1Sžfk/109/2020

1. Žalovaný rozhodnutím č. 102136408/2018 zo dňa 02.11.2018 (ďalej aj „druhostupňové rozhodnutie“) potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Prešov (ďalej aj „správca dane“) č. 1011070001/2018 zo dňa 30.05.2018 (ďalej aj „prvostupňové rozhodnutie“).

2. Z odôvodnenia prvostupňového rozhodnutia vyplýva, že u žalobcu bola vykonaná daňová kontrola dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január až december 2016, pričom o výsledku daňovej kontroly za zdaňovacie obdobia marec, apríl, máj, november a december 2016 bol spísaný protokol č. 100489522/2018 zo dňa 05.03.2018 a za zdaňovacie obdobia január, február, jún, júl, august, september a október 2016 bol vypracovaný protokol č. 100489525/2018 zo dňa 05.03.2018.

môže centrum povoliť len z krajín uvedených v rozhodnutí Rady 2008/971/ES, t. j. Kanady, Nórska, Srbska, Švajčiarska, Turecka a Spojených štátov amerických; preverovaním na Colnom úrade Michalovce a Košice bolo zistené, že spoločnosti M ER - SPOL, s.r.o. a M lines s.r.o. nerealizovali v roku 2016 žiadny dovoz tovaru z územia Ukrajiny na Slovensko a v prípade, ak tieto spoločnosti takýto tovar prepravovali na územie Slovenskej republiky z Ukrajiny, boli by povinné predložiť colnému úradu príslušné doklady z dôvodu, že ide o obchodný dovoz, ktorý podlieha zákazom a obmedzenia; odberateľ žalobcu mal za to, že mu boli dodané sadenice vypestované žalobcom; spoločnosti Crawen s.r.o., M lines s.r.o. a M - ER SPOL, s.r.o. na adrese uvedenej v obchodnom registri nesídlia a podľa zistení správcu dane tam nesídlili ani v roku 2016; ani jedna dodávateľská spoločnosť nemá na podnikanie v tejto oblasti oprávnenie, nakoľko v predmete činnosti nemajú zber, spracovanie, skladovanie, pestovanie a uvádzanie do obehu reprodukčného materiálu lesných drevín.

. 3. Žalovaný v druhostupňovom rozhodnutí k námietke žalobcu, že správca dane tvrdí, že tovar neexistoval, a teda že išlo o fiktívne dodanie, teda daňový podvod, s čím sa mal správca dane vysporiadať, uviedol, že správca dane v daňovej kontrole nezisťoval, či sa daňový subjekt zúčastnil podvodného konania, či sa zúčastnil v reťazci plnení poznačených daňovým únikom, ale vykonal dokazovanie za účelom preverenia, či deklarované zdaniteľné obchody majú materiálny podklad, či deklarovaný tovar reálne dodal dodávateľ uvedený na faktúre. Tvrdenie žalobcu, že produkcia z jeho vlastných škôlok nemohla reálne naplniť dodávky pre odberateľa I.. O., podľa žalovaného vzbudzuje pochybnosti o pravdivosti, keď žalobca uviedol zamestnancom správcu dane množstvo pestovaných sadeníc - 1.360.000 ks, pričom v kontrolovanom zdaňovacom období dodal I.. O. 1.277.550 ks. 4. Žalovaný ďalej uviedol, že správca dane záver o nepriznaní odpočítania DPH nezaložil na porušení zákona č. 138/2010 Z. z. o lesnom reprodukčnom materiáli (ďalej len „zákon o lesnom reprodukčnom materiáli“), ale zisťoval v zmysle tohto zákona podmienky

Z vykonaného dokazovania je zrejmé, že daňovým subjektom predložené daňové doklady a dôkazy na preukázanie nákupu lesného reprodukčného materiálu nespĺňajú zákonné kritérium dostatočného preukázania oprávnenosti nároku na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 a ods. 2 písm. a) zákona o DPH. Žalobca neuniesol dôkazné bremeno, nepreukázal, že ním deklarované zdaniteľné obchody sa uskutočnili a že mu tovar bol dodaný subjektom uvedeným na faktúre.

