1Sžfk/35/2021

1. Žalobca mal ako hlavnú podnikateľskú činnosť predaj textilu. 2. Daňový úrad Trenčín, pobočka Partizánske (ďalej len ako „správca dane“) vykonal u žalobcu kontrolu na dani z pridanej hodnoty za október 2017 v období od 12. 2. 2018 do 28. 1. 2019. Z kontroly vyhotovil protokol č. 100229399/2019 z 18. januára 2019.

3. Správca dane posudzoval dodanie tovaru žalobcovi v zdaňovacom období október 2017 od dodávateľa, okrem iného, spoločnosti D.A_M_K_, s. r. o., IČO: 36323543 (ďalej len ako „D.A_M_K_“) (jej právnym nástupcom v dôsledku zlúčenia je od 3. februára 2018 spoločnosť SASH promotion, s. r. o.), ktorý mal žalobcovi dodávať rôzny textil (svetre, tepláky, mikiny a pod.) na základe 14 faktúr, a dospel k záveru, že: · D.A_M_K_ čestným vyhlásením s úradne osvedčeným podpisom potvrdil realizáciu predmetných obchodov; čestné vyhlásenie ale nie je možné použiť ako dôkaz v daňovom

relatívne vysokých obratoch, · žalobca potvrdil, že za D.A_M_K_ konal pán C., platili D.A_M_K_ na bankový účet; žalobca však nevedel uviesť podrobnosti o preprave tovaru, vraj sa o ňu nestaral; nevedel sa vyjadriť k pôvodu tovaru, nemal dôkaz o tom, že by pán C. mohol jednať za D.A_M_K_, · telefónne číslo, uvedené ako používané žalobcom pri komunikácii s D.A_M_K_ cez pána C., nepatrilo pánovi C., ale bolo vedené na D.A_M_K_, · pán C. v rámci svojej výpovede ale poprel, že by konal za D.A_M_K_; uviedol, že pokiaľ ide o obchody preverované správcom dane všetko mal na starosti istý X.. N. Z., ktorý pre D.A_M_K_ pracoval, ale pred rokom (teda približne v septembri 2017) zomrel; prítomný žalobca nekládol svedkovi (pánovi C.) žiadne otázky, · žalobca navyše sám vo svojom vyjadrení k oznámeniu správcu dane o pochybnostiach uviedol, že konal s inou osobou, ako je pán C.; žalobca si teda nepreveril, s kým konal a či táto osoba bola oprávnená konať za D.A_M_K_, · žalobca si dôkladne nepreveril svojho dodávateľa, nepostupoval obozretne a nepreveril si

· správca dane poukazoval aj na zásadu prihliadania na skutočnú povahu právneho úkonu podľa § 3 ods. 6 Daňového poriadku, · na tom základe je spochybnené, že predmetný tovar dodal žalobcovi D.A_M_K_, a žalobcovi nevzniklo právo na odpočítanie dane.

nevykonával v roku 2017 žiadnu činnosť, nepodával daňové priznanie na dani z príjmov. Dodávateľ žalobcu do rozpočtu nezaplatil daň a ani v kontrolnom výkaze nedeklaroval žiadneho svojho dodávateľa. Žalobca jednal s neidentifikovanou osobou, pričom obchody nedojednával v jeho priestoroch, a preto si mal overiť totožnosť a oprávnenie na konanie za D.A_M_K_ na strane tejto osoby. Ani dodacie listy, resp. príjemky neobsahujú bližšie označenie dodávaného tovaru, ani presné označenie dodávateľa (namiesto názvu len určitým kódom), hoci žalobca obchodoval aj so známymi značkami oblečenia. Žalobca rovnako s jeho deklarovaným dodávateľom neuzavrel žiadnu písomnú zmluvu, čo je neobvyklé.

