1Sfk/60/2022

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Jany Hatalovej, PhD., LL.M. (sudca spravodajca) a členov senátu JUDr. Mariána Fečíka a JUDr. Kataríny Cangárovej, PhD., LL.M. v právnej veci žalobcu: Z. Q., nar. XX.XX.XXXX, bytom S. XXXX/XX, XXX XX. J., právne zastúpeného VESTENICKÁ & BD advokátska kancelária, s.r.o., so sídlom Ševčenkova 5, 851 01 Bratislava, IČO: 50217020, proti žalovanému (sťažovateľ): Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 42499500, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101475682/2020 zo dňa 23. septembra 2020, v konaní o kasačnej sťažnosti žalovaného proti rozsudku Krajského súdu v Trnave č. k. 14S/92/2020 - 61 zo dňa 17. februára 2022, ECLI:SK:KSTT:2022:2020200278.1, takto

rozhodol:

Rozsudok

Krajského súdu v Trnave č. k. 14S/92/2020 - 61 zo dňa 17. februára 2022 zrušuje a vec vracia Správnemu súdu v Bratislave na ďalšie konanie.

Odôvodnenie

I. Konanie pred orgánmi finančnej správy

2. Správca dane žiadosti žalobcu nevyhovel a daňový preplatok žalobcovi nevrátil z dôvodu jeho započítania na čiastočnú úhradu daňového nedoplatku žalobcu na dani z príjmov fyzickej osoby, vyplývajúceho z daňového priznania k dani z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie 2011, ktorý bol splatný dňa 02.04.2012. 3. Proti prvostupňovému rozhodnutiu podal žalobca odvolanie. Postup správcu dane považoval za nesprávny a nezákonný z dôvodu, že Okresný súd Trnava uznesením sp. zn. 25Odk/214/2018 zo dňa 24.10.2018 rozhodol o vyhlásení konkurzu na jeho majetok a zároveň ho oddlžil. Žalobca mal za to, že daňový nedoplatok na dani z príjmov fyzickej osoby za rok 2011 zanikol dňom zverejnenia uznesenia súdu. Z tohto dôvodu považoval vymáhanie takto zaniknutého nedoplatku v rozpore so zákonom. Žalobca zároveň vzniesol aj námietku premlčania a mal za to, že vymáhanie nedoplatku je premlčané po šiestich rokoch po skončení kalendárneho roka, v ktorom daňový nedoplatok vznikol. 4. Žalovaný v odvolacom konaní rozhodnutím č. 101475682/2020 zo dňa 23.09.2020 (ďalej ako „rozhodnutie žalovaného“) prvostupňové rozhodnutie správcu dane potvrdil a odvolanie žalobcu zamietol. 5. Žalovaný konštatoval, že správca dane postupoval správne, keď po zrušení konkurzu na žalobcu použil daňový nedoplatok na čiastočnú úhradu nevymáhateľných, no nezaniknutých daňových nedoplatkov žalobcu, ktoré vznikli pred vyhlásením konkurzu. K námietke premlčania uviedol, že jej vyhovel čiastočne z dôvodu, že právo na vymáhanie časti daňového nedoplatku bolo premlčané a na časť daňového nedoplatku právo na vymáhanie premlčané nie je.