5. Žalobca sa žalobou podanou na Krajský súd v Prešove (ďalej aj len „krajský súd“) domáhal zrušenia druhostupňového rozhodnutia pre nezákonnosť z dôvodov podľa § 191 ods. 1 písm. c), e), a g) Správneho súdneho poriadku (ďalej aj „SSP“) a zároveň si uplatnil právo na náhradu

To v danom prípade pre správcu dane znamenalo jednoznačne preukázať, že tovar v uvedených obchodných vzťahoch neexistoval a žalobca konal s úmyslom podieľať sa na daňovom podvode. Žalobca namietal, že správca dane vykonal dokazovanie za účelom preverenia, či deklarované zdaniteľné obchody majú materiálny podklad, či deklarovaný tovar reálne dodal dodávateľ uvedený na faktúre, ale v rámci daňovej kontroly nezisťoval, či sa žalobca zúčastnil podvodného konania, či sa zúčastnil v reťazci plnení poznačených daňovým únikom. Žalobca mal za to, že zistenie, že medzi spoločnosťou Crawen, s.r.o. a žalobcom nebol reálny obchodný vzťah, ešte nepostačuje k prijatiu záveru, že sa žalobca zúčastnil podvodného konania v zmysle citovanej judikatúry. 7. Žalobca ďalej namietal, že odberateľ I.. O. oznamoval správcovi dane konkrétne poznatky vzťahujúce s k žalobcovi, jeho vypočutie bolo vykonávané za účelom získania takýchto poznatkov a bez ohľadu na označenie procesného inštitútu ako „miestne zisťovanie“ išlo o svedeckú výpoveď, pri ktorej bolo žalobcovi odňaté právo klásť svedkom pri ústnom pojednávaní otázky a I..

O.. Žalobca uviedol, že bez ohľadu na platnosť či neplatnosť generálnej plnej moci V.. G., tento v postavení svedka potvrdil dodanie tovaru spoločnosťami DESING AGENTÚRA, s.r.o. a Crawen, s.r.o. pre žalobcu, uviedol, že faktúry vystavoval a podpisoval, a to aj v období, kedy už nebol konateľom uvedených spoločností, uviedol, že tovar nakúpil od spoločností M - ER spol., s.r.o. a M. lines, s.r.o., čo sa dá overiť v kontrolnom výkaze a uviedol s kým, z uvedených

nevypočul V.. G. a nežiadal od neho, aby presne uviedol, kde na Ukrajine sa škôlky nachádzajú a ako bol tovar prepravený z Ukrajiny na Slovensko, ale namiesto toho prijal záver, že jeho výpoveď nie je pravdivá. Správca dane tak pri dokazovaní neobjasnil zjavné nezrovnalosti a skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane. 10. Žalovaný vo vyjadrení k správnej žalobe označil námietky žalobcu za nedôvodné a navrhol, aby súd žalobu zamietol. Uviedol, že sa stotožnil so záverom správcu dane, že žalobca okrem faktúr na dodávku lesného reprodukčného materiálu, ktorých vierohodnosť a pravdivosť bola spochybnená, nepredložil žiadne dôkazy, ktorými by preukázal, že k dodaniu tovaru došlo dodávateľom uvedeným na faktúrach. Spoločnosť Crawen s.r.o. ani jej dodávatelia - spoločnosti M ER - SPOL, s.r.o., M lines s.r.o. nemali ekonomické zázemie na vykonávanie činnosti, na adresách označených ako sídlo spoločnosti nesídlili, nemali potrebné osvedčenia na obchodovanie s lesným reprodukčným materiálom. Žalovaný uviedol, že ide o skutkovo rovnaké okolnosti ako v prípade rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky (ďalej

11. K výsluchu svedka G.alovaný uviedol, že žalobca bol osobne prítomný pri výsluchu svedka. Svedok G. uviedol, že dodané sadenice boli nakúpené od slovenských spoločností M ER - Spol., s.r.o. a M lines s.r.o., rokovania o dodávkach prebiehali na Ukrajine, kde majú tieto firmy vlastné škôlky, prepravu zabezpečovali dodávatelia veľkými dodávkami s evidenčnými číslami, tovar sa nakladal asi 6 km od Uble, kde sú lesné škôlky a vykladaný bol v Belej nad Cirochou, dojednanie obchodu prebiehalo telefonicky a svedok uviedol, že spoločnosť Crawen, s.r.o. nedisponuje osvedčením, prípadne inými dokumentmi, ktoré sú potrebné v uvedeniu lesného reprodukčného materiálu na náš trh. Žalobca, ktorý bol prítomný pri vypočúvaní svedka nemal žiadne otázky. Správca dane následne preveril skutočnosti tvrdené svedkom v jeho výpovedi a zistil, že spoločnosti M ER - Spol., s.r.o. a M lines s.r.o. žiadny tovar na Slovensko nedoviezli. Zástupkyňa Národného lesníckeho centra uviedla, že neevidujú slovenskú firmu, ktorá by mala škôlky na Ukrajine a dovoz z Ukrajiny sa nepovoľuje. Správca dane tak vyvrátil tvrdenia svedka G. o realizácii zdaniteľného obchodu.

