1Sfk/10/2024

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Jany Hatalovej, PhD., LL.M. (sudca spravodajca) a členov senátu JUDr. Mariána Fečíka a JUDr. Kataríny Cangárovej, PhD., LL.M. v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): Ľ. Š., narodený XX.XX.XXXX, bytom Y. XXXX/X, XXX XX Z., právne zastúpeného: Advokátska kancelária JUDr. Marián Kurhajec, s.r.o., so sídlom Bajkalská 13, 821 02 Bratislava, IČO: 36860662, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 42499500, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutí žalovaného č. 101884963/2020 zo dňa 02. decembra 2020, č. 101885094/2020 zo dňa 02. decembra 2020, č. 101885269/2020 zo dňa 02. decembra 2020, č. 101885471/2020 zo dňa 02. decembra 2020 a č. 101885597/2020 zo dňa 02. decembra 2020 v konaní o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Správneho súdu v Banskej Bystrici č. k. BB-75S/14/2021 zo dňa 23. augusta 2023, ECLI:SK:SpSBB:2023:6021200068.2, takto

rozhodol:

I. Kasačná sťažnosť sa zamieta. II. Účastníkom konania sa nárok na náhradu trov kasačného konania nepriznáva.

Odôvodnenie

I. Konanie pred orgánmi finančnej správy

Správca dane vyhotovil o výsledku daňovej kontroly protokol č. 100880000/2020 zo dňa 12.05.2020 (ďalej ako „protokol“), ktorý bol spolu s výzvou na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole doručený žalobcovi dňa 18.05.2020. Daňová kontrola bola ukončená dňa

žalobcu zamietol. (ii) rozhodnutím č. 101415733/2020 zo dňa 09.09.2020 vyrubil žalobcovi za zdaňovacie obdobie september 2016 rozdiel dane v sume 7253,04 eur na DPH. Žalovaný v odvolacom konaní rozhodnutím č. 101885094/2020 zo dňa 02.12.2020 rozhodnutie správcu potvrdil a odvolanie žalobcu zamietol. (iii) rozhodnutím č. 101415952/2020 zo dňa 09.09.2020 vyrubil žalobcovi za zdaňovacie obdobie október 2016 rozdiel dane v sume 10306,54 eur na DPH. Žalovaný v odvolacom konaní rozhodnutím č. 101885269/2020 zo dňa 02.12.2020 rozhodnutie správcu potvrdil a odvolanie žalobcu zamietol. (iv) rozhodnutím č. 101416182/2020 zo dňa 09.09.2020 vyrubil žalobcovi za zdaňovacie obdobie november 2016 rozdiel dane v sume 10366,16 eur na DPH. Žalovaný v odvolacom konaní rozhodnutím č. 101885471/2020 zo dňa 02.12.2020 rozhodnutie správcu potvrdil a odvolanie žalobcu zamietol. (v) rozhodnutím č. 101416434/2020 zo dňa 09.09.2020 vyrubil žalobcovi za zdaňovacie obdobie december 2016 rozdiel dane v sume 9720,97 eur na DPH. Žalovaný v odvolacom

4. Správca dane neuznal žalobcovi odpočítanie dane z dodávateľských faktúr od deklarovaných dodávateľov z dôvodu, že žalobca neuniesol dôkazné bremeno a nepreukázal dodanie tovaru od deklarovaných dodávateľov a splnenie hmotnoprávnych podmienok na

dodávateľmi. Samotné tvrdenia žalobcu nepreukázali uskutočnenie zdaniteľných plnení, pričom dôkazy, ktorými žalobca preukazoval že k zdaniteľným plneniam došlo sa vo svetle zistených skutočností stali nedôveryhodnými a nepreukaznými. Žalovaný vyhodnotil námietky žalobcu ako neopodstatnené a uzavrel, že žalobca nepreukázal uskutočnenie zdaniteľných plnení deklarovanými dodávateľmi, neuniesol svoje dôkazné bremeno, nepreukázal splnenie zákonných podmienok pre odpočítanie DPH a preto mu nevzniklo právo na odpočítanie DPH z dodávateľských faktúr od deklarovaných dodávateľov.

