1Sžfk/18/2020

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Petry Príbelskej, PhD. a členov senátu JUDr. Anity Filovej a JUDr. Juraja Vališa, LLM. (spravodajca) v právnej veci žalobcu (sťažovateľ): LEGATOs Recovery k.s., Mierová 650/56, Bratislava - mestská časť Ružinov, IČO: 47256184, správca ko podstaty úpadcu: K´ Food Distribution s.r.o.; skrátený názov: KFD s.r.o. v konkurze, Svätoplukova 6, Prešov, IČO: 31717811, právne zastúpený: JUDr. Eugen Kostovčík, advokát, Gelnická 33, Košice - mestská časť Staré Mesto, IČO: 11993448, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 5952/63, Banská Bystrica, IČO: 42499500 o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 102647149/2017 z 29. decembra 2017, konajúc o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Prešove č.k. 5S/17/2018-79 z 27. novembra 2019, takto

rozhodol:

Kasačná sťažnosť sa zamieta . Návrh žalobcu na podanie návrhu Súdnemu dvoru Európskej únie na začatie prejudiciálneho konania sa zamieta . Účastníkom konania sa nárok na náhradu trov kasačného konania nepriznáva .

Odôvodnenie

I. Priebeh administratívneho konania a správneho súdneho konania

2. Dôvodom určenia rozdielu na dani bolo, že žalobca si uplatnil oslobodenie od dane podľa § 45 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej „zákon o DPH“) na základe faktúr ako prvý dodávateľ v rámci trojstranných obchodov, a to pre odberateľa DK CENTRUM, s.r.o., so sídlom v Českej republike. V rámci týchto trojstranných obchodov žalobca vystupoval v pozícii prvého dodávateľa, v pozícii prvého odberateľa bola spoločnosť DK CENTRUM, s.r.o., a v pozícii druhých odberateľov vystupovali spoločnosti MISSIROM SATU MARE S.R_L_ a COMEXMAD 2009, S.R_L_, obe so sídlom v Rumunsku a FRUIT-HUNGARIA KFT. so sídlom v Maďarsku.

4. Proti rozhodnutiu správcu dane podal žalobca odvolanie, o ktorom rozhodol žalovaný napadnutým rozhodnutím č. 102647149/2017 z 29. decembra 2017. 5. Žalovaný argumentoval, že podľa § 45 zákona o DPH trojstranný obchod znamená, že ten istý tovar je súčasne predmetom dvoch dodaní, pričom len jedna z týchto dodávok je tzv. pohyblivá dodávka (preprava tovaru a faktúra) a druhá z týchto dodávok je tzv. nepohyblivá dodávka (len faktúra). Zákon prostredníctvom § 45 zákona o DPH transponoval podmienky trojstranného obchodu obsiahnutého v smernici Rady 2006/112/ES o spoločnom systéme DPH. Trojstranné obchody sú obchody, ktoré spĺňajú: a. ide o obchod medzi troma zdaniteľnými osobami, ktoré sú registrované v troch rôznych členských štátoch (ďalej „ČŠ“), b. dodávateľ v ČŠ 1 (prvý dodávateľ) má uzatvorenú kúpnu zmluvu s kupujúcim z ČŠ 2 (prvý odberateľ), ktorý si objedná tovar pod identifikačným číslom prideleným v ČŠ 2, ale dá pokyn na prepravenie tovaru do ČŠ 3 (tzv. nepohyblivá dodávka tovaru je z ČŠ 1 do ČŠ 2, pretože v

6. Vo vzťahu k žalobcovi bolo zistené nesplnenie podmienky pod písm. d/ vyššie, t.j. že tovar je prepravený z ČŠ 1 (Slovenská republika) do ČŠ 3 (Rumunsko alebo Maďarsko) prvým dodávateľom alebo prvým odberateľom alebo na ich účet prepravcom (v ČŠ 3 sa skončí preprava tovaru). Následne dodanie tovaru žalobcom ako prvým dodávateľom spoločnosti DK CENTRUM, s.r.o. ako prvému odberateľovi, bolo posúdené ako dodanie tovaru bez prepravy, pretože dodanie tovaru v rámci tohto zmluvného vzťahu nebolo spojené s prepravou (preprava nebola zabezpečená prvým dodávateľom - predávajúcim, ani prvým odberateľom - kupujúcim a ani inou osobou na ich účet). Miestom dodania tovaru je v zmysle § 13 ods. 1 písm. c/ zákona o DPH miesto, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa jeho dodanie uskutočňuje, teda tuzemsko a žalobca bol povinný uplatniť k cene dodávaného tovaru DPH.

