1Sfk/23/2022

1. Na základe výsledkov kontroly na dani z pridanej hodnoty (ďalej aj „DPH“ alebo „daň“) za zdaňovacie obdobie december 2013, vykonanej u žalobcu (do 13.05.2014 podnikajúci pod obchodným menom Greenerg, a.s.), vydal Daňový úrad Košice, pobočka Michalovce, (ďalej aj „správca dane“) rozhodnutie č. 20380795/2015 zo dňa 17.05.2015 (ďalej aj „prvostupňové rozhodnutie“), ktorým podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov vyrubil daňovému subjektu rozdiel dane v sume 1.501,- eur na DPH za zdaňovacie obdobie december 2013. Správca dane v odôvodnení rozhodnutia uviedol, že žalobca nepreukázal uskutočnenie dodania tovaru s oslobodením od dane v čiastke 596.895,30 eur do Maďarska (dodanie repkového oleja v množstve 726,15 ton). Z dôvodu, že žalobca neuskutočnil dodanie repkového oleja do Maďarska, správca dane taktiež nepriznal žalobcovi nárok na odpočet DPH o čiastku 1.844,42 eur z dodávateľskej faktúry od spoločnosti VENAS, a.s., ktorou bola žalobcovi fakturovaná doprava repkového oleja. 2. Na odvolanie žalobcu žalovaný rozhodnutím č. 20950093/2015 zo dňa 07.10.2015 (ďalej aj „napadnuté rozhodnutie“) prvostupňové rozhodnutie správcu dane potvrdil. Žalovaný dospel k záveru, že z vykonaného dokazovania správcom dane vyplynulo, že dodanie tovaru maďarskej spoločnosti ALGA - FABAU Kft. nebolo potvrdené (maďarská spoločnosť je nekontaktná, nedeklarovala nadobudnutie tovaru od žalobcu a nepriznala intrakomunitárne nadobudnutie tovaru, nepredložila súhrnný výkaz). Žalovaný taktiež uviedol, že správca dane nespochybnil samotné dodanie a prepravu tovaru (repkového oleja zo Slovenska do Maďarska), ale preukázateľne spochybnil dodanie tovaru žalobcom maďarskej spoločnosti ALGA-FABAU Kft., preto preprava preukázateľne nedodaného tovaru nemá opodstatnenie.

3. Daňový subjekt podal proti rozhodnutiu žalovaného č. 20950093/2015 zo dňa 07.10.2015 správnu žalobu na Krajský súd v Košiciach (ďalej aj „krajský súd“ alebo „správny súd“), ktorý rozsudkom sp. zn. 6S/147/2015 zo dňa 08.12.2016 žalobu zamietol a žalobcovi nepriznal nárok na náhradu trov konania.

konanie. 5. Najvyšší súd SR považoval za odôvodnenú námietku žalobcu, že odôvodnenie rozsudku krajského súdu je v rozpore s § 139 Správneho súdneho poriadku (ďalej len „SSP“) a nemá zákonom stanovenú presvedčivosť. Najvyšší súd SR vytkol krajskému súdu, že sa nevysporiadal dostatočne s námietkou žalobcu, že prvostupňové rozhodnutie správcu dane neobsahuje vysporiadanie sa s návrhmi a námietkami žalobcu o tom, že nemôže ovplyvniť, aké prepravné doklady sa dostanú ku konečnému príjemcovi tovaru, ktorý môže na ceste od pôvodného vlastníka tovaru (sťažovateľa) aj niekoľkokrát zmeniť vlastníka.

7. Krajský súd po vrátení veci z Najvyššieho súdu SR vec opätovne prejednal a dňa 28.10.2021 vyhlásil rozsudok sp. zn. 6S/97/2019 (ďalej aj „napadnutý rozsudok“), ktorým podľa § 191 ods. 1 písm. c) SSP zrušil rozhodnutie žalovaného ako aj prvostupňové rozhodnutie a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie. Zároveň žalobcovi, ako úspešnému účastníkovi konania, priznal voči žalovanému nárok na náhradu trov konania.

