1Sfk/22/2022

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Jany Hatalovej, PhD., LL.M. a členov senátu JUDr. Kataríny Cangárovej, PhD., LL.M. (sudca spravodajca) a JUDr. Mariána Fečíka v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): KOREX networks, s.r.o., so sídlom Fučíková 371, 087 01 Giraltovce, IČO: 36683710, právne zastúpený: Vojčík & Partners, s.r.o., advokátske spoločenstvo so sídlom Rázusova 13, 040 01 Košice, IČO: 36866563, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100333389/2018 zo dňa 09. februára 2018, v konaní o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Prešove č. k. 1S/13/2021-36 zo dňa 07. októbra 2021, takto

rozhodol:

I. Kasačná sťažnosť sa zamieta. II. Účastníkom konania sa nárok na náhradu trov kasačného konania nepriznáva.

Odôvodnenie

I. Priebeh a výsledky administratívneho konania

2. Na základe výsledkov daňovej kontroly a vyrubovacieho konania vydal správca dane rozhodnutie č. 102134628/2017 zo dňa 09.10.2017 (ďalej aj „prvostupňové rozhodnutie“ alebo „rozhodnutie správcu dane“), ktorým podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej aj „Daňový poriadok“) vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume 6.109,- eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie november 2014.

pracovníkov Peter Imre KOREX, ktorí vykonávali v prevažnej miere práce na tomto projekte. Za vykonané práce boli pre žalobcu vystavené faktúry subjektom Peter Imre KOREX. V menšom rozsahu žalobca mal aj iných subdodávateľov, napr. na prenájom bagra.

Daňový subjekt Peter Imre KOREX vykonával fakturované práce vlastnými zamestnancami a vlastnými prostriedkami, sám pre seba, pre vlastný projekt, nie pre spoločnosť žalobcu. Žalobca tak nemal dôvod fakturovať predmetné práce. Z uvedeného správca dane uzavrel, že nedošlo k naplneniu predmetu dane podľa § 2 a § 9 zákona o DPH, a teda nedošlo k dodaniu služby ako takej. Fakturáciu za práce vykonané Peter Imre KOREX pre žalobcu považoval správca dane za službu bez ekonomickej opodstatnenosti, teda jej chýbal hospodársky dôvod, ktorý je súčasťou zásady skúmania ekonomickej podstaty a skutočného obsahu daňovej transakcie. 6.

7. Za práce vykonané na projekte VTP Milovice si žalobca v zdaňovacom období november 2014 uplatnil odpočítanie dane z prijatých faktúr vystavených daňovým subjektom Peter Imre KOREX za dodanie prác: „Inžinierske služby - vyhotovenie predrealizačnej tech.

spočívajúce v odborných, vedeckých a technických činnostiach, administratívnych a podporných službách. Správca dane vyhodnotil služby poskytnuté žalobcovi daňovým subjektom Peter Imre KOREX ako služby, ktoré úzko súvisia so stavbou tohto parku, a keďže predmetné dielo je realizované na území Českej republiky, miestom dodania služieb vzťahujúcich sa k predmetnej nehnuteľnosti ako k dielu je Česká republika.

Nejde teda o všeobecné služby, ale o služby spojené so stavbou nachádzajúcou sa v Českej republike. 9. Na odvolanie žalobcu žalovaný rozhodnutím č. 100333389/2018 zo dňa 09.02.2018 (ďalej aj „rozhodnutie žalovaného“ alebo „preskúmavané rozhodnutie“) prvostupňové rozhodnutie správcu dane podľa § 74 ods. 4 Daňového poriadku potvrdil. Žalovaný sa stotožnil so zisteným skutkovým stavom a právnym posúdením veci správcom dane. Odvolacie námietky žalobcu

a zároveň aj dodávateľ prác a prostriedkov potrebných na vykonanie diela bola jedna a tá istá osoba, ktorej nevznikla daňová povinnosť v zmysle § 19 zákona o DPH a žalobcovi nevzniklo právo na odpočítanie dane podľa § 49 až § 51 zákona o DPH. Čo sa týka projektu VTP Milovice, žalovaný uviedol, že služby poskytované daňovým subjektom Peter Imre KOREX boli použité na projekte v Českej republike, pričom poukázal na skutočnosť, že konateľom žalobcu, ako aj dodávateľom Peter Imre KOREX je Peter Imre, teda tento mal nespornú vedomosť o skutočnosti, že predmetná stavba sa realizuje na území Českej republiky.

II. Konanie pred správnym súdom

10. Proti rozhodnutiu žalovaného podal žalobca v zákonnej lehote (všeobecnú) správnu žalobu na Krajský súd v Prešove (ďalej aj „krajský súd“ alebo „správny súd“), ktorou sa domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného, jeho zrušenia (ako i prvostupňového rozhodnutia správcu dane), vrátenia veci žalovanému na ďalšie konanie a priznania práva na náhradu trov konania.

