1Sfk/143/2022

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Jany Hatalovej, PhD., LL.M. (sudca spravodajca) a členov senátu JUDr. Mariána Fečíka a JUDr. Kataríny Cangárovej, PhD., LL.M. v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): Phone trader s.r.o., so sídlom Hlavná 22, 943 01 Štúrovo, IČO: 50045822, právne zastúpeného advokátom JUDr. Štefanom Mesárošom, s miestom podnikania Štefánikova 84, 949 01 Nitra, IČO: 42044634, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 42499500, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100995430/2019 zo dňa 29. apríla 2019, v konaní o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Nitre č. k. 11S/21/2021 - 215 zo dňa 22. júna 2022, ECLI:SK:KSNR:2022:4021200074.2, takto

rozhodol:

I. Kasačná sťažnosť sa zamieta . II. Účastníkom sa nárok na náhradu trov kasačného konania nepriznáva .

Odôvodnenie

I. Priebeh administratívneho konania

304/2010 zo dňa 07.10.2010 o administratívnej spolupráci a boja proti podvodom v oblasti dane z pridanej hodnoty (ďalej ako „nariadenie o administratívnej spolupráci“). Správca dane teda požiadal o medzinárodnú výmenu daňových informácií (ďalej ako “MVI“) za účelom získania informácií týkajúcich sa spoločnosti UNITOTAL Kft., Rottenbiller utca 44, Budapest,

Daňová kontrola bola ukončená dňa 30.05.2018. 4. Správca dane neuznal žalobcovi oslobodenie od DPH podľa § 45 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“) z dôvodu, že neboli splnené podmienky oslobodenia od dane pri trojstrannom obchode v zmysle § 45 zákona o DPH a to z dôvodu, že žalobca nepreukázal, že tovar bol prepravený priamo od prvého dodávateľa k druhému odberateľovi, nepreukázal, že druhý odberateľ je osobou povinnou platiť daň a nepreukázal v zmysle § 17 ods. 2 zákona o DPH, že k zdaneniu nadobudnutia tovaru došlo v členskom štáte, kde skončila preprava tovaru. Tovar v Maďarsku prevzal od nemeckého dodávateľa žalobca, ten následne tento dodal pre spoločnosť UNITOTAL Kft., ktorá v Maďarsku daň neodviedla a rovnako táto spoločnosť nadobudnutie deklarovaného tovaru od žalobcu nepotvrdila. Zároveň správca dane neuznal žalobcovi oslobodenie dane podľa § 43 zákona o DPH, pričom konštatoval nesplnenie podmienok z dôvodu, že dodanie tovaru spoločnosti UNITOTAL Kft. nebolo reálne uskutočnené.

Proti prvostupňovému rozhodnutiu podal žalobca odvolanie. 6. V rámci odvolacieho konania žalovaný uložil správcovi dane doplniť konanie o úkony, ktoré považoval za nevyhnutné pre riadne zistenie skutkového stavu. Konkrétne považoval za potrebné preveriť prostredníctvom (MVI) do Maďarskej republiky, či druhý odberateľ (spoločnosti DualTrans Kft. a UNITOTAL Kft.) skutočne podal dodatočné daňové priznanie k dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia, v ktorých v pozícii druhého odberateľa deklaroval nákup tovarov od slovenského daňového subjektu s tým, že je potrebné preveriť, či bola predmetná transakcia vykázaná a taktiež, či ju Maďarsko považuje za trojstranný

7. Po doplnení konania žalovaný rozhodnutím č. 100995430/2019 zo dňa 29.04.2019 (ďalej ako „napadnuté rozhodnutie“) prvostupňové rozhodnutie správcu potvrdil a odvolanie žalobcu zamietol. Žalovaný sa stotožnil so zisteným skutkovým stavom a právnym posúdením veci