Predmetom sporu tak bolo posúdenie otázky, či v súdenom prípade boli alebo neboli splnené podmienky trojstranného obchodu podľa § 45 ods. 1 písm. d) zákona o DPH, teda či tovar prepravený z tuzemska do iného členského štátu bol prepravený predávajúcim alebo nadobúdateľom tovaru alebo na ich účet a sporným podľa žalobcu ostal výklad pojmu „na ich účet".

10. Správny súd dospel k záveru, že žaloba žalobcu nie je dôvodná a napadnutým rozsudkom ju podľa § 190 zákona č. 162/2015 Z.z. Správny súdny poriadok (ďalej ,,SSP“) zamietol. 11. Správny súd uviedol, že mal za preukázané, že správca dane mal dôvodné pochybnosti o realizovaní trojstranných obchodov tak, ako to deklaroval žalobca v podanom daňovom priznaní, a že neboli kumulatívne splnené všetky podmienky uvedené v § 45 ods. 1 zákona o DPH, predovšetkým podmienka uvedená pod písm. d/, t.j. že tovar bol odoslaný alebo prepravený prvým dodávateľom (žalobcom) alebo prvým odberateľom (DK CENTRUM, s.r.o.) alebo inou osobou na ich účet. Správny súd odmietol ako dôkaz čestné prehlásenia bývalého konateľa spoločnosti DK CENTRUM, s.r.o. (prvého odberateľa) v ktorom tento prehlásil, že zabezpečoval prepravu zo Slovenskej republiky do Rumunska a Maďarskej republiky, a poukázal na to, že tento bývalý konateľ spoločnosti DK CENTRUM, s.r.o. uviedol, že žiadnu prepravu neorganizoval. Poukázal na to, že v konaní žalobca nepreukázal a nepredložil žiadne dôkazy, ktoré by potvrdzovali splnenie zákonnej podmienky uvedenej v §

. Správny súd sa rovnako stotožnil s názorom, že prípadné vyhlásenie svedka konateľa spoločnosti DK CENTRUM, s.r.o., že prepravu organizoval bez toho, aby predložil relevantné dôkazy, a s prihliadnutím na ostatné zistenia správcu dane týkajúce sa prepravy tovaru, nemôže byť rozhodujúcou skutočnosťou pre správne určenie

II. Kasačná sťažnosť žalobcu (sťažovateľa)

13. Žalobca ako sťažovateľ podal v zastúpení advokátom, včas kasačnú sťažnosť z dôvodu podľa § 440 ods. 1 písm. f) SSP a navrhol, aby kasačný súd napadnutý rozsudok správneho súdu zmenil tak, že zruší napadnuté rozhodnutie žalovaného a vec vráti žalovanému na ďalšie konanie. 14. V rámci sťažnostných bodov najmä uviedol, že správny súd nedal odpoveď na, podľa sťažovateľa, podstatný argument sťažovateľa ohľadom výkladu slovného spojenia „na ich účet“ a v tejto súvislosti poukázal na anglickú verziu čl. 138 ods. 1 Smernice Rady 2006/112/ ES, ktorý uvádza pojem „by or on behalf“ a ktorý je možné preložiť aj ako „alebo v jej mene“, čo podľa sťažovateľa znamená, že stačí, ak prepravca v mene prvého dodávateľa alebo prvého odberateľa zabezpečí prepravenie tovaru a nie je podstatné, kto za dopravu zaplatí. Taktiež namieta, že bolo povinnosťou správneho súdu jednoznačne vyvrátiť tvrdenie žalovaného a uviesť, prečo pojem „na ich účet“ nie je možné interpretovať v súlade s anglickým prekladom Smernice Rady 2006/112/ES. 15. Sťažovateľ rovnako navrhol, aby kasačný súd podľa čl. 267 Zmluvy o fungovaní EÚ podal návrh na začatie prejudiciálneho konania pre Súdnym dvorom EÚ ohľadom výkladu čl. 138 ods. 1 smernice Rady 2006/112/ES. 16. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti z 11. februára 2020 opätovne poukázal na zistenia správcu dane, podľa ktorých prepravu zabezpečovali spoločnosti v pozícii druhých odberateľov vlastnými vozidlami alebo prepravcami na ich účet (a nie sťažovateľ ako prvý dodávateľ alebo spoločnosť DK CENTRUM, s.r.o. prvý odberateľ), poukázal na rozhodnutie Súdneho dvora Európskej únie vo veci C-245/04 EMAG Handel Eder OHG, nesúhlasil s podaním návrhu na začatie prejudiciálneho konania pre Súdnym dvorom EÚ ohľadom výkladu čl. 138 ods. 1 smernice Rady 2006/112/ES a poukázal na Vykonávacie nariadenie Rady 2018/ 1912 zo 4. decembra 2018, ktorým sa mení Vykonávacie nariadenie (EÚ) č. 282/2011, pokiaľ ide o určité oslobodenia od dane pri transakciách v rámci Spoločenstva. Kasačnú sťažnosť navrhol zamietnuť.