12. Proti v poradí prvému rozsudku krajského súdu podal žalovaný kasačnú sťažnosť, o ktorej rozhodol Najvyšší súd Slovenskej republiky (ďalej aj „Najvyšší súd SR“ alebo „najvyšší súd“) rozsudkom sp. zn. 3Sžfk/48/2019 zo dňa 19.11.2020 tak, že v poradí prvý rozsudok krajského súdu zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie, pričom poukázal na prejudikatúru v danej veci (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 6Sžfk/69/2019).

SR stotožnil. 14. Najvyšší súd SR uviedol, že dôvodom pre neuznanie odpočtu DPH a vyrubenie rozdielu dane týkajúce sa faktúr vzťahujúcich sa na projekt Optika, bola skutočnosť, že k fakturovanému plneniu nedošlo osobou uvedenou na faktúrach.

súdu. Z rovnakých dôvodov potom nemohlo dôjsť k účinnému priznaniu dane na výstupe z faktúr žalobcu ako dodávateľa, vystavených pre odberateľa Peter Imre KOREX. Žalobca účtoval odberateľovi Peter Imre KOREX plnenia, ktoré realizoval odberateľ žalobcu - Peter Imre KOREX vlastnými zamestnancami, ktorí pracovali pre odberateľa Peter Imre KOREX a pracovali na projekte Peter Imre KOREX ako hlavného investora projektu digitalizácie obci Lietava a okolie a nepracovali pre žalobcu. Podľa Najvyššieho súdu SR nemôže mať relevanciu skutočnosť, že sa malo jednať len o čiastkové práce, účtované však v jednotlivých faktúrach ako celok, keď nárok na odpočítanie DPH z posudzovaných faktúr a uplatnenie DPH na výstupe je možné hodnotiť z obsahu faktúr ako celku a posudzované plnenia sú fakturované ako celok a z celkovej fakturovanej sumy je uplatnený odpočet DPH, resp. daň na výstupe. Najvyšší súd SR sa nestotožnil ani s názorom krajského súdu, že žalovaný nedostatočne svoje rozhodnutie v tejto časti zdôvodnil. Zdôvodnenie rozhodnutia žalovaného považoval za určité, podrobné, dostatočné a zrozumiteľné. 15. Čo sa týka posudzovania nároku na odpočítanie DPH z faktúr vystavených dodávateľom

republika. 16. Po zrušení v poradí prvého rozsudku krajského súdu a vrátení veci na opätovné prejednanie a rozhodnutie krajský súd, viazaný právnym názorom Najvyššieho súdu SR, rozhodol rozsudkom č. k. 1S/13/2021-36 zo dňa 07.10.2021 (ďalej aj „napadnutý rozsudok“) tak, že žalobu žalobcu podľa § 190 SSP zamietol. Účastníkom konania náhradu trov (ani kasačného) konania nepriznal. V odôvodnení napadnutého rozsudku krajský súd postupom podľa § 140 SSP poukázal na odôvodnenie rozsudku krajského súdu sp. zn. 1S/70/2020 zo dňa 07.10.2021 (ďalej aj „citovaný rozsudok“), ktorým krajský súd zamietol žalobu žalobcu v obdobnej veci. Rozdiel medzi prejednávanou vecou a vecou rozhodnutou citovaným rozsudkom spočíval len v tej skutočnosti, že išlo o iné zdaňovacie obdobie (júl 2014).

III. Kasačná sťažnosť žalobcu, vyjadrenie žalovaného

18. Sťažovateľ v kasačnej sťažnosti v rámci vymedzených sťažnostných dôvodov uviedol najmä tieto sťažnostné body: - v prípade projektu Optika sa správny súd jednostranne stotožnil s argumentáciou žalovaného, nevyjadrujúc sa k žiadnym jeho námietkam. Podľa sťažovateľa subdodávky realizované dodávateľom, ktorý je zároveň objednávateľom, avšak vecne rozdielnych plnení, sú právne prípustné a ekonomicky opodstatnené. Subjekt Peter Imre KOREX bol na jednej strane objednávateľom diela (optickej siete) ako telekomunikačný operátor a poskytovateľ internetu pre koncových zákazníkov. Na druhej strane subjekt Peter Imre KOREX v rámci iného predmetu podnikania (služby v rozsahu voľných živností) sa podieľal na dodávke dielčích prác v subdodávateľskom vzťahu so sťažovateľom ako zhotoviteľom diela.