Daňové orgány ustálili, že v danom prípade neboli splnené podmienky v zmysle § 45 zákona o DPH, pretože žalobca nepreukázal, že tovar bol prepravený priamo od prvého dodávateľa k druhému odberateľovi. Žalobca tiež nepreukázal, že druhý odberateľ je osobou povinnou platiť daň a nepreukázal v zmysle § 17 ods. 2 zákona o DPH, že k zdaneniu nadobudnutia tovaru došlo v členskom štáte, kde sa skončila preprava tovaru, z dôvodu, že tovar v Maďarsku prevzal od nemeckého dodávateľa daňový subjekt a tam následne dodal spoločnosti UNITOTAL Kft., ktorá v Maďarsku daň neodviedla. Okrem toho spoločnosť UNITOTAL Kft. nadobudnutie deklarovaného tovaru od daňového subjektu nepotvrdila. Vo vzťahu k nesplneniu podmienok podľa § 43 zákona o DPH konštatovali daňové orgány nesplnenie podmienok oslobodenia od dane, pretože dodanie tovaru spoločnosti UNITOTAL Kft. nebolo reálne uskutočnené.

9. Proti napadnutému rozhodnutiu podal žalobca v zákonnej lehote na Krajský súd v Nitre (ďalej ako „krajský súd“ alebo aj ako „správny súd“) správnu žalobu, ktorou sa domáhal zrušenia napadnutého rozhodnutia vrátane zrušenia prvostupňového rozhodnutia z dôvodov uvedených v § 191 ods. 1 písm. c), e) a g) zákona č. 162/2015 Z.z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej ako „SSP“). 10. Mal za to, že v danom prípade sa jednoznačne jedná o trojstranný obchod v zmysle § 45 ods. 1 zákona o DPH, nakoľko boli splnené všetky zákonom stanovené podmienky obsiahnuté v danom ustanovení. Nesplnenie podmienok vo vzťahu k § 43 zákona o DPH žalobca nenamietal. 11. Krajský súd v Nitre rozsudkom č. k. 11S/21/2021 - 215 zo dňa 22. júna 2022 (ďalej ako „napadnutý rozsudok“) podľa § 190 SSP žalobu zamietol a účastníkom náhradu trov konania nepriznal. 12. V odôvodnení svojho rozhodnutia uviedol, že v prejednávanej veci bolo medzi žalobcom a daňovými orgánmi sporné, či žalobca dostatočne preukázal uskutočnenie trojstranného obchodu v zmysle ust. § 45 zákona č. 222/2004 Z. z. pri deklarovanom obchodovaní medzi troma daňovými subjektami v rámci Európske únie. 13. Správny súd dospel k záveru, že obchodný vzťah medzi zainteresovanými subjektami v zdaňovacom období december 2016 nemožno posúdiť ako trojstranný obchod a to napriek tomu, že ho žalobca v daňovom priznaní za uvedené obdobie takto deklaroval, nakoľko neboli splnené zákonné podmienky stanovené pre trojstranný obchod. Poukázal na to, že prepravu tovaru zabezpečovali nemeckí dodávatelia na ich účet prostredníctvom UPS, čo nebolo sporné. Ani na jednej z množstva faktúr vystavených prvými dodávateľmi v Nemecku nebola uvedená ani zmienka o druhom odberateľovi, ktorému mal byť tovar prepravený, resp. odosielaný tovar určený a ktorého žalobca označil ako UNITOTAL Kft. Z uvedeného preto vyplýva, že nebola splnená už prvá základná podmienka a predpoklad trojstranného obchodu, nakoľko tovar nebol prepravený (odoslaný) priamo od prvého dodávateľa v Nemecku, v Českej republike a Veľkej Británii k druhému odberateľovi v Maďarsku, resp. splnenie tejto podmienky nebolo žiadnym spôsobom preukázané. Nebolo preukázané, že by spoločnosť UNITOTAL Kft. mala prevádzku resp. disponibilné priestory na adresách, ktoré uviedli prví dodávatelia na faktúrach ako adresu príjemcu (Lörinczi street 61, Vecses, Hungary) resp. adresu dodania (Váci ut 20, Budapest, Hungary). Napriek tomu, že prví dodávatelia uviedli na faktúrach pre žalobcu uvedené adresy príjemcu Phone Trader s.r.o. nebolo preukázané, že by žalobca mal na týchto adresách v Maďarsku prevádzku, resp. iné priestory, v ktorých by druhý odberateľ, resp. ním poverený zástupca mohol zásielky prevziať, ani z jednej faktúry nevyplýva, kto, kedy a kde prevzal fakturovaný tovar ako jeho odberateľ.