6. Proti rozhodnutiam žalovaného podal žalobca v zákonnej lehote na Krajský súd v Banskej Bystrici (ďalej ako „krajský súd“) samostatné správne žaloby, ktorými sa domáhal zrušenia rozhodnutí žalovaného ako aj prvostupňových rozhodnutí správcu dane.

Bystrici. 8. Správny súd uznesením č. k. BB-75S/14/2021-91 zo dňa 13. júla 2023 rozhodol, že konania o preskúmanie zákonnosti rozhodnutí žalovaného spája na spoločné konanie veci vedené Správnym súdom v Banskej Bystrici pod. sp. zn. BB-75S/14/2021, sp. zn. BB-75S/15/2021, sp. zn. BB-75S/16/2021, sp. zn. BB-76S/13/2021, sp. zn. 74S/6/2021 s tým, že sa budú ďalej viesť pod sp. zn. BB-75S/14/2021.

Správny súd dospel k záveru, že správca dane splnil formálnu podmienku prenesenia dôkazného bremena na žalobcu tým, že na ústnom pojednávaní týkajúcom sa kontrolovaných zdaňovacích období správca dane oznámil žalobcovi podľa § 46 ods. 5 daňového poriadku pochybnosti o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti dokladov predložených kontrolovaným daňovým subjektom a o pravdivosti údajov v nich uvedených, ohľadom dodávateľských faktúr vystavených dodávateľmi žalobcu a uviedol, že deklarovaní dodávatelia s daňovým úradom nekomunikujú, aktuálni konatelia sa ku správcovi dane na predvolanie nedostavili a nepredložili účtovníctvo. Bývalý konateľ spoločnosti CAFARD s.r.o. Ján Šípoš sa dostavil, pravosť faktúr síce potvrdil, avšak na žalobcu si nespomenul a reálne dodanie tovaru ústne nepotvrdil. Za spoločnosť RISCHL trade s.r.o. sa nikto nedostavil a za spoločnosť Eurotransfer, spol. s r.o. sa správca konkurznej podstaty telefonicky ospravedlnil, a oznámil, že nedisponuje účtovníctvom spoločnosti MIRAGE TEX s.r.o. Nakoľko žalobca nepredložil žiadne nové dôkazy a vyjadrenia, správca dane ho oboznámil so zistenými skutočnosťami a ich

2017. Ako vyplynulo z opakovaného miestneho zisťovania spoločnosť Eurotransfer, spol. s r.o. sa na sídle nenachádza. Na predvolanie JUDr. Juraj Puskailer, správca konkurznej podstaty spoločnosti MIRAGE TEX s.r.o., oznámil správcovi dane že uznesením Okresného súdu Bratislava I zo dňa 13. 08. 2019 bol vyhlásený konkurz na majetok úpadcu a zároveň bol ustanovený správca konkurznej podstaty dlžníka Eurotransfer, spol. s r.o. Štatutárnym orgánom úpadcu je zahraničná osoba, ktorá ani raz neposkytla požadovanú súčinnosť.

Väčšina skladov bola v Bratislave a najčastejšie navštevoval sklad na Starej Vajnorskej 17 a 37. Dodávateľov si mal preveriť na FINSTATE. Osobne dodávateľov nevyhľadával, vedel o týchto skladoch a túto činnosť mal vykonávať už 15 rokov. Tovar mal byť prepravený vlastným dodávkovým vozidlom Citroën Jumper. Tovar nakupoval na základe informácií predavačiek. Tovar si mal daňový subjekt nakladať sám, alebo mu niekto pomohol v skladoch.

Podľa názoru správneho súdu správca dane spochybnil tvrdenia žalobcu, že mu bol tovar dodaný deklarovanými dodávateľmi a dôkazné bremeno preto prešlo na žalobcu. Ekonomická činnosť deklarovaných dodávateľov žalobcu bola správcom dane spochybnená a žalobca nepreukázal ani relevantným spôsobom nerozptýlil pochybnosti správcu dane o reálnosti dodania tovaru týmito dodávateľmi. Námietku žalobcu, že daňové orgány neuniesli dôkazné bremeno správny súd vyhodnotil ako nedôvodnú. Daňové orgány svoje rozhodnutia založili na konkrétnych zisteniach, pričom žalobca žiadnym spôsobom nespochybnil samotné dokazovanie a jeho vyhodnotenie. Žalobca neuviedol v čom má spočívať nesprávne vyhodnotenie dokazovania.

