1Sžfk/115/2020

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Petry Príbelskej, PhD. a členov senátu JUDr. Anity Filovej a JUDr. Juraja Vališa, LLM. (spravodajca) v právnej veci žalobcu (sťažovateľ): TWO WINGS s.r.o., Letisko Košice, Košice IV, IČO: 36212644, právne zastúpený: JUDr. Martin Polák, advokát, Poštová 14, Košice - mestská časť Staré Mesto, IČO: 42239711, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 5952/63, Banská Bystrica, IČO: 42499500 o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100774995/2017 z 4. mája 2017, konajúc o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Košiciach č.k. 7S/71/2017-74 z 22. júla 2020, takto

rozhodol:

Kasačná sťažnosť sa zamieta . Účastníkom konania sa nárok na náhradu trov kasačného konania nepriznáva .

Odôvodnenie

9828 €. 2. Nepriznané odpočítanie dane vecne súviselo s reklamnými službami, ktoré boli žalobcovi fakturované deklarovaným dodávateľom Studio 75, s.r.o., Košice, za odvysielanie reklamných spotov na LED obrazovkách, ktoré mali byť pre deklarovaného dodávateľa realizované subdodávateľsky. Správca dane žalobcovi konkrétne neuznal odpočítanie dane z faktúry č. 1572015 z 30. novembra 2015, vystavenej deklarovaným dodávateľom Studio 75, s.r.o., a to za odvysielanie reklamných spotov na LED obrazovkách umiestnených v Košiciach.

Podanou žalobou sa žalobca domáhal zrušenia napadnutého rozhodnutia žalovaného ako aj rozhodnutia správcu dane a vrátenia veci žalovanému na ďalšie konanie z dôvodu, že napadnuté rozhodnutie vychádzalo z nesprávneho právneho posúdenia veci, že toto je nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť a nedostatok dôvodov a že zistenie skutkového stavu orgánom verejnej správy bolo nedostačujúce na riadne posúdenie veci. 5. Žalobca pritom uviedol najmä nasledovné žalobné body: a. poukázal na to, že dôkazné bremeno daňovej kontroly síce zaťažuje daňový subjekt, avšak daňový subjekt v prvom rade preukazuje právo na odpočítanie dane z pridanej hodnoty predložením dokladov v zmysle § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, čo v danom prípade žalobca splnil, a b. uviedol, že v súdenom prípade sa pochybnosti správnych orgánov o dodaní služby týkajú subdodávateľov dodávateľa Studio 75, s.r.o., Košice, a že vo veci konajúce správne orgány zaťažili žalobcu dôkazným bremenom vo vzťahu nielen k okolnostiam, ktoré sú predmetom dôkazného bremena, ale aj na také skutkové okolnosti, ktoré žalobca nemôže reálne preukázať.

zamietol. Správny súd uviedol, že v súdenom prípade správca dane relevantným spôsobom spochybnil doklady predložené žalobcom v priebehu daňovej kontroly a na základe jej výsledkov mal za preukázané, že vystavenej faktúre absentuje materiálny základ. Žalobca tak v priebehu administratívneho konania nepreukázal, že došlo k reálnemu uskutočneniu zdaniteľného plnenia, spočívajúceho v odvysielaní reklamných spotov na LED obrazovkách umiestnených v Košiciach deklarovaným dodávateľom Studio 75, s.r.o., Košice.

Táto skutočnosť bola spochybnená a žalobca skutočnosti uvedené na faktúre relevantným spôsobom nepreukázal, čím neuniesol dôkazné bremeno. Kasačná sťažnosť žalobcu (sťažovateľa) a vyjadrenie ku kasačnej sťažnosti

10. V rámci sťažnostných bodov sťažovateľ najmä uviedol, že a. správny súd sa nevysporiadal s jeho námietkami najmä pokiaľ ide o nesprávne právne posúdenie výkladu dôkazného bremena v kontexte § 24 ods. 1 Daňového poriadku, b. správny súd neuviedol konkrétny „obraz“ fungovania zapojených spoločností a neuviedol záver, čo konkrétne správny súd vytkol žalobcovi vo vzťahu k dodávateľským vzťahom žalobcu, c. správny súd si osvojil argumentáciu vo vzťahu k svedkovi V. U. o tom, že svedok sa nedokázal vyjadriť v otázke svojich dodávateľských vzťahov, a túto považoval za relevantné spochybnenie dodania služby žalobcovi, d. pokiaľ bolo žalobcovi poskytnuté zdaniteľné plnenie zo strany jeho dodávateľa, neexistuje rozumný dôvod skúmať akékoľvek okolnosti na strane dodávateľov jeho dodávateľa, e. daňový subjekt si v zákonom uvedenej miere splnil svoju dôkaznú povinnosť, predložil všetky zákonom predpokladané písomnosti a dôkazná povinnosť daňového subjektu nie je bezbrehá a správca dane pričítal žalobcovi existenciu dôkaznej núdze ohľadne skutočností,

Konanie pred kasačným súdom 12. V zmysle čl. 154g ods. 4 a 6 Ústavy v spojení s § 101e ods. 2 zákona č. 757/2004 Z.z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej aj len „zákon č. 757/2004 Z.z.“) odo dňa 1. augusta 2021 začal Najvyšší správny súd SR činnosť a stal sa príslušným na konanie vo všetkých veciach, v ktorých do 31. júla 2021 konali senáty správneho kolégia Najvyššieho súdu SR. Predmetná kasačná sťažnosť bola predložená Najvyššiemu súdu SR a bola zaregistrovaná pod sp. zn. 1Sžfk/115/2020.