žalovaného absentuje skutočný opis skutku, ktorým sa žalobca dopustil porušením právnej povinnosti. Uviedol, že správca dane mal povinnosť zistený stav správne pomenovať. Ak podľa správcu dane a žalovaného tovar nebol dodaný dodávateľmi, potom skutok, ktorého sa žalobca dopustil, spočíval v tom, že si uplatnil daň z faktúr, kde plnenie neexistovalo, a teda konal s vedomým úmyslom podieľať sa na daňovom podvode.

O.. 14. Krajský súd v Prešove rozsudkom sp. zn. 2S/115/2018 zo dňa 03.09.2020 (ďalej aj ako „napadnutý rozsudok“) žalobu zamietol a náhradu trov konania účastníkom nepriznal. 15. Krajský súd v odôvodnení napadnutého rozsudku uviedol, že - bolo povinnosťou žalobcu v rámci daňového konania preukázať, že nárok si uplatňuje v súlade so zákonnými podmienkami, že došlo k dodaniu zdaniteľného obchodu (tovaru) a tento tovar žalobca použil na účely svojho podnikania. Z administratívneho spisu nevyplynulo, že by žalobca preukázal dodanie tovaru deklarovaného na sporných faktúrach spoločnosťou DESIGN AGENTÚRA, s.r.o.

pričom pravdivosť jeho výpovede bola správcom dane vyvrátená, a to na základe zistení colných orgánov, z ktorých vyplývalo, že dodávatelia DESIGN AGENTÚRA, s.r.o. a spoločnosti M ER SPOL, s.r.o. a M lines, s.r.o. neprevážali deklarovaný tovar z Ukrajiny na územie Slovenskej republiky. Týmto záverom svedčili aj zistenia, že tieto spoločnosti boli nekontaktné a taktiež skutočnosť, že dovoz lesného reprodukčného materiálu z Ukrajiny na územie Slovenskej republiky nie je povolený a samotné obchodovanie s týmto materiálom si vyžaduje osobitné povolenia podľa zákona o lesnom reprodukčnom materiáli, ktorými dodávateľ ani subdodávatelia nedisponovali, - faktúra nie je zárukou, že skutočne došlo k skutočnostiam v nej deklarovaným.

na odpočet DPH a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým

V prejednávanom prípade však nie je preukázané, že deklarovaný tovar bol dodaný spoločnosťou DESIGN AGENTÚRA, s.r.o., preto nemožno konštatovať uskutočnenie zdaniteľných obchodov a v tejto súvislosti aplikovať na vec závery prijaté rozhodnutiami Súdneho dvora EÚ o prenesení dôkazného bremena z daňového subjektu na správcu dane, - po oboznámení sa so zisteniami správcu dane žalobca nenavrhol opätovný výsluch svedka G. s tým, aby uviedol, aké skutočnosti navrhuje uvedeným výsluchom preukázať.

tovaru, - žalobca počas daňovej kontroly nepreukázal reálne dodanie tovaru uvedeného na sporných faktúrach ani nenavrhol dôkazy za týmto účelom, zostal pasívny a mal za to, že ak sa dodanie tovaru nepreukáže, bude sa musieť správca dane vysporiadať s možnou účasťou daňového subjektu na daňovom podvode. Tieto závery žalobcu nie sú správne, keď týmto výkladom by žiaden daňový subjekt nemusel preukazovať ním tvrdené skutočnosti a dokazovanie relevantných skutočností by zostalo na správcovi dane ako jedinom subjekte.

daní. Správca dane je v rámci miestneho zisťovania oprávnený klásť osobe, u ktorej sa miestne zisťovanie koná za účelom zistenia a preverenia skutočností potrebných na účely správy daní. Uvedené vyjadrenia nemajú charakter svedeckej výpovede. Žalobca mal právo navrhnúť výsluch uvedenej osoby za účelom získania jej svedeckej výpovede, v rámci ktorej by mohol svedkovi klásť otázky. Žalobca však uvedenú možnosť nevyužil a v rámci daňovej kontroly nenavrhol správcovi dane vykonať výsluch uvedenej osoby. Vyjadrenie p.

