1Sfk/53/2024

1. Daňový úrad Košice, pobočka Michalovce (ďalej ako „správca dane“) začal u žalobcu daňovú kontrolu dane z príjmov fyzickej osoby (ďalej ako „DP FO“) za zdaňovacie obdobie rok 2013 (ďalej ako „daňová kontrola“). 2. Správca dane oznámením o určovaní dane podľa pomôcok č. 104300991/2016 zo dňa 14.11.2016 oznámil žalobcovi, že dňa 12.12.2016 sa u žalobcu začne určovanie dane podľa pomôcok, nakoľko nastali skutočnosti uvedené v § 48 ods. 1 písm. c) zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „daňový poriadok“). 3. Správca dane vyhotovil protokol o určení dane podľa pomôcok č. 101531702/2017 zo dňa 12.07.2017 (ďalej ako „protokol“), ktorý bol spolu s výzvou na vyjadrenie sa k protokolu o určení dane podľa pomôcok č. 101539384/2017 zo dňa 12.07.2017 doručený žalobcovi dňa 17.17.2017. 4. Na základe výsledkov určovania dane podľa pomôcok a následného vyrubovacieho konania správca dane rozhodnutím č. 100200550/2018 zo dňa 22.01.2018 (ďalej ako „prvostupňové rozhodnutie“) vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume 16475,08 eur a neuznal daňovú stratu v sume 17995,60 eur na dani z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie rok 2013. 5. Správca dane v prvostupňovom rozhodnutí konštatoval, že u daňového subjektu začal daňovú kontrolu, pri ktorej daňový subjekt síce spolupracoval so správcom dane, no napriek súčinnosti daňový subjekt neuniesol dôkazné bremeno a svoju dôkaznú povinnosť si nesplnil, keďže nepredložil dostatočné dôkazné prostriedky. Daňový subjekt preto podľa správcu dane nepreukázal a neobjasnil skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti, preto z tohto dôvodu nebolo možné daň správne určiť. Správca dane poukazoval na to, že daňový subjekt bol vyzývaný na dokladanie dôkazov, svoju povinnosť si však nesplnil, a to aj napriek dostatočnému časovému priestoru. Podľa správcu dane pritom nie je podstatné či si svoju dôkaznú povinnosť nesplnil zo subjektívnych alebo objektívnych dôvodov. Vyššie uvedené skutočnosti preto predstavovali splnenie zákonných predpokladov ustanovených v § 48 ods. 1 písm. c) daňového poriadku a správca dane bol oprávnený pristúpiť k procesu určovania dane podľa pomôcok. 6. Žalovaný v odvolacom konaní rozhodnutím č. 100935274/2018 zo dňa 11.05.2018 (ďalej ako „rozhodnutie žalovaného“) prvostupňové rozhodnutie správcu dane potvrdil a odvolanie žalobcu zamietol. Žalovaný zastáva názor, že dôkazy a evidencie daňového subjektu predložené v priebehu daňovej kontroly nepreukázali hospodárske operácie a účtovné prípady tak, ako to daňový subjekt deklaroval v podanom daňovom priznaní, vo výkaze o príjmoch a výdavkoch a vo výkaze o majetku a záväzkoch. Z účtovníctva daňového subjektu nebolo možné daň za rok 2013 správne zistiť, správca dane preto pristúpil k určovaniu dane podľa pomôcok. Žalovaný zdôraznil, že správca dane nemal povinnosť zabezpečovať dôkazy, ktoré bol daňový subjekt povinný predložiť na preukázanie ním uvádzaných skutočností a ktoré nepredložil z dôvodu, že ich nemal k dispozícii. Poukázal na to, že preukazovanie skutočností, ktoré majú vplyv na správne určenie dane je v kompetencii daňového subjektu. Žalovaný preto uzavrel, že správca dane pri vyčíslení základu dane a určení dane podľa pomôcok postupoval v súlade s platnými právnymi predpismi.