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky konajúci ako kasačný súd (§ 11 písm. h) SSP) preskúmal napadnutý rozsudok, ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo v medziach dôvodov podanej kasačnej sťažnosti v zmysle § 453 ods. 1 a 2 SSP, kasačnú sťažnosť prejednal postupom bez nariadenia pojednávania (§ 455 SSP), keď deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne 5 dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky <http://www.nssud.sk> (§ 137 ods. 2 a 3 SSP) a kasačnú sťažnosť sťažovateľa podľa § 461 SSP zamietol ako nedôvodnú.

14. Sťažovateľ v kasačnej sťažnosti argumentuje, že z jeho strany došlo k splneniu hmotnoprávnych podmienok odpočítania dane a tieto mal preukázať. 15. Rovnako ako správny súd aj kasačný súd poukazuje na skutočnosť, že nárok na odpočítanie dane vzniká príjemcovi plnenia (sťažovateľovi - osobe registrovanej pre daň z pridanej hodnoty) za predpokladu kumulatívneho splnenia hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane vyplývajúcich z čl. 168 písm. a) smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (Ú. v. EÚ L 347, 2006, s. 1) (ďalej „Smernica 2006/112/ES“) a jej implementácie v právnom poriadku Slovenskej republiky. Hmotnoprávnymi podmienkami na odpočítanie dane sú (1) že poskytovateľom plnenia (deklarovaným dodávateľom) je iná osoba registrovaná pre daň (t.j. status osoby deklarovaného dodávateľa), (2) že predmetné plnenie fakticky existuje a nejde o fiktívne plnenie (t.j. materiálna existencia plnenia), a (3) že prijaté plnenie je príjemcom (sťažovateľom) použité v rámci jeho ekonomickej činnosti.

16. Vyššie uvedené podmienky upravené v Smernici 2006/112/ES sú prevzaté do zákona o DPH. Platiteľ dane (sťažovateľ) si môže v zmysle zákona o DPH odpočítať daň: 1. dňom vzniku daňovej povinnosti (§ 49 ods. 1 zákona o DPH), 2. daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby (§ 19 ods. 2 zákona o DPH), 3. daň, ktorej odpočet si platiteľ dane uplatňuje musí byť voči nemu uplatnená iným platiteľom dane z tovarov alebo služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané (§ 49 ods. 2 písm. a/ zákona o DPH), 4. zároveň musí disponovať faktúrou od platiteľa dane, od ktorého mu bol tovar dodaný (§ 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH), čo je však formálnou a nie hmotnoprávnou podmienkou na odpočítanie dane.

Správca dane existenciu predmetného plnenia podľa kasačného súdu poukázaním na nezrovnalosti zistené dokazovaním v daňovom konaní relevantne spochybnil. Kasačný súd pripomína, že k spochybneniu existenciu predmetného plnenia došlo aj na základe nasledovných zistení

18. O pochybnostiach správcu dane bol sťažovateľ informovaný, a to napríklad počas ústneho pojednávania dňa 11. mája 2016 (zápisnica č. 103119328/2016 z 11. mája 2016, č.l. 15), kde správca dane uviedol, že nemá preukázané odvysielanie reklamných spotoch na LED obrazovkách (t.j. spochybnil samotnú existenciu predmetného plnenia - reklamnej kampane na LED obrazovkách) a rovnako i konateľ sťažovateľa uviedol, že niektoré reklamné spoty mali byť odvysielané na LED obrazovkách bez fotodokumentácie. Následne bol sťažovateľ so skutočnosťami zistenými počas daňovej kontroly oboznámený i počas ústneho pojednávania dňa 19. októbra 2016 (zápisnica č. 104122127/2016 z 19. októbra 2016, č.l. 32), ku ktorej sťažovateľ neuviedol žiadne vyjadrenie. V prípade, ak správca dane relevantne spochybní splnenie hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane, je v zmysle § 46 ods. 5 Daňového poriadku povinný tieto pochybnosti sťažovateľovi oznámiť, k čomu podľa kasačného súdu došlo počas ústnych pojednávaní špecifikovaných vyššie. Keďže splnenie hmotnoprávnych