Jednotlivé špeciálne oprávnenia, ktoré sťažovateľovi udelili príslušné orgány, sú premietnuté aj v predmete jeho činnosti, zapísanom v Obchodnom registri. Na druhej strane je z výpisu zo živnostenského registra subjektu Peter Imre KOREX zrejmé, že subjekt Peter Imre KOREX

práce od subjektu Peter Imre KOREX neobjednal, musel by si ich objednať v každom prípade od iného subjektu. Skutočnosť, že Peter Imre KOREX dodal služby a fakturoval ich sťažovateľovi, vyplynula z procesného nastavenia výstavby optickej siete. Sťažovateľ bol

Napriek tomu, že dodávku čiastkových inštalačných prác neupravovala osobitná písomná zmluva, dodávateľ a sťažovateľ mali v písomnej forme uzatvorenú zmluvu. Podľa sťažovateľa tak krajský súd, Najvyšší súd SR, žalovaný ako aj správca dane absolútne odignorovali skutočnosť, že zmluva uzatvorená medzi sťažovateľom a fyzickou osobou Peter Imre KOREX v zmysle § 269 ods. 2 Obchodného zákonníka (inominátna zmluva) má v zmysle doktrinálneho chápania zmluvy (ako súkromnoprávneho vzťahu medzi vyššie uvedenými subjektmi práva) právny dôvod (tzv. titul zmluvy) ako aj ekonomický dôvod (tzv. kauza zmluvy); - sťažovateľ zastával názor, že vo vyjadrení k Protokolu a v predchádzajúcich vyjadreniach zdôvodnil, prečo model nastavenia zmluvných vzťahov, ktorý uvádza žalovaný a správca dane (dočasné pridelenie zamestnancov podľa Zákonníka práce) nebol aplikovateľný a prečo uplatnil iný model spolupráce. Voľba právnej formy spolupráce neviedla k obchádzaniu daňových povinností zúčastnených subjektov ani nijako neskreslila ekonomickú podstatu plnení poskytnutých subjektom Peter Imre KOREX;

Je preto nepochybné, že boli naplnené všetky formálne aj hmotnoprávne podmienky pre vznik a uplatnenie práva na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 a 2 ako aj § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH; - sťažovateľ nesúhlasil ani s právnym posúdením veci v prípade projektu VTP Milovice.

ktorá by oprávňovala žalovaného a správcu dane aplikovať § 16 ods. 1 zákona o DPH na tento konkrétny vzťah. V tejto súvislosti sťažovateľ poukázal na úpravu čl. 47 Smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (ďalej aj „Smernica o DPH“) a na Vykonávacie nariadenie Rady (EÚ) č. 282/2011 zo dňa

Podľa konštantnej judikatúry Súdneho dvora EÚ, na ktorú krajský súd ani Najvyšší súd SR neprihliadal, je potrebné aplikovať na posúdenie dostatočne priamej súvislosti objektívne kritérium, v zmysle ktorého sa súvislosť považuje za dostatočne priamu, ak je predmetom tejto služby určitý nehnuteľný majetok - to znamená, že nehnuteľný majetok je aj objektom poskytnutej služby; - nie je dostačujúce, ak súvislosť (vzťah) medzi službou a nehnuteľnosťou je neistá, resp.

Na uvedenú judikatúru podľa sťažovateľa súdy nereflektovali; - znenie ustanovenia § 16 ods. 1 zákona o DPH upravujúce osobitné pravidlo pre miesto dodania služieb spojených s nehnuteľnosťou sa nemá vzťahovať na služby dodané zo strany subjektu Peter Imre KOREX pre sťažovateľa, pretože pri týchto službách nehnuteľnosť nebola hlavným a nevyhnutným prvkom a netvorila základnú súčasť služby, ale tieto služby sa k nehnuteľnosti viažu len v zanedbateľnej miere. Ani obsah plnení podľa detailnejšej špecifikácie, predloženej správcovi dane v prílohe 4 vyjadrenia k Protokolu, nenaznačuje, že by tieto služby mali byť tak vyhodnotené. Vo svetle uvedených skutočností, pokiaľ služby poskytnuté zo strany Peter Imre KOREX nepatria do rozsahu pôsobnosti osobitného pravidla § 16 ods. 1 zákona o DPH a neuplatňuje sa žiadne iné osobitné pravidlo, potom sa uplatňuje všeobecné pravidlo o mieste dodania služby upravené v § 15 ods. 1 zákona o DPH.