7. Proti rozhodnutiu žalovaného podal žalobca v zákonnej lehote na Krajský súd v Košiciach (ďalej ako „krajský súd“) správnu žalobu, ktorou sa domáhal, aby krajský súd zrušil rozhodnutie žalovaného a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Zároveň sa domáhal priznania práva na úplnú náhradu trov konania.

Vec bola na základe uvedenej zmeny právnej úpravy, v súlade s rozvrhom práce Správneho súdu v Košiciach náhodným výberom pridelená senátu Správneho súdu v Košiciach (ďalej ako „správny súd“) pod sp. zn. KE-6S/84/2018.

10. Správny súd úvodom poukázal a citoval na vec sa vzťahujúcu právnu úpravu. K žalobným námietkam a ich dôvodnosti uviedol, že podstatným pre posúdenie veci bolo, či boli naplnené zákonné predpoklady pre určovanie dane z príjmu žalobcu za kontrolované zdaňovacie obdobie roku 2013 podľa pomôcok, a či ich naplnenie je v rozhodnutiach správnych orgánov oboch stupňov dostatočne odôvodnené. 11. Ďalej správny súd poukázal na to, že určovanie dane podľa pomôcok je len náhradným spôsobom stanovenia dane, ktorý prichádza do úvahy len pri splnení zákonných podmienok. Uviedol, že pre posúdenie naplnenia zákonných predpokladov pre prechod na určovanie dane podľa pomôcok pri prebiehajúcej daňovej kontrole je potrebné rozlíšiť (i) skutočnosti preukázané, (ii) skutočnosti doposiaľ nepreukázané, avšak nebrániace tomu, aby bolo možné daň stanoviť na základe dokazovania a (iii) skutočnosti doposiaľ nepreukázané, v dôsledku nepreukázanosti ktorých nie je možné daň určiť dokazovaním.

13. Preto je podľa správneho súdu na mieste požiadavka osobitne dôsledného odôvodnenia naplnenia všetkých zákonných predpokladov pre uplatnenie tohto procesu, majúceho pre daňový subjekt vždy istý sankčný charakter, a to v dôsledku obmedzených možností tento proces ovplyvniť, ako aj na skutočnosť, že určenie dane podľa pomôcok už z podstaty tohto postupu nedáva predpoklad pre takú mieru zobrazenia reality ako určenie dane dokazovaním. Správny súd dospel k záveru, že správcom dane neboli náležite ustálené a odôvodnené zákonné predpoklady pre zahájenie postupu určovania dane podľa pomôcok, a preto sú žalobné námietky v tomto smere dôvodné.

orgánov a administratívneho spisu, boli žalobcom riadne zdokladované a vedené v účtovnej evidencii. 15. Podľa správneho súdu preto správcovi dane nič nebránilo v tom, aby si od druhého spoluvlastníka vyžiadal doklady, o ktorých žalobca opakovane uviedol, že nimi nedisponuje z dôvodu odmietnutia súčinnosti druhého spoluvlastníka. To, že si správca dane v konečnom dôsledku tieto doklady od druhého spoluvlastníka vyžiadal obratom potom ako začal konanie o určenie dane podľa pomôcok, nasvedčuje nielen tomu, že tieto doklady považoval za preukazné vo vzťahu k označeným príjmom a výdavkom žalobcu, ale aj tomu, že tu bola daná možnosť určovania dane dokazovaním, čo vylučuje splnenie podmienok pre začatie procesu určovania dane podľa pomôcok.

Skutočnosť, že daňový subjekt znáša dôkazné bremeno na preukázanie svojich tvrdení neoslobodzuje správcu dane, ktorý vedie dokazovanie, aby dbal o to, aby boli skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní zistené čo najúplnejšie a vykonal za tým účelom dokazovanie aj bez viazanosti iba návrhmi daňových subjektov, a osobitne ak vykonanie dôkazu bolo daňovým subjektom navrhnuté a sú dané objektívne okolnosti, pre ktoré navrhovaný dôkaz žalobca sám nemohol predložiť.

spoluvlastníka. Ide napr. o skutočnosti uvádzané v priebehu súdneho konania, že spoluvlastník nehnuteľností si do príjmov nedôvodne zahrnul v plnom rozsahu zálohové platby nájomcov za médiá bez vyúčtovania ich skutočnej výšky podľa vyúčtovaní od dodávateľov.