Tak tomu bolo aj v tomto prípade. Žalobca nemal dôvod spochybňovať jeho dodávateľa, keď mu tento riadne plnil. Konateľ dodávateľa potvrdil realizáciu obchodov, pričom pán C., ktorý priamo jednal za D.A_M_K_, to síce poprel, ale je psychiatrický pacient a mal podozrivo podrobné informácie o činnosti D.A_M_K_ Pokiaľ ide o opravu tovaru, žalobca túto nemusí mať detailne dokumentovanú, navyše keď ju realizoval jeho dodávateľ. Žalobca rovnako nebol oprávnený verifikovať dodávateľov jeho dodávateľa. Pán C. nemusel mať písomné poverenie od svojho splnomocniteľa, spoločnosti D.A_M_K_, keď podľa § 15 Obchodného zákonníka sa takáto forma nevyžaduje; žalobca nemal dôvod spochybňovať, že pán C. koná za D.A_M_K_, pričom faktúry mu D.A_M_K_ riadne vystavil. 6. Žalobca platil D.A_M_K_ na jeho účet a komunikoval s ním na telefónnom čísle, ktoré bolo na D.A_M_K_ registrované. Ak aj mal dodávateľ žalobcu nejaké problémy, žalobca o nich nevedel, a konajúce daňové orgány mu takúto vedomosť nepreukázali. Žalobca vykonal všetky potrebné šetrenia, aby si overil svojho dodávateľa, pričom v praxi je bežné (napr.

7. Krajský súd v Trenčíne (ďalej len „krajský súd“ alebo „správny súd“) napadnutým rozsudkom žalobu zamietol. Uviedol, že žalobca predložil len formálne doklady. Priebeh deklarovaných obchodov nebolo možné preveriť u právneho nástupcu dodávateľa žalobcu, pretože bol nekontaktný. Jediný konateľ spoločnosti D.A_M_K_ (v rozhodnom čase) nedisponoval žiadnymi informáciami o posudzovaných obchodoch, tvrdil, že len podpisoval faktúry, pričom obchody dojednával pán C.; konateľ spoločnosti D.A_M_K_ však nevedel predložiť žiadne poverenie pre pána C. na takéto konanie. Pán C. akékoľvek konanie za D.A_M_K_ poprel, pričom mu v tomto smere žalobca, prítomný na úkone správcu dane, ani nepoložil žiadnu otázku.

Vykonaným dokazovaním bolo spochybnené dodanie tovaru deklarovaným dodávateľom D.A_M_K, pretože tento v rozhodnej dobe nedisponoval materiálnym plnením, ktoré by mohol dodať žalobcovi, a nevykonával ani žiadnu ekonomickú činnosť.

9. Žalobca (sťažovateľ) podal proti napadnutému rozsudku krajského súdu kasačnú sťažnosť. Uplatňuje v nej dôvody podľa § 440 ods. 1 písm. f). g) a h) Správneho súdneho poriadku (ďalej aj ako len „SSP“). 10. Namieta, že krajský súd vzal do úvahy len dôkazy svedčiace v jeho neprospech, pričom ho zaťažil dôkazným bremenom, ktoré je nemožné splniť. Konajúce daňové orgány nemôžu od sťažovateľa požadovať preverenie toho, že jeho dodávateľ spĺňa podmienky zdaniteľnej osoby, disponuje tovarom a je schopný ho dodať. Sťažovateľ nemohol predpokladať, že na strane jeho dodávateľa vzniknú po realizácii predmetných obchodov nejaké problémy. Vzhľadom na informovanosť pána C. o spoločnosti D.A.M.K. nie je vôbec vylúčené, že by bol konal za túto spoločnosť, i keď to popiera. Od sťažovateľa nie je možné požadovať, aby si dodávateľa preveroval spôsobom, ktorý nie je v jeho kapacitách a právnych možnostiach. Sťažovateľ ďalej rozsiahlo cituje z rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veci Vikingo Fővállalkozó, pričom uviedol, že daňové orgány mu nedokazovali účasť na podvodnom konaní. Postupy sťažovateľa, ktoré mu boli vytknuté krajským súdom, sa vôbec nevymykajú zvyklostiam v príslušnom odvetví, pričom sťažovateľ si tovar riadne kontroloval, platil zaň až po dodaní a nie hotovostne. Spôsob konania (cez obchodného zástupcu) a prezentácie tovaru, aký nastal v posudzovanom prípade, je v príslušnom odvetví celkom bežný. 11. Krajský súd neuviedol, prečo by absencia písomnej zmluvy mala dokladovať neštandardnosť obchodu, rovnako nevysvetlil, ako si mal overovať pôvod tovaru. Sťažovateľ mal za preukázanú totožnosť dodávateľa, s jeho konateľom sa raz stretol, ak by tento konateľ o obchodoch nevedel, nestretol by sa s ním. Nie je v právnych možnostiach sťažovateľa kontrolovať totožnosť osôb, ktoré s ním konali. Sťažovateľ rovnako poukázal na konanie pred Súdnym dvorom EÚ vo veci Kemwater ProChemie, ktorého závery budú mať kľúčový význam aj v tejto veci. 12. Sťažovateľ uviedol, že krajský súd mu v rozpore s judikatúrou pričítal dôkaznú núdzu o skutočnostiach, ktoré netvoria jeho dôkazné bremeno. Dôkazné bremeno daňového subjektu nie je absolútne, pričom daňové orgány s jeho účasťou na daňovom podvode neoperovali. 13. Sťažovateľ požaduje zmenu napadnutého rozsudku a zrušenie napadnutého rozhodnutia s vrátením veci žalovanému, prípadne zrušenie napadnutého rozsudku s vrátením veci krajskému súdu a trovy konania. 14. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti zopakoval svoju argumentáciu z napadnutého rozhodnutia, pričom dodal, že kontroloval u sťažovateľa i zdaňovacie obdobie september 2017, prijaté závery (dorubenie) však sťažovateľ žalobou nenapadol.

