1Sžfk/105/2020

1. Krajský súd v Košiciach (ďalej len ,,krajský súd“ alebo „správny súd“) rozsudkom č.k. 8S/ 83/2018-68 zo dňa 30. apríla 2020 postupom podľa § 190 zákona č. 162/2015 Z.z. Správneho

Napadnutým rozhodnutím č. 101247345/2018 zo dňa 29. júna 2018 žalovaný podľa § 74 ods. 4 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len ,,Daňový poriadok”) potvrdil rozhodnutie správcu dane - Daňového úradu Košice č. 100597897/2018 zo dňa 21. marca 2018, ktorým bol žalobcovi podľa § 68 ods. 5 Daňového poriadku vyrubený rozdiel dane na dani z pridanej hodnoty (ďalej aj ako „DPH“) za zdaňovacie obdobie november 2014 v sume 6272,98 €.

4. Správca dane neuznal žalobcovi právo na odpočítanie dane s odôvodnením, že porušil ustanovenie § 49 ods. 1 a ods. 2 písm. a/ v nadväznosti na § 51 ods. 1 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“), keďže nepreukázal, že pri uvedenom dodaní služieb vznikla daňová povinnosť v zmysle § 19 ods. 2 tohto zákona.

. Pre spoločnosť Horstav, s.r.o. práce fakturovala aj spoločnosť VAXAN s.r.o. . Žalobca na žiadosť správcu dane priradil jednotlivé faktúry od dodávateľov k faktúram, ktoré vystavil pre svojich odberateľov (aj to nie všetky, napr. faktúru č. 47/2014 od spoločnosti PERSA s.r.o. nepriradil k žiadnej vystavenej faktúre), ale správca dane zistil, že miesta dodania nekorešpondujú s výpoveďami dodávateľov a svedkov, a nezhodujú sa ani predmety fakturácií.

pre žalobcu s.r.o. boli vykonané v druhom polroku 2014. Práce, ktoré vykonával X. V. so svojimi ľuďmi (ktorých mená si nepamätal) boli vykonané v Myslave a Nad Jazerom (ulice si nepamätal). Mzdové a dochádzkové listy nepredložil, pretože účtovníctvo spoločnosti PERSA s.r.o. za rok 2014 bolo odcudzené. Zamestnanci spoločnosti PERSA s.r.o. uviedli, že pracovali v lete 2014 - I. D. uviedol, že pracoval v Košiciach cez leto v roku 2014 na sídliskách Jazero a Terasa, ulice si nepamätal a X. F. uviedol, že vykonával výkopové práce v Košiciach, Prešove a v Púchove asi v lete, lebo bolo teplo, nevedel uviesť konkrétny mesiac.

svedkovia - zamestnanci a konateľ spoločnosti PERSA s.r.o. jednoznačne nepotvrdili vykonanie prác fakturovaných spoločnosťou PERSA s.r.o. žalobcovi v zmysle preverovaných faktúr. Zo zabezpečených dôkazov (nielen z výpovedí svedkov) vyplynuli rozdiely v miestach výkonu práce, v obdobiach, kedy mali byť práce vykonané, v spoločnostiach, pre ktoré mali byť práce vykonané, v rozsahu, ale aj v množstve odpracovaných hodín jednotlivých zamestnancov a ich finančného hodnotenia.

Za spoločnosť mal konať X. V. (ohľadom jeho splnomocnenia správca dane zistil nezrovnalosti), ktorý správcovi dane k faktúram pre spoločnosť PERSA s.r.o. uviedol, že sa jednalo o betonárske práce v kasárňach v Košiciach, ulicu si nepamätal. Pre spoločnosť PreShov H+R, s.r.o. mali práce vykonať živnostníci z okolia Prešova, ktorých mená si nepamätal a nijakým spôsobom ich neidentifikoval. Súpis prác, dochádzku pracovníkov, podklady k výplate miezd správcovi dane nepredložil, pretože ich mal predložiť novému konateľovi spoločnosti z Českej republiky.