17. K žalobcom prezentovanej domnienke, že práve nepredloženie tzv. karty hmotného investičného majetku malo byť dôvodom, pre ktorý správca pristúpil k určovaniu dane podľa pomôcok, správny súd v napadnutom rozsudku dôvodil, že tzv. karta hmotného investičného majetku môže byť relevantná len ako dôkaz zaradenia nehnuteľností do obchodného majetku resp. ako dôkaz vo vzťahu k výdavkom uplatňovaným titulom odpisov majetku, ak sú takéto výdavky uplatňované.

vylúčená. Samotné vnesenie nehnuteľností do obchodného majetku nebolo žiadnym spôsobom správcom dane pri vymedzení dôvodov pristúpenie k určovaniu dane podľa pomôcok vymedzené ako nepreukázaná skutočnosť. Preto sa javí ako prekvapivé, ak pri určovaní dane podľa pomôcok správca dane neuznal výdavky spojené z prenájmom, nie z dôvodov nepreukázanosti spoločnej výšky výdavkov a výšky pomernej časti podielu žalobcu na nich, ale z dôvodu ich neoprávnenosti pre nezahrnutie nehnuteľností do obchodného majetku. Vzhľadom k tomu, že tento dôkaz bol správcom dane vykonaný až v štádiu určovania dane podľa pomôcok, žalobca už nemal zákonnú možnosť namietať voči jeho hodnoteniu správcom

18. Podľa správneho súdu je v danej veci podstatným, že samotná nepreukázanosť oprávnenosti výdavkov riadne zúčtovaných a dokladovaných v účtovníctve, nemôže byť príčinou brániacou správnemu určeniu dane (dokazovaním) a zakladať dôvod na jej určenie

19. Podstatným v danej veci je podľa správneho súdu tiež to, že len všeobecný odkaz správcu dane na nesplnenie dôkaznej povinnosti žalobcu vo vzťahu k svojim tvrdeniam a na nesplnenie povinnosti predkladať doklady, podávať k nim vysvetlenia bez jasného vymedzenia úvahy prečo absencia tohto dôkazu, dokladu či vysvetlenia činí vymedzené skutočnosti nepreukázanými a najmä nepreukázateľnými vykonaním dokazovania v rámci kontroly, a teda prečo bráni určeniu dane dokazovaním a zakladá možnosť jej určenia len pomôckami, rozhodne nie je možné považovať za relevantné odôvodnenie splnenia podmienok pre

inštitútu. Uplatnenie tohto inštitútu podľa správneho súdu prichádza do úvahy len pri takej miere pasivity daňového subjektu, ktorá skutočne neumožňuje určiť daň inak ako podľa pomôcok. Z tohto dôvodu je preto potrebné dôsledne skúmať a odôvodniť naplnenie podmienok pre takýto postup, dôsledne rozlišovať medzi tým, ktoré nepreukázané skutočnosti nebránia tomu, aby bola daň určená dokazovaním a tým, ktoré nepreukázané skutočnosti bránia určeniu dane dokazovaním. Pri absencii takéhoto odôvodnenia správny súd nemôže poznať úvahy správcu dane a žalovaného, na základe ktorých postupovali. Z tohto dôvodu teda

K námietke žalobcu, že daňové orgány neprihliadli na okolnosti, ktoré sú pre daňový vyplývajú výhody, aj keď ním neboli uplatnené správny súd v podstatnom uviedol, že toto kritérium zjavne nebude naplnené pri použití takých pomôcok, ktoré zjavne nemôžu viesť v konkrétnych okolnostiach veci ku kvalifikovanému odhadu daňovej povinnosti, či už z dôvodu, že vychádzajú zo zjavne nesprávnych údajov, alebo odporujú základným zásadám logického myslenia, alebo z dôvodov obdobného charakteru. V opačnom prípade by sa neprípustným spôsobom vylúčila z odvolacieho i súdneho prieskumu spoľahlivosť určenia dane pomôckami s dosahom na porušenie základných práv dotknutého daňového subjektu na súdnu a inú právnu ochranu (čl. 46 ods. 1, 2 Ústavy SR).