Na Najvyššom súde SR resp. Najvyššom správnom súde SR bolo rozhodnuté o kasačných sťažnostiach, pričom 2 kasačné sťažnosti súd zamietol a žalobcovi (sťažovateľovi) priznal právo na plnú náhradu trov kasačného konania. Naopak, v 10 kasačných sťažnostiach rozhodol tak, že rozsudok krajského súdu zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie. V predmetných konaniach ale k postúpeniu veci na prejednanie a rozhodnutie veľkému senátu nedošlo (aj keď došli k odlišným názorom), pričom zároveň poukázal na rozsudky sp. zn. 6Sžfk/69/2019 zo dňa 18.06.2020 (zrejme omylom sťažovateľ v kasačnej sťažnosti uvádza „zo dňa 18.06.2020“ - správne má byť „zo dňa 18.06.2019“; pozn. kasačného súdu), sp. zn. 4Sžfk/47/2019 zo dňa 06.10.2020, sp. zn. 3Sžfk/48/2019 zo dňa 19.11.2020 a sp. zn. 4Sžfk/56/2019 zo dňa 01.12.2020 s protichodnými

VTP Milovice v Českej republike, čo následne žalovaný svojím rozhodnutím aj potvrdil, je potrebné rovnako postupovať aj v ostatných konaniach (skutkovo a právne rovnakých), ktoré momentálne prebiehajú na kasačnom súde. 19. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti sťažovateľa uviedol, že sa plne stotožňuje s napadnutým rozsudkom krajského súdu, ktorý bol vydaný v súlade so závermi prezentovanými v predchádzajúcom rozsudku Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžfk/48/2019 zo dňa 19.11.2020. Považujúc napadnutý rozsudok krajského súdu za vecne správny a námietky sťažovateľa za neopodstatnené, žalovaný navrhol, aby kasačný súd kasačnú sťažnosť sťažovateľa ako nedôvodnú zamietol.

23. Podľa § 2 ods. 1 písm. b) zákona o DPH: „Predmetom dane je poskytnutie služby za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby.“ 24. Podľa § 16 ods. 1 zákona o DPH: „Miestom dodania služby vzťahujúcej sa na nehnuteľnosť vrátane realitnej činnosti a činnosti znalcov, ubytovacích služieb, poskytnutia práva na užívanie nehnuteľnosti, služieb zameraných na prípravu a koordináciu stavebných prác, ako sú služby poskytované architektmi a osobami zabezpečujúcimi stavebný dozor, je miesto, kde sa nehnuteľnosť nachádza.“ 25. Podľa § 19 ods. 2 zákona o DPH: „Daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby.“ 26. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH: „Právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť.“ 27. Podľa § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH: „Platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané.“ 28. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH: „Právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71.“ 29. Podľa § 3 ods. 3 Daňového poriadku: „Správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo.“ 30. Podľa § 3 ods. 6 Daňového poriadku: „Pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane. Na právny úkon, viacero právnych úkonov alebo iné skutočnosti uskutočnené bez riadneho podnikateľského dôvodu alebo iného dôvodu, ktorý odráža ekonomickú realitu a ktorých najmenej jedným z účelov je obchádzanie daňovej povinnosti alebo získanie takého daňového zvýhodnenia, na ktoré by inak nebol daňový subjekt oprávnený, sa pri správe daní neprihliada.“ 31. Podľa § 24 ods. 1 Daňového poriadku: „Daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.“

32. Predmetom konania pred kasačným súdom bol napadnutý rozsudok krajského súdu (v poradí druhý), ktorým krajský súd, viazaný právnym názorom kasačného súdu prezentovaným v poradí prvom rozsudku kasačného súdu, zamietol žalobu žalobcu (sťažovateľa) ako nedôvodnú.

34. Pokiaľ ide o projekt Optika, sťažovateľ mal za to, že subdodávky realizované dodávateľom, ktorý je zároveň objednávateľom, avšak vecne rozdielnych plnení, sú právne prípustné a ekonomicky opodstatnené. Za vecne nesprávny považoval záver daňových orgánov a súdov konajúcich vo veci, ktorí stotožnili plnenia vykonané dodávateľom Peter Imre KOREX v prospech sťažovateľa so službami dodanými sťažovateľom pre objednávateľa Peter Imre KOREX.

36. Podľa § 464 ods. 1 SSP: „Ak kasačný súd rozhoduje o kasačnej sťažnosti v obdobnej veci, ktorá už bola predmetom konania pred kasačným súdom, môže v odôvodnení svojho rozhodnutia poukázať už len na obdobné rozhodnutie, ktorého prevzatú časť v odôvodnení uvedie.“ 37.