8. Spoločnosť Horstav, s.r.o., ktorá žalobcovi fakturovala opravu chodníkov v mestskej časti Košice Západ a Nad Jazerom, nemala žiadnych zamestnancov. Podľa objednávok od 1. apríla 2014 a od 1. mája 2014 do 31. decembra 2014, si spoločnosť Horstav, s.r.o. objednala u spoločností VAXAN s.r.o. a PERSA s.r.o. pomocné a stavebné práce, ktorých cena sa mala stanoviť dohodou na stavbe. V objednávkach neboli uvedené žiadne stavby, žiadne konkrétne

Podľa výpisu z obchodného registra spoločnosť Horstav, s.r.o. od 5. apríla 2017 zanikla v dôsledku zlúčenia so spoločnosťou Vulkano s.r.o., ktorej jediným konateľom a spoločníkom je občan Rumunska a ktorá je právnym nástupcom v dôsledku zlúčenia viac ako stovky spoločností.

10. Podľa správcu dane dokazovanie malo preukázať, že k dodaniu služieb nedošlo tak, ako bolo faktúrami deklarované, nedošlo k vzniku daňovej povinnosti u jednotlivých dodávateľov v reťazci a následne nemohlo vzniknúť ani právo na odpočítanie dane.

11. Proti rozhodnutiu správcu dane podal žalobca odvolanie. Žalovaný v rozhodnutí poukázal na to, že správca dane nepriznal daňovému subjektu právo na odpočítanie dane z faktúr od spoločností PERSA s.r.o. a Horstav, s.r.o. z dôvodov, ktoré uviedol daňový subjekt v odvolaní (že jeho dodávatelia, resp. ich subdodávatelia nepreukázali správcom dane preverované okolnosti, že došlo k ich zlúčeniu s inými spoločnosťami, že výpovede svedkov boli nejasné, na základe počtu evidovaných zamestnancov, že iný daňový subjekt si nesplnil zákonom stanovené povinnosti), ale rozhodujúcou skutočnosťou bolo, že daňový subjekt nepredložil žiadne doklady svedčiace o uskutočnení zdaniteľných obchodov, ktoré boli deklarované faktúrami od spoločností PERSA s.r.o. a Horstav, s.r.o. a nepreukázal, že práce fakturované uvedenými spoločnosťami, tieto spoločnosti reálne dodali. Správca dane nespochybnil, že práce boli realizované, ale z výsledkov dokazovania vyplynulo, že tieto práce nevykonali spoločnosti PERSA s.r.o. a Horstav, s.r.o., ani ich subdodávateľské spoločnosti PreShov H+R, s.r.o., VAXAN s.r.o. a tiež aj PERSA s.r.o. žalobca k fakturovaným prácam nepredložil

Skutočnosti, ktoré správca dane uviedol v súvislosti so zlučovaním jednotlivých spoločností, sú zisteniami správcu dane v danej veci, dokresľujú celkový obraz o reálnom pôsobení týchto spoločností a vyplýva z nich, že ďalšie dokazovanie zo strany správcu dane, ohľadom preverovania dodania fakturovaných prác, nie je možné.

13. Krajský súd ďalej poukázal na to, že úpravu postupu pri preukazovaní oprávnenosti nároku na odpočet DPH podľa § 49 ods. 2 zákona o DPH je potrebné považovať za špeciálnu úpravu vo vzťahu, k spôsobu preukazovania podľa Daňového poriadku. Ustanovenie § 49 ods. 2 a § 51 zákona o DPH určujú ako musí platiteľ prijaté zdaniteľné plnenia použiť, aby mu vznikol nárok na odpočet DPH, ako má preukázať uplatnenie práva na odpočet dane a kedy mu tento nárok vzniká. Nárok na nadmerný odpočet DPH vzniká platiteľovi dane vtedy, ak splní obidve zákonné podmienky, ktoré sú stanovené v § 49 ods. 2 písm. a/ zákona o DPH, t.j., že nadobudol tovar alebo služby a použil nadobudnutý tovar alebo služby na dodávky tovaru alebo služieb ako platiteľ. Tieto podmienky musia byť splnené kumulatívne. Ak nie je splnená čo i len jedna z podmienok, daňový subjekt si nemôže úspešne uplatniť nárok na nadmerný odpočet DPH. V daňovom konaní má dôkaznú povinnosť prioritne daňový subjekt.