6. Proti rozhodnutiu žalovaného podal žalobca v zákonnej lehote na Krajský súd v Trnave (ďalej ako „krajský súd“ alebo aj ako „správny súd“) správnu žalobu, ktorou sa domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného spolu s prvostupňovým rozhodnutím z dôvodov uvedených v § 191 ods. 1 písm. c) a e) zákona č. 162/2015 Z. z. Správneho súdneho poriadku v znení neskorších predpisov (ďalej ako „SSP“). 7. Krajský súd rozsudkom č. k. 14S/92/2020 - 61 zo dňa 17. februára 2022 (ďalej ako „napadnutý rozsudok“) zrušil rozhodnutie žalovaného a prvostupňové rozhodnutie a vec vrátil správcovi dane na ďalšie konanie. Žalobcovi zároveň priznal nárok na náhradu trov konania v celom rozsahu. 8. Krajský súd sa stotožnil s právnym názorom žalobcu o tom, že daňový nedoplatok zanikne dňom zverejnenia uznesenia súdu v Obchodnom vestníku o oddlžení dlžníka, ktorý je fyzická osoba a to v rozsahu neuspokojených prihlásených pohľadávok a neuspokojených pohľadávok proti podstate, ktoré zostali po zrušení konkurzu a ktoré neboli uspokojené. Krajský súd poukázal na to, že dňom 06.11.2018, kedy bolo uznesenie súdu o oddlžení žalobcu zverejnené v Obchodnom vestníku, dlh žalobcu zanikol a preto vymáhanie takéhoto dlhu je v rozpore so zákonom. 9. V súvislosti s námietku premlčania krajský súd uviedol, že daňový nedoplatok žalobcu za zdaňovacie obdobie rok 2011 bol splatný 02.04.2012, šesť ročná premlčacia lehota preto začala plynúť prvým dňom nasledujúceho roka, t. j. 01.01.2013. Premlčacia lehota preto uplynula dňa 31.12.2018, pričom prvostupňové rozhodnutie bolo vydané až v roku 2020, teda 2 roky po uplynutí zákonnej premlčacej lehoty. 10. Krajský súd ďalej uviedol, že je pravdou, že premlčaním právo nezaniká na rozdiel od preklúzie, len sa oslabuje v tej zložke, ktorá predstavuje nárok. Vznesením námietky premlčania nárok zaniká, subjektívnym právom trvá naďalej, čo znamená, že jeho uplatniteľnosť je obmedzená len na dobrovoľné splnenie záväzku. Premlčacia lehota je daňovým poriadkom určená na šesť rokov po skončení kalendárneho roka, v ktorom daňový nedoplatok vznikol. Lehota sa obnoví, ak správca dane doručí daňovému subjektu výzvu na zaplatenie daňového nedoplatku, čo v danej veci nebolo zistené. 11. Ďalej krajský súd poznamenal, že vznesenou námietkou premlčania zo strany žalobcu došlo aj k zániku práva žalovaného na vymáhanie nedoplatku. V danom prípade je podľa krajského súdu zrejmé, že zo strany daňových orgánov došlo k započítaniu pohľadávky, ktorá bola premlčaná, čo je v rozpore s ustanoveniami daňového poriadku a preto krajský súd považuje právny názor vyslovený žalobcom v námietkach za oprávnený a postup daňových orgánov za nezákonný. 12. Za nezákonný postup považuje aj skutočnosť, že žalovaný nereagoval na námietku premlčania vznesenú žalobcom, čo je podľa krajského súdu dôvod na zrušenie rozhodnutia žalovaného. 13. V napadnutom rozsudku tiež krajský súd uviedol, že vznesením námietky premlčania došlo aj k zániku daňového nedoplatku. 14. Podľa názoru krajského súdu k započítaniu pohľadávky nemohlo dôjsť jednostranným právnym úkonom zo strany správcu dane ale len na základe dohody oboch strán, teda správcu dane, ako aj žalobcu, čo však v danom prípade zistené nebolo.

15. Proti napadnutému rozsudku správneho súdu podal žalovaný (ďalej ako „sťažovateľ“) včas kasačnú sťažnosť, v ktorej navrhol, aby Najvyšší správny súd Slovenskej republiky (ďalej ako „kasačný súd“ alebo aj ako „Najvyšší správny súd SR“) napadnutý rozsudok krajského súdu zrušil podľa § 462 ods. 1 SSP a vec mu vrátil na ďalšie konanie.

(ďalej ako „ZKR“) s tým, že započítanie iných pohľadávok nie je vylúčené, teda je prípustné. Uvedené pravidlá platia podľa sťažovateľa od vyhlásenia konkurzu do zrušenia konkurzu. Sťažovateľ vychádzal zo skutočnosti, že konkurz bo zrušený a zanikli účinky spojené s vyhlásením konkurzu, t.j. neplatia pravidlá pre započítanie pohľadávok uvedené v § 167c ods. 3 ZKR, a použitie daňového preplatku sa riadi pravidlami daňového poriadku.

