1Sfk/40/2021

UZNESENIE

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v právnej veci žalobkyne (sťažovateľky): AFT, spol. s.r.o., so sídlom Breznica 207, IČO: 36474673, právne zastúpenej advokátom JUDr. Ivom Babjakom, AK so sídlom vo Svidníku, Sovietskych hrdinov 200/33, proti žalovanému: Daňový úrad Prešov, pobočka Bardejov, v konaní o žalobe proti inému zásahu orgánu verejnej správy, konajúc o kasačnej sťažnosti žalobkyne proti uzneseniu Krajského súdu v Prešove č.k. 6Sa/24/2019-55 zo dňa 06. mája 2020, takto

rozhodol:

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky kasačnú sťažnosť zamieta . Účastníkom nárok na náhradu trov kasačného konania nepriznáva .

Odôvodnenie

I. Konanie pred správnym súdom

za rok 2017 ukončiť. 2. Ako uviedol krajský súd v odôvodnení svojho uznesenia Daňový úrad Stropkov začal u žalobkyne dňa 02.09.2008 kontrolu dane z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie 2007. Výsledkom daňovej kontroly bol protokol č. 736/320/7774/2009/Lof zo dňa 30.07.2009 spolu s dodatkom k protokolu zo dňa 28.08.2009. K prerokovaniu protokolu došlo dňa

Daňové riaditeľstvo SR rozhodnutím č. I/225/16351-136068/2009/990723-r zo dňa 12.01.2010 dodatočný platobný výmer potvrdilo. Voči rozhodnutiu Daňového riaditeľstva podala žalobkyňa správnu žalobu. Krajský súd v Prešove rozsudkom č. k. 1S/24/2010 - 52 zo dňa 21.10.2011 zamietol žalobu voči rozhodnutiu Daňového riaditeľstva SR. Najvyšší súd SR

Daňového úradu Prešov č. 100183343/2017 zo dňa 31.01.2017 a vec vrátilo na ďalšie konanie a rozhodnutie z dôvodu procesného nedostatku. Správca dane po odstránení vytýkaných vád opätovne rozhodol vo veci dňa 09.05.2018 rozhodnutím č. 100908092/2018, ktorým vyrubil rozdiel dane z príjmov právnických osôb za zdaňovacie obdobie 2007 v sume 50062, 21 eur. Finančné riaditeľstvo SR, na základe odvolania žalobkyne, rozhodnutím č. 101744363/2018 zo dňa 06.09.2018 rozhodnutie Daňového úradu Prešov zrušilo a vec vrátilo na ďalšie konanie a rozhodnutie, pričom v uvedenom rozhodnutí konštatovalo, že správca dane neukončil daňovú kontrolu v zákonnej 6-mesačnej lehote podľa § 15 ods. 17 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov ( ďalej aj „zákon č. 511/1992 Zb.“) a predĺženú lehotu na vykonanie daňovej kontroly do 02.09.2009 nedodržal, preto mal za to, že správca dane nerešpektoval maximálnu dĺžku trvania daňovej kontroly, následkom čoho protokol nadobudol povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku, ktorý v daňovom

710) 2270756,- Sk, na riadku 810 (úhrn preddavkov zaplatených za zdaňovacie obdobie) 1873503,- Sk, na riadku 830 (suma dane vybranej zrážkou považovanej za preddavok na daň) 203,- Sk, na riadku 840 (celková suma preddavkov na daň) 1873706,- Sk, na riadku 900 (daň na úhradu- daňový nedoplatok 397050,- Sk).

obdobie. Dňa 07.01.2019 žalobkyňa podala dodatočné daňové priznanie za zdaňovacie obdobie 2007 na platnom tlačive, v ktorom na riadku 100 (označujúceho výsledok hospodárenia) uviedla sumu +11951351,- Sk, na riadku 130 (označujúceho výdavky (náklady), ktoré nie sú daňovými výdavkami podľa § 21 zákona alebo ktoré boli vynaložené v rozpore s § 19 zákona, okrem súm uvedených na r. 140, 150 a 180 (tabuľka A - III. časť) uviedla sumu 68966791,- Sk, to isté uviedla na riadku 200 (medzisúčet riadkov 110 + 120 + 130 + 140 + 150 + 160 + 170 + 180 + 190), na riadku 310 uviedla sumu + 80918142,-

4. Na základe podaného dodatočného daňového priznania správca dane oznámil žalobkyni začatie daňovej kontroly dane z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie 2007 opätovne podľa § 44 ods. 4 písm. a) zákona č. 563/2009 Z.z. v znení neskorších predpisov a to oznámením č. 101654866/2019 zo dňa 08.07.2019. Deň začatia daňovej kontroly bol