K námietke nedostatočne zisteného skutkového stavu a výlučne nesprávneho a jednostranného hodnotia dôkazov, uvedenia len tých dôkazov, ktoré podporujú skutkové závery žalovaného vo vzťahu k spochybneniu dodania fakturovaného plnenia žalobcovi správny súd uviedol, že preskúmaním napadnutých rozhodnutí zistil, že rozhodnutia žalovaného i správcu dane zodpovedajú zákonným požiadavkám na obsah odôvodnenia a § 63 ods. 5 Daňového poriadku. Žalovaný ako aj správca dane v odôvodnení svojich rozhodnutí uviedli skutkové zistenia, ktoré boli podkladom pre potvrdenie rozhodnutia správcu dane. Zároveň žalovaný podrobne reagoval vo svojom rozhodnutí na návrhy a námietky žalobcu a uviedol spôsob hodnotenia vykonaných dôkazov a aplikáciu relevantnej právnej úpravy. Námietka žalobcu, že správca dane nevykonal všetky ním navrhované dôkazy, nie je opodstatnená, lebo zásada objektívnej pravdy ovládajúca daňové konanie nepredstavuje absolútnu povinnosť správcu dane viesť dokazovanie dovtedy, pokým sa bez pochýb nepreukážu a nepotvrdia tvrdenia žalobcu ako daňového subjektu ním uvádzané v daňovom

Z rozhodnutia žalovaného, ako aj správcu dane nesporne vyplýva, že využil výpovede svedkov a posúdil obsah a predpísané náležitosti a súvislosti preskúmaných písomných dokladov a to, nielen faktúr, ale i súvisiacich účtovných dokladov a vyvodil záver i z chýbajúcich odsúhlasených súpisov vykonaných prác a pod.

16. K námietke žalobcu, že správca dane, ako aj žalovaný v danej veci procesne nepostupovali v súlade s Daňovým poriadkom správny súd uviedol, že nie je možné urobiť záver v prejednávanej veci, že by pri plnení svojich úloh daňové orgány postupovali v rozpore s čl. 2 ods. 2 Ústavy Slovenskej. Daňový poriadok osobitne upravuje inštitút zisťovania a preverovania základu dane alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňovému subjektu.

Mal za to, že správca dane pri vykonanom dokazovaní a hodnotení zisteného skutkového stavu vykonal rozsiahle dokazovanie smerujúce k prevereniu a získaniu dôkazov o tom, či služba - pomocné stavebné práce boli prijaté od na faktúrach uvedených spoločnosti a či údaje na faktúrach napĺňajú skutočnosť. Vykonané dôkazy žalovaný hodnotil podľa svojej správnej úvahy, v podstate hodnotil opodstatnenosť žalobných námietok v rozhodnutí správcu dane. Konštatoval, že správca dane hodnotil dôkazy, ktoré si zaobstaral objektívne, a v rámci svojej dôkaznej povinnosti spochybnil preukázanie splnenia zákonom stanovených podmienok pre prijatie tovaru a jeho následného dodania.

18. Krajský súd mal za to, že žalobné námietky sú obsahovo zhodné s námietkami uvedenými v odvolaní proti rozhodnutiu správcu dane a nemajú potenciál, zmeniť skutkové a právne závery, pre ktoré by nebolo možné vychádzať z ich záverov.

19. S odkazom na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp.zn. 3Sžfk/5/2016 zo dňa 21. marca 2018 správny súd konštatoval, že neupovedomenie žalobcu o skutočnosti, že správca dane neoznámil žalobcovi, že nemohol rozhodnúť v 60 dňovej lehote podľa § 65 Daňového poriadku, ako aj nedodržanie lehoty na vydanie rozhodnutia sú pochybením správcu dane, ale nie takým, ktoré by malo vplyv na zákonnosť preskúmavaného rozhodnutia. Žalobca od prevzatia rozhodnutia správcu dane splnomocnil advokátsku kanceláriu na jeho zastupovanie a teda svojim konaním sa sám ukrátil o čas, ktorý mu plynul na prípravu

20. Správny súd odkázal na výsledky vykonaného dokazovania, z ktorých vyplynulo, že predložené faktúry boli taktiež vystavené za pomocné stavebné práce v Myslave a v mestskej časti Košice Západ. Predložená faktúra č. 1442 zo dňa 31. decembra 2014 (ako aj faktúra č. 1441 zo dňa 30. novembra 2014) od spoločnosti Horstav, s.r.o. bola vystavená za plnenie za opravu chodníkov v mestskej časti Košice Západ a v mestskej časti Košice Nad Jazerom.