III. Kasačná sťažnosť, stanoviská účastníkov konania

23. V druhom bode kasačnej sťažnosti sťažovateľ popísal priebeh administratívneho konania a z napadnutého rozsudku citoval právne posúdenie veci správneho súdu. 24. V treťom bode kasačnej sťažnosti sťažovateľ uviedol dôvod podania kasačnej sťažnosti, pričom nesúhlasí s právnym posúdením veci, ktoré správny súd aplikoval na zistený skutkový stav, považuje ho za nezákonné, nesprávne a neodôvodnené.

26. Sťažovateľ má za to, že žalobca sa snaží navodiť dojem, že nie on, ale správca dane porušil svoje zákonné povinnosti, keď nevykonal príslušné dokazovanie a nežiadal doklady ktoré mal predložiť žalobca od žalobcom označenej osoby. Ďalej uvádza, že doklady zabezpečené správcom dane nemohli byť použité ako doklady žalobcu.

V tejto súvislosti poukazuje na rozsudok Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 4Sfk/68/2022 zo dňa 14.12.2023. Sťažovateľ poukazuje na dôkazné bremeno žalobcu, pričom správca dane nebol na seba povinný toto dôkazné bremeno prebrať z dôvodu sporov medzi žalobcom a jeho spoluvlastníkom nehnuteľností. Podľa sťažovateľa osobné spory medzi spoluvlastníkmi nie je možné považovať za objektívnu okolnosť, pre ktorú žalobca nemohol sám predložiť navrhovaný dôkaz. 27.

Správca dane podľa sťažovateľa uviedol procesné úkony v časovej následnosti tak, ako nastali a uviedol aj zistenia, neúplnosti, nesprávnosti a nedostatky, ktoré zistil pri predložení čiastočných, ako aj neúplných dokladov žalobcom, a to na str. 2. a 3. prvostupňového rozhodnutia, kde správca dane uvádzal konkrétne údaje z daňového priznania a ďalších daňových a účtovných dokladov žalobcu. Ďalej citoval zistenia týkajúce sa účtovania príjmov z prenájmu nehnuteľností do príjmov neovplyvňujúcich základ dane, príjmov za úhradu záloh nájomného a príjmov za úhradu energií uhrádzaných nájomcami, ktoré žalobca neúčtoval v peňažnom denníku, výdavkov na prenajímané nehnuteľnosti v spoluvlastníctve, ktoré žalobca účtoval vo výdavkoch ovplyvňujúcich základ dane vo výške 100% vystavených faktúr (výmena skiel, nákup dlažby, výdavky za vodu) a zistenia v súvislosti so zálohovými faktúrami za úhradu nájomného.

29. Sťažovateľ uvádza, že správca dane síce disponoval dokladmi žalobcu, avšak správcovi dane bolo znemožnené zistiť daň, keďže predložené doklady nepreukazujú, na základe čoho žalobca stanovil výšku príjmu zo živnosti vykázanú v daňovom priznaní, keďže táto nie je v súlade s peňažným denníkom. Pri vypĺňaní daňového priznania mal žalobca vychádzať z vedeného účtovníctva , teda z rozdielu medzi príjmami a výdavkami, pričom nebola splnená ani táto základná požiadavka. Z uvedeného preto podľa sťažovateľa vyplýva, že z dokladov predložených samotným žalobcom nebolo možné, aby správca dane zistil výšku reálneho príjmu a prislúchajúcej dane, keďže predložené účtovníctvo, a najmä peňažný denník z ktorého primárne vychádzal správny súd, nie je vedený v súlade so zákonom o účtovníctve.