Výzvou č. 101952092/2019 zo dňa 15.08.2019 vyzval žalovaný žalobkyňu na predloženie dokladov. Žalobkyňa vo vyjadrení zo dňa 30.08.2019 uviedla, že kontrolu vykonávanú opätovne považuje za nezákonnú, a že podala žalobu na ochranu proti inému zásahu verejnej správy. Žalovaný oznámením č. 102223067/2019 zo dňa 23.09.2019 oznámil žalobkyni, že nevykonáva kontrolu opätovne podľa § 44 ods. 4 písm. c) zákona č. 563/2009 Z.z. v znení neskorších predpisov ale podľa § 44 ods. 4 písm. a) vyššie uvedeného zákona.

5. O určení dane podľa pomôcok správca dane vyhotovil Protokol o určení dane podľa pomôcok č. 102335372/2019 zo dňa 09.10.2019, ktorý spolu s výzvou na vyjadrenie sa k protokolu o určení dane podľa pomôcok č. 102335714/2019 zo dňa 10.10.2019 doručil splnomocnenému zástupcovi daňového subjektu dňa 16.10.2019. Dňa 12.10.2019 daňový

7. Správny súd sa v predmetnom konaní stotožňuje so závermi správneho súdu uvedené v citovanom uznesení a na tieto poukazuje: „Na základe vyššie uvedených skutkových zistení správny súd uvádza, že v predmetnom konaní má za preukázané, že daňové konanie týkajúce sa dane z príjmov právnickej osoby, žalobcu, za zdaňovacie obdobie 2007, ktoré bolo vedené na základe daňového priznania zo dňa 27.03.2008 a účelom ktorého bolo aj verifikovanie skutočností vyplývajúcich z predmetného daňového priznania, bolo skončené rozhodnutím správcu dane č.102133308/2018 zo dňa 26.10.2018. Žalobca však dňa 03.12.2018 podal správcovi dane dodatočné daňové priznanie k dani z príjmov právnickej osoby za rok 2007, ktoré oproti daňovému priznaniu zo dňa 27.3.2008 obsahuje odlišné údaje čo sa týka údajov na riadkoch 130, 200, 310, 330, 400, 500, 600, 700, 800, 850, 900, 901, 910, 920 a 940.

27.03.2008. Správny súd konštatuje, že nie je možné a priori vylúčiť možnosť vykonať opätovnú daňovú kontrolu tej istej dane za zdaňovacie obdobie, za ktoré už bola vykonaná, u toho istého daňového subjektu, ak bude vykonávaná na základe dodatočného daňového priznania, v ktorom došlo k zmene údajov oproti predchádzajúcemu daňovému priznaniu, na základe ktorého daňová kontrola už bola ukončená. Ak by správny súd pripustil správnosť záverov uvedených žalobcom, mohlo by dôjsť k situácií, že daňový subjekt by do dodatočného daňového priznania dopísal nesprávne údaje, ktorých pravdivosť by správca dane nemohol verifikovať. Vyššie uvedené závery správneho súdu nevylučujú ani právne názory vyslovené v žalobcom uvedených rozhodnutiach, keďže tieto riešia opätovnú daňovú kontrolu podľa § 44 ods. 4 písm. c) Daňového poriadku, teda kontrolu na základe podnetu ministerstva alebo finančného riaditeľstva, ktorými malo dôjsť ku konvalidácií procesného pochybenia správcu dane, a to nerešpektovaniu maximálnej dĺžky daňovej kontroly. V prejednávanom prípade ide o situáciu,

8. Správny súd konštatoval, že daňová kontrola začatá žalovaným podľa § 44 ods. 4 písm. a) Daňového poriadku nebola nezákonným postupom správcu dane a tým aj následné úkony správcu dane, ktorými oznámil žalobkyni určovanie dane podľa pomôcok nemožno označiť ako nezákonný postup. Z vyššie uvedených skutočností vyplýva, že zo strany žalovaného boli splnené všetky zákonné podmienky pre určovanie dane podľa pomôcok a postupu žalovaného ako správcu dane podľa § 48 a § 49 Daňového poriadku.