15. Dňa 1. augusta 2021 začal Najvyšší správny súd Slovenskej republiky (ďalej len ako „Najvyšší správny súd“ alebo „kasačný súd“) činnosť a začal konať vo všetkých veciach, v ktorých do 31. júla 2021 konal Najvyšší súd Slovenskej republiky v správnom kolégiu (čl. 154g ods. 4 a 6 Ústavy SR v spojení s § 101e ods. 2 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov).

16. Vec bola náhodným spôsobom pridelená do piateho senátu Najvyššieho správneho súdu a v tomto senáte bola pridelená ako sudkyni spravodajkyni sudkyni JUDr. Anite Filovej. Na základe § 27a ods. A rozvrhu práce Najvyššieho správneho súdu v znení jeho opatrenia č. 5 bola vec prerozdelená do ôsmeho senátu Najvyššieho správneho súdu, ktorý o nej rozhodol v zložení uvedenom v záhlaví tohto rozsudku pod pôvodnou spisovou značkou.

Mgr. Peter Mach, PhD. 18. Kasačný súd rovnako zistil, a to z obchodného registra, že od 8. februára 2023 došlo k zmene názvu sťažovateľa a k zmene jeho sídla. Vzhľadom na to sťažovateľa označil jeho novým názvom, ako aj sídlom.

21. Kasačný súd poukazuje na skutočnosť, že nárok na odpočítanie DPH vzniká príjemcovi plnenia za predpokladu kumulatívneho splnenia hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane vyplývajúcich z čl. 168 písm. a) smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (Ú. v. EÚ L 347, 2006, s. 1).

Pokiaľ vyššie uvedené hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane nie sú splnené, právo na odpočítanie DPH môže byť odopreté (rozsudok sp. zn. 8 Sžfk 16/2020 z 25. augusta 2022, bod 25; rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veci Senatex z 15. septembra 2016, C-518/14, bod 28; vo veci Vikingo Fővállalkozó z 3. septembra 2020, C-610/19, bod 43; vo veci Kemwater ProChemie z 9. decembra 2021, C-154/20, bod 24).

23. Slovenská republika je jedným z členských štátov Európskej únie, ktoré si uplatňujú výnimku podľa čl. 287 smernice 2006/112/ES, v kontexte ktorej niektoré zo zdaniteľných osôb podľa jej čl. 9 ods. 1 smernice oslobodzuje od dane z pridanej hodnoty (na základe § 4 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov).

Platí pritom, že zatiaľ čo nepreukázanie hmotnoprávnej (materiálnej) podmienky pre priznanie práva na odpočet dane (oslobodenie od dane) je dôvodom pre odopretie tohto práva, v prípade nezrovnalostí vo faktúre (ako formálnej podmienky) tomu tak bez ďalšieho nie je (rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veci Paper Consult z 19. októbra 2017, C-101/16, bod 41; vo veci Ferimet, bod 33; vo veci Senatex, bod 38; vo veci Kemwater ProChemie, bod 29).