17. Sťažovateľ následne uvádza, že § 166e ods. 4 ZKR stanovuje, že na nevymáhateľnosť pohľadávky voči dlžníkovi súd prihliadne aj bez námietky dlžníka, a že orgán verejnej moci je povinný hľadieť na dlžníka vo vzťahu k pohľadávke, ktorá sa stala nevymáhateľná, ako by na neho hľadel, keby rozhodol o trvalom upustení od jej vymáhania. V tejto súvislosti sťažovateľ poukazuje na skutočnosť, že správca dane eviduje pohľadávky na účely oddlženia podľa § 166a ods. 1 písm. a) ZKR ako pohľadávky na uspokojenie. Sťažovateľ vychádza z § 158 ods. 1 daňového poriadku účinného od 01.01.2020, v zmysle ktorého sa daňový nedoplatok na účely osobitného predpisu považuje za istinu pohľadávky. Podľa sťažovateľa použitie preplatku na nevymáhateľný daňový nedoplatok nie je úkonom vymáhania.

19. Podľa názoru sťažovateľa ak daňový poriadok výslovne nevylúči aplikáciu ustanovení o použití daňového preplatku na nevymáhateľné daňové nedoplatky z dôvodu oddlženia, správca dane je po zrušení konkurzu oprávnený a povinný použiť daňový preplatok na takto nevymáhateľné daňové nedoplatky, kým nedôjde k ich zániku podľa ustanovení § 84 daňového

21. S právnym názorom krajského súdu, že podľa § 87 ods. 2 daňového poriadku možno započítať len nepremlčané pohľadávky sa sťažovateľ stotožnil, ale zároveň zdôraznil, že uvedené ustanovenie sa netýka daňových preplatkov, na ktoré sa vzťahuje § 79 daňového

dane. Sťažovateľ uzatvára že postup podľa § 87 nebol predmetom tohto konania.

24. Podľa § 84 ods. 1 písm. f) Daňového poriadku v znení do 31.12.2019: „Daňový nedoplatok zanikne dňom zverejnenia uznesenia súdu v Obchodnom vestníku o oddlžení dlžníka, ktorým je fyzická osoba, a to v rozsahu neuspokojených prihlásených pohľadávok a neuspokojených pohľadávok proti podstate, ktoré zostali po zrušení konkurzu a ktoré neboli uspokojené ani počas skúšobného obdobia.“ 25. Podľa § 84 ods. 1 písm. f) Daňového poriadku v znení od 01.01.2020: „Daňový nedoplatok zanikne dňom nasledujúcim po uplynutí šiestich rokov od vyhlásenia konkurzu alebo určenia splátkového kalendára alebo oddlženia podľa všeobecného predpisu upravujúceho konkurzné konanie;48) rovnako zanikajú aj neprihlásené pohľadávky a pohľadávky nezaradené v splátkovom kalendári určenom súdom.“ Poznámka pod čiarou č. 48) odkazuje na ZKR. 26. Podľa § 85 ods. 1 Daňového poriadku v znení do 31.12.2019: „Právo na vymáhanie daňového nedoplatku je premlčané po šiestich rokoch po skončení kalendárneho roku, v ktorom daňový nedoplatok vznikol. Ak správca dane v lehote podľa prvej vety doručí daňovému subjektu výzvu podľa § 80, začína plynúť nová premlčacia lehota po skončení kalendárneho roku, v ktorom bola výzva doručená.“ 27. Podľa § 85 ods. 1 Daňového poriadku v znení od 01.01.2020: „Právo na vymáhanie daňového nedoplatku je premlčané po šiestich rokoch po skončení kalendárneho roku, v ktorom daňový nedoplatok vznikol, ak osobitný predpis neustanovuje inak.48) Ak správca dane v lehote podľa prvej vety doručí daňovému subjektu výzvu podľa § 80, začína plynúť nová premlčacia lehota po skončení kalendárneho roku, v ktorom bola výzva doručená.“ Poznámka pod čiarou č. 48) odkazuje na ZKR. 28. Podľa § 85 ods. 4 Daňového poriadku: „Právo na vymáhanie daňového nedoplatku zaniká po 20 rokoch po skončení kalendárneho roku, v ktorom daňový nedoplatok vznikol.“ 29. Podľa § 166a ods. 1 písm. a) ZKR: „Ak tento zákon neustanovuje inak (§ 166b a 166c), len v konkurze alebo splátkovým kalendárom môžu byť uspokojené tieto pohľadávky: pohľadávka, ktorá vznikla pred kalendárnym mesiacom, v ktorom bol vyhlásený konkurz alebo poskytnutá ochrana pred veriteľmi (ďalej len „rozhodujúci deň“).“ 30. Podľa § 166e ods. 2 ZKR: „Oddlžením sa pohľadávky, ktoré môžu byť uspokojené iba v konkurze alebo splátkovým kalendárom (§ 166a), bez ohľadu na to, či boli alebo neboli prihlásené, stávajú voči dlžníkovi nevymáhateľné v rozsahu, v ktorom ho súd zbavil dlhov.“