17. V zmysle čl. 154g ods. 4 a 6 Ústavy v spojení s § 101e ods. 2 zákona č. 757/2004 Z.z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej aj len ,,zákon č. 757/2004 Z.z.“) odo dňa 1. augusta 2021 začal Najvyšší správny súd SR činnosť a stal sa príslušným na konanie vo všetkých veciach, v ktorých do 31. júla 2021 konali senáty správneho kolégia Najvyššieho súdu SR. Predmetná kasačná sťažnosť bola predložená Najvyššiemu súdu SR a bola zaregistrovaná pod sp.zn. 1Sžfk/18/2020. V zmysle uvedeného je od 1. augusta 2021 na konanie o predmetnej kasačnej sťažnosti príslušný Najvyšší správny súd SR. Vec bola v zmysle § 51 ods. 1 zákona č. 757/2004 Z.z. v súlade s platným a účinným Rozvrhom práce Najvyššieho správneho súdu SR náhodným výberom pomocou technických prostriedkov a programových prostriedkov schválených Ministerstvom spravodlivosti SR pridelená senátu 5S Najvyššieho správneho súdu SR, ktorý o nej rozhodol v zložení uvedenom v záhlaví tohto rozhodnutia pod pôvodnou spisovou značkou. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky konajúci ako kasačný súd (§ 11 písm. h/ SSP) preskúmal napadnutý rozsudok, ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo v medziach dôvodov podanej kasačnej sťažnosti v zmysle § 453 ods. 1 a 2 SSP, kasačnú sťažnosť prejednal postupom bez nariadenia pojednávania (§ 455 SSP), keď deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne 5 dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky <http://www.nssud.sk> (§ 137 ods. 2 a 3 SSP) a kasačnú sťažnosť sťažovateľa podľa § 461 SSP zamietol ako nedôvodnú. 18. Kasačný súd po zistení, že sťažovateľ je od 12. novembra 2020 v konkurze a jeho správcom konkurznej podstaty je spoločnosť LEGATOs Recovery k.s vyzval správcu sťažovateľa i sťažovateľa podľa § 47 ods. 4 zákona č. 7/2005 Z. z. o konkurze a reštrukturalizácii a o zmene a doplnení niektorých zákonov, aby podali návrh na pokračovanie v konaní, ktorý bol sťažovateľom kasačnému súdu doručený 7. novembra 2022 a správcom sťažovateľa kasačnému súdu doručený 8. novembra 2022. 19. Kasačný súd poukazuje na to, že sťažovateľ v kasačnej sťažnosti nenamietal nesprávne právne posúdenie veci podľa § 440 ods. 1 písm. g/ SSP a preto prípadné nesprávne právne posúdenie veci správnym súdom ani nebolo predmetom posudzovania kasačného súdu. Kasačný súd viazaný sťažnostnými bodmi (§ 453 ods. 2 SSP) kasačnú sťažnosť mohol prejednať výlučne v intenciách sťažovateľom uplatneného sťažnostného bodu, a teda iba v rozsahu sťažnostného dôvodu podľa § 440 ods. 1 písm. f/ SSP.