Komárom. Pri preverovaní obchodu s repkovým olejom bolo zistené, že spoločnosti ROSSI BIOFUEL Zrt. bol dňa 19.12.2013 prepravený vlakom repkový olej v množstve 726,15 t. Dodávateľom tohto tovaru bola spoločnosť Russel export - import s.r.o.

9. Krajský súd preto dospel k záveru o dôvodnosti podanej správnej žaloby. Krajský súd vymedzil úlohu orgánov verejnej správy v ďalšom konaní, a to vyhodnotiť oprávnenosť nároku žalobcu na odpočítanie dane z faktúry č. 1312039 vystavenej dodávateľom VENAS a.s., vzhľadom na výsledky vykonaného dokazovania a následne vo veci opätovne rozhodnúť, s tým, aby rozhodnutie obsahovalo všetky náležitosti vyžadované § 63 ods. 5 daňového

III. Konanie na kasačnom súde

11. Sťažovateľ v rámci kasačných dôvodov uviedol, že z prvostupňového rozhodnutia, rozhodnutia sťažovateľa a administratívneho spisu je zrejmé, že správca dane zabezpečil množstvo dôkazov, ktoré vyhodnotil nielen jednotlivo, ale aj v ich vzájomných súvislostiach, pričom prihliadal na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. Správca dane dospel k záveru, že nedošlo k dodaniu fakturovaného tovaru - repkového oleja s oslobodením od dane s tým súvisiacou prepravou. Správca dane posudzoval komplexne obchodné vzťahy medzi zúčastnenými spoločnosťami pri zabezpečení predmetnej prepravy na územie Maďarska v rámci uplatneného oslobodenia od dane. Správna dane síce nespochybnil obchodné vzťahy medzi spoločnosťami RUSSEL EXPORT - IMPORT s.r.o. a ROSSI BIOFUEL Zrt., ani to že im tovar prepravila spoločnosť CENTRAL RAILWAYS, a.s., prípadne, že zasielateľom bola spoločnosť VENAS, a.s., avšak obchodné vzťahy medzi týmito spoločnosťami neboli predmetom obchodných vzťahov žalobcu v preverovanom prípade.

V tejto súvislosti sťažovateľ poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5Sžf/97/2009 zo dňa 06.07.2010, v ktorom súd upozornil na základnú zásadu obchodného práva, a to zásadu poctivého obchodného styku, ale aj tú skutočnosť, že súčasne základným predpokladom pre riadne fungovanie obchodnej spoločnosti je to, že štatutárny orgán obchodnej spoločnosti musí mať vedomosť nielen o obsahu a rozsahu činností, ktorými podnikateľ napĺňa jednotlivé definičné znaky pojmu podnikania, ale aj o subjektoch, v spolupráci s ktorými tak činí. Zákonnú ochranu požíva len poctivý obchodný styk, ktorý vyžaduje, aby štatutárny orgán mal vedomosti nielen o obsahu a rozsahu činnosti, ktorými napĺňa znaky pojmu podnikanie, ale aj o subjektoch, v spolupráci s ktorými tak koná.

13. Sťažovateľ uviedol, že preskúmal prvostupňové rozhodnutie podľa § 74 ods. 2 daňového poriadku v rozsahu požadovanom v odvolaní. Pokiaľ krajský súd uviedol, že správca dane ani sťažovateľ nezaujali žiadne stanovisko k tomu, že žalobca „nemal vedomosť o tom, aké ďalšie subjekty sa podieľali na obchodnej transakcii od kupujúceho ich tovaru (spoločnosti ALGA - FABAU Kft.) ku spoločnosti Russel Export - Import s.r.o.“, túto námietku žalobca uviedol vo vyjadrení k protokolu zo dňa 07.05.2015 a následne až v žalobe.