Sťažovateľ poukazuje aj na rozsudok NSS ČR sp. zn. 5Sfs/90/2022-40 zo dňa 05.11.2021, ktorý odkazuje na uznesenie rozšíreného senátu NSS ČR zo dňa 19.01.2016, č. j. 4 Afs 87/2015-29, č. 3418/ 2016 Sb a cituje, že: „ke stanovení daně podle pomůcek přistupuje správce daně v situaci, kdy daňový subjekt při dokazování tvrzených skutečností nesplní některou ze svých zákonných poviností, v důsledku toho nelze daň stanovit na základě dokazování. Pomůcky proto přichádzí v úvahu ve chvíli, kdy daňový subjekt své důkazní břemeno neunese v takové míře, že daň nelze dokazováním stanovit. V takovém případe totiž není úkolem správce daně dohledávat za daňový subjekt důkazní prostředky. Ke stanovení dane podle pomůcek tak správce daně přistupuje typicky tehdy, kde daňový subjekt předloží účetnictví neúplné, či nevěrohodné.“ Na základe uvedeného preto sťažovateľ nesúhlasí so závermi správneho súdu pretože by sa poprel účel samotného inštitútu určovania dane podľa pomôcok.

Za zákonné a odôvodnené považuje aj rozhodnutie správcu dane. 32. Sťažovateľ ďalej uviedol, že daňový subjekt ako účtovná jednotka je povinná viesť knihu dlhodobého majetku, pričom zdôraznil významnosť karty dlhodobého majetku, ktorá spočíva v preverení, či bol majetok zaobstaraný žalobcom riadne zaúčtovaný v účtovníctve, t. j. či bol majetok zaradený do obchodného majetku. Uvedené má vplyv na posúdenie, či si žalobca uplatnil náklady súvisiace s konkrétnym druhom majetku oprávnene.

33. Sťažovateľ nesúhlasí so správnym súdom ani v tom, že tento odkázal na závery formulované v rozhodnutí Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 2Sfk/32/2021 zo dňa 31.07.2023. Podľa sťažovateľa ide o dva odlišné skutkové stavy, pretože v tomto prípade žalobca nepredložil všetky doklady, ktorými bol povinný disponovať a predložiť ich a žalobcom predložené doklady neboli vierohodné, správne, úplné, preukázateľné, zrozumiteľné a neboli v súlade s daňovým priznaním.

Navrhol aby kasačný súd kasačnú sťažnosť zamietol a žalobcovi priznal náhradu trov konania v plnom rozsahu.

37. Podľa § 3 ods. 3 daňového poriadku správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. 38. Podľa § 24 ods. 1 daňového poriadku daňový subjekt preukazuje: a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane pri správe daní, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. 39. Podľa § 44 ods. 1 daňového poriadku v znení účinnom v rozhodnom období, daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu. 40. Podľa § 45 ods. 2 písm. c) a d) daňového poriadku v znení účinnom v rozhodnom období kontrolovaný daňový subjekt má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane tieto povinnosti: - poskytovať požadované informácie sám alebo ním určeniu osobou, - predkladať v priebehu daňovej kontroly záznamy, ktorých vedenie ukladá osobitný predpis, a iné doklady, ktoré preukazujú hospodárske operácie a účtovné prípady, vo forme požadovanej správcom dane, ak ich v tejto požadovanej forme vedie, vrátane evidencie a záznamov, ktorých vedenie bolo správcom dane uložené, a podávať k nim ústne alebo písomné vysvetlenia; dáta v elektronickej podobe je kontrolovaný daňový subjekt povinný predložiť na dátové úložisko finančnej správy alebo iným dohodnutým spôsobom. 41. Podľa § 48 ods. 1 písm. c) daňového poriadku v znení účinnom v rozhodnom období správca dane zistí základ dane a určí daň podľa pomôcok, ak daňový subjekt nesplní pri preukazovaní ním uvádzaných skutočností niektorú zo svojich zákonných povinností, v dôsledku čoho nemožno daň správne zistiť. 42. Podľa § 48 ods. 5 daňového poriadku v znení účinnom v rozhodnom období pri určení dane podľa pomôcok je správca dane povinný prihliadnuť tiež na zistené okolnosti, z ktorých vyplývajú výhody pre daňový subjekt, aj keď ním neboli uplatnené. 43. Podľa § 49 ods. 2 daňového poriadku daňový subjekt je oprávnený písomne sa vyjadriť len k dodržaniu zákonných podmienok na použitie tohto postupu určenia dane a k dodržaniu postupu podľa § 48 ods. 5 najneskôr do 15 pracovných dní odo dňa doručenia výzvy správcu dane na vyjadrenie sa k protokolu o určení dane podľa pomôcok. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť.