V predmetnej veci je nepochybné, že tovar uvedený na faktúrach vystavených prvými dodávateľmi v Nemecku, v Českej republike a Veľkej Británii pre žalobcu bol presne konkretizovaný. Toto už ale nemožno konštatovať pri nepohyblivých dodávkach na základe faktúr vystavených žalobcom pre svojho odberateľa UNITOTAL Kft., keď žalobca predložil faktúry bez dane z pridanej hodnoty, ktoré vystavil v decembri 2016 pre uvedenú spoločnosť, pričom pri každej je predmet definovaný ako „ 1 mobiltefonkészülék“ a „1 jutalék“ (provízia). Žalobca teda žiadnym spôsobom nepreukázal, že predmet fakturácie medzi prvými dodávateľmi a ním (pohyblivá dodávka) je totožný s predmetom fakturácie medzi ním ako prvým odberateľom a druhým odberateľom (nepohyblivá dodávka).

V priebehu daňovej kontroly ani vyrubovacieho konania však nepredložil žiadny dôkaz, na základe ktorého by bol ako prvý odberateľ oprávnený tovar v Maďarsku prevziať, keď podľa jeho tvrdenia sa malo jednať o trojstranný obchod.

Mal za to, že za takýto dôkaz nemožno považovať vyhlásenia, ktoré boli predložené správcovi dane v priebehu daňovej kontroly (vyhlásenie Attilu Kovácsa ako konateľa žalobcu zo dňa 19.07.2017, že tovar prevzal Szabolcs Tóth alebo P. U. a vyhlásenie Szabolcsa Tótha ako konateľa spoločnosti UNITOTAL Kft. zo dňa 31.07.2017 o tom, že tovar v každom jednotlivom prípade prevzal osobne v Budapešti od konateľa žalobcu, t.j. Attilu Kovácsa), ktoré si navyše svojim obsahom odporujú, pokiaľ ide o tvrdenie, kto za druhého odberateľa

17. Správny súd tiež poukázal na informácie maďarskej finančnej správy, podľa ktorých podala spoločnosť UNITOTAL Kft daňové priznania a súhrnné výkazy cez daňový portál Szabolcsa Tótha (konateľ), ale podľa jeho vyjadrenia on nemal prístup k svojmu elektronickému prístupu pre podávanie daňových priznaní, nevedel, kto za spoločnosť tieto úkony urobil, nemal žiadne informácie o obchodných aktivitách spoločnosti.

Toto pritom správne vyhodnotil a vyvodil správny právny záver, že žalobca nepreukázal splnenie podmienok na oslobodenie od dane podľa § 45 zákona o DPH. 19. Správny súd nepovažoval za relevantné dôkazy faktúry a vyhlásenia zo dňa 19.06.2017 a 31.07.2017 predložené žalobcom, ktoré ani jednotlivo, ani vo vzájomnej súvislosti nepreukazujú deklarovaný trojstranný obchod. Reálne uskutočnenie predmetných obchodov nepotvrdzovali ani odpovede maďarskej finančnej správy na žiadosť o medzinárodnú výmenu daňových informácií, ktoré dokonca žalobcom deklarovaný obchod jednoznačne spochybňovali, rovnako ako spochybňovali činnosť spoločnosti UNITOTAL Kft ako druhého odberateľa a oprávnenie konať za túto spoločnosť.

Tvrdenia, resp. výpovede týchto osôb ako i ďalšie zistenia maďarskej finančnej správy pri vybavovaní žiadosti slovenského správcu dane o medzinárodnú výmenu daňových informácií boli súčasťou jej odpovede a boli vyhodnotené ako listinný dôkaz, s ktorým bol žalobca oboznámený.

