1Sfk/28/2024

1. Daňový úrad Žilina (ďalej aj ,,správca dane“) vykonal u žalobcu daňovú kontrolu na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti dane z pridanej hodnoty (ďalej aj „daň“ alebo „DPH“) za zdaňovacie obdobie marec 2017, o výsledkoch ktorej vyhotovil Protokol č. 101072253/2018 zo dňa 31.05.2018 (ďalej aj „protokol“).

3. Proti prvostupňovému rozhodnutiu podal žalobca odvolanie, o ktorom rozhodol žalovaný rozhodnutím č. 100247259/2022 zo dňa 07.02.2022 (ďalej aj „preskúmavané rozhodnutie“ alebo „rozhodnutie žalovaného“) tak, že prvostupňové rozhodnutie potvrdil. Žalovaný sa stotožnil so stanoviskom správcu dane, ktorý sa podľa žalovaného dostatočne vysporiadal so zisteniami a dôkazmi z daňovej kontroly a vyrubovacieho konania, na základe ktorých nepriznal žalobcovi odpočet dane z faktúry od spoločnosti Energy Print. 4. Žalovaný vychádzal zo zistení správcu dane, ktorý vo veci identifikoval reťazec obchodných spoločností, v ktorom došlo k podvodnému konaniu, pritom dodanie tovaru žalobcovi spoločnosťou Energy Print správcom dane spochybnené nebolo.

5. Podľa zistení daňových orgánov si žalobcu dodávateľ aj odberateľ vyhľadali sami, nemusel vynaložiť žiadne úsilie, kontaktovali ho elektronicky, e-mailom. Žalobca bol oslovený najskôr dodávateľom Energy Print a následne asi za 2 mesiace bol oslovený zahraničným (maďarským) odberateľom MAXIMUS, pričom medzi nimi neexistoval žiaden iný než e- mailový kontakt. To, že sa jednalo o vopred pripravený obchod, podľa daňových orgánov, preukazuje aj krátky časový sled nákupu a predaja preverovaného tovaru. Sporný tovar (tovar z ceny ktorého si žalobca uplatnil odpočet dane) si žalobca objednal od spoločnosti Energy Print 06.03.2017, tento mu bol dodaný 09.03.2017, no už 08.03.2017 prijal zálohovú platbu za tento tovar od odberateľa MAXIMUS, ktorému tovar doručil 10.03.2017. Fakturácia tovaru od odberateľa ako i fakturácia tovaru dodávateľovi bola ten istý deň 09.03.2017 a úhrada faktúry pre Energy Print bola vykonaná 10.03.2017, teda až po prijatí úhrady faktúry od MAXIMUS dňa 08.03.2017. Obchody so spoločnosťami Energy Print a MAXIMUS prebiehali v mesiacoch január, marec a apríl 2017, odberateľ MAXIMUS si od žalobcu objednával len produkty

Podľa zistení správcu dane spoločnosť Energy Print mala len virtuálne sídlo a od apríla 2017 nepodávala daňové priznania. Vo vzťahu k vypočutiu bývalého konateľa Energy Print (Tamása Zsolt Prokszu), daňové orgány poukázali na to, že toho sa podarilo vypočuť len

práve jemu. Podal len veľmi strohé vyjadrenie, k platbe za tovar sa nevyjadril, resp. nevedel uviesť žiadne skutočnosti a nevedel uviesť, kto bol dodávateľom a odberateľom predmetného tovaru. Správca dane opätovne predvolal bývalého konateľa Energy Print na deň 10.07.2019 (Predvolanie č. 101220727/2019 zo dňa 22.05.2019), svedok predvolanie na výsluch prevzal, ale bez ospravedlnenia sa na ústne pojednávanie nedostavil.