Tieto námietky pritom nemajú podstatný vplyv na výrok rozhodnutia. Je to žalobca, ktorý by mal vysvetliť a objasniť, že správcovi dane predložil počas daňovej kontroly iné prepravné doklady, ako predložil konečný príjemca tovaru v Maďarsku. Žalobca správne uviedol, že tovar môže „na svojej ceste od pôvodného vlastníka tovaru aj niekoľkokrát zmeniť vlastníka“, ale počas celej daňovej kontroly nebol preukázaný prechod vlastníckeho práva na nadobúdateľa uvedeného na spornej faktúre (ALGA-FABAU Kft.), ktorý nezaplatil DPH zo zdaniteľného obchodu oslobodeného od dane v Slovenskej republike - neuplatnil sadzbu dane platnú v členskom štáte, v ktorom mala byť daň splatná, t. j. Maďarsku a je nekontaktný.

Konečný odberateľ tovaru v Maďarsku (Rossi Biofuel Zrt.) uviedol, že prepravu organizoval jeho dodávateľ a nevedel vysvetliť, prečo sú CRM doklady odlišné. Uviedol, že tovar bol pravdepodobne naložený do vlaku v spol. VENAS.

. Nepreukázal svoje tvrdenie, že ho kupujúci ALGA - FABAU Kft. požiadal, aby tovar dodal do výrobných priestorov spoločnosti ROSSI BIOFUEL Zrt., ani nepredložil žiadnu komunikáciu ohľadom tejto požiadavky s kupujúcim ALGA-FABAU Kft., s ktorým, ako uviedol, obchodoval prvýkrát.

16. Smernica Rady č. 2006/112/ES o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (ďalej aj „smernica o DPH“) kladie dôraz na dodanie tovaru a na jeho nadobudnutie zdaniteľným subjektom v inom členskom štáte, ku ktorému dôjde len vtedy, keď právo nakladať s tovarom ako vlastník prejde na nadobúdateľa a keď dodávateľ preukáže, že tovar bol odoslaný alebo prepravený do iného členského štátu predávajúcim, nadobúdateľom alebo na ich účet a že v dôsledku tohto vývozu alebo prepravy fyzicky opustil územie členského štátu dodania. Žalobca, ktorý podľa predložených dokladov deklaroval dodanie tovaru do iného členského štátu, bol povinný preukázať, že tovar skutočne fyzicky opustil územie Slovenskej republiky a bol dodaný žalobcom deklarovanej spoločnosti v Maďarsku - ALGA-FABAU Kft., na ktorú prešlo právo nakladať s tovarom ako vlastník. Správca dane spochybnil, že došlo k dodaniu tovaru tak, ako preukazoval žalobca predloženými dokladmi a tieto pochybnosti neboli odstránené ani tvrdeniami žalobcu ohľadom nemožnosti ovplyvniť, aké prepravné doklady sa dostanú ku konečnému príjemcovi tovaru a že nemal vedomosť, aké ďalšie subjekty

tvrdenia. Malo by byť v záujme žalobcu a v nadväznosti na to aj povinnosťou, aktívne sa starať o to, aby svoje procesné práva v daňovom konaní využil. Keďže správca dane svoj záver nezaložil na zisteniach o účasti daňového subjektu na daňovom podvode, poukazovanie na judikatúru Súdneho dvora EÚ v tejto oblasti je nedôvodné. V danej veci bolo rozhodujúce, že žalobca, na ktorom bolo dôkazné bremeno, nepredložil žiadne konkrétne dôkazy, ktorými by jednoznačne a nespochybniteľne preukázal splnenie zákonom stanovených podmienok odpočítania dane uvedených v § 49 a § 51 zákona o DPH, ako aj podmienok oslobodenia od dane uvedených v § 43 zákona o DPH.

19. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný (ďalej aj „kasačný súd“), na ktorý prešiel odo dňa 01.08.2021 výkon súdnictva aj vo veciach kasačných sťažností, v ktorých bol dovtedy príslušný Najvyšší súd SR (§ 101e ods. 2 zákona č.?757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, v?spojení s § 11 písm. h) SSP), preskúmal kasačnú sťažnosť, ktorá bola podaná včas (§ 443 ods. 2 písm. a) v spojení s § 145 ods. 2 SSP v znení účinnom do 30.06.2023), oprávnenou osobou (§ 442 ods. 1 SSP), za splnenia podmienok povinného zastúpenia (§ 449 SSP) a?zároveň obsahovala zákonom stanovené náležitosti (§ 445 SSP), pričom ňou bolo napadnuté rozhodnutie, proti ktorému je jej podanie prípustné (§ 439 ods. 1, ods. 2, ods. 3 SSP). Kasačný súd vo veci v zmysle § 455 SSP nenariadil pojednávanie a po neverejnej porade senátu jednomyseľne dospel k záveru, že kasačná sťažnosť nie je dôvodná. 20. V predmetnej veci bolo potrebné predostrieť, že predmetom kasačnej sťažnosti bol

rozsudok

krajského súdu, ktorým krajský súd zrušil rozhodnutie sťažovateľa, ako aj prvostupňové rozhodnutie správcu dane a vec vrátil sťažovateľovi na ďalšie konanie. Predmetom napadnutých rozhodnutí orgánov verejnej správy, ktorých zákonnosť bola preskúmaná krajským súdom, bolo určenie rozdielu DPH, ktorý vznikol neoprávneným uplatnením odpočítania DPH pri žalobcom deklarovanej dodávke služieb (preprave repkového oleja do Maďarska) od spoločnosti VENAS, a.s. Krajský súd v napadnutom rozsudku posúdil ako nesprávne konanie orgánov verejnej správy, ktoré ako prioritnú otázku pre posúdenie nároku žalobcu na odpočítanie dane z faktúry za prepravu posudzovali otázku reálneho dodania tovaru (repkového oleja) maďarskej spoločnosti ALGA - FABAU Kft., pričom krajský súd zvýraznil, že orgány verejnej správy nespochybnili samotné dodanie a prepravu tovaru (repkového oleja) zo Slovenska do Maďarska a ani nespochybnili, že túto prepravu vykonala spoločnosť CENTRAL RAILWAYS, a.s. 21. Podľa § 19 ods. 2 zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby. 22. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 23. Podľa § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané.

25. Podľa § 3 ods. 2 daňového poriadku správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu

27. Podľa § 24 ods. 1 daňového poriadku daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane pri správe daní, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.

Podľa § 24 ods. 3 daňového poriadku správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti.

31. Kasačný súd v prvom rade konštatuje, že spornou otázkou v konaní zostalo primárne posúdenie zákonnosti rozhodnutia orgánov verejnej správy v časti, v ktorej nepriznali žalobcovi nárok na odpočet DPH v prípade deklarovanej dodávky služieb - prepravy repkového oleja do Maďarska z dôvodu nesplnenia hmotnoprávnych podmienok pre uplatnenie odpočtu DPH. Predmetná služba bola žalobcovi fakturovaná spoločnosťou VENAS, a.s., ktorá zmluvne zabezpečila prepravu tovaru prostredníctvom spoločnosti CENTRAL RAILWAYS a.s. 32.

33. Na úvod kasačný súd považoval za potrebné zdôrazniť, že právne dôvody pre nepriznanie práva na odpočet DPH je potrebné jasne odlišovať, pričom týmito dôvodmi sú: a) nepreukázanie splnenia hmotnoprávnych podmienok, b) nepreukázanie splnenia formálnych podmienok, c) daňový podvod a d) zneužitie práva. 34.

35. Hmotnoprávne a formálne podmienky pre uplatnenie odpočtu DPH sú primárne upravené v smernici o DPH. Tieto podmienky preberá následne slovenská vnútroštátna právna úprava, v zmysle ktorej si platiteľ dane môže odpočítať daň z pridanej hodnoty: - dňom vzniku daňovej povinnosti (§ 49 ods. 1 zákona o DPH), - daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru, pričom za deň dodania tovaru sa považuje deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník (§ 19 ods. 1 zákona o DPH), - daň, ktorej odpočet si platiteľ dane uplatňuje, musí byť voči nemu uplatnená iným platiteľom dane z tovarov alebo služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané [§ 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH], - zároveň musí disponovať faktúrou od platiteľa dane, od ktorého mu bol tovar dodaný [§ 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH].