33. Kasačný súd uvádza, že sa stotožňuje s námietkami sťažovateľa o nesprávnom právnom posúdení veci krajským súdom, a preto ich považuje za dôvodné. 34. Krajský súd totiž napadnutý rozsudok nelogicky odôvodnil tromi rôznymi právnymi inštitútmi, ktoré majú iné podmienky, iné právne následky a ktoré sa vzájomne vylučujú.

Krajský súd konštatoval zánik daňového nedoplatku v zmysle § 84 ods. 1 písm. f) daňového poriadku v znení do 31.12.2019, ktorý nastáva zverejnením uznesenia súdu v Obchodnom vestníku o oddlžení dlžníka, ktorým je fyzická osoba, a to v rozsahu neuspokojených prihlásených pohľadávok a neuspokojených pohľadávok proti podstate, ktoré zostali po zrušení konkurzu a ktoré neboli uspokojené ani počas skúšobného obdobia. Kasačný súd konštatuje, že pokiaľ sú podmienky stanovené ustanovením § 84 ods. 1 písm. f) daňového poriadku splnené, pohľadávka správcu dane zo zákona zaniká, tzn. neexistuje. Vo vzťahu k zaniknutému daňovému nedoplatku nie je možné po jeho zániku ďalej hovoriť o jeho premlčaní, prípadne o zániku práva daňový nedoplatok vymáhať.

37. Z vyššie uvedeného je viac ako zrejmé, že základným predpokladom premlčania daňového nedoplatku (pohľadávka správcu dane) je však jeho samotná existencia. Daňový nedoplatok, ktorý zanikol bez ohľadu na právny dôvod jeho zániku, už neexistuje a po jeho zániku nie je preto možné hovoriť o jeho prípadnom premlčaní.

Daňový nedoplatok, ktorý zanikol bez ohľadu na právny dôvod jeho zániku, už neexistuje a nie je preto možné ďalej hovoriť o zániku práva vymáhať takýto neexistujúci daňový nedoplatok. 39. Z vyššie uvedeného preto vyplýva, že nie je právne možné, aby jeden a ten istý daňový nedoplatok zanikol, tzn. že už neexistuje, a súčasne bol premlčaný, prípadne aby súčasne vo vzťahu k nemu aj zaniklo právo na jeho vymáhanie.

následky. 41. Základným predpokladom premlčania daňového nedoplatku a zániku práva vymáhať daňový nedoplatok je samotná existencia daňového nedoplatku, ktorý nesmel zaniknúť. Len existujúci daňový nedoplatok, ktorý nezanikol, sa môže následne premlčať.

43. Tieto závery platia rovnako aj pre daňový nedoplatok žalobcu, ktorý nemohol zaniknúť podľa § 84 daňového poriadku, a súčasne sa neskôr aj premlčať, prípadne súčasne neskôr vo vzťahu k nemu nemohlo zaniknúť právo na jeho vymáhanie.