31. decembra 2014) a Horstav, s.r.o. faktúra č. 1442 zo dňa 31. decembra 2014 mali stavebné práce fakturovať priamo žalobcovi. Správca dane ale zistil, že miesta dodania nekorešpondujú s výpoveďami dodávateľov a svedkov, a nezhodujú sa ani predmety fakturácií, ako je to uvedené v napadnutých rozhodnutiach.

21. Záverom krajský súd poznamenal, že zistené skutočnosti, v súvislosti so zlučovaním jednotlivých spoločností, vypovedajú o reálnom pôsobení týchto spoločností a ďalšie dokazovanie zo strany správcu dane, ohľadom preverovania dodania fakturovaných prác, nie je potrebné. Žalobca bol povinný viesť svoju evidenciu, uskutočňovať svoju činnosť a preverovať si svojich obchodných partnerov tak, aby v akomkoľvek prípade, v každej situácii mal dostatočné podklady pre to, aby riadne preukázal existenciu, resp. vznik nárokov a povinností v zmysle daňových zákonov. Ak zmluvne alebo inak nepreveroval svojich obchodných partnerov, sám sa vystavil riziku a nebol schopný preukázať splnenie zákonom stanovených podmienok pre odpočítanie dane podľa § 49 zákona o DPH.

Správca dane preveroval najmä subdodávateľské spoločnosti, ktoré potencionálne mohli vykazovať protiprávne konanie. Sťažovateľ bol v zmluvnom vzťahu len s dodávateľom a nie so subdodávateľmi. Zo strany sťažovateľa je teda preukázané, že došlo k reálnemu uskutočneniu zdaniteľných obchodov a k vzniku daňovej povinnosti a teda aj právu na odpočítanie dane. Mal za to, že právo na odpočet DPH je preukázateľné nie len predloženými dokladmi, ale aj reálne hmatateľným vyhotovením (zhotovením diela). Nesprávnym právnym posúdením krajský súd posudzoval zásadu voľného hodnotenia dôkazov a to tak, že sťažovateľ neuniesol dôkazné bremeno a správca dane na základe logického uváženia rozhodol, aké dôkazy použije a akým spôsobom. V tejto spojitosti poukázal na rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky vydané v konaní pod sp.zn. 4Sžfk/48/2017, kde sa dáva do pozornosti, že dôkazné bremeno daňového subjektu nie je absolútne. Správny súd a daňové orgány hodnotili listinné dôkazy v rozpore so zásadou voľného hodnotenia dôkazov, pretože do úvahy brali iba dôkazy

23. Sťažovateľ taktiež krajskému súdu vytýkal, že si v odôvodnení svojho rozsudku odporoval pokiaľ ide o posúdenie zásad daňového konania. Krajský súd na jednej strane uviedol, že daňové konanie nie je konaním vyhľadávacím a preto je na správcovi dane aké dôkazy

V napadnutom rozhodnutí sa odvolával na už vykonané dôkazy žalovaného ako aj správcu dane, pričom s námietkami sťažovateľa, podloženými judikatúrou európskych súdov sa žiadnym spôsobom nevysporiadal. Krajský súd sa dostatočne nevysporiadal ani so žalobnou námietkou týkajúcou sa nedodržania lehoty na vydanie rozhodnutia správcom dane. V ďalšej časti kasačnej sťažnosti sťažovateľ namietal, že pokiaľ krajský súd konštatoval, že sťažovateľ je povinný viesť si evidenciu a preverovať svojich obchodných partnerov, aby v každej situácii mal dostatočné podklady na preukázanie nárokov a ak tak neurobil sám sa vystavil riziku, limitoval tak zmluvnú voľnosť aj v zmysle nálezu Ústavného súdu Slovenskej republiky sp.zn. ÚS/48/2012.