19. Kasačný súd má rovnako ako správny súd za to, že z vykonaného dokazovania je zrejmé, že sťažovateľom predloženým daňovým dokladom absentuje preukázanie hmotnoprávneho plnenia - t.j. skutočnosti či reklamné služby boli skutočne poskytnuté, čím nebola splnená zákonná podmienka pre odpočítanie DPH podľa § 49 ods. 1 a 2 zákona o DPH, keď nebolo preukázané, že tomuto dodávateľovi vznikla daňová povinnosť (§ 19 ods. 2 zákona o DPH) z dôvodu spochybnenia existencie plnenia. Preukázanie tejto skutočnosti je dôkazným bremenom sťažovateľa a práve sťažovateľ nepreukázal skutočnú realizáciu zdaniteľných obchodov, čím sťažovateľ neuniesol svoje dôkazné bremeno a nevyvrátil tak dôvodné pochybnosti správcu dane. Kasačný súd má rovnako ako správny súd za to, že žalobca nepreukázal oprávnenosť odpočítania dane z pridanej hodnoty (§ 49 ods. 1 a 2, § 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH). Rozsah dôkazného bremena sťažovateľa

Práve toto svoje dôkazné bremeno sťažovateľ neuniesol, keďže relevantnými dôkazmi nevyvrátil pochybnosti správcu dane. 22. K rozloženiu dôkazného bremena a teda, či a v akom rozsahu dôkazné bremeno zaťažuje sťažovateľa alebo správcu dane sa vyjadril Najvyšší súd SR v rozsudku sp.zn. 1Sžf/31/2016 zo dňa 17.10.2017: „Preto v súvislosti s posudzovaním oprávnenosti uplatnenia práva na odpočítanie DPH zo zdaniteľných obchodov na vstupe sa ako jeden z kľúčových problémov od počiatku javí otázka rozloženia dôkazného bremena, teda posúdenie, ktoré skutočnosti významné pre správne posúdenie práva uplatneného žalobcom ako daňovým subjektom preukazuje daňový subjekt a kedy naopak dôkazné bremeno zaťažuje správcu dane.

23. K problematike presúvania dôkazného bremena sa vyjadril aj Ústavný súd SR napr. v uznesení sp.zn. I. ÚS 377/2018-53 zo dňa 14.11.2018: „Daňový subjekt má v daňovom konaní dve základné povinnosti: povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenia dokázať.

24. Sťažovateľ tak má, pokiaľ ide o jeho dôkazné bremeno, dve povinnosti a to povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenie dokázať. Povinnosť tvrdiť sťažovateľa spočívala v samotnom uplatnení práva na odpočítanie dane (prostredníctvom daňového priznania) a následne povinnosť sťažovateľa dokázať svoje tvrdenie vyjadruje jeho dôkazné bremeno. Úlohou správcu dane je tvrdené skutočnosti verifikovať a prípadne relevantne spochybniť.

príjmov, ale závery môžu byť podporne použiteľné i pre daň z pridanej hodnoty) stanovil pomerne prísne podmienky pre preukazovanie poskytnutia reklamných služieb obdobných ako v prejednávanej veci, a to nielen ich realizácie, ale najmä čo najpodrobnejšie i jej rozsahu (napr. záznamy zamestnancov, ktorí v rozličných časových intervaloch priebežne a na rôznych miestach kontrolovali, že reklama skutočne prebieha).

27. Vzhľadom na spochybnenie reálnosti existencie predmetného plnenia - reklamných služieb - reklamnej kampane na LED obrazovkách a teda nesplnenie základnej hmotnoprávnej podmienky na odpočítanie dane, nepovažoval kasačný súd za potrebné venovať sa splneniu ostatných hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane.

K namietanému rozporu s rozhodnutiami Súdneho dvora EÚ (ktorý sťažovateľ rovnako nešpecifikoval) kasačný súd uvádza, že a) vo veci C-146/05 Albert Collée išlo o inú skutkovú situáciu, oslobodenie od dane z pridanej hodnoty pri intra-komunitárnej dodávke, a nie o vnútroštátne plnenie ako v prejednávanej veci, b) vo veci C-409/04 Teleos išlo taktiež o inú skutkovú situáciu, o preukaznosť dokladov pri tovare odoslanom alebo prepravenom do iného členského štátu, a nie o vnútroštátne plnenie ako v prejednávanej veci, a c) v spojenej veci C-80/11 a C-142/11 Mahagében a Dávid ide rovnako o odlišnú skutkovú situáciu, preukazovanie daňového podvodu, a nie o nesplnenie hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane ako v prejednávanej veci.

30. O náhrade trov kasačného konania rozhodol tak, že sťažovateľovi, ktorý v tomto konaní nemal úspech, ich náhradu podľa § 167 ods. 1 v spojení s § 467 ods. 1 SSP nepriznal a žalovanému ich náhrada nevyplýva zo zákona. 31.

V Bratislave dňa 29. novembra 2022