20. Podstatou sťažovateľom uplatneného sťažnostného bodu je, či sťažovateľ dostal v odôvodnení napadnutého rozsudku správneho súdu odpoveď na ním tvrdené podstatné žalobné body a teda, či správny súd nesprávnym procesným postupom znemožnil sťažovateľovi, aby uskutočnil jemu patriace procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces (§ 440 ods. 1 písm. f/ SSP).

22. Podľa Európskeho súdu pre ľudské práva súdne rozhodnutia musia v dostatočnej miere uvádzať dôvody, na ktorých sa zakladajú (García Ruiz c. Španielsko z 21. januára 1999). Judikatúra Európskeho súdu pre ľudské práva nevyžaduje, aby na každý argument strany bola daná odpoveď v odôvodnení rozhodnutia. Ak však ide o argument, ktorý je pre rozhodnutie rozhodujúci, vyžaduje sa špecifická odpoveď práve na tento argument (Georiadis c.

24. K sťažovateľovmu sťažnostnému bodu teda kasačný súd uvádza, že správny súd nemusí dať odpoveď na všetky ním nastolené otázky, ale len na tie, ktoré majú pre vec podstatný význam, prípadne dostatočne objasňujú skutkový a právny základ rozhodnutia. Odôvodnenie

26. Správny súd v napadnutom rozsudku (v bode 33 a v bode 78) správne poukázal na sťažovateľom nastolený podstatný žalobný bod - predmetom sporu je výlučne posúdenie otázky, či boli alebo neboli splnené podmienky trojstranného obchodu podľa § 45 ods. 1 písm. d/ zákona o DPH, teda či tovar prepravený z tuzemska do iného členského štátu bol prepravený predávajúcim alebo nadobúdateľom tovaru alebo na ich účet.

28. Rovnako v bode 86 napadnutého rozsudku správny súd odôvodnil, (1) že nemal za preukázané, že preprava tovaru bola zabezpečená na účet odberateľa DK CENTRUM, s.r.o., (2) že prepravcovia uvedení na prepravných dokladoch vykonali prepravu na účet druhých odberateľov, ktorú im fakturovali, a (3) nebolo preukázané, že preprava tovaru bola vykonaná podľa pokynov prvého odberateľa a za ním stanovených podmienok tak, ako to tvrdil sťažovateľ. Tieto skutočnosti pritom podľa správneho súdu tvoria dôkazné bremeno sťažovateľa (bod 90 a bod 91 napadnutého rozsudku).

30. Právnemu názoru JUDr. Zuzíkovej sa správny súd venoval v bode 87 napadnutého rozsudku a uviedol, že tento mu nie je známy keďže jeho obsah sťažovateľ nepredložil žalovanému ani správnemu súdu), a teda ani nevie v akom kontexte bol tento názor prezentovaný. 31.

c. preukázanie splnenia podmienok podľa § 45 ods. 1 písm. d/ zákona o DPH tvorí dôkazné bremeno sťažovateľa (bod 90 a bod 91 napadnutého rozsudku), d. správny súd uviedol zistenia správcu dane, ktoré považoval za podstatné vo vzťahu k preukázaniu prepravy podľa § 45 ods. 1 písm. d/ zákona o DPH (bod 81 napadnutého rozsudku), a e. nemal za preukázané, že preprava tovaru bola zabezpečená na účet odberateľa DK CENTRUM, s.r.o., že prepravcovia uvedení na prepravných dokladoch vykonali prepravu na účet druhých odberateľov, ktorú im fakturovali, ani že preprava tovaru bola vykonaná podľa pokynov prvého odberateľa a za ním stanovených podmienok tak, ako to tvrdil sťažovateľ (bod 86 napadnutého rozsudku).

Inými slovami ani uplatnením sťažovateľom tvrdeného výkladu čl. 138 ods. 1 smernice Rady 2006/ 112/ES a § 45 ods. 1 písm. d/ zákona o DPH že stačí, ak prepravca v mene prvého dodávateľa alebo prvého odberateľa zabezpečí prepravenie tovaru a nie je podstatné kto za dopravu zaplatí, nemal správny súd za preukázané, že podmienka prepravy podľa § 45 ods. 1 písm. d/ zákona o DPH bola zo strany sťažovateľa splnená. Táto úvaha je zrejmá napr. z bodu 86 napadnutého rozsudku, kde správny súd uzavrel, že nebolo preukázané, že preprava tovaru bola vykonaná podľa pokynov prvého odberateľa (DK CENTRUM, s.r.o.) a za ním stanovených podmienok tak, ako to tvrdí sťažovateľ.