45. Okrem vyššie uvedenej vady právneho posúdenia spočívajúcej v súbežnej aplikácii vzájomne sa vylučujúcich ustanovení daňového poriadku vidí kasačný súd pochybenie krajského súdu aj v tom, že krajský súd sa pri skúmaní otázky premlčania práva na vymáhanie daňového nedoplatku podľa § 85 ods. 1 Daňového poriadku nezaoberal prednostne aplikáciou príslušných ustanovení ZKR, ktoré sú vo vzťahu k ustanoveniam daňového poriadku v pomere špeciality (porov. rozhodnutie veľkého senátu Najvyššieho súdu SR sp. zn. 1Vs/3/2020 zo dňa 27.01.2021, bod 39). Krajský súd konštatoval uplynutie premlčacej lehoty vo vzťahu k právu vymáhať daňový nedoplatok dňom 31.12.2018 titulom aplikácie § 85 ods. 1 Daňového

Zákon o konkurze a reštrukturalizácii, 3. vydanie, 2019, komentár k § 166e ZKR). Skutočnosť, že predmetný daňový nedoplatok vznikol pred rozhodným dňom a vzťahuje sa naň § 166a ods. 1 písm. a) ZKR, je skutočnosťou medzi účastníkmi nespornou. Z tohto dôvodu je tiež nesporná nutnosť aplikácie ustanovenia § 166e ods. 2 ZKR na tento daňový nedoplatok, pričom toto ustanovenie spôsobuje nevymáhateľnosť daňového nedoplatku.

Bratislave, a to s odkazom na § 3 ods. 3 písm. b) zákona č. 151/2022 Z. z. o zriadení správnych súdov a o zmene a doplnení niektorých zákonov. 48. V ďalšom konaní je správny súd viazaný právnym názorom kasačného súdu prezentovanom v tomto rozsudku (§ 469 SSP). Úlohou správneho súdu bude v novom konaní opätovne sa vecou zaoberať, prejednať ju a rozhodnúť, a to v zmysle všetkých uplatnených žalobných námietok tak, aby odôvodnenie nového rozhodnutia zodpovedalo požiadavkám kladeným § 139 ods. 2 SSP. 49. Úlohou správneho súdu v ďalšom konaní bude v prvom rade posúdiť to, či predmetný daňový nedoplatok zanikol alebo nezanikol podľa § 84 ods. 1 písm. f) Daňového poriadku v aplikovateľnom znení, kedy sa bude zaoberať splnením všetkých podmienok stanovených v tomto ustanovení. V prípade, že dospeje k záveru o zániku daňového nedoplatku, použitie daňového preplatku, vrátenia ktorého sa žalobca domáhal, na úhradu takto zaniknutého daňového nedoplatku podľa § 79 a § 55 daňového poriadku bude a priori vylúčené.

Tzn. správny súd bude povinný zodpovedať otázku, či úkon použitia daňového preplatku na úhradu „nevymáhateľného“ daňového nedoplatku, ktorý vo výsledku povedie k nevyplateniu sumy, ktorú by bol žalobca inak získal, a teda i k finančnému zaťaženiu žalobcu, možno subsumovať pod pojem „vymáhanie pohľadávky“. Správny súd však pritom zohľadní nielen doslovné gramatické znenie ustanovení daňového poriadku, ale túto otázku posúdi v kontexte oddlženia žalobcu, príslušných ustanovení zákona o konkurze a reštrukturalizácii (osobitne § 166e ods. 2 ZKR v spojitosti s § 166a ods. 1 písm. a) ZKR) a v súlade s účelovým a systematickým výkladom práva. V tejto súvislosti kasačný súd pripomína, že Najvyšším správnym súdom SR je už stabilne judikované, že účelom inštitútu oddlženia je urobiť za minulosťou dlžníka „hrubú čiaru“ a umožniť mu začať odznova bez toho, aby bolo možné od neho vymáhať „staré dlhy“ pochádzajúce z obdobia spred oddlženia (napr. rozsudky sp. zn. 1Sžfk/17/2020

51. O nároku na náhradu trov kasačného konania ako aj o nároku na náhradu trov konania pred správnym súdom rozhodne v súlade s § 467 ods. 3 SSP správny súd. 52. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu SR pomerom hlasov 3:0 (§ 463 SSP v spojení s § 139 ods. 4 prvá veta SSP).

V Bratislave dňa 30. mája 2024