V opačnom prípade by došlo k narušeniu zásady daňovej neutrality a právnej istoty. 37. Aby správca dane uniesol svoje dôkazné bremeno, je dôležité, aby identifikoval konkrétne skutočnosti, ktoré vzbudzujú jeho pochybnosti o tvrdeniach daňového subjektu. V prípade, že správca dane unesie svoje dôkazné bremeno, je opäť povinnosťou daňového subjektu preukazovať svoje tvrdenia, resp. ich korigovať. Zároveň je ale potrebné pripomenúť, že daňový subjekt je povinný preukazovať len skutočnosti, ktoré sám tvrdí a deklaruje.

sťažovateľom. 39. Po preštudovaní obsahu administratívneho spisu kasačný súd konštatuje, že správca dane vychádzal pri rozhodovaní o nepriznaní nároku na odpočet DPH z deklarovaných dodaných služieb - prepravy repkového oleja zo zistení maďarskej daňovej správy (poskytnutých prostredníctvom MVI), že deklarovaný odberateľ repkového oleja je nekontaktná spoločnosť, ktorá nedeklarovala intrakomunitárne dodanie tovaru od slovenského dodávateľa - žalobcu.

Napokon samotné orgány verejnej správy konštatovali, že prepravné služby boli poskytnuté spoločnosťou CENTRAL RAILWAYS a.s., ktorá tieto služby fakturovala spoločnosti VENAS a.s., ktorá ich následne prefakturovala žalobcovi. V konaní teda bolo preukázané skutočné materiálne plnenie, t. j. poskytnutie týchto služieb ako aj ich fakturácia deklarovaným dodávateľom - spoločnosťou VENAS a.s., ktorá mala postavenie zdaniteľnej osoby. Táto spoločnosť

41. Kasačný súd na doplnenie uvádza, že žalobca v námietkach k protokolu a následne aj v ďalšom konaní (v podanom odvolaní a v správnej žalobe) predostrel a vysvetlil spôsob dodania a prepravy tovaru. Tovar bol naložený na železničné vozne spoločnosti CENTRAL RAILWAYS, a.s. . s ktorou mala spoločnosť VENAS a.s. uzatvorenú zmluvu o poskytnutí dopravných služieb na železničných dráhach. Preto si žalobca objednal zabezpečenie prepravy tovaru v spoločnosti VENAS a.s., ktorá vystupovala z tohto dôvodu ako odosielateľ tohto tovaru.

42. Kasačný súd napokon upriamuje pozornosť na konštatovanie správcu dane, ktorý v prvostupňovom rozhodnutí dôvodil, že napriek formálnemu dodržaniu podmienok stanovených zákonom o DPH nebol dodržaný účel zákona a situácia umožňujúca vzniknúť uplatneniu práva na odpočítanie dane bola čisto umelá. Uvedená argumentácia vybočuje z rámca dôvodov, ktoré viedli správcu dane k nepriznaniu odpočtu DPH zo spornej faktúry, pričom kasačný súd uvádza, že nie je možné, aby orgány verejnej správy dôvodili nepriznanie odpočtu DPH jednak nesplnením hmotnoprávnych podmienok a súčasne argumentáciou týkajúcou sa zneužitia práva prípadne podvodného konania. Takéto rozhodnutie orgánov verejnej správy je zmätočné a nespĺňajúce požiadavky na riadne odôvodnenie.

Na základe vyššie uvedených zistení a úvah kasačný súd nepovažuje sťažnostné body kasačnej sťažnosti za opodstatnené, a preto rozhodol podľa § 461 SSP o zamietnutí kasačnej sťažnosti. 45. O trovách kasačného konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 1 v spojení s § 167 ods. 1 SSP a vzhľadom na úspech žalobcu v kasačnom konaní mu priznal úplnú náhradu dôvodne vynaložených kasačného konania.

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku nie je prípustný riadny opravný prostriedok.