7. Zo zistení správcu dane ďalej vyplynulo, že spoločnosť BAKRA s.r.o. (ďalej aj „BAKRA“) tovar od spoločnosti MAXIMUS predala spoločnosti Energy Print za 138.175,06 eur. Spoločnosť BAKRA uviedla v daňovom priznaní k DPH faktúru od MAXIMUS a zároveň faktúru pre Energy Print, daň však v skutočnosti odvedená nebola, keď spoločnosť BAKRA z dôvodu zníženia odvodu daňovej povinnosti do štátneho rozpočtu vo výške 26.723,02 eur, ktorá by bola vyplynula podaným daňovým priznaním, svoj výsledný vzťah k štátnemu rozpočtu optimalizovala fiktívnym plnením - tuzemskou dodávateľskou faktúrou od spoločnosti ZUKRA, s.r.o. č. 2017005 zo dňa 14.03.2017 (základ dane 133.164,18 eur, daň 26.632,84 eur).

8. Správca dane preveril i účty spoločnosti Energy Print zistiac, že dodávateľ využíva len jeden účet vedený v Sberbank Slovensko, a.s., a že úhrady v celom obchodnom reťazci boli vykonávané z jednej IP adresy - rovnakú IP adresu počítača ako Energy Print využívali ďalšie subjekty v reťazci (BAKRA, MAXIMUS).

10. Správca dane v konaní odpovedal kladne na štyri otázky tzv. Axel Kittel testu, preto vyvodil závery o nutnosti odoprieť žalobcovi nárok na odpočet dane z titulu účasti daňového subjektu na daňovom podvode.

13. Správny súd uviedol, že správca dane v preskúmavanej veci v rámci aplikácie Axel Kittel testu zodpovedal všetky štyri otázky kladne. Daňový únik vznikol u spoločnosti BAKRA, ktorá bola prvým odberateľom tovaru na území Slovenskej republiky, tovar nadobudla od spoločnosti MAXIMUS a predala ho Energy Print.

Správny súd vychádzal zo záverov správcu dane, podľa ktorých išlo o fakturačný reťazec, kedy jeden a ten istý tovar z Maďarska sa cez tri tuzemské spoločnosti vracia opäť do Maďarska tomu istému daňovému subjektu, pričom absentuje konečná spotreba.

testu. Vychádzal z toho, že (i) v prípade nákupu sporného tovaru a jeho bezprostredného predaja nešlo o štandardnú doposiaľ vykonávanú obchodnú činnosť žalobcu, predávajúceho svoj tovar zväčša nepodnikateľom; (ii) neštandardné bolo aj nadviazanie obchodnej spolupráce, keď bol žalobca oslovený dodávateľom Energy Print a odberateľom MAXIMUS len jednoduchou heslovite napísanou emailovou ponukou; (iii) skutočnosť, že si žalobca overil dodávateľa a odberateľa v základných registroch (v obchodnom registri a registri platiteľov DPH) nevyváži podľa názoru súdu fakt, že žalobca objednával tovar v značne vysokom objeme (nad 100000 eur) bez akéhokoľvek osobného kontaktu alebo referencie, na základe výlučne mailovej komunikácie a bez písomnej zmluvy; (iv) tovar, ktorý kúpil od Energy Print hneď odoslal odberateľovi MAXIMUS (ktorý si ho objednal ešte pred samotným dodaním tovaru a uhradil aj zálohovú faktúru). Bolo pritom daňovou správou zistené, že spoločnosť MAXIMUS obchoduje s rizikovými subjektmi zrušených slovenských spoločností (FM comp, ZUKRA, BAKRA), ktoré sú zapojené do tzv. karuselového reťazca; (v) žalobca odberateľa a

15. K vyjadreniu žalobcu (že nesúhlasí s tým, že vedel alebo mohol vedieť, že sa nákupom tovaru od dodávateľa zapojí do podvodného reťazca), správny súd poukázal na to, že žalobca okrem tvrdenia, že si obchodných partnerov (Energy Print a MAXIMUS) preveril v príslušných registroch, neuviedol žiadne ďalšie skutočnosti, ktorými by spochybnil realizovaný vedomostný test a preukázal, že prijal relevantné opatrenia na zabránenie svojej účasti na