Podanie dodatočného daňového priznania spoločnosťou UNITOTAL Kft, súhrnné výkazy a bankové prevody nie sú takými dôkazmi, ktoré by preukazovali dodanie tovaru tejto spoločnosti ako žalobcom deklarovanému druhému odberateľovi a zároveň by znamenali preukázanie naplnenia zákonných podmienok trojstranného obchodu. Ide iba o nepriame dôkazy, ktoré nepreukazujú aj reálne dodanie tovaru, navyše toto spochybňuje už aj vyššie uvedená spornosť vyhlásení Attilu Kovácsa a Szabolcsa Tótha, pokiaľ ide o tvrdenie, kto mal za druhého odberateľa tovar

III. Kasačná sťažnosť žalobcu, vyjadrenie žalovaného

22. Proti rozsudku správneho súdu podal žalobca (sťažovateľ) v zákonnej lehote kasačnú sťažnosť, ktorou navrhol kasačnému súdu jeho zrušenie a vrátenie veci správnemu súdu na ďalšie konanie a to z dôvodu podľa § 440 ods. 1 písm. g/ SSP, teda z dôvodu nesprávneho právneho posúdenia veci.

24. Sťažovateľ mal za to, že správny súd nesprávne interpretoval ustanovenie § 45 zákona o DPH dôvodiac tým, že ustanovenie § 45 ods. 1 písm. d/ citovaného zákona kladie ako jednu z podmienok trojstranného obchodu to, že tovar odoslal alebo prepravil prvý dodávateľ alebo prvý odberateľ alebo iná osoba na ich účet z členského štátu iného ako je členský štát identifikácie prvého odberateľa do členského štátu druhého odberateľa.

25. Rovnako považoval za potrebné uviesť, že uvádzanie druhého odberateľa na faktúrach prvého dodávateľa nie je vyžadované žiadnym zákonom, a nie je to ani obchodným zvykom a nie je to ani logická požiadavka dodajúc, že pozícia prostredníka v trojstrannom obchode je v mnohých prípadoch zaručená práve tým, že prvý dodávateľ a druhý odberateľ sa nepoznajú. Namietal, že námietkou o jeho účasti na preprave sa súd vôbec nezaoberal, správny súd len argumentoval, že prvý dodávateľ neodoslal tovar na adresu druhého odberateľa, teda nezohľadňoval inú možnosť prepravy, respektíve vylúčil možnú účasť prvého odberateľa na preprave. 26.

27. Ďalej sa nestotožnil s ďalším argumentom správneho súdu, ktorý zakladal nesplnenie zákonných podmienok trojstranného obchodu a to, že nebolo preukázané, že došlo k dodaniu toho istého tovaru. Uviedol, že je nepochybné, že ako prvý odberateľ nadobudol od spoločností Yukatel GmbH, Nemecko, 2P Agency CZECH s.r.o., Česká republika, TelePart Discount Distribution GmbH, Nemecko a Eurostar Global Electronics ltd., Veľká Británia mobilné telefóny a takto definovaný tovar - mobilné telefóny (mobiltelefonkészülék) nadobudol aj druhý odberateľ, teda spoločnosť UNITOTAL kft., Budapešť. V tejto súvislosti dodal, že z napadnutého rozsudku nie je zrejmé, akým spôsobom správny súd dospel k záveru, že nebola preukázaná totožnosť tovaru tvoriaceho predmet obchodu.

29. Poukázal i na tú skutočnosť, že faktúry vystavené sťažovateľom obsahujú aj vetu v slovenskom jazyku „trojstranný obchod, daň je povinný platiť odberateľ“, a teda je nepochybné, že v tomto prípade sa jedná o trojstranný obchod a daň je povinný platiť odberateľ. 30. Vo vzťahu k šetreniam maďarskej finančnej správy považoval za potrebné uviesť, že toto šetrenie nebolo vykonané dostatočne tak, aby bolo z neho možné vyvodiť nespochybniteľný právny záver. Nemal vedomosť o tom, kde a za akých okolností bol vypočutý konateľ spoločnosti UNITOTAL kft. Szabolcs Tóth, keď o tomto výsluchu nebol informovaný. Poukázal na to, že toto šetrenie je v rozpore s vyhlásením Szabolcsa Tótha zo dňa 31.7.2017, z ktorého jednoznačne vyplýva, že táto spoločnosť kúpila mobilné telefóny od ich spoločnosti a že Szabolcs Tóth tento tovar osobne prevzal v Budapešti od konateľa spoločnosti, ktorým bol v rozhodnom období Attila Kovács. Mal za to, že ak vznikli takéto zásadné rozpory mala maďarská finančná správa vykonať konfrontáciu medzi konateľom spoločnosti UNITOTAL kft. p. Tóthom a vtedajším konateľom spoločnosti p. Kovácsom za účelom objektivizácie celého obchodu. 31. Mal za to, že nadobudnutie tovaru potvrdzuje aj dodatočné daňové priznanie spoločnosti UNITOTAL kft. a tiež skutočnosť, že spoločnosť UNITOTAL kft. riadne za tovar zaplatila a to bankovými prevodmi. 32. Žalovaný vo svojom vyjadrení ku kasačnej sťažnosti navrhol kasačnú sťažnosť ako nedôvodnú zamietnuť.