III. Kasačná sťažnosť a vyjadrenie

ďalšie konanie. 17. Sťažovateľ v kasačnej sťažnosti namietal nesprávne právne posúdenie veci, keď správne orgány neobjasnili skutočný mechanizmus podvodného konania. Sťažovateľ uviedol, že neodvedenie dane, ako jeden z pojmových znakov podvodu na DPH bol pravdepodobne naplnený tým, že subdodávatelia M ER - SPOL, s.r.o. a M lines, s.r.o. daň z deklarovaných obchodov pre odberateľa Crawen, s.r.o. neodviedli. Neodvedenie dane subdodávateľmi daňové orgány nikde neuvádzajú, pričom práve v neodvedení dane v reťazci dodávateľov spočíva skutočný mechanizmus podvodného konania. Daňové orgány pri existencii tovaru v snahe vyhnúť sa dôkaznému bremenu a preukázať, že žalobca v postavení daňového subjektu vedel alebo mohol vedieť, že prijatím plnenia sa podieľal na plnení spojenom s daňovým únikom, neobjasnili skutočný mechanizmus podvodného konania a účelovo vylúčili alternatívu, ktorá

18. Sťažovateľ ďalej namietal nepreskúmateľnosť napadnutého rozsudku, keď krajský súd na niektoré tvrdenia žalobcu, ktoré mali pre posúdenie veci podstatný význam, nedal žiadnu odpoveď alebo sa s nimi vysporiadal len formálne. Sťažovateľ uviedol, že v žalobe namietal absenciu úvahy, na základe ktorej daňové orgány dospeli k záveru, že identický tovar mohol bez faktúry a zaplatenia dodať iný dodávateľ, pričom krajský súd nechal túto námietku bez povšimnutia. 19.

20. Sťažovateľ namietal, že ak bola pravdivosť výpovede V.. G. vyvrátená colnými orgánmi, správca dane mal p. G. opätovne vypočuť. Sťažovateľ tu poukázal na rozsudok Najvyššieho správneho súdu Českej republiky sp. zn. 2Afs/24/2007 zo dňa 30.01.2008, z ktorého vyplýva, že ak sú výpovede svedkov v rozpore s inými dôkazmi vykonávanými v danom daňovom konaní, je potrebné tieto rozpory odstrániť. Sťažovateľ mal za to, že z § 24 ods. 2 daňového poriadku vyplýva, že správca dane nebol viazaný, resp. odkázaný na návrh žalobcu opätovne vypočuť V.. G. a bol povinný tak konať z vlastnej iniciatívy. Sťažovateľ namietal, že správca dane nepostupoval podľa § 46 ods. 5 daňového poriadku a vzniknuté pochybnosti o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti dokladov neoznámil sťažovateľovi. Sťažovateľ mal za to, že ani z protokolu nebolo zrejmé, či správca dane spochybňuje samotnú existenciu tovaru alebo spochybňuje osoby dodávateľov. Sťažovateľ poukázal na rozsudok NS SR sp. zn. 1Sžfk/19/

21. Sťažovateľ namietal, že krajský súd nepredstavil jasne individualizovaný právny záver, ktorý by sa kvalifikovane vzťahoval ku konkrétnym námietkam sťažovateľa. Napadnutý rozsudok krajského súdu nemožno považovať za riadne a vyčerpávajúco odôvodnený. 22. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti označil námietky sťažovateľa za neopodstatnené a navrhol, aby kasačný súd v zmysle § 461 SSP kasačnú sťažnosť ako nedôvodnú zamietol a účastníkom nepriznal náhradu trov konania. Žalovaný opätovne poukázal na to, že sťažovateľ okrem sporných faktúr nepredložil žiadne relevantné dôkazy, ktorými by preukázal, že dodávateľ Crawen, s.r.o. mu reálne dodal fakturovaný tovar a že dodávateľovi vznikla daňová povinnosť. Na druhej strane správca dane vykonal rozsiahle dokazovanie, ktorým preukázal, že dodávateľ Crawen, s.r.o. fakturovaný tovar nedodal a daňová povinnosť mu nevznikla, preto si sťažovateľ uplatnil odpočítanie dane neoprávnene. Za nedôvodný považoval žalovaný aj argument sťažovateľa, uplatnený až v kasačnej sťažnosti, že správca dane mu neoznámil vzniknuté pochybnosti o správnosti, pravdivosti a úplnosti

svojich právach.

24. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako kasačný súd (§ 438 ods. 2 SSP) bez nariadenia pojednávania podľa § 455 SSP preskúmal napadnutý rozsudok, pričom po zistení, že kasačná sťažnosť bola podaná oprávnenou osobou v zákonnej lehote a že ide o rozhodnutie, proti ktorému je kasačná sťažnosť prípustná (§ 439 ods. 1 SSP), vo veci jednomyseľne dospel k záveru, že kasačná sťažnosť je dôvodná.

O výsledku daňovej kontroly vyhotovil dňa 05.03.2018 Protokol č. 100489522/2018, ktorý bol sťažovateľovi doručený dňa 07.03.2018 spolu s výzvou na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole. Dňa 29.05.2018 sa so splnomocneným zástupcom sťažovateľa uskutočnilo ústne pojednávanie, na ktorom bol oboznámený so zisteniami vykonanými vo vyrubovacom konaní.

Napadnutým rozhodnutím č. 102136408/2018 zo dňa 02.11.2018 žalovaný potvrdil uvedené prvostupňové rozhodnutie správcu dane za zdaňovacie obdobie november 2016. 27. Predmetom kasačnej sťažnosti bol rozsudok krajského súdu sp. zn. 2S/115/2018 zo dňa 03.09.2020, ktorým krajský súd zamietol žalobu sťažovateľa o preskúmanie zákonnosti druhostupňového rozhodnutia žalovaného, ktorým bolo potvrdené prvostupňové rozhodnutie

29. Podľa § 139 ods. 2 SSP v odôvodnení rozsudku uvedie správny súd stručný priebeh administratívneho konania, stručné zhrnutie napadnutého rozhodnutia, podstatné zhrnutie argumentov žalobcu a vyjadrenia žalovaného, prípadne ďalších účastníkov, osôb zúčastnených na konaní a zainteresovanej verejnosti, posúdenie podstatných skutkových tvrdení a právnych argumentov, prípadne odkáže na ustálenú rozhodovaciu prax. Ak správny súd zruší rozhodnutie orgánu verejnej správy a vráti mu vec na ďalšie konanie, je povinný v odôvodnení rozsudku uviesť aj to, ako má orgán verejnej správy vo veci ďalej postupovať. Správny súd

31. Právo na spravodlivý proces zahŕňa právo na prístup k súdu, právo na nezávislý a nestranný súd, právo na verejnosť konania a rozhodnutia, právo na rozhodnutie v primeranej lehote a právo na spravodlivé prejednanie veci, do ktorého okrem iného patrí aj právo na riadne odôvodnenie súdneho rozhodnutia. Z odôvodnenia súdneho rozhodnutia musí vyplývať vzťah medzi skutkovými zisteniami a úvahami pri hodnotení dôkazov na jednej strane a právnymi závermi na strane druhej (nález ÚS SR sp. zn. III. ÚS 36/2010 zo dňa 04.05.2010).

Rozsudok, tak ako bol vyhotovený a doručený účastníkom konania, nespĺňa zákonné požiadavky uvedené v ustanovení § 139 ods. 2 SSP, a to najmä čo sa týka jeho zrozumiteľnosti. V zmysle tohto ustanovenia má krajský súd v prvej časti odôvodnenia rozsudku stručne opísať obsah napadnutého rozhodnutia alebo opatrenia. Napadnutý rozsudok už v časti označenej ako „závery správnych orgánov“ opísal obsah rozhodnutia žalovaného z iného zdaňovacieho obdobia (marec 2016), ktorý sa týka iného dodávateľa (DESIGN AGENTÚRA, s.r.o.).

33. Zhora definovanému právu na riadne odôvodnenie rozhodnutia nezodpovedá odôvodnenie krajského súdu, v ktorom je uvedený nesprávny skutkový stav, na ktorom krajský súd založil svoje právne závery. Krajský súd postupoval v posudzovanej veci nedôsledne a kasačný súd musí konštatovať, že odôvodnenie rozsudku krajského súdu nie je súladne s § 139 ods. 2 SSP a teda nespĺňa zákonné požiadavky. Kasačný súd má za to, že krajský súd svojím postupom porušil právo sťažovateľa na spravodlivý proces, ktoré vychádza z čl. 46 ods. 1 a ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky.

35. Kasačný súd dodáva, že zaoberať sa kasačnými námietkami sťažovateľa, týkajúcimi sa nesprávneho právneho posúdenia veci krajským súdom, bolo v tomto štádiu konania predčasné, a to najmä s poukazom na dôvod zrušenia napadnutého rozsudku krajského súdu, ktorým je jeho nepreskúmateľnosť.

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku nie je prípustný riadny opravný prostriedok.