16. Uvádzané okolnosti nasvedčujú podľa názoru súdu záveru, že zdaniteľný obchod sa javil ako podozrivý a žalobca nebol dostatočne obozretný, aby svojej účasti na daňovom podvode zabránil. Správny súd zhrnul, že: (i) v prípade obchodu, z ktorého si žalobca uplatňuje odpočítanie dane, išlo o vybočenie (exces) z jeho doterajšej podnikateľskej činnosti; (ii) podozrivý spôsob dojednávania obchodov (výlučne emailom) bez iného kontaktu, bez zmluvy, keď žalobca s obchodnými partnermi nemal predchádzajúcu obchodnú skúsenosť, teda o to vyššie boli nároky kladené na žalobcu na preverenie si nového obchodného partnera, žalobca v podstate len akceptoval ponuku dodávateľa, ktorú obdržal mailom bez toho, aby napr. inicioval osobné stretnutie alebo iný ako emailový kontakt; (iii) krátkosť obdobia v ktorom sa realizovali obchody (prvý štvrťrok 2017, obchody skončili hneď po začatí daňových kontrol); (iv) objem a druh obchodovaného tovaru, keď žalobcovi bol ponúknutý identický tovar, ako si u neho objednal iný subjekt (a to ešte pred dodaním objednaného tovaru); (v) konateľ dodávateľa

17. Správny súd uzatvoril, že správca dane i žalovaný svoje rozhodnutia založili na podvodnom konaní smerujúcom k daňovému úniku, presne identifikovali, na ktorom stupni obchodného reťazca došlo k daňovému úniku a opísali dostatok dôvodov, z ktorých možno oprávnene usudzovať, že žalobca vedel, resp. mohol vedieť o tom, že ide o podvodný

správny súd i všeobecné námietky žalobcu o podstatnom porušení ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré by mohli mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia. K námietke nevypočutia svedka - konateľa dodávateľa žalobcu správny súd osobitne uviedol, že správca dane v konaní vykonal všetky potrebné úkony smerujúce k jeho vypočutiu, tento sa dostavil na vypočutie v rámci MVI na spolupracujúci maďarský úrad, avšak odmietol sa vyjadriť ku preverovanému obdobiu marec 2017 s tým, že sa k spoločnosti žalobcu už vyjadril v období 10/2017 a vyjadrenie zostáva nezmenené. Správny súd k tejto námietke navyše dodal, že hmotnoprávne podmienky pre uplatnenie odpočtu dane v konaní spochybnené neboli a ku subjektívnym okolnostiam na strane žalobcu (predovšetkým k otázke jeho vedomostnej zložky) sa konateľ dodávateľa objektívne nemohol vyjadriť.

Skutkový stav veci bol orgánmi finančnej správy dostatočne zistený a vec bola správne právne posúdená. V konaní nebolo spochybnené, že tovar (tonery) bol žalobcovi dodaný (rozhodnutie nebolo založené na nesplnení hmotnoprávnych podmienok odpočítania dane), ale na závere, že posudzované zdaniteľné plnenie bolo súčasťou obchodného fakturačného reťazca spojeného s daňovým únikom. Reálnosť hospodárskej činnosti žalobcu a jeho obchodných partnerov (nákup, predaj a preprava tonerov) nevylučuje daňový podvod, ako to namieta žalobca. Záver o účasti žalobcu na daňovom podvode orgány verejnej správy dôsledne odôvodnili zistenými skutkovými okolnosťami, pričom v zmysle judikatúry Súdneho dvora EÚ vykonali vo veci tzv. Axel Kittel test a zodpovedali kladne všetky štyri položené otázky.

