - 49).

Zatiaľ čo dôkazné bremeno na preukázaní splnenia hmotnoprávnych podmienok práva na odpočet či oslobodenia od DPH ťaží primárne daňový subjekt, resp. zdaniteľnú osobu uplatňujúcu si toto právo (vo veci Kemwater ProChemie s.r.o., C-154/20 zo dňa 9. decembra 2021, bod 34), v prípade preukazovania daňového podvodu je dôkazné bremeno prenesené najmä na daňový orgán, ktorý existenciu takéhoto konania musí dostatočne preukázať inak než len na základe domnienok (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021, bod 54; vo veci Crewprint Kft, C-611/19 zo dňa 3. septembra 2020, body 37, 43). <67.> S poukazom na uvedené, kasačný súd dospel k záveru, že odôvodnenie napadnutého rozsudku správneho súdu nevykazuje znaky arbitrárnosti, svojvoľnosti a nesúladu so slovenskou, respektíve európskou judikatúrou.

subjektu. Z ustanovení daňového poriadku pritom nevyplýva, že by mal správca dane povinnosť oznamovať sťažovateľovi dôvod, pre ktorý bola voči nemu začatá daňová kontrola. <69.> V tejto súvislosti kasačný súd poukazuje na skutočnosť, že účelom daňovej kontroly je zistiť alebo preveriť skutočnosti, rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie

k ukladaniu sankcií. Z hore uvedených faktov vyplýva, že daňová kontrola predstavuje tzv. „prípravné konanie“, ktoré slúži na získanie a zhromaždenie dôkazného podkladu pre následné rozhodnutie správcu dane, vydané vo vyrubovacom konaní. <70.> V súvislosti s námietkou sťažovateľa, na základe ktorej výkon daňovej kontroly zo strany správcu dane nemôže byť začaté svojvoľne, kasačný súd konštatuje, že začatie daňovej kontroly nemusí byť odôvodnené konkrétnymi skutočnosťami, tak ako to naznačoval sťažovateľ, keďže takáto požiadavka nevyplýva z jednotlivých ustanovení daňového poriadku s výnimkou opakovanej daňovej kontroly v zmysle § 44 ods. 4 daňového poriadku.

<71.> Najvyšší správny súd v plnej miere súhlasí so správnym súdom, ktorý vo svojom rozsudku uviedol, že „ak by správca dane musel pri začatí daňovej kontroly podľa § 46 ods. 3 Daňového poriadku preukázať dôvody, z ktorých jednoznačne vyplýva podozrenie, že účtovné doklady alebo iné doklady budú pozmenené, znehodnotené alebo zničené, došlo by týmto spôsobom k extrémnemu oslabeniu oprávnení správcu dane pri preverovaní dodržiavania ustanovení osobitných predpisov“. V zmysle vyššie uvedených faktov kasačný súd konštatuje, že postupom správcu dane nedošlo k obmedzeniu práva sťažovateľa ako kontrolovaného daňového subjektu na štandardné začatie daňovej kontroly vyplývajúce z § 46 ods. 1 daňového

Keďže táto sťažnostná námietka nie je dostatočne konkrétna, aby, na jej základe bolo možné preskúmať zákonnosť napadnutého rozsudku správneho súdu, ako aj napadnutých rozhodnutí daňových orgánov, nemohol k nim kasačný súd zaujať vecné stanovisko. Kasačnému súdu však nedá v tejto súvislosti uviesť, že sám sťažovateľ svojich „obchodných partnerov“ označil za partnerov s „pochybnou povesťou“.

ale preskúmavať zákonnosť ich rozhodnutí, teda posúdiť, či správne orgány splnili povinnosti stanovené zákonom. Pri správnom uvážení si ale správny orgán nemôže počínať ľubovoľne. V danom prípade však sťažovateľ vôbec nešpecifikoval, akým spôsobom malo dôjsť zo strany daňových orgánov k prekročeniu medzí zákonom dovolenej správnej úvahy a ktorú konkrétnu správnu úvahu mal na mysli. Rovnako sťažovateľ nekonkretizoval v čom spočíva neúplne zistený skutkový stav. Preto tieto všeobecné námietky vyhodnotil kasačný súd za nespôsobilé prieskumu a teda za nedôvodné. <80.> V súvislosti s vyššie uvedenými skutočnosťami kasačný súd uzavrel, že správny súd samostatne a nezávisle hodnotil správnosť a úplnosť skutkových zistení a dôvodne konštatoval zákonnosť postupu a rozhodnutí predchádzajúcich správnemu súdneho konaniu. H) Posúdenie námietky týkajúcej sa nemožnosti zastúpenia orgánov činných v trestnom konaní <81.> Sťažovateľ namietal, že z odôvodnení rozhodnutí je zrejmé, že v priebehu celého správneho konania konajúce daňového orgány nazerali na sťažovateľa ako na právoplatne

. .“. Rovnako kasačný súd odkazuje na ďalšie svoje rozhodnutie a to rozsudok Najvyššieho správneho súdu sp.zn. 4Sžfk/17/2020 z 29. novembra 2021, konkrétne na bod 23, v ktorom kasačný súd rovnako skonštatoval, že správca dane si mohol od orgánov činných v trestnom konaní v súlade s daňovým poriadkom vyžiadať svedecké výpovede a ich obsahy použiť ako dôkaz v daňovom konaní podľa § 24 ods. 4 daňového poriadku, keď z obsahu rozhodnutí daňových orgánov vyplýva, že takto zistené skutočnosti neboli jediným dôvodom, na ktorom postavili svoj záver o neuznaní práva na odpočítanie dane.