Správny súd a správca dane stroho vyhodnotil zistenia, ktoré získal v priebehu daňovej kontroly jednostranne a to tak, že podľa neho neboli splnené podmienky na odpočítanie dane, keď sťažovateľ mal byť súčasťou nejakého vykonštruovaného reťazca, ktorého účelom je zneužitie práva. Sťažovateľ aj s poukazom na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp.zn.3Sžf/1/2011 zo dňa 15. marca 2011 vyslovil názor, že nemôže niesť zodpovednosť za konanie tretích subjektov, s ktorými nie je v žiadnom zmluvnom vzťahu. 24. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti zotrval na svojej argumentácii obsiahnutej vo vyjadrení k správnej žalobe. Poukázal na to, že sťažovateľ v predmetnej veci nepreukázal splnenie zákonom stanovených podmienok na odpočítanie dane, keď nepreukázal, že fakturované stavebné práce boli skutočne dodané spoločnosťami uvedenými na faktúrach. Faktúry, ktoré sťažovateľ správcovi dane predložil neobsahovali jednoznačný a podrobný položkovitý opis druhu a ceny služieb a sťažovateľ k fakturovaným prácam nepredložil žiadne doklady, ktoré by správca dane mohol ďalej preverovať. Z dokazovania správcu dane

Uvedené pritom vyplýva aj z rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp.zn.10Sžfk/27/2018 zo dňa 29. januára 2020. Citovaním z rozsudkov Najvyššieho súdu Slovenskej republiky a Súdneho dvora Európskej únie sťažovateľ nepreukázal, že uniesol dôkazné bremeno, ani že by bol postup správcu dane, žalovaného či krajského súdu nesprávny a v rozpore s platnou právnou úpravou. Taktiež poznamenal, že daňové orgány svoje rozhodnutia nezaložili na účasti sťažovateľa na daňovom podvode, ale na nesplnení podmienok na odpočítanie dane podľa zákona o DPH.

26. Dňom 1. augusta 2021 začal Najvyšší správny súd Slovenskej republiky svoju činnosť, t.j. začal konať a rozhodovať vo všetkých veciach, v ktorých do 31. júla 2021 konal a rozhodoval Najvyšší súd Slovenskej republiky v Správnom kolégiu (čl. 154g ods. 4 a 6 Ústavy v spojení s § 101e ods. 2 zákona č. 757/2004 Z.z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov). Od 1. augusta 2021 teda koná a rozhoduje o kasačných sťažnostiach Najvyšší správny súd Slovenskej republiky.

27. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky, konajúci ako kasačný súd (§ 438 ods. 2 S.s.p.) predovšetkým postupom podľa § 452 ods. 1 v spojení s § 439 S.s.p. preskúmal prípustnosť kasačnej sťažnosti a z toho vyplývajúce možné dôvody jej odmietnutia. Po zistení, že kasačnú sťažnosť podal sťažovateľ včas (§ 443 ods. 2 písm. a/ S.s.p.), je prípustná (§ 439 S.s.p.) a bola podaná oprávneným subjektom (§ 442 ods. 1 S.s.p.), preskúmal napadnutý rozsudok krajského súdu spolu s konaním, ktoré predchádzalo jeho vydaniu a dospel k záveru, že kasačná sťažnosť je dôvodná. Rozhodol bez nariadenia pojednávania (§ 455 S.s.p.), keď deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne 5 dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky www.nssud.sk (§ 137 ods. 2 a 3 S.s.p.).

29. Kasačný súd v súvislosti s námietkou sťažovateľa, ktorou krajskému súdu vytýkal nedostatočné vysporiadanie sa s pochybením správcu dane, ku ktorému malo dôjsť nedodržaním lehoty na vydanie rozhodnutia v zmysle § 65 Daňového poriadku uvádza, že krajský súd sa touto námietkou v odôvodnení svojho rozsudku (aj keď stručne, odkazom na rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp.zn. 3Sžfk/5/2016 zo dňa 21. marca 2018) vysporiadal, keď z predmetného rozhodnutia navyše jasne vyplýva, že: ,,pokiaľ ide o nedodržanie lehoty na vydanie rozhodnutia, táto skutočnosť nemá za dôsledok nezákonnosť rozhodnutia.