III. Kasačná sťažnosť žalobcu

Zároveň navrhol, aby mu kasačný súd priznal náhradu trov konania. 21. V rámci vymedzených sťažnostných dôvodov sťažovateľ uviedol najmä tieto sťažnostné body: - správca dane, ako aj žalovaný porušili koncentračnú zásadu a vydali nezákonné rozhodnutia z dôvodu, že správca dane až v poradí v druhom a treťom rozhodnutí vo vyrubovacom konaní konštatoval podvod, pričom k takému názoru dospel práve v štádiu vyrubovacieho konania, ktorého účelom je reagovať na pripomienky k zisteniam uvedeným v protokole, a nie vykonávať nanovo dokazovanie a viesť tak k iným záverom a zisteniam, aké boli prijaté v zmysle protokolu o ukončení daňovej kontroly. Z protokolu je pritom zrejmé, že podľa zistení správcu dane sťažovateľ porušil ustanovenia § 49 ods. 1 a ods. 2 písm. a) v nadväznosti na § 51 ods. 1 písm. a) zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej aj „zákon o DPH“).

daňového podvodu. Povinnosti podľa § 46 ods. 5 Daňového poriadku musí správca dane splniť do momentu ukončenia daňovej kontroly, a nie až pri prerokovaní protokolu z nej. Ak sa tak nestalo, k prenosu dôkazného bremena nedochádza (rozsudok Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 1 Sžfk 10/2020 z 24.02.2022 zverejnený pod č. 18/2022 ZNSS). Je nesporné, že v rámci daňovej kontroly mu nebolo toto vytknuté, čím naňho neprešlo dôkazné bremeno vo vzťahu k preukazovaniu poctivého obchodného styku, zásady obozretnosti, a prijatiu potrebných opatrení, aby sa zabránilo, aby plnenie viedlo k účasti na daňovom podvode.

zdaniteľného plnenia; - poukázal na nevykonanie navrhovaného výsluchu svedka Tomása Zolt Prokszu (bývalého konateľa dodávateľa), ktorého dôkazná hodnota sa javí ako rozhodná na preukázanie relevantných skutočností a objektívne zistenie skutkového stavu. Absencia vykonania tohto dôkazu spôsobuje, že skutkový stav je nedostatočne zistený a nemožno tak prijať objektívne právne závery. Správca dane má širšie možnosti ako zabezpečiť účasť svedka, a to cez inštitút predvedenia podľa § 20 ods. 2 Daňového poriadku, čo v uvedenom prípade absentovalo; - konanie dodávateľa v posudzovaných zdaňovacích obdobiach bolo štandardné, kedy minimálne do apríla 2017 riadne podával daňové priznania na DPH a platil DPH, a tieto dôkazy jednoznačne svedčiace v jeho prospech žalovaný náležite nevyhodnotil.

Preto nemal potrebu hĺbkového skúmania a preverovania dodávateľa, pokiaľ vyššie uvedené okolnosti nevytvorili ucelený rad indícií nasvedčujúcich, že by mohol by súčasťou reťazca, ktorý je poznačený podvodom na DPH a na jednotlivé okolnosti, ktoré nastali ex post, sťažovateľ nemal a nemohol mať vplyv.

K namietanému nesplneniu povinnosti podľa § 46 ods. 5 Daňového poriadku uviedol, že sťažovateľ bol so všetkými zisteniami správcu dane riadne oboznámený, avšak nepreukázal prijatie takých kontrolných a preventívnych opatrení, ktoré by zabránili jeho účasti na daňovom podvode.