Podľa Správneho súdneho poriadku v odôvodnení rozsudku správne súd uvedie, čoho sa žalobca domáhal a z akých dôvodov, ako sa vo veci vyjadril žalovaný, prípadne iný účastník konania, stručne, jasne a výstižne vysvetlí, ktoré skutočnosti považuje za preukázané a ktoré nie, z ktorých dôkazov vychádzal a akými úvahami sa pri hodnotení dôkazov riadil, prečo nevykonal ďalšie navrhnuté dôkazy a ako vec právne posúdil. Súd dbá na to, aby odôvodnenie rozsudku bolo

Ak však ide o argument, ktorý je pre rozhodnutie rozhodujúci, vyžaduje sa špecifická odpoveď práve na tento argument (Ruiz Torija c. Španielsko z 9. decembra 1994, séria A, č. 303-A, s. 12, § 29; Hiro Balani c. Španielsko z 9. decembra 1994, séria A, č. 303-B; Georgiadis c. Grécko z 29. mája 1997; Higgins c. Francúzsko z 19. februára 1998).

a význam. Ako vyplýva aj z judikatúry ústavného súdu, iba skutočnosť, že sťažovateľ sa s právnym názorom súdu nestotožňuje, nemôže viesť k záveru o zjavnej neodôvodnenosti alebo arbitrárnosti rozhodnutia súdu (napr. I. ÚS 188/06). J) Posúdenie námietky týkajúcej sa porušenia princípu proporcionality a nezákonnosť

Rozhodnutím o prerušení daňovej kontroly č. 9712402/5/5228857/2013/Kar zo dňa 22.11.2013 a to dňom 26.11.2013 z dôvodu medzinárodnej výmeny informácií. <88.> Skutočnosť, že daňová kontrola dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január až máj, júl, august, október až december 2012 bola prerušená, mala za následok, že lehota na jej vykonanie neplynula, tj. výkon daňovej kontroly sa predĺžil o čas, po ktorý bola prerušená. Výkon daňovej kontroly dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia január až máj, júl, august, október až december 2012 trval v období od jej začatia (začatá dňa 23.04.2013) do prerušenia (prerušená dňom 26.11.2013) celkom 217 dní a za obdobie od pokračovania vo výkone (dňa 09.12.2014 pominuli dôvody, pre ktoré bola prerušená) do doručenia protokolu s výzvou (protokol s výzvou doručený dňa 07.04.2015) trval celkom 119 dní, t. j. výkon daňovej kontroly trval spolu celkom 336 dní. S poukazom na uvedené k prekročeniu zákonom stanovenej lehoty na vykonanie daňovej kontroly nedošlo.

spôsobuje to nezákonnosť prerušenia daňovej kontroly? Existuje následok (sankcia) za nedodržanie lehôt na vykonanie medzinárodnej výmeny informácií stanovených Nariadením Rady (EÚ) č. 904/2010 zo dňa 07.10.2010 o administratívnej spolupráci a boji proti podvodom v oblasti dane z pridanej hodnoty vo vzťahu k dožiadanému a dožadujúcemu sa orgánu? Je možné charakterizovať medzinárodnú výmenu informácií, ktorá presahuje lehoty určené Nariadením Rady (EÚ) č. 904/2010 zo dňa 07.10.2010 o administratívnej spolupráci a boji proti podvodom v oblasti dane z pridanej hodnoty za protiprávny zásah do práv daňového

daňovej kontroly z dôvodu žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií vykladať tak, že ide o lehoty, ktorých prekročenie by zakladalo nezákonnosť rozhodnutí a porušenie princípu proporcionality na strane kontrolovaného daňového subjektu.“ 39. Kasačný súd na základe vyššie uvedeného považuje za zodpovedanú argumentáciu sťažovateľa o porušovaní lehôt na vykonanie MVI stanovených európskym právom, čo malo podľa neho spôsobiť nezákonnosť daňovej kontroly a jej výstupov kvôli jej nezákonnému prerušeniu.

40. Vo vzťahu k zohľadneniu svedectva svedkyne K. je treba podotknúť, že jej výpovede patrili k celkovej dôkaznej situácii, finančné orgány z nich vychádzali (pričom ani nešlo o kľúčový dôkaz) a svoje úvahy primerane popísali. Spochybňovanie charakteru svedkyne v súdnom prieskume bolo s ohľadom na celkovú dôkaznú situáciu nespôsobilé zmeniť celkový obraz o deklarovaných obchodoch a tak kasačný súd nevidí dôvod sa pri tejto námietke bližšie pristavovať.

S.s.p. Poučenie: Proti tomuto rozhodnutiu opravný prostriedok nie je prípustný.