V predmetných konaniach, ktoré spočívali na obdobnom skutkovom základe, považoval kasačný súd argumentáciu sťažovateľa (v jednotlivých konaniach identickú) za nedôvodnú a kasačné sťažnosti sťažovateľa zamietol. Z vyššie uvedených rozhodnutí kasačný súd v zmysle § 464 ods. 1 SSP osobitne poukazuje na rozsudok Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 4Sfk/6/ 2023 zo dňa 24.04.2024 (zdaňovacie obdobie január 2014), ktorý sa týkal tej istej daňovej kontroly u žalobcu (zdaňovacie obdobia január 2014 až december 2014). Zohľadniac uvedené skutočnosti kasačný súd poukazuje na odôvodnenie tohto rozsudku, s ktorým sa konajúci kasačný súd v plnom rozsahu stotožňuje, na toto rozhodnutie poukazuje a v príslušnom rozsahu ho uvádza s prípadnými úpravami textu v hranatých zátvorkách. Odseky odôvodnenia citovaného rozsudku sú v záujme prehľadnosti číslované v kontinuite s predchádzajúcimi odsekmi odôvodnenia tohto rozsudku. 38. „Úvodom kasačný súd považuje za potrebné ustáliť, že jeho úlohou (ani úlohou správneho

Podľa ustálenej súdnej judikatúry (k tomu pozri napr. nález Ústavného súdu Slovenskej republiky č. k. II.ÚS 127/ 07-21 alebo rozhodnutia Najvyššieho súdu SR sp. zn. 2Sžo/5/2009, sp. zn. 8Sžo/547/2009), nie je úlohou súdu pri výkone správneho súdnictva nahrádzať činnosť správnych orgánov, ale len preskúmavať zákonnosť ich postupov a rozhodnutí, teda to, či oprávnené a príslušné správne orgány pri riešení konkrétnych otázok vymedzených žalobou rešpektovali príslušné hmotnoprávne a procesnoprávne predpisy.

Týmto spôsobom dochádza v procese dokazovania v daňovom konaní k presúvaniu dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým subjektom, čo predstavuje praktické vyjadrenie kombinácie uplatňovania zásady vyhľadávacej a zásady prejednacej.“

v. EÚ L 347, 2006, s. 1) a jej transpozície do právneho poriadku Slovenskej republiky. Hmotnoprávnymi podmienkami na odpočítanie dane sú (1) že poskytovateľom plnenia je iná osoba registrovaná pre daň (t. j. status dodávateľa), (2) že predmetné plnenie fakticky existuje a nejde o fiktívne plnenie (t. j. materiálna existencia plnenia), a (3) že prijaté plnenie je príjemcom (sťažovateľom) použité v rámci jeho ekonomickej činnosti.

Sťažovateľ tak porušil ustanovenie § 51 ods. 1 písm. a) v nadväznosti na § 49 ods. 1 [a 2 písm. a)] zákona o DPH, nakoľko dodávateľovi nevznikla daňová povinnosť podľa § 19 ods. 2 zákona o DPH a ani podľa § 19 ods. 6 zákona o DPH v nadväznosti na § 9 ods. 4 zákona o DPH, podľa ktorého ak zdaniteľná osoba vo svojom mene pre inú osobu obstará dodanie služby, platí, že táto zdaniteľná osoba službu sama prijala a sama dodala.

Imre KOREX vykonával čiastkové práce na výstavbe optickej siete vo svoj prospech, t. j. sám pre seba a nie pre sťažovateľa. Z uvedeného dôvodu nedošlo k naplneniu predmetu dane podľa § 2, § 9 a § 19 zákona o DPH, a teda nedošlo k dodaniu služby ako takej v rozsahu prác vykonaných samotným objednávateľom diela, t. j. Peter Imre KOREX a fakturácia za práce vykonané Peter Imre KOREX pre sťažovateľa bola bez ekonomickej opodstatnenosti.

nasvedčuje skutočnosti, že subjekt Peter Imre KOREX vykonával predmetné práce vlastnými prostriedkami a vo svoj prospech. 44. Kasačný súd k veci zároveň dodáva, že závery správcu dane, žalovaného a ani správneho súdu nevedú k skutočnosti, že by sťažovateľ nemohol dielo vykonávať v subdodávke ako sa snaží sťažovateľ tvrdiť. Ich závery sa zakladajú na skutočnosti, že neboli splnené zákonné podmienky [na] odpočítanie dane podľa zákona o DPH, nakoľko došlo k splynutiu osoby vykonávateľa a objednávateľa inštalačných prác, a preto nemožno hovoriť o dodaní tovaru, resp. služby v zmysle zákona o DPH. Realizácia inštalačných prác objednávateľom (a zároveň odberateľom) vlastnými zamestnancami na vlastnom projekte, nie je naplnením pojmu ekonomická činnosť. Nič na tom nezmení ani tvrdenie sťažovateľa, že sa malo jednať len o čiastkové práce, účtované však v jednotlivých faktúrach ako celok, keďže nárok na odpočet DPH z posudzovaných faktúr a uplatnenie DPH na výstupe, je možné hodnotiť z obsahu faktúr ako celku a posudzované plnenia sú fakturované ako celok a z celkovej fakturovanej sumy je uplatnený odpočet DPH, resp. daň na výstupe.