26. Podľa § 3 ods. 1 a 6 Daňového poriadku: „(1) Pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. (6) Pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane. Na právny úkon, viacero právnych úkonov alebo iné skutočnosti uskutočnené bez riadneho podnikateľského dôvodu alebo iného dôvodu, ktorý odráža ekonomickú realitu, a ktorých najmenej jedným z účelov je obchádzanie daňovej povinnosti alebo získanie takého daňového zvýhodnenia, na ktoré by inak nebol daňový subjekt oprávnený, sa pri správe daní neprihliada.“ 27. Podľa § 46 ods. 5 Daňového poriadku: „Ak vzniknú pochybnosti o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti dokladov predložených kontrolovaným daňovým subjektom alebo o pravdivosti údajov v nich uvedených, oznámi správca dane tieto pochybnosti kontrolovanému daňovému subjektu a vyzve ho, aby sa k nim vyjadril, najmä aby neúplné údaje doplnil, nejasnosti vysvetlil a nepravdivé údaje opravil alebo pravdivosť údajov riadne preukázal.“ 28. Podľa § 439 ods. 3 písm. b) SSP: „Kasačná sťažnosť nie je prípustná, ak sa opiera o dôvody, ktoré sťažovateľ neuplatnil v konaní pred správnym súdom, v ktorom bolo vydané napadnuté rozhodnutie, hoci tak urobiť mohol.“ 29. Podľa § 441 SSP: „V kasačnej sťažnosti nemožno uplatňovať nové skutočnosti a dôkazy okrem skutočností a dôkazov na preukázanie prípustnosti a včasnosti podanej kasačnej sťažnosti.“ 30. Podľa § 464 ods. 1 SSP: „Ak kasačný súd rozhoduje o kasačnej sťažnosti v obdobnej veci, ktorá už bola predmetom konania pred kasačným súdom, môže v odôvodnení svojho rozhodnutia poukázať už len na obdobné rozhodnutie, ktorého prevzatú časť v odôvodnení uvedie.“

31. Predmetom konania pred kasačným súdom je rozsudok správneho súdu, ktorým správny súd zamietol správnu žalobu, ktorou sa žalobca domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného (vrátane prvostupňového rozhodnutia), ktorým žalovaný potvrdil prvostupňové

a rovnaký odberateľ - spoločnosť MAXIMUS, akurát daňový únik vo veci sp. zn. 5Sfk/34/ 2024 nastal u subdodávateľa žalobcu - spoločnosti ZUKRA, kým v predmetnej veci nastal u subdodávateľa žalobcu - spoločnosti BAKRA, avšak v oboch prípadoch obdobným spôsobom, na základe uplatnenia fiktívnej faktúry).

35. Daňový podvod možno definovať ako situáciu, v ktorej jeden daňový subjekt ako účastník podvodu neodvedie do štátnej pokladnice vybranú daň z pridanej hodnoty a ďalší subjekt si ju naopak odpočíta, a to za účelom získania daňového zvýhodnenia. Nepriznanie práva na odpočítanie dane z dôvodu daňového podvodu bolo predmetom opakovaného posudzovania zo strany Súdneho dvora EÚ a kasačný súd v tejto súvislosti odkazuje na jeho súvisiacu judikatúru, napríklad rozsudky vo veci C-354/03, C-355/03 a C-484/03, Optigen Ltd, Fulcrum Electronics Ltd a Bond House Systems Ltd, vo veci C-439/04 a C-440/04, Axel Kittel a Recolta Recycling, alebo vo veci C-80/11 a C-142/11, Mahagében Kft a Péter Dávid. Účasť na daňovom podvode ako dôvod pre zamietnutie práva na odpočítanie dane považuje vo svojej rozhodovacej činnosti za súladnú s právom Európskej únie i Ústavný súd Slovenskej republiky (napr. nález Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. I. ÚS/627/2022, bod 29 posledná veta). 36.

Pri daňových podvodoch je spravidla možné konštatovať, že transakcie uskutočnené v rámci takéhoto podvodu nezodpovedajú bežným obchodným podmienkam a pre posúdenie nároku na odpočítanie dane je kľúčové posúdiť všetky významné okolnosti spornej transakcie, vrátane právnej, obchodnej a osobnej väzby medzi zúčastnenými subjektami (obdobne napr. rozsudok kasačného súdu sp. zn. 5Sfk/93/2022 z 25. septembra 2024). Porušenie koncentračnej zásady

konaní. 38. Kasačný súd konštatuje, že sťažovateľ porušenie koncentračnej zásady nenamietal v rámci žalobných bodov v podanej správnej žalobe a preto toto posúdenie nebolo ani predmetom prieskumu správneho súdu v napadnutom rozsudku. Kasačný súd pripomína, že v konaní o kasačnej sťažnosti vystupuje ako inštancia kasačná. Jeho úlohou teda nie je primárne preskúmať skutkové zistenia správnych orgánov, ale podrobiť hodnoteniu ich právne posúdenie veci, a to až v spojení s právnymi názormi správneho súdu.