V rámci súdneho prieskumu už vydaného meritórneho rozhodnutia správcu dane, resp. žalovaného by preto túto vadu bolo možné posudzovať len vo vzťahu k lehotám majúcim vplyv na samotnú daňovú povinnosť - zánik práva vyrubiť daň a rozdiel dane podľa § 69 Daňového poriadku. Senát kasačného súdu sa tak nemal dôvod odchýliť od vyššie citovaného právneho názoru vyplývajúceho z jeho skoršej rozhodovacej

Argumentácia sťažovateľa v zásade vychádzala z toho, že sťažovateľ nemôže niesť zodpovednosť za konanie tretích subjektov, s ktorými nie je v žiadnom zmluvnom vzťahu. Podľa sťažovateľa vo vzťahu k priamemu dodávateľovi bolo preukázané splnenie zákonných podmienok na odpočítanie dane, pričom krajský súd sa argumentáciou, ktorou mu vytýkal nedostatočné preverovanie si obchodných partnerov uchýlil k neprípustnému rozšíreniu dôkazného bremena, resp. jeho presunom na sťažovateľa a to ohľadne skutočnosti, na ktoré nemal žiadny dosah.

Týmito hmotnoprávnymi podmienkami na odpočítanie dane sú (1) že poskytovateľom plnenia (deklarovaným dodávateľom) je iná osoba registrovaná pre daň (t.j. status osoby deklarovaného dodávateľa), (2) že predmetné plnenie fakticky existuje a nejde o fiktívne plnenie (t.j. materiálna existencia plnenia), a (3) že prijaté plnenie je príjemcom (sťažovateľom) použité v rámci jeho ekonomickej činnosti. V prípade, že čo i len jedna z vyššie uvedených hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane nie je splnená, s tým, že dôkazné bremeno (ohľadne ich splnenia) je na osobe, ktorá si právo na odpočítanie dane uplatňuje (sťažovateľovi), právo na odpočítanie dane môže byť odopreté.

3. daň, ktorej odpočet si platiteľ dane uplatňuje musí byť voči nemu uplatnená iným platiteľom dane z tovarov alebo služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané (§ 49 ods. 2 písm. a/ zákona o DPH), 4. zároveň musí disponovať faktúrou od platiteľa dane, od ktorého mu bol tovar dodaný (§ 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH), čo je však formálnou a nie hmotnoprávnou podmienkou na odpočítanie dane.

bolo spochybnené, kto fakturované plnenia reálne vykonal, nakoľko deklarovaný dodávateľ PERSA s.r.o. nedisponoval materiálno-technickým vybavením na realizáciu daných prác, resp. spoločnosť PreShov H+R, s.r.o., ktorá sa mala subdodávateľsky podieľať na vykonaní stavebných prác pre sťažovateľa nemala materiálne ani personálne kapacity, ktoré by umožňovali uskutočnenie stavebných prác t.j. nebolo preukázané, kto predmetné práce vykonával.

35. V súvislosti so sťažovateľom namietaným nesprávnym právnym posúdením otázky nepreukázania dodania služieb deklarovaných na predložených faktúrach, resp. nepreukázania, že predmetné služby deklarovaný dodávateľ PERSA s.r.o. realizoval prostredníctvom subdodávateľa PreShov H+R, s.r.o. a spoločnosť Horstav, s.r.o. prostredníctvom subdodávateľov PERSA s.r.o. a VAXAN s.r.o. je potrebné prisvedčiť argumentácii sťažovateľa, že tak žalovaný ako aj správny súd vec nesprávne posúdili.