9. Správny súd ďalej uviedol, pokiaľ ide o rozhodnutia Ústavného súdu Slovenskej republiky - nálezu sp. zn. I.ÚS 314/2015 ako aj rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 3Sžf/49/2016 zo dňa 31.01.2018 a sp. zn. 5Sžf/1/2016 zo dňa 20.04.2017, že v citovaných rozhodnutiach Najvyšší súd Slovenskej republiky dospel k záveru, že zákaz opakovanej daňovej kontroly nemožno chápať ako absolútny zákaz, pretože za splnenia zákonom stanovených podmienok je možné opakovať daňovú kontrolu. Tieto závery vyplynuli z nálezu Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. I.ÚS 314/2015, v ktorom ústavný súd vyslovil záver, že: „Pre posúdenie toho, či v danom prípade ide o opakovanú daňovú kontrolu, je podľa názoru ústavného súdu rozhodujúce aj vymedzenie rozsahu oboch daňových kontrol. Správca dane teda môže u toho istého subjektu vykonať daňovú kontrolu rovnakej dane za rovnaké zdaňovacie obdobie, pokiaľ druhá daňová kontrola bude mať vymedzený odlišný rozsah. V žiadnom prípade nie je možné vykonanie opakovanej daňovej kontroly len pre

10. Na základe týchto citovaných záverov Ústavného súdu Slovenskej republiky a Najvyššieho súdu Slovenskej republiky ako aj zistených skutočností správny súd konštatoval, že žalovaný bol oprávnený vykonať opätovnú daňovú kontrolu dane z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie 2007, pretože predmetom kontroly boli skutočnosti, ktoré sa týkali odlišných údajov v dodatočnom daňovom priznaní. Druhá daňová kontrola mala teda

súdneho poriadku o priznanie odkladného účinku žalobe v prípade, aby by hrozila závažná ujma napadnutým iným zásahom a priznanie odkladného účinku nie je v rozpore s verejným záujmom. Žalobkyňa v konaní pod sp. zn. 4Sa/20/2019 vedenom na Krajskom súde v Prešove takýto návrh na priznanie odkladného účinku žalobe nepodala.

II. Kasačná sťažnosť a vyjadrenie žalovaného ku kasačnej sťažnosti

13. Proti uzneseniu krajského súdu podala sťažovateľka v zákonnej lehote kasačnú sťažnosť z dôvodu podľa § 440 ods.1 písm. g) S.s.p., v ktorej navrhla, aby kasačný súd uznesenie krajského súdu zrušil a vec vrátil krajskému súdu na ďalšie konanie. Zároveň žiadala priznať náhradu trov konania. 14. Sťažovateľka uviedla, že podstatnou skutočnosťou pre správny výklad ustanovenia § 44 ods. 4 Daňového poriadku je vysporiadanie sa so slovným spojením „vykonaná daňová kontrola“. Bez toho, aby sa zadefinovalo, aká daňová kontrola sa považuje za vykonanú, nie je možné posudzovať podmienky na jej vykonanie opätovne uvedené v ustanovení § 44 ods. 4 pod písmenami a) až d) Daňového poriadku. Za vykonanú daňovú kontrolu (riadnu) je možné považovať len takú daňovú kontrolu, ktorá bola vykonaná zákonným spôsobom, t.j. že bola vykonaná v lehote uvedenej v § 46 ods.10 Daňového poriadku. Na nezákonnú kontrolu nemožno prihliadať, pretože sa posudzuje ako keby nebola vykonaná. Na túto skutočnosť sťažovateľka výslovne upozornila správcu dane vo svojom vyjadrení zo dňa 12.07.2019. Svoje tvrdenie podporila právnym názorom Ústavného súdu SR uvedenom v jeho náleze sp. zn. I. ÚS 314/2015. 15. Podľa názoru sťažovateľky, správny súd sa výlučne sústredil na skúmanie podmienok na vykonanie daňovej kontroly opätovne v zmysle § § 44 ods. 4 Daňového poriadku, ale úplne opomenul vysporiadať sa s podstatnou skutočnosťou a tou je posúdenie, či „riadna“ daňová kontrola bola vykonaná. V danej právnej veci nebola podľa sťažovateľky daňová kontrola vykonaná v súlade s § 46 ods.10 Daňového poriadku, keď došlo k uplynutiu prekluzívnej lehoty na vykonanie, a preto ju nie je možné opätovne vykonať zo žiadneho dôvodu uvedeného v § 44 ods. 4 Daňového poriadku. 16. Žalovaný navrhol aby kasačný súd kasačnú sťažnosť odmietol ako nedôvodnú.

17. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky, ako súd kasačný (§ 438 ods. 2 S.s.p.), preskúmal napadnuté uznesenie krajského súdu v rozsahu dôvodov uvedených v kasačnej sťažnosti (§ 440 ods. 1 a 2 S.s.p.) a dospel k záveru, že podaná kasačná sťažnosť nie je dôvodná a je potrebné ju zamietnuť. Podľa § 3 ods. 1 daňového poriadku pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. Podľa § 44 ods. 1 Daňového poriadku daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu. Podľa § 44 ods. 4 Daňového poriadku daňovú kontrolu tej istej dane za zdaňovacie obdobie, za ktoré už bola vykonaná, je možné vykonať u toho istého daňového subjektu aj opätovne, a) ak daňový subjekt žiada o vrátenie dane dodatočným daňovým priznaním, b) ak daňový subjekt

Podľa ustanovenia § 15 ods. 13 veta prvá a veta štvrtá zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov, daňová kontrola je ukončená dňom prerokovania protokolu s kontrolovaných daňovým subjektom alebo jeho zástupcom.

Kasačný súd zistil, že v obdobnej veci tých istých účastníkov konania už rozhodol Najvyšší súd Slovenskej republiky uznesením sp. zn. 6Sžk/11/2020 zo dňa 24.02.2021, na ktorého odôvodnenie kasačný súd poukazuje.

28. Zo zásady zákonnosti (§ 3 ods. 1 daňového poriadku) vyplýva, že daňové orgány v daňovom konaní sú povinné chrániť prioritne fiškálne záujmy štátu a súčasne sú povinné zachovávať práva a oprávnené záujmy daňových subjektov. To znamená, že zásada zákonnosti daňového konania predstavuje významnú garanciu právnej istoty daňových subjektov.

29. V daňovom konaní sa taktiež uplatňuje požiadavka primeranosti (proporcionality) zásahov správcu dane smerujúcich voči daňovým subjektom, ktorá sa prejavuje určením limitov obmedzujúcich časový rozsah daňovej kontroly. Daňová kontrola nemôže u daňového subjektu prebiehať po neobmedzenú dobu, nakoľko každý zásah orgánu verejnej správy do súkromnoprávnej sféry právneho subjektu je limitovaný aj univerzálnou zásadou proporcionality, ktorej prejavom je aj ustanovenie lehôt na vykonanie daňovej kontroly.

daňovej kontroly. 31. Ak dôjde k situácii, pri ktorej nebola dodržaná zákonom stanovená lehota na vykonanie daňovej kontroly, správca dane môže iba preskúmať existenciu zákonných podmienok na prípadnú opätovnú daňovú kontrolu, rešpektujúc príslušné ustanovenia daňového poriadku a v prípade, že takýto postup daňový poriadok neumožňuje, správca dane má konanie skončiť bez dorubenia dane. To žalovaný ako správca dane v prejednávanom prípade aj urobil rozhodnutím č. 102133308/2018 zo dňa 26.10.2018 podľa § 62 ods. 1 písm. h/ daňového poriadku zastavil konanie vo veci daňovej kontroly dane z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie 2007 z dôvodu, že odpadol dôvod daňového konania.

33. Vzhľadom na uvedené považuje kasačný súd za nedôvodnú kasačnú námietku sťažovateľa spočívajúcu v jeho konštatovaní, že predchádzajúca daňová kontrola nebola vykonaná, keď nebola vykonaná riadne, a preto nie je možné opätovne vykonať zo žiadneho dôvodu uvedeného v § 44 ods. 4 daňového poriadku.

35. V prejednávanej veci je podstatné najmä to, že sám sťažovateľ deklaroval dodatočným daňovým priznaním zo dňa 07.01.2019 skutočnosti odlišné od skutočností deklarovaných v pôvodnom daňovom priznaní zo dňa 27.03.2008, ktoré dostatočne špecifikoval krajský súd v ods. 15 a 16 napadnutého rozhodnutia. Ak má žalovaný chrániť fiškálne záujmy štátu, vykonávaním dozoru nad daňovými subjektami v rámci plnenia ich povinností voči štátnemu rozpočtu v súlade s hmotnoprávnymi predpismi, musí mať možnosť overiť skutočnosti uvádzané žalobcom v dodatočnom daňovom priznaní, pokiaľ sú iné ako tie, ktoré preveroval v rámci prvotnej daňovej kontroly vychádzajúc z predchádzajúceho daňového konania.

37. Najvyšší súd Slovenskej republiky konštatuje, že žalovaný v kasačnej sťažnosti neuviedol také skutočnosti, ktoré by spochybňovali vecnú správnosť výroku rozhodnutia krajského súdu, preto kasačnú sťažnosť žalovaného podľa § 461 SSP ako nedôvodnú zamietol.

Taktiež najvyšší správny súd opätovne zhodne s názorom vysloveným v citovanom rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 6 Sžk/11/2020 zo dňa 24.02.2021 udáva, že doručenie protokolu z daňovej kontroly v zmysle § 15 ods.12 zákona č. 511/1992 Zb.