Zároveň v zmysle § 441 SSP v kasačnej sťažnosti nemožno uplatňovať novoty, t. j. nové skutočnosti a dôkazy okrem skutočností a dôkazov na preukázanie prípustnosti a včasnosti podanej kasačnej sťažnosti. Kasačný súd preto sťažovateľom namietané porušenie koncentračnej zásady posúdil ako neprípustný dôvod neuplatnený pred správnym súdom.

41. Obdobne i druhý sťažnostný bod, ktorým sťažovateľ namieta, že v rámci daňovej kontroly správca dane nezaslal sťažovateľovi výzvu v zmysle § 46 ods. 5 Daňového poriadku, v ktorej by uviedol a oznámil zistené pochybnosti vo vzťahu k obozretnosti daňového subjektu, zásadám poctivého obchodného styku alebo k tomu, či daňový subjekt prijal potrebné opatrenia, ktoré možno od neho rozumne požadovať, aby sa uistil, že nebude súčasťou daňového podvodu, kasačný súd v zmysle § 439 ods. 3 písm. b) SSP posúdil ako neprípustný dôvod neuplatnený pred správnym súdom.

43. Pre úplnosť však kasačný súd dopĺňa, že z obsahu administratívneho spisu správcu dane [zápisnica č. 100664557/2018 z 5. apríla 2018, č. 21 administratívneho spisu správcu dane, vyplýva, že sťažovateľ bol s istými zisteniami indikujúcimi podozrivosť obchodného reťazca] oboznámený už v rámci prebiehajúcej daňovej kontroly. Zástupca sťažovateľa v rámci vyjadrenia k tejto zápisnici uviedol, že: „Na základe zistených skutočností, ktoré sme sa dozvedeli v rámci tejto zápisnice, o ktorých sme doteraz nevedeli, pokúsime sa ešte zabezpečiť ďalšie dôkazy v lehote 20 dní.“ [Kľúčovým dôvodom, pre ktorý je potrebné odmietnuť námietku týkajúcu sa porušenia § 46 ods. 5 Daňového poriadku, však stále zostáva aplikácia § 439 ods. 3 písm. b) SSP bez vyslovenia konečného záveru kasačným súdom, či vyššie popísaným postupom správcu dane došlo alebo nedošlo k naplneniu požiadavky vyplývajúcej z § 46 ods. 5 Daňového poriadku]. Vedomostná zložka Axel Kittel testu, primeraná obozretnosť a štandardnosť konania sťažovateľa i dodávateľa

45. Pokiaľ ide o základný test v rámci celého reťazca vyžadujúci preukázanie existencie podvodu na dani z pridanej hodnoty (chýbajúcu daň), a to v ktoromkoľvek článku reťazca, kasačný súd poukazuje na popis obchodných vzťahov medzi zúčastnenými subjektami zistený správcom dane a zistenia správcu dane o úniku dane v tomto reťazci. Tieto skutočnosti v

47. V nadväznosti na skúmanie a dokazovanie primeranej obozretnosti priemerne zodpovedného podnikateľa, teda toho, či sťažovateľ mohol alebo mal vedieť, že sa zúčastňuje na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom (nedbanlivostná účasť na daňovom podvode z hľadiska daňového práva), dáva kasačný súd do pozornosti, že relevantné sú najmä

Druhým aspektom je vedomosť daňového subjektu o konkrétnych okolnostiach a podmienkach obchodu či obchodnej spolupráce, ktoré u neho mohli vyvolať podozrenie, že obchodné plnenie, ktorého sa zúčastňuje, môže byť poznačené daňovým podvodom (rozhodnutie kasačného súdu sp. zn. 3Sfk/131/2022 z 21. novembra 2023).