44. S ohľadom na vymedzenie sťažnostných bodov kasačnému súdu pripadlo posúdiť, či správny súd rozhodol vo veci na základe nesprávneho právneho posúdenia veci (§ 440 ods. 1 písm. g) SSP) keď dospel k záveru, že daňovými orgánmi neboli náležite ustálené a odôvodnené zákonné predpoklady pre zahájenie postupu určovania dane podľa pomôcok.

Podľa sťažovateľa nebolo možné, aby správca dane zistil výšku reálneho príjmu a prislúchajúcej dane, keďže predložené účtovníctvo, a najmä peňažný denník nie je vedený v súlade so zákonom o účtovníctve. Sťažovateľ preto považuje za preukázané a aj náležite odôvodnené dodržanie zákonných podmienok na prechod do procesu určovania dane podľa pomôcok.

47. Kasačný súd poukazuje na charakter inštitútu určenia dane podľa pomôcok, ktorý má podľa rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 3Sžfk/47/2019 zo dňa 16. decembra 2020 subsidiárny charakter. Svojou podstatou ide o núdzový právny režim zisťovania základu dane. O jeho použití rozhodne správca dane. Správca dane pristúpi k určeniu dane podľa pomôcok až po zistení objektívnej nemožnosti určiť daň v dôsledku nepredloženia daňových dokladov.

49. V prejednávanom prípade pristúpil správca dane k určeniu dane podľa pomôcok z dôvodu, že žalobca ani po opakovaných výzvach správcu dane nepredložil dôkazy, na preukázanie ktorých bol správcom dane v priebehu daňovej kontroly opakovane vyzývaný. Správca dane preto v priebehu daňovej kontroly dospel k záveru, že nastali predpoklady pre náhradný spôsob určenia dane, pretože nepredložením dokladov žalobca nesplnil svoju dôkaznú povinnosť pri preukazovaní ním uvádzaných skutočností, v dôsledku čoho nebolo možné daň správne zistiť.

Ako ďalej vyplýva z rozhodnutia správcu dane, ako pomôcky pri zisťovaní príjmov z prenájmu nehnuteľnosti v podielovom spoluvlastníctve použil správca dane účtovné doklady a písomnosti predložené podielovým spoluvlastníkom K.. Y. J., doklady a písomnosti predložené nájomcami nehnuteľnosti a listy vlastníctva. Správca dane ďalej použil ako pomôcky aj vyjadrenie žalobcu zo dňa 05.10.2016 a vyjadrenie žalobcu zo dňa 18.10.2017.

O zabezpečenie týchto dokladov od spoluvlastníka nehnuteľnosti požiadal žalobca aj správcu dane. 54. Vo vzťahu k odôvodneniu naplnenia podmienok pre určenie dane podľa pomôcok daňové orgány konštatovali, že žalobca nesplnil svoju dôkaznú povinnosť pri preukazovaní ním uvádzaných skutočností, v dôsledku čoho nebolo možné daň správne zistiť.

55. Kasačný súd považuje za potrebné zdôrazniť, že samotné poukázanie na rozdielne číselné údaje vykázané v podanom daňovom priznaní, vo výkaze o príjme a výdavkoch a účtovníctve žalobcu nepostačujú na odôvodnenie prechodu na určovanie dane podľa pomôcok.

56. Inými slovami, rozdielnosť údajov v jednotlivých evidenciách môže byť dôvodom na ich preverenie, na doplnenie dokazovania alebo na hodnotenie vierohodnosti účtovníctva, sama o sebe však nezakladá splnenie podmienok na prechod určovania dane podľa pomôcok.