III. B Návrh na začatie prejudiciálneho konania pred Súdnym dvorom EÚ

Navrhol pritom nasledovné otázky: 1. Má sa článok 138 ods. 1 Smernice Rady 2006/112/ES vykladať tak, že dodávateľ alebo odberateľ zabezpečí prepravenie tovaru prostredníctvom dopravcu, ktorý vykoná prepravu v ich mene alebo tak, že dodávateľ alebo odberateľ zaplatí za prepravenie tovaru prepravcovi.

vedieť. 35. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti z 11. februára 2020 a v podaní zo dňa 24. marca 2021 nesúhlasil s podaním návrhu na začatie prejudiciálneho konania. 36. Sťažovateľ vo svojich podaniach zo dňa 22. februára 2021 a 13 júla 2021 na svojom návrhu zotrval.

38. Sťažovateľom podaný návrh na začatie prejudiciálneho konania pred Súdnym dvorom EÚ ohľadom výkladu čl. 138 ods. 1 Smernice Rady 2006/112/ES kasačný súd posúdil z pohľadu čl. 267 Zmluvy o fungovaní EÚ, pričom výnimku z povinnosti položiť prejudiciálnu otázku podľa čl. 267 Zmluvy o fungovaní EÚ predstavuje aj situácia, ak rozhodnutie o prejudiciálnej otázke nie je potrebné pre rozhodnutie vo veci samej. Súdny dvor EÚ totiž nedáva odpoveď na otázky, ktoré samé o sebe nemajú vplyv na výsledok konania, pričom príslušný vnútroštátny súd v tomto smere disponuje určitou diskrečnou právomocou, v rámci ktorej je oprávnený posúdiť, či prípadné predloženie prejudiciálnej otázky by mohlo mať vplyv na jeho rozhodnutie, resp. či je pre jeho rozhodnutie potrebné. Súčasne kasačný súd v tejto súvislosti pripomína, že príslušný vnútroštátny súd nie je viazaný návrhmi účastníkov vnútroštátneho konania.

Kasačný súd s poukazom na to, že kasačnú sťažnosť mohol prejednať výlučne v intenciách sťažovateľom uplatneného sťažnostného bodu, a teda iba v rozsahu sťažnostného dôvodu podľa § 440 ods. 1 písm. f) SSP, ako i s poukazom na to, že sťažovateľ v konaní nepreukázal dôkazmi, ktoré by správcom dane neboli spochybnené, že v prípade ním tvrdeného výkladu tohto ustanovenia by došlo k splneniu podmienok trojstranného obchodu (bližšie bod tohto rozsudku), zodpovedanie navrhovaných otázok nepovažoval za potrebné pre rozhodnutie veci samej, teda na zodpovedanie sťažnostného bodu v rozsahu, ako ho uplatnil sťažovateľ.

IV. Záver

42. Kasačný súd s poukazom na vyššie uvedené dospel k záveru, že krajský súd v odôvodnení svojho rozhodnutia citoval relevantné právne normy, presvedčivým a zrozumiteľným spôsobom sa vysporiadal so všetkými pre vec zásadnými námietkami sťažovateľa, pričom ako spornú nenechal otvorenú žiadnu právnu otázku, ktorá by mala v kasačnom konaní vyústiť do zrušenia napadnutého rozsudku. Kasačný súd preto kasačnú sťažnosť ako nedôvodnú podľa § 461 SSP zamietol. 43. O náhrade trov kasačného konania rozhodol tak, že sťažovateľovi, ktorý v tomto konaní nemal úspech, ich náhradu podľa § 167 v spojení s § 467 ods. 1 SSP nepriznal a žalovanému ich náhrada nevyplýva zo zákona. 44. Tento rozsudok prijal Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v pomere hlasov 3:0 (§ 463 SSP v spojení s ust. § 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozhodnutiu nie je prípustný opravný prostriedok.

V Bratislave dňa 29. novembra 2022