IV. Konanie na kasačnom súde

36. „28. Na úvod Najvyšší správny súd poukazuje na samotný účel správneho súdnictva, ktorým je preskúmanie zákonnosti napadnutého rozhodnutia alebo opatrenia orgánu verejnej správy vrátane preskúmania zákonnosti postupu, ktorý predchádzal ich vydaniu v medziach a rozsahu vymedzenom žalobnými bodmi (§ 134 ods. 1 SSP). Konkrétne správny súd zisťuje, či si konajúce orgány verejnej správy zadovážili dostatok skutkových podkladov pre vydanie rozhodnutia, či zistili vo veci náležite skutkový stav, či konali v súčinnosti s účastníkmi konania, či rozhodnutie bolo vydané v súlade so zákonmi a inými právnymi predpismi a či obsahovalo zákonom predpísané náležitosti, teda či rozhodnutie orgánu verejnej správy bolo vydané v súlade s hmotnoprávnymi, ako aj procesnoprávnymi predpismi.

38. 30. Medzi účastníkmi konania nebolo sporné, že sťažovateľ deklaroval v zdaňovacom období [december] 2016 trojstranný obchod podľa § 45 zákona o DPH, pričom v rámci deklarovaného trojstranného obchodu boli dodávateľmi spoločnosti Yukatel GmbH, Nemecko a TelePart Discount Distribution GmpH, [2P Agency CZECH s.r.o., Česká republika, a Eurostar Global Electronics ltd., Veľká Británia] predmetom dodania boli mobilné telefóny. Sťažovateľ v pozícii prvého odberateľa ďalej deklaroval predaj predmetného tovaru spoločnosti UNITOTAL Kft. (tzv. druhý odberateľ) so sídlom v Maďarsku.

odoslania tovaru registrovať pre DPH, jeho nadobudnutie tovaru sa považuje za zdanené s podmienkou následného dodania tohto tovaru druhému odberateľovi. Tovar sa teda prepravuje priamo od prvého dodávateľa k druhému odberateľovi z členského štátu dodania do členského štátu skončenia prepravy alebo odoslania tovaru.

41. 33. Zákonné podmienky trojstranného obchodu ustanovené v § 45 zákona o DPH musia byť splnené kumulatívne, čo znamená, že nesplnenie čo i len jednej z nich má za následok neuznanie deklarovaných obchodov v tomto zjednodušenom daňovom režime.

43. 35. Kasačný súd je, až na zákonné výnimky, ktoré v danej veci nie sú prítomné, viazaný sťažnostnými bodmi, pričom sťažovateľ v podstate vymedzil len jeden sťažnostný bod a to nesprávne právne posúdenie veci správnym súdom. Tvrdil, že správny súd si nesprávne interpretoval ustanovenie § 45 zákona o DPH dôvodiac tým, že ustanovenie § 45 ods. 1 písm. d/ citovaného zákona kladie ako jednu z podmienok trojstranného obchodu to, že tovar odoslal alebo prepravil prvý dodávateľ alebo prvý odberateľ alebo iná osoba na ich účet z členského štátu iného ako je členský štát identifikácie prvého odberateľa do členského štátu druhého odberateľa. V tejto súvislosti zastával názor, že prepravu (odoslanie) môže urobiť nielen prvý dodávateľ, ale aj prvý odberateľ (teda spoločnosť Phone trader s.r.o.), pričom nie je zákonom určené, kde za účelom prepravy môže zásielku prevziať v logistickom reťazci.