58. Uvedené pritom správne daňovým orgánom vytkol aj správny súd, keď v napadnutom rozsudku konštatoval, že správcovi dane nič nebránilo v tom, aby si od spoluvlastníka nehnuteľnosti vyžiadal doklady, o ktorých žalobca opakovane uviedol, že nimi nedisponuje z dôvodu odmietnutia súčinnosti tohto spoluvlastníka.

Uvedené pritom platí aj vo vzťahu ku karte dlhodobého majetku, ktorej významnosť sťažovateľ zdôrazňuje. 60. Vo vzťahu k námietke sťažovateľa, že žalobca si nesplnil svoju zákonnú povinnosť ani pri preukazovaní uplatnených výdavkoch kasačný súd uvádza, že ani túto nepokladal za dôvodnú. Ako vyplýva z rozhodnutia správcu dane, žalobca uviedol v podanom daňovom priznaní výdavky v sume 308083,79 eur pričom v peňažnom denníku zaúčtoval celkové výdavky v sume 300511,56 eur. Rozdiel v sumách výdavkov uvedených v daňovom priznaní a peňažnom denníku vo výške 7572,23 žalobca nepreukázal žiadnymi dokladmi. Uvedená skutočnosť však nemôže slúžiť ako dôvod prechodu na určovanie dane podľa pomôcok. Správne preto správny súd uviedol, že správca dane môže výdavky, ktorých oprávnenosť daňový subjekt nepreukáže, neuznať vykonaným dokazovaním bez toho, aby prešiel na určovanie dane podľa pomôcok.

62. Z odôvodnenia rozhodnutí daňových orgánov teda nie je zrejmé, prečo nebolo možné na základe dokladov, ktoré správca dane použil ako pomôcky, stanoviť výdavky a daň dokazovaním počas daňovej kontroly a prečo správca dane musel pristúpiť k určovaniu dane podľa pomôcok. 63.

za stavu, ak je možné vzniknuté pochybnosti dokazovaním odstrániť. 64. Daňové orgány dostatočným spôsobom nevysvetlili, prečo v danom prípade nebolo možné stanoviť daň dokazovaním, aké dôkazné prostriedky boli vykonané v priebehu daňovej kontroly a prečo nepostačovali na spoľahlivé zistenie dane. Z obsahu rozhodnutí nie je možné zistiť ani to, v čom spočívala príčinná súvislosť medzi nesplnením zákonných povinností žalobcu a nemožnosťou zistiť daň riadnym dokazovaním v priebehu daňovej kontroly.

V posudzovanej veci takáto úvaha správcu dane absentuje. 66. Kasačný súd zdôrazňuje, že samotné konštatovanie splnenia podmienok určovania dane podľa pomôcok nepostačuje. Prechod na určovanie dane podľa pomôcok musí byť výsledkom preskúmateľnej úvahy správcu dane, ktorá musí byť jasne, konkrétne a logicky vyjadrená. Použitie pomôcok pritom musí byť opreté o konkrétne skutkové zistenia preukazujúce objektívnu nemožnosť stanoviť daň dokazovaním v priebehu daňovej kontroly.

68. Skutočnosť, že určité doklady správca dane formálne označil ako pomôcky, sama o sebe nezakladá splnenie zákonných predpokladov na prechod do procesu určovania dane podľa pomôcok. Rozhodujúce je, či skutkový stav bolo možné zistiť riadnym dokazovaním. Túto otázku však správca dane a neskôr ani žalovaný vôbec neotvoril a neposkytol na ňu presvedčivú odpoveď. Neuniklo pritom pozornosti kasačného súdu, že správca dane začal určovania dane podľa pomôcok dňa 12.12.2016, pričom lehota na vykonanie daňovej kontroly by uplynula dňa 15.12.2016.

70. So zreteľom na všetky uvedené skutočnosti kasačný súd vyhodnotil podané námietky ako nedôvodné.