Správny súd preto vyhodnotil, že daňové orgány zrozumiteľným spôsobom vysvetlili, prečo žalobcom predložené dôkazy nepreukazujú reálnu existenciu tovaru, ktorý mal byť dodaný deklarovanými dodávateľmi. Ďalej považoval za nevyhnutné zdôrazniť, že ani správnemu súdu nie je zrejmé akú skutočnosť sa žalobca snažil správcovi dane a žalovanému preukázať predmetnými dôkazmi (faktúra č. 2017549 od spoločnosti NV Company, s.r.o. a pokladničný doklad elektronickej registračnej pokladnice 133/524 zo dňa 24. 06. 2017 na sumu 26,20 eur), keďže ide o doklady týkajúce sa spoločnosti NV Company, s.r.o., ktorá nebola deklarovaným dodávateľom žalobcu v kontrolovaných zdaňovacích obdobiach (od augusta do decembra 2016) a ako správne uviedol správca dane predložené doklady sa kontrolovaného obdobia netýkajú. Žalobcom predložené dôkazy teda nie sú žiadnym spôsobom schopné spochybniť záver správcu dane, ktorý je podľa správneho súdu logický a poukazuje na to, že bez ďalšej individualizácie tovaru nemožno dospieť k tomu, že tovar uvedený na faktúre je tovarom uvedeným na pokladničnom doklade.

15. K námietke žalobcu ohľadom vykonania miestneho zisťovania správny súd uviedol, že z obsahu administratívnych spisov vyplynulo, že v prevádzke žalobcu v Kľúčovci bolo dňa 02. 09.2019 vykonané miestne zisťovanie, o čom bola spísaná zápisnica o miestnom zisťovaní z obsahu ktorej vyplynulo, že na preverovanej adrese sa nachádza budova s prevádzkou predajne textilu a prevádzkou bufetu a miestne zisťovanie bolo vykonané aj za osobnej účasti žalobcu, ktorý sa k spôsobu vykonania miestneho zisťovania a k jeho samotného priebehu nevyjadril, ani nemal pripomienky, pričom svoj súhlas s obsahom zápisnice a samotným priebehom miestneho zisťovania vyjadril svojím podpisom. Z vyjadrenia žalobcu na ústnom prerokovaní pripomienok k protokolu dňa 16. 07. 2020 vyplynulo, že žalobca skladovú evidenciu nevedie, vykonáva raz ročne kusovú a finančnú inventúru kvôli stavu zásob.

16. Správny súd sa nestotožnil ani s námietkou žalobcu, podľa ktorej správca dane ani žalovaný nepredložili žiadny dôkaz, ktorý by bol spôsobilý vyvrátiť tvrdenia žalobcu, že tovar v zmysle faktúr bol dodaný. Z preskúmavaných rozhodnutí nevyplynulo, že by daňové orgány vyhodnocovali dôkazy jednostranne alebo účelovo. Z postupu a rozhodnutí žalovaného a správcu dane nie je zrejmé, že by hodnotili dôkazy vykonané v daňovej kontrole a vyrubovacom konaní v neprospech žalobcu, a že by účelovo postupovali v jeho neprospech. Vyjadrenie nesúhlasu účastníka konania s hodnotením dôkazov správcom dane bez toho, aby boli vytýkané nedostatky a chyby v hodnotení dôkazov, nepostačuje na privodenie nezákonnosti preskúmavaných rozhodnutí. Z rozhodnutí žalovaného a správcu dane nevyplýva, že by dôkazy znejúce podľa žalobcu v jeho prospech, nezobrali daňové orgány do úvahy. Ako už bolo uvedené, všetky dôkazy boli hodnotené jednotlivo aj vo vzájomných súvislostiach a daňové orgány uviedli preskúmateľnú úvahu vo vzťahu k hodnoteniu dôkazov, a to konkrétne aj vo vzťahu k tomu, akú hodnovernosť a dôkaznú silu priznali konkrétnemu