46. K námietkam sťažovateľa [týkajúcim sa posúdenia nároku na odpočítanie dane z faktúr vystavených daňovým subjektom Peter Imre KOREX za práce vykonané na projekte VTP Milovice, Česká republika („Inžinierske služby - vyhotovenie predrealizačnej tech. Dokumentácie-časť Diza; Inžinierske služby - vyhotovenie predrealizačnej tech. Dokumentácie-časť Váha“)] kasačný súd sa stotožnil s názorom správneho súdu a žalovaného, keď na prejednávanú vec aplikoval ust. § 16 ods. 1 zákona o DPH.

47. Pre upresnenie kasačný súd opakuje, že v konaní nebolo sporným, že [predmetné faktúry sa týkali] plnení sťažovateľa ako odberateľa, vo vzťahu k dodávateľovi Peter Imre KOREX, pre projekt VTP Milovice, Česká republika, s názvom „Výstavba vedeckotechnického parku vrátane technológie aerodynamického tunela“, na základe Zmluvy o dielo zo dňa 05.09.2013, ktorá bola uzavretá medzi objednávateľom VTP Milovice, Česká republika a zhotoviteľom „SDRUŽENÍ VTP MILOVICE PROMINECON CZ - KOREX NETWORKS“, pričom stavba bola realizovaná na území Českej republiky. Do združenia sťažovateľ vstúpil s českým partnerom PROMINECON CZ a.s. a práce a služby na uvedenej stavbe „Výstavba vedeckotechnického parku vrátane technológie aerodynamického tunela“ na projekte VTP Milovice, vykonával pre sťažovateľa, v subdodávke, aj daňový subjekt Peter Imre KOREX, Giraltovce.

. .] [Z prílohy č. 4 pripojenej k vyjadreniu sťažovateľa k protokolu - špecifikácie k jednotlivým faktúram vystavených dodávateľom vo vzťahu k projektu VTP Milovice vyplýva, že malo ísť o podporné služby - administratívne, kancelárske, poradenské a inžinierske.]

50. V prejednávanej veci má kasačný súd za to, že činnosti, ktoré sú predmetom plnenia, a ktoré realizovali zamestnanci dodávateľa Petra Imre KOREX boli použité na projekte v Českej republike, pričom považuje za dostatočne preukázané (vzhľadom na obsah administratívneho spisu), že uvedené plnenia sa vzťahovali ku konkrétnej nehnuteľnosti v Českej republike, konkrétne projektu VTP Milovice a mali s ňou priamy súvis. Naviac, nie je možné opomenúť, že v súdenej veci v rámci konania pred orgánmi verejnej správy nebolo preukázané, že by sťažovateľ svojmu odberateľovi naozaj poskytol služby, ktoré neskôr špecifikoval ako „generické“ (čím by podliehali daňovému režimu v Slovenskej republike). Z prílohy č. 4 k vyjadreniu sťažovateľa k protokolu z daňovej kontroly vyplýva, že [faktúry č. 2140000039, č. 2140000040 a č. 2140000043 boli za: tlačenie dokumentov; skenovanie dokumentov, prepisovanie/konverzia údajov z listinnej do elektronickej podoby; viazanie dokumentov, fyzická a elektronická archivácia (ukladanie súborov na server); spracovanie elektronickej a listovej pošty; prepájanie telefonických hovorov, preberanie odkazov; príprava pošty na

Zároveň subjekt Peter Imre KOREX analyzoval jednotlivé položky rozpočtov, čo sa týka rozmerov, výmer, materiálov a cien na základe prieskumu trhu.] Z administratívneho spisu však žiadne takéto služby kasačný súd neabstrahoval. 51. Kasačný súd sa stotožňuje s názorom vysloveným v už skorších rozsudkoch najvyššieho súdu aj v tomto bode, konkrétne napríklad s rozsudkom sp. zn. 6Sžfk/69/2019 zo dňa 18. júna 2019, podľa ktorého posudzované čiastkové plnenie, „ktoré tvorilo, aj s inými čiastkovými plneniami, čiastkové plnenia k fakturácií projektu VTP Milovice, Česká republika, ktorý bol realizovaný v Českej republike, na konkrétnych nehnuteľnostiach nachádzajúcich sa v Českej republike, keď fakturované plnenie sa reálne vzťahovalo k určitému majetku, ktorým bol projekt VTP Milovice v Českej republike. Preto záver žalovaného v rozhodnutí a dôvody kasačnej sťažnosti v tejto časti, sú relevantné. Kasačný súd sa stotožňuje s názorom žalovaného, že bolo potrebné na vec aplikovať ustanovenie § 16 ods. 1 zákona o DPH, ktoré predpokladá služby súvisiace s nehnuteľným majetkom.