44. 36. Vo vzťahu k uvedenému kasačný súd uvádza, že skutočne prichádza do úvahy, aby tovar odoslal alebo prepravil (teda zabezpečoval prepravu) aj prvý odberateľ, v danom prípade sťažovateľ, avšak vždy musí byť splnená zákonná podmienka a to, že tovar je odoslaný alebo prepravený priamo od prvého dodávateľa k druhému odberateľovi, z jedného členského štátu do iného členského štátu (§ 45 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH), čo v danom prípade preukázateľne splnené nebolo, keď tovar smerujúci od prvého odberateľa nebol priamo prepravený k druhému odberateľovi. Tento bol prepravený k prvému odberateľovi, ktorý ho prevzal od prepravnej spoločnosti a následne ho mal dodať druhému odberateľovi.

45. 37. Z vykonaného dokazovania je preto namieste uzavrieť, že na základe predložených dodávateľských faktúr, sťažovateľ v danom prípade nenadobudol tovar v pozícii prvého odberateľa v rámci trojstranného obchodu, ale nadobudol tovar s miestom dodania v inom členskom štáte (Maďarsku). Tento záver spolu so skutočnosťou, že sťažovateľ si objednal tovar pod identifikačným číslom DPH prideleným v tuzemsku má, s poukazom na ustanovenie § 17 ods. 2 zákona o DPH, za následok povinnosť zaplatiť v tuzemsku daň z týchto obchodov, a to aj keď preprava skončila v inom členskom štáte. Preto bolo dôvodné vyčíslenie rozdielu dane z predmetných faktúr.

S poukazom na uvedené bol sťažovateľ povinný zaplatiť daň z týchto obchodov, a to napriek tomu, že sa preprava tovaru skončila v inom členskom štáte, pričom súčasne nárok na odpočítanie tejto dane sťažovateľovi neprináležalo, keďže podmienkou tohto nároku je preukázanie skončenia prepravy v tuzemsku. V tejto súvislosti kasačný súd ešte dodáva, že sťažovateľ nepreukázal, že toto nadobudnutie bolo predmetom dane v členskom štáte, v ktorom sa skončilo odoslanie alebo preprava tovaru (druhý odberateľ - spoločnosť UNITOTAL Kft. síce podala dodatočné daňové priznania za zdaňovacie obdobia 1-3. štvrťrok 2016, avšak v súvisiacom dodatočnom daňovom priznaní deklarovala intrakomunitárne nadobudnutie tovaru, teda nie trojstranný obchod, naviac sťažovateľ nepreukázal, že daň bola druhým odberateľom aj uhradená).“

V. Záverečné zhodnotenie a odôvodnenie rozsudku v časti trov

49. Po preskúmaní podanej kasačnej sťažnosti kasačný súd konštatuje, že sa s opakovanými právnymi námietkami sťažovateľa v rozhodnutí riadne vysporiadal a nenechal otvorenú žiadnu spornú otázku, riešenie ktorej by zostalo na kasačnom súde, a preto námietky uvedené v kasačnej sťažnosti vyhodnotil najvyšší správny súd ako nedôvodné, ktoré neboli spôsobilé spochybniť vecnú správnosť napadnutého rozsudku. Z uvedeného dôvodu kasačnú sťažnosť podľa § 461 SSP ako nedôvodnú zamietol. 50. O nároku na náhradu trov kasačného konania rozhodol Najvyšší správny súd Slovenskej republiky tak, že sťažovateľovi, ktorý v tomto konaní nemal úspech, ich náhradu nepriznal (§ 467 ods. 1 S. s. p. a analogicky podľa § 167 ods. 1 S. s. p.) a rovnako aj žalovanému nárok na ich náhradu nepriznal v súlade s § 467 ods. 1 S. s. p. a analogicky podľa § 168 SSP. 51. Toto rozhodnutie prijal kasačný súd jednomyseľne.

Poučenie:

Proti tomuto rozhodnutiu nie je prípustný opravný prostriedok.

V Bratislave dňa 30. apríla 2024