Povinnosťou daňových orgánov tak nie je zisťovať, ako sa tvrdené obchodné transakcie stali. Daňové orgány len preverujú, či sa stali žalobcom tvrdeným spôsobom. Ak správca dane spochybní vykonanými dôkazmi tvrdenia daňového subjektu, dôkazné bremeno sa opäť presúva na daňový subjekt. Pochybnosti správcu dane je povinný hodnoverným spôsobom rozptýliť žalobca, k čomu v prejednávanom prípade nedošlo. Daňová správa nemusí za každých okolností preukazovať, že každé jedno tvrdenie, ktoré deklaruje daňový subjekt, je nepravdivé. Na to, aby daňové bremeno opäť zaťažilo daňový subjekt, postačí relevantné spochybnenie jeho tvrdení a predložených listín. Taktiež nebolo povinnosťou daňových orgánov žalobcovi osobitne vysvetľovať, aké ďalšie dôkazy mal navrhovať alebo predkladať.

19. Záverom správny súd skonštatoval, že na základe tejto dôkaznej situácie je prijateľný záver žalovaného o nepreukázaní reálnosti deklarovaných obchodov. Pri existencii dôkazne podložených zistení podstatne spochybňujúcich činnosť dodávateľov je potom v okolnostiach veci, pri nedostatku dôkazov o priebehu dodania, možné dospieť k záveru, že neboli splnené hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane medzi dodávateľmi a žalobcom.

III. Kasačná sťažnosť, stanoviská účastníkov konania

Zároveň požadoval priznanie nároku na náhradu trov konania. 21. Sťažovateľ v 1. a v 2. bode kasačnej sťažnosti zhrnul priebeh administratívneho a súdneho konania. Následne v 3. bode kasačnej sťažnosti uvádza, že sa nestotožňuje s názorom správneho súdu o splnení formálnej podmienky prenesenia dôkazného bremena na žalobcu. Podľa sťažovateľa nie je pravdou tvrdenie, že deklarovaní dodávatelia boli nekontaktní.

k obchodom. Správca dane mal preto predvolať konateľa, ktorý bol konateľom v čase kontrolovaného obdobia. 23. V prípade spoločnosti CAFARD s.r.o. (v rozhodnom období AXE CAPITAL s.r.o.) správca dane predvolal konateľa Michala Smolíka, ktorý sa bez ospravedlnenia nedostavil, a teda to neznamená, že je nekontaktný. Podľa sťažovateľa mal správca dane toho svedka dať predviesť, ale bez ohľadu na uvedené, má sťažovateľ za to, že keďže nebol konateľom v kontrolovanom období, nevedel by sa relevantne vyjadriť. V súvislosti s predvolaním bývalej konateľky Sylvie Kováčovej sťažovateľ uviedol, že táto sa taktiež ospravedlnila a vo svojom písomnom vyjadrení uviedla, že konateľkou bola od 28.01.2014 do 23.05.2016, pričom preverované obdobie už nepatrilo do jej právomoci, s daňovým subjektom nevykonávala žiadnu obchodnú činnosť a nie je jej známy. Sťažovateľ má za to, že správca dane schválne predvolával na výsluch ako svedkov konateľov, ktorí v kontrolovanom období ešte neboli alebo už neboli konateľmi deklarovaných dodávateľov. V súvislosti s predvolaním Jána Šípoša,

Z uvedeného preto podľa sťažovateľa vyplýva, že jednoznačne potvrdil pravosť vystavených faktúr. Sťažovateľ nechápe akým iným spôsobom mal tento konateľ potvrdiť obchody a to že si tento konateľ nepamätá sťažovateľa, vzhľadom na to že ubehlo dosť rokov, neznamená, že obchody medzi nimi neboli

spoločnosti. Za daného skutkového stavu preto podľa sťažovateľa nemožno dospieť k záveru, že tento dodávateľ je nekontaktný. Sťažovateľ uvádza, že správca dane nevyužil svoje oprávnenie predviesť daných svedkov, resp. predvolať iných konateľov a zistiť tak náležite skutkový stav. 25.