49. Pre účely posúdenia objektívnych skutkových okolností svedčiacich tomu, že daňový subjekt o podvode na predchádzajúcom článku reťazca vedel alebo mohol vedieť, sú podstatné tie okolnosti, ktoré daňovému subjektu boli alebo mohli byť známe už v čase realizácie alebo dojednávania posudzovaných zdaniteľných obchodov. Skutkové okolnosti, ktoré vznikli v neskorších obdobiach a daňový subjekt o ich existencii v čase realizácie alebo dojednávania zdaniteľných obchodov objektívne nemohol mať vedomosť, by spravidla pre účely vedomostného testu existencie daňového podvodu nemali byť relevantné (rozhodnutie kasačného súdu sp. zn. 5Sfk/93/2022 z 25. septembra 2024).

16 zo dňa 19. októbra 2017, bod 52; vo veci Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo dňa 3. septembra 2020, body 54, 55; vo veci Mahagében Kft, C-80/11 a C-142/11 zo dňa 21. júna 2012, bod 54). Vymedzenie takýchto opatrení, ktoré je možné spravodlivo od daňového subjektu požadovať, je individuálne a závislé od okolností konkrétneho prípadu (rozhodnutie Súdneho dvora Európskej únie vo veci Mahagében Kft, C-80/11 a C-142/11 zo dňa 21. júna 2012, bod 59). Ani pri tejto požiadavke však nemožno zájsť až tak ďaleko, že daňovému subjektu bude de facto uložená povinnosť uskutočniť komplexné a hĺbkové preskúmanie týkajúce sa jeho dodávateľa a tým fakticky preniesť na neho kontrolné činnosti, ktoré patria správcovi dane (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci SC Paper Consult SRL, C-101/16 zo dňa 19. októbra 2017, bod 51; vo veci Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo dňa 3. septembra 2020, bod 56; vo veci Mahagében Kft, C-80/11 a C-142/11 zo dňa 21. júna 2012, bod 57).

Medzi takéto opatrenia môžu slúžiť napríklad aj referencie od tretích osôb, bankové referencie, audit dodávateľa a jeho dodávateľského reťazca a pod. (rozhodnutie kasačného súdu sp. zn. 5Sfk/93/ 2022 z 25. septembra 2024).

53. Kasačný súd z napadnutého rozsudku správneho súdu a z obsahu rozhodnutí finančných orgánov identifikoval, že splnenie vedomostného testu u sťažovateľa mali preukazovať nasledovné správcom dane zistené skutkové okolnosti (rizikové indikátory): · nešlo o štandardnú doposiaľ vykonávanú obchodnú činnosť sťažovateľa, ktorý tovar predával zväčša nepodnikateľom, · neštandardné bolo nadviazanie obchodnej spolupráce, keď bol sťažovateľ bez ďalšieho oslovený ako dodávateľom Energy Print, tak aj odberateľom MAXIMUS-TM-DN-Kft. (Maďarsko), a to len jednoduchou emailovou ponukou, · skutočnosť, že si žalobca overil dodávateľa a odberateľa (iba) v základných registroch napriek tomu, že objednával tovar v značne vysokom objeme bez akéhokoľvek osobného kontaktu alebo referencie, na základe výlučne mailovej komunikácie, bez písomnej zmluvy, · tovar, ktorý sťažovateľ kúpil od dodávateľa Energy Print, hneď odoslal odberateľovi MAXIMUS-TM-DN-Kft. (Maďarsko), ktorý si ho objednal u sťažovateľa ešte pred samotným dodaním tovaru a uhradil aj zálohovú faktúru,

54. Kasačný súd stotožňujúc sa so správnym súdom má za to, že došlo k naplneniu vedomostnej zložky existencie daňového podvodu u sťažovateľa. Ako už bolo uvedené, vedomostnú zložku Axel Kittel testu je potrebné vyhodnocovať individuálne s ohľadom na špecifickosť posudzovaných zdaniteľných obchodov, ich predmet, objem a iné významné okolnosti, vrátane právnej, obchodnej a osobnej väzby medzi zúčastnenými subjektami.