52. Za potrebné tiež kasačný súd považuje opakovane uviesť, že dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet DPH uznaný ako oprávnený.

správcu dane. To znamená, že nepostačuje len odôvodnenie správcu dane, že daňový subjekt neuniesol dôkazné bremeno pokiaľ zmysluplne a?logicky nespochybní predložené tvrdenia a?dôkazy. V?tomto kontexte správca dane tiež nesie dôkazné bremeno, ktoré unesie len v?prípade, že dokáže vážny a?dôvodný nesúlad skutočnosti s?účtovníctvom daňového

53. Správca dane sťažovateľovi uviedol pochybnosti o tom, že plnenia, ktoré sú obsahom posudzovanej faktúry boli odvodené od konkrétnej nehnuteľnosti v Českej republike, resp. boli poskytované alebo zamerané na konkrétnu nehnuteľnosť, a preto sa miesto dodania služieb posudzuje podľa § 16 ods. 1 zákona o DPH, a to aj v zmysle Metodického pokynu Finančného riaditeľstva SR k uplatňovaniu dane z pridanej hodnoty pri službách vzťahujúcich sa na nehnuteľnosť, na ktorý upriamuje pozornosť sťažovateľ. [Z obsahu predmetných faktúr č. 2140000039 zo dňa 14.11.2014, č. 2140000040 zo dňa 01.12.2014 a č. 2140000043 zo dňa 03.12.2014 zároveň vyplýva, že sa malo jednať o „Inžinierske služby - vyhotovenie predrealizačnej tech. Dokumentácie-časť Diza; Inžinierske služby - vyhotovenie predrealizačnej tech. Dokumentácie-časť Váha“], teda o práce na konkrétnom projekte a konkrétnej nehnuteľnosti. Kasačný súd má za to, že zo samotného znenia obsahu [faktúr] vyplýva priamy súvis s danou nehnuteľnosťou a sťažovateľ nepreukázal, že sa jednalo o služby

Českej republiky. 54. Sťažovateľ následne vo vzťahu k orgánom verejnej správy prezentoval tvrdenia, že v prípade daných plnení sa jednalo len o administratívne služby bez súvisu s nehnuteľnosťou, pričom svoje tvrdenie podložil iba spísanou špecifikáciou obsahu plnení k jednotlivým faktúram za rok 2014 ako prílohu k vyjadreniu k protokolu (Príloha č. 4), ktorá podľa neho mala predstavovať reálny obsah plnení daných faktúr. Kasačný súd konštatuje, že uvedená špecifikácia plnení bez ďalších podrobností predstavuje len nepodložené tvrdenie, ktoré nijakým spôsobom nepreukazuje reálny obsah plnení poskytnutých od subjektu Peter Imre KOREX, obzvlášť keď predložené faktúry obsahovali odlišný predmet plnenia.

. .pokiaľ sa sťažovateľ domnieval, že text obsiahnutý vo faktúrach nevyjadruje presne predmet plnenia, mal možnosť vykonať zákonné kroky pre nápravu tohto nedostatku“. 55. Sťažovateľ podľa názoru kasačného súdu v závere nepreukázal, že plnenia, ktoré boli predmetom faktúry, boli poskytnuté s miestom plnenia v Slovenskej republike, teda neuniesol dôkazné bremeno a nesplnil si svoju dôkaznú povinnosť. Sťažovateľ relevantne nevyvrátil zistenia správcu dane a žalovaného, že miestom dodania služieb je Česká republika, ako to vyplývalo aj zo samotných faktúr, pritom mu na to bol poskytnutý dostatočný priestor.

57. Záverom k námietkam sťažovateľa kasačný súd poznamenáva, že článok 31a vykonávacieho nariadenia Rady (EÚ) č. 1042/2013 zo 7. októbra 2013, ktorým sa mení vykonávacie nariadenie (EÚ) č. 282/2011, pokiaľ ide o miesto poskytovania služieb, uplatňuje sa od 01.01.2017, preto ho nebolo možné v súvislosti s prejednávanou vecou aplikovať.

Ako však už viackrát kasačný súd vo svojich rozhodnutiach vo veci sťažovateľa uviedol (naposledy napríklad v rozhodnutí sp. zn. 4Sžfk/71/2019 zo dňa 16.12.2021), tieto rozhodnutia považuje za neodôvodnený odklon od rozhodnutí kasačného súdu vydaných pred týmito rozhodnutiami.

Toto pritom nebude vyvolané tým, že by sa jeden senát odklonil v určitej právnej otázke, resp. právneho posúdenia veci od iného kasačného senátu (za tých istých skutkových okolností), ale tým, že skutkové okolnosti jednotlivých vecí neboli rovnaké, čo následne determinuje aj posúdenie príslušných právnych otázok.