26. V súvislosti so spoločnosťou RISCHL trade s.r.o. sťažovateľ uvádza, že tento dodávateľ bol v roku 2016 registrovaný na DPH a DPH za kontrolované obdobie riadne odviedol, čím reálne potvrdil existenciu zdaniteľných plnení, pričom uvedené platí aj pri ostatných dodávateľoch.

Sťažovateľ má za to, že je to len názor správcu dane pričom uvedené nepreukazuje nereálnosť príjmov sťažovateľa a správca dane nepreukázal o aké príjmy a za ktorý deň sa v danom prípade jedná. 28. Následne sťažovateľ uvádza, že v priebehu konania mal správca dane k dispozícii celé účtovníctvo, preto ak bol správca dane toho názoru, že tovar s označením „DAM.RIFLE“ nie je tovar s označením „rifle“, tak správca dane neuviedol, od ktorého dodávateľa sťažovateľ nadobudol tovar s označením „DAM.RIFLE“. Len tak by mohol správca dane spochybniť predložený dôkaz, čo však vykonané nebolo.

predaja. Sťažovateľ pritom zdôrazňuje, že išlo o vzor a všetky faktúry spolu s bločkami boli predložené správcovi dane, ktoré si potom správca dane podľa tohto vzoru vedel porovnať. 30. Sťažovateľ nesúhlasí so správnym súdom, konkrétne bodom 44 napadnutého rozsudku a má za to, že preverením tovaru nachádzajúceho sa na prevádzke by správca dane zistil, že tovar ktorý sa tam nachádza je súhlasný s tovarom, ktorý mal byť sťažovateľovi dodaný deklarovanými dodávateľmi. Správca dane však len formálne prezrel objekt obchodu, pričom len zistil že obchod existuje, že sťažovateľ má šiestich zamestnancov. Správca dane však vôbec nezisťoval, či má žalobca predmetný tovar k dispozícii.

32. Správca dane bol podľa sťažovateľa povinný prihliadať nielen na vstupné ale aj na výstupné faktúry, z ktorých bola odvedená DPH. Namieta, že pokiaľ mu správca dane neuznal zdaniteľné plnenie za nákup tovaru, tak mu nemôže následne uznať ani predaj tohto tovaru.

34. Vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti žalovaný uviedol, že z vyjadrení sťažovateľa predložených správcovi dane vyplynulo, že v prípade spoločnosti VoVi, s.r.o. (RISCHL trade s.r.o.) si nepamätal kto túto spoločnosť zastupoval, názov spoločnosti mu len niečo hovoril, u spoločnosti AXE CAPITAL s.r.o. si nepamätal meno osoby ani skladové priestory a v prípade spoločnosti MIRAGE TEX s.r.o. si taktiež nepamätal meno konkrétnej osoby, len názov spoločnosti mu niečo hovoril. Sťažovateľ všeobecne uvádzal, že v skladoch mali byť väčšinou Číňania a Vietnamci a len pár Slovákov, neuviedol žiadne osoby, s ktorými mal konať, od ktorých mal tovar nakúpiť, neuviedol žiadne osoby, ktorým mal za tovar uhrádzať v hotovosti, pričom tieto skutočnosti neobsahovali ani samotné doklady. Sťažovateľ nepreukázal a neuviedol ani osoby, ktoré mu mali tovar nakladať u dodávateľov a nepreukázal nakoniec ani samotnú prepravu tovaru do vlastnej prevádzky predajne. Žalovaný zotrval na tom, že dodávateľské spoločnosti v danom čase nevykonávali reálnu ekonomickú činnosť, sú nekontaktné a nebolo preukázané dodanie tovaru sťažovateľovi. Skutočnosť, či podali daňové

závery, ktoré náležite odôvodnil. Z vyššie uvedených dôvodov žalovaný navrhol, aby kasačný súd kasačnú sťažnosť zamietol.

36. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky (ďalej ako „Najvyšší správny súd SR“) konajúci ako kasačný súd (ďalej aj „kasačný súd“) preskúmal napadnutý rozsudok správneho súdu v medziach sťažnostných bodov, pričom po zistení, že kasačná sťažnosť bola podaná oprávnenou osobou v zákonnej lehote a že ide o rozhodnutie, proti ktorému je kasačná sťažnosť prípustná, vo veci v zmysle § 455 SSP nenariadil pojednávanie a po neverejnej porade senátu jednomyseľne dospel k záveru, že kasačná sťažnosť sťažovateľa nie je dôvodná. Deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne 5 dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho správneho súdu SR www.nssud.sk podľa § 137 ods. 4 SSP v spojení s § 452 ods. 1 SSP.

Najvyšší správny súd SR sa preto v prvom rade zaoberal namietanou arbitrárnosťou napadnutého rozsudku bez jeho náležitého odôvodnenia, ktorú sťažovateľ videl v tom, že správny súd sa nevysporiadal s jeho podstatnými argumentmi a tvrdeniami.

Súd však nemusí dať odpoveď na všetky otázky nastolené účastníkom konania, ale len na tie, ktoré majú pre vec podstatný význam, prípadne dostatočne objasňujú skutkový a právny základ rozhodnutia. Odôvodnenie rozhodnutia súdu, ktoré stručne a jasne objasní skutkový a právny základ rozhodnutia postačuje na záver o tom, že z tohto aspektu je plne realizované základné právo účastníka na spravodlivý proces (uznesenie Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. III. ÚS 209/04 zo dňa 23.06.2004).

Správny súd však v zmysle judikatúry Európskeho súdu pre ľudské práva nemusí dať detailné odpovede na všetky účastníkom konania predostreté otázky, ale len na tie, ktoré sú pre rozhodnutie vo veci podstatné, prípadne dostatočne objasňujú skutkový a právny základ rozhodnutia bez toho, aby zachádzali do všetkých detailov sporu (rozsudok Európskeho súdu pre ľudské práva vo veci Ruiz Torija v. Španielsko).

Napadnutý rozsudok preto vadou nepreskúmateľnosti netrpí a nemožno ho považovať za arbitrárny či svojvoľný. 41. V tomto kontexte preto podľa názoru kasačného súdu neobstojí tvrdenie sťažovateľa, že v napadnutom rozsudku absentuje jeho riadne zdôvodnenie, a že napadnutý rozsudok je nejasný a nezrozumiteľný, keďže z jeho obsahu je zjavné, že ním bolo reflektované na

42. Po vyriešení tejto otázky kasačný súd pristúpil k vecnému prieskumu a skúmal, či zistený skutkový stav je dostatočný pre závery daňových orgánov a správneho súdu o nesplnení hmotnoprávnych podmienok v prípade odpočítania dane podľa § 49 zákona o DPH zákona o DPH z dodávateľských faktúr od deklarovaných dodávateľov. Kasačný súd poukazuje na to, že správny súd, stotožňujúc sa so zisteniami daňových orgánov, sťažovateľovi vytkol to, že nepreukázal splnenie hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie DPH a neuniesol svoje dôkazné bremeno. Nesplnenie hmotnoprávnych podmienok pre odpočítanie DPH videl správny súd predovšetkým v tom, že sťažovateľ nepreukázal reálnosť zdaniteľných obchodov medzi ním a ním deklarovanými dodávateľmi, pričom z administratívneho spisu a z podaní sťažovateľa ani nespozoroval náznak, že by boli z daňového konania známi iní (skutoční) dodávatelia tovaru, ktorí by mohli byť platiteľmi dane, aby tak vznikla potreba doplniť