Právo na odpočítanie dane je neoddeliteľnou súčasťou mechanizmu dane z pridanej hodnoty a v zásade nemôže byť obmedzené a toto právo sa osobitne uplatňuje bezprostredne na všetky dane zaťažujúce transakcie uskutočnené na vstupe (napr. C-110/98 až C-147/98 Gabalfrisa a i., C-465/03 Kretztechnik, C-438/09 Dankowski a C-285/11 Bonik). Cieľom režimu odpočítania dane je úplne zbaviť zdaniteľné osoby bremena dane splatnej alebo zaplatenej v rámci všetkých

37. Kasačný súd ďalej poukazuje na to, že odpočítanie dane môže byť v zmysle judikatúry Súdneho dvora EÚ obmedzené najmä v prípadoch, ak zdaniteľná osoba nesplní hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane, ak došlo k daňovému podvodu alebo k prípadu zneužitia

39. Otázke statusu osoby deklarovaného dodávateľa sa venoval Súdny dvor EÚ vo svojom rozhodnutí vo veci C-154/20 Kemwater ProChemie, kde konštatoval, že uvedenie osoby deklarovaného dodávateľa na daňovom doklade nie je hmotnoprávnou podmienkou na odpočítanie dane, avšak status osoby deklarovaného dodávateľa hmotnoprávnou podmienkou je a dôkazné bremeno ohľadom statusu osoby dodávateľa má spravidla osoba, ktorá si uplatňuje odpočítanie dane (sťažovateľ). V danej veci je deklarovaným dodávateľom spoločnosť PERSA s.r.o., resp. Horstav, s.r.o. pričom nie je sporné, že uvedené spoločnosti boli osobami registrovanými pre daň. Podstatou spochybnenia zo strany správcu dane tak ostala skutočnosť, že deklarovaní dodávatelia resp. ich subdodávatelia, ktorí sa mali podieľať na výkone prác nemali materiálno-technické vybavenie, resp. nemali žiadnych zamestnancov na realizáciu daných prác.

vnútroštátne právne predpisy v oblasti účtovníctva, po tretie dodávateľský reťazec, ktorý viedol k uvedeným nákupom, nebol ekonomicky opodstatnený a po štvrté v prípade niektorých predchádzajúcich transakcií, ktoré boli súčasťou tohto dodávateľského reťazca, sa vyskytli nezrovnalosti.

41. Nemožno prehliadnuť, že v tejto súvislosti dochádza k judikatúrnemu posunu vo vzťahu k posudzovaniu okolností nepreukázania dodania služieb deklarovaným dodávateľom v prípadoch, ak správca dane oprávnene spochybní ich vykonanie subdodávateľmi deklarovaného dodávateľa. Avšak zodpovednou inštanciou, ktorá je oprávnená podávať záväzný výklad práva Európskej únie, je Súdny dvor EÚ a ten svoj výklad uviedol v citovanom uznesení vo veci C-610/19 Vikingo.

43. V nadväznosti na vyššie uvedené je potrebné prisvedčiť sťažovateľovi, že rozsah dôkazov, z ktorých správca dane pri formulovaní svojich záverov vychádzal nebol obmedzený len na sťažovateľom predloženú faktúru od deklarovaných dodávateľov. Správca dane mal k dispozícii taktiež dodacie listy, či stavebný denník (s výnimkou preberacieho protokolu). Dodanie služby - vykonanie stavebných prác pre sťažovateľa bolo potvrdené aj samotným konateľom dodávateľa - PERSA s.r.o. resp. Horstav, s.r.o.

Správcom dane vykonané dokazovanie sa týkalo najmä nemožnosti zabezpečenia plnení prostredníctvom subdodávateľských subjektov deklarovaných dodávateľov, čo však v zmysle aktuálnej judikatúry Súdneho dvora EÚ samo o sebe neobstojí.

45. Kasačný súd preto napadnutý rozsudok krajského súdu zmenil tak, že zrušil preskúmavané rozhodnutie žalovaného podľa § 462 ods. 2 S.s.p. (z dôvodu nesprávneho právneho posúdenia nenaplnenia hmotnoprávnych podmienok odpočítania dane) a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Žalovaný bude pri svojom ďalšom konaní a rozhodovaní vo veci viazaný právnym názorom vysloveným v tomto rozsudku a bude najmä musieť zvážiť, či je na základe zisteného skutkového stavu možné udržať záver o nesplnení podmienok na odpočítanie dane zo strany sťažovateľa. 46.

O výške náhrady trov rozhodne osobitným uznesením súdny úradník na krajskom súde v zmysle § 175 ods. 2 S.s.p. 47. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky pomerom hlasov 3:0 (§ 463 S.s.p. v spojení s § 139 ods. 4 S.s.p.).

V Bratislave dňa 26. októbra 2022