. .] rozdiely materiálnej povahy (napr. druh služieb), ak je rozdiel napr. v rozsahu ich preukázania a pod., nebude možné hovoriť o tom, že by kasačný senát mal bez ďalšieho povinnosť vec predkladať veľkému senátu najvyššieho správneho súdu, keďže v takomto prípade sa nejedná o záver vyvolaný iným právnym posúdením kasačného súdu na určitú vec, ale pôjde o bežné vyhodnotenie skutkových okolností v konkrétnej veci a ich [následné] právne posúdenie. Toto potom znamená to, že kasačný senát rozhodujúci o veci nárokov sťažovateľa viažucich sa k jednej faktúre môže rozhodnúť inak ako iný senát rozhodujúci o inej faktúre toho istého sťažovateľa, avšak s iným predmetom plnenia. Kasačný súd pritom z pripojeného administratívneho spisu zistil, že faktúry, v ktorých malo - podľa sťažovateľa - dôjsť k odklonu od iných rozhodnutí najvyššieho správneho súdu, nie sú totožné s [faktúrami za zdaňovacie obdobie november 2014 (t. j. faktúrami tvoriacimi predmet tohto súdneho konania)], a preto - aj prihliadajúc na okolnosti uvedené v tomto bode

59. V súvislosti s požiadavkou sťažovateľa, aby sa kasačný súd z dôvodu tvrdenej nejednotnosti obrátil na veľký senát, poukazuje kasačný súd aj na vlastné znenie ustanovenia § 22 ods. 1 písm. a) SSP, podľa ktorého „rozhoduje veľký senát v prípade, ak senát najvyššieho správneho súdu dospel pri svojom rozhodovaní k právnemu názoru, ktorý je odlišný od právneho názoru, ktorý už bol vyjadrený v rozhodnutí najvyššieho správneho súdu, a vec uznesením postúpil na rozhodnutie veľkému senátu.“.

60. Záverom kasačný súd uzatvára, že na základe vykonaného rozsiahleho dokazovania správca dane zistil skutkový stav správne a v súlade s Daňovým poriadkom. Kasačný súd po vyhodnotení súdneho spisu, ako aj administratívneho spisu žalovaného, dospel k záveru, že správne orgány vo svojich rozhodnutiach dôkladne a rozsiahlo popísali zistený skutkový stav. Dôkazy, ktoré nadobudol správca dane v rámci daňovej kontroly a vyrubovacieho konania, správca dane aj žalovaný riadne vyhodnotili a vysporiadali sa dôkladne aj so všetkými podstatnými námietkami sťažovateľa. Rovnako kasačný súd nevzhliadol dôvod na odchýlenie sa od rozhodnutia správneho súdu, ktorý bol v zmysle § 469 SSP viazaný právnym názorom kasačného súdu vysloveným v rozsudku sp. zn. [3Sžfk/48/2019 zo dňa 19.11.2020], a ktorý kasačný súd vyslovil následne aj v ďalších rozhodnutiach (napríklad sp. zn. 4Sžfk/71/2019 zo dňa 16.12.2021, sp. zn. 6Sžfk/10/2020 zo dňa 20.10.2021, sp. zn. 2Sžfk/43/2019 zo dňa

VII. Záverečné zhodnotenie a odôvodnenie v časti trov

61. Vzhľadom na vyššie uvedené kasačný súd konštatuje, že námietky uvedené v kasačnej sťažnosti neboli spôsobilé spochybniť vecnú správnosť napadnutého rozsudku krajského súdu. Kasačný súd nezistil žiaden dôvod na zmenu alebo zrušenie napadnutého rozsudku krajského súdu, ktorý plne rešpektoval právny názor vyjadrený v poradí prvom rozsudku kasačného súdu. Na základe vyššie uvedených dôvodov kasačný súd kasačnú sťažnosť sťažovateľa podľa § 461 SSP ako nedôvodnú zamietol. 62. O nároku na náhradu trov kasačného konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 1 SSP v spojení s § 167 ods. 1 SSP. Sťažovateľ v kasačnom konaní úspech nemal, pričom žalovanému náhrada trov kasačného konania prislúcha len v prípade, ak to možno spravodlivo požadovať a po splnení zákonom stanovených podmienok len výnimočne (§ 168 SSP), ktoré v danom prípade nenastali, a preto kasačný súd účastníkom konania nárok na náhradu trov kasačného konania nepriznal. 63. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu SR pomerom hlasov 3:0 (§ 463 SSP v spojení s § 139 ods. 4 prvá veta SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.

V Bratislave dňa 27. júna 2024