Formálne sa obe tieto povinnosti realizujú tak, že daňový subjekt podá riadne vyplnené daňové priznanie (povinnosť tvrdiť), pričom spolu s ním predloží správcovi dane písomné doklady, ktoré je podľa právnych predpisov povinný viesť (dôkazná povinnosť). Takto si daňový subjekt splní svoje povinnosti v daňovom konaní, teda aj povinnosť dôkaznú. Ak však správca dane pri preverovaní uvedených písomných podkladov preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil svoju dôkaznú povinnosť a v takom prípade je opäť len na daňovom subjekte, či predložením alebo navrhnutím ďalších dôkazov vyvráti spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane. Týmto spôsobom dochádza v procese dokazovania v daňovom konaní k presúvaniu dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým subjektom, čo predstavuje praktické vyjadrenie kombinácie uplatňovania zásady vyhľadávacej a zásady prejednacej“ (rozhodnutie Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. I. ÚS 377/

zo dňa 3. februára 2016, sp. zn. 6Sžfk/7/2016 zo dňa 27. septembra 2018, sp. zn. 5Sžfk/15/ 2018 zo dňa 30. apríla 2019 a iné). Obchodné transakcie pritom nepostačuje deklarovať len po formálnej stránke (vystavenou faktúrou, zmluvou), predložené doklady musia byť odrazom reálneho plnenia, ktoré v prípade vzniku pochybností preukazuje daňový subjekt.

45. Vychádzajúc z rozhodnutí daňových orgánov možno konštatovať, že deklarovaným dôvodom pre nepriznanie práva na odpočítanie dane zo sporných obchodov sťažovateľa s deklarovanými dodávateľmi bolo neunesenie dôkazného bremena sťažovateľa vo vzťahu k preukázaniu, že zdaniteľné obchody sa uskutočnili práve týmito spoločnosťami, teda osobami uvedenými na sporných faktúrach a deklarovaným spôsobom.

47. Pokiaľ vyššie uvedené hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane nie sú splnené, pričom dôkazné bremeno je na osobe, ktorá si právo na odpočítanie uplatňuje (sťažovateľovi), právo na odpočítanie dane môže byť odopreté.

Obchodné transakcie pritom nepostačuje deklarovať len po formálnej stránke (vystavenou faktúrou a zmluvou), predložené doklady musia byť odrazom reálneho plnenia, ktoré v prípade vzniku pochybností preukazuje daňový subjekt. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane (resp. na oslobodenie od dane) uznaný (rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 9Sžfk/1/2019 zo dňa 21.04.2020 a sp. zn. 6Sžfk/20/2018 zo dňa 11.06.2019).

deklarovanými dodávateľmi RISCHL trade s.r.o. (v období od 05.07.2016 do 04.01.2018 VoVi s. r. o.), Eurotransfer, spol. s r.o. (ako právny nástupca spoločnosti DANO s.r.o., ktorá je právnym nástupcom spoločnosti MIRAGE TEX s.r.o.) a CAFARD s.r.o. (v období od 24.05.2016 do 07.08.201 AXE CAPITAL s.r.o.).

51. Správne správny súd poukázal na to, že sťažovateľ okrem dodávateľských faktúr nepredložil žiadne iné doklady a dôkazy o dodaní tovaru, pričom dodanie tovaru nebolo preukázané ani zo strany deklarovaných dodávateľov. Správca dane teda spochybnil tvrdenie sťažovateľa, že tovar mu dodali dodávatelia uvedení na faktúrach, v dôsledku čoho došlo k prenosu dôkazného bremena na sťažovateľa. Sťažovateľ relevantným spôsobom nerozptýlil pochybnosti správcu dane o reálnosti dodania tovaru týmito dodávateľmi, pričom sťažovateľ neuviedol žiadne mená osôb, s ktorými mal obchodné transakcie dojednávať, ani mená osôb, ktoré za deklarovaných dodávateľov vystupovali, nepredložil žiadne doklady o prebratí tovaru.