56. Za relevantnú rizikovú okolnosť, ktorá u sťažovateľa mohla vzbudiť pochybnosti, kasačný súd považuje i to, že tovar, ktorý sťažovateľ kúpil od dodávateľa Energy Print, hneď odoslal odberateľovi MAXIMUS-TM-DN-Kft. (Maďarsko), ktorý si ho objednal ešte pred samotným dodaním tovaru sťažovateľovi a uhradil aj zálohovú faktúru. Ani takúto realizáciu podnikania kasačný súd, bez primeraného vysvetlenia od sťažovateľa, nepovažuje za štandardnú.

Na druhej strane je potrebné doplniť, že uvedené indikuje skôr nezáujem sťažovateľa o zistenie si bližších informácii o obchodných partneroch, ktorí ho iba e-mailom kontaktovali s nadviazaním obchodnej spolupráce. 58. Obdobne kasačný súd má za to, že rizikovým indikátorom nie je to, že spoločnosť MAXIMUS-TM-DN-Kft. (Maďarsko) mala obchodovať s rizikovými subjektmi zrušených slovenských spoločností, ktoré sú zapojené do tzv. karuselového reťazca, pokiaľ o tom sťažovateľ nemal vedomosť. Keďže pre účely posúdenia objektívnych skutkových okolností svedčiacich tomu, že daňový subjekt o podvode na predchádzajúcom článku reťazca vedel alebo mohol vedieť, sú spravidla podstatné tie okolnosti, ktoré daňovému subjektu boli alebo mohli byť známe už v čase realizácie alebo dojednávania posudzovaných zdaniteľných obchodov, to, že niektoré zo zúčastnených spoločností boli neskôr zrušené, sťažovateľ nemal v čase realizácie obchodu (január [marec] 2017) ako vedieť.

Ani podľa kasačného súdu skutočnosť, že dodávateľ Energy Print podával daňové priznania a platil daň, nespochybňuje vyššie uvedené indikátory rizikovosti. Kasačný súd sa preto so súvisiacimi sťažnostnými námietkami sťažovateľa (vrátane námietok vo vzťahu k štandardnosti konania dodávateľa sťažovateľa Energy Print - VII. časť kasačnej sťažnosti) nestotožnil.

registroch. K obdobným záverom kasačný súd poukazuje na svoje rozhodnutie sp. zn. 5Sfk/93/ 2022 z 25. septembra 2024. 61. Kasačný súd neidentifikoval sťažovateľom (všeobecne) namietaný odklon od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu, za ktorú taktiež ani nepovažuje sťažovateľom uvádzané rozhodnutia Najvyššieho správneho súdu Českej republiky.

subjekt. 63. Obdobne ako správny súd i kasačný súd má za to, že správca dane v konaní vykonal potrebné úkony smerujúce k vypočutiu svedka, tento sa dostavil na vypočutie v rámci medzinárodnej výmeny informácií pred spolupracujúci orgán maďarskej finančnej správy, avšak odmietol sa vyjadriť. Pokiaľ sťažovateľ upozornil na absenciu realizácie predvedenia svedka zo strany správcu dane, pravdepodobne opomenul, že ide o občana s pobytom na území Maďarska. [Správny súd k tejto žalobnej námietke navyše dodal, že konateľ dodávateľa sa k otázke vedomostnej zložky žalobcu objektívne ani nemohol vyjadriť, a preto absencia vykonania tohto dôkazu nespôsobuje, že skutkový stav je nedostatočne zistený.

64. Pokiaľ sťažovateľ (všeobecne) namieta, že správny súd selektívnym prihliadaním len na určité skutočnosti (v neprospech sťažovateľa) nesprávnym procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces, kasačný súd sa ani s touto všeobecnou námietkou sťažovateľa nestotožnil. Kasačný súd má za to, že napadnutý rozsudok spĺňa zákonný štandard podľa § 139 ods. 2 SSP a reaguje - v primeranej kvalitatívnej rovine - na podstatné žalobné námietky uvedené v správnej žalobe.“