Nebola preto splnená základná podmienka na odpočítanie dane, keďže sťažovateľ nepreukázal, že deklarovaným dodávateľom vznikla daňová povinnosť z titulu dodania tovarov. 53. Kasačný súd poukazuje na závery vyplývajúce z rozsudku Súdneho dvora EU C-154/20 Kemwater ProChemie, ktorý je možné zhrnúť nasledovne: a) uvedenie osoby deklarovaného dodávateľa na daňovom doklade nie je hmotnoprávnou podmienkou na odpočítanie dane, avšak status osoby dodávateľa (t. j. poskytovateľom plnenia je iná osoba registrovaná pre DPH) hmotnoprávnou podmienkou je, a b) dôkazné bremeno ohľadom statusu osoby dodávateľa má spravidla osoba, ktorá si uplatňuje odpočítanie dane. Pokiaľ však existujú osobitné skutkové okolnosti, tak táto podmienka sa môže považovať za splnenú i bez jej preukázania zo strany osoby, ktorá si uplatňuje odpočítanie dane. V takom prípade nie je potrebné preukazovať podvodné konanie. V danom prípade osobitné skutkové okolnosti ohľadne statusu iných dodávateľov zistené neboli. Keďže splnenie hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane preukazuje osoba, ktorá si odpočítanie dane uplatňuje (žalobca), bol sťažovateľ následne

54. K posúdeniu nekontaktnosti dodávateľov a k námietke, že správca dane náležite nezistil skutkový stav, keď nepredvolal, resp. nepredviedol tých konateľov, ktorí boli konateľmi deklarovaných dodávateľov v čase uskutočnenia zdaniteľných obchodov kasačný súd uvádza, že sťažovateľ túto námietku uplatnil až v kasačnej sťažnosti. Sťažovateľ v rámci správny žalôb len tvrdil, že „správca dane sa len odvoláva na emailovú komunikáciu bývalých konateľov vyššie spomínaných spoločností“, stručne zrekapituloval vyjadrenia svedka p. Šípoša a p. Sylvie Kováčovej ako konateľov spoločnosti CAFARD s.r.o. a konštatoval, že konatelia spoločnosti RISCHL trade s.r.o. a Eurotransfer spol. s r.o. sa k veci nevyjadrili.

55. Sťažovateľ v kasačnej sťažnosti uvádza, že správcovi dane predložil ako dôkaz o predaji tovaru CD nosič s evidenciou pokladničných dokladov za roky 2016 a 2017 a jednu zo sporných faktúr spolu s bločkom na preukázanie dodania tovaru a následného predaja tohto

V tejto súvislosti sťažovateľ v kasačnej sťažnosti uviedol, že predložil jednu z predmetných faktúr spolu s bločkom ako vzor na preukázanie dodania tovaru a následného predaja tohto tovaru, nakoľko bolo kontrolované aj obdobie za mesiace roku 2017. Podľa daného vzoru si preto správca dane za predmetné kontrolované obdobie takto vedel porovnať všetky sťažovateľom predložené faktúry spolu s bločkami.

57. K namietanému nevykonaniu, resp. vykonaniu miestneho zisťovania, kde sťažovateľ namieta, že toto bolo vykonané len formálne a bez toho či sa tovar uvedený na sporných faktúrach nachádzal v obchode správny súd uviedol, že z obsahu administratívnych spisov vyplynulo vykonané miestne zisťovanie, a to dňa 02.09.2019, o čom bola spísaná zápisnica o miestnom zisťovaní č. 102050416/2019.

58. Neušlo tiež pozornosti kasačného súdu, že sťažovateľ na jednej strane argumentuje tým, že dňa 02.09.2019, kedy bolo vykonané miestne zisťovanie, mal na sklade tovar nakúpený v zdaňovacích obdobiach august 2016 až december 2016.

59. V tejto súvislosti je tiež nutné poukázať na zistenia správcu dane, a to (i) že z evidencie predložených pokladničných dokladov za roky 2016 a 2017 nebolo možné stotožniť tovar uvedený na dodávateľských faktúrach s tovarom na pokladničných dokladoch a že (ii) správca dane zistil vysoký počet zaevidovaných príjmov a krátky interval medzi jednotlivými operáciami, pričom napr. dňa 07.12.2016 v čase od 09:00 do 19:20 bolo do elektronickej registračnej pokladnice zaevidovaných 131 príjmov v hotovosti, pričom časový interval medzi jednotlivými evidenciami je v priemere 10 minút. 60. So zreteľom na všetky uvedené skutočnosti kasačný súd vyhodnotil podané námietky ako nedôvodné.

V. Záverečné zhodnotenie a odôvodnenie rozsudku v časti trov