26. Pokiaľ ide ešte o dokazovanie v daňovom konaní, dôkaznú povinnosť má prioritne daňový subjekt. Správca dane dokazovanie vykonáva, vedie dokazovanie. Jeho úlohou je zistiť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane. Dokazovanie je procesný postup, na základe ktorého správca dane získa poznatky a informácie o všetkých skutočnostiach dôležitých pre správne a objektívne rozhodnutie. Správca dane nie je pri dokazovaní viazaný iba návrhmi daňových subjektov, je však povinný zistiť skutkový stav veci čo najúplnejšie.

Ak však správca dane pri preverovaní uvedených písomných podkladov preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil svoju dôkaznú povinnosť a v takom prípade je opäť len na daňovom subjekte, či predložením alebo navrhnutím ďalších dôkazov vyvráti spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane.

27. Vyššie uvedené však neznamená, že dôkazné bremeno daňového subjektu je neobmedzené (rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 6 Sžfk 40/2018 z 3. septembra 2019, bod 54). Nepostačuje však predložiť faktúru či dodacie listy alebo podobné formálne doklady, a ak správca dane nadobudne na základe vykonaných dôkazov dôvodnú pochybnosť o uskutočnení deklarovaného zdaniteľného plnenia, vyzýva daňový subjekt na predloženie ďalších dôkazov (§ 46 ods. 5 Daňového poriadku), a týmto naň prenáša dôkazné bremeno za účelom rozptýlenia identifikovaných pochybností správcu dane (rozhodnutie Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. II. ÚS 705/2017 z 15. novembra 2017, č. 71/2017 ZNaU).

29. Správca dane neuznal splnenie hmotnoprávnych podmienok na priznanie práva na odpočítanie DPH. Nepracoval s (nevyhnutne) vedomou účasťou sťažovateľa na daňovom podvode, preto pomerne rozsiahla argumentácia sťažovateľa v tomto smere nie je namieste. Konajúce daňové orgány síce naznačujú únik na dani, tento však nijako nedokazujú, a čo je pre práve rozhodovanú vec podstatné, odopretie práva na odpočítanie dane na tomto základe vôbec nezaložili.

spoločnosti. Dodávateľ žalobcu sa ani nevedel vyjadriť k pôvodu tovaru, v relevantnom čase nevykonával žiadnu ekonomickú činnosť. Účtovníctvo dodávateľa nebolo správcovi dane dostupné, pretože jeho právny nástupca (spoločnosť SASH promotion, s. r. o.) je nekontaktný. Táto nekontaktnosť, ale nie je jediným dôvodom, na ktorom správca dane a žalovaný založili svoje závery (v tomto smere rozhodnutie Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 5 Sfk 5/2022 z 30. marca 2023, body 28 a 29).

32. Rovnako pokiaľ ide o vedomosť na strane sťažovateľa, ani tento sa nevedel bližšie vyjadriť, kto vlastne za spoločnosť D.A_M_K_ mal konať. Jeho tvrdenie a tvrdenie konateľa deklarovaného dodávateľa, že za spoločnosť D.A_M_K_ mal konať istý pán C. sa nepreukázalo, nakoľko tento pán C. všetko poprel a toto popretie mu dokonca na ústnom pojednávaní správcu dane prítomný konateľ sťažovateľa nijako nerozporoval. Konateľ sťažovateľa sa dokonca v podaní z 5. 1. 2019, doručenom správcovi dane 17. 1. 2019 (č. l. 267 administratívneho spisu)

Sťažovateľ síce tvrdil, že nejaká osoba s ním konala za spoločnosť D.A_M_K_, nevedel však uviesť, o koho vlastne išlo. Tovar mu však bol dodávaný v požadovanej kvalite, za tento riadne platil a dodával ho ďalej svojím odberateľom. Sťažovateľ v podstate tvrdil, že si nemohol overovať identitu osôb, s ktorými koná, že možno bol aj uvedený do omylu, pokiaľ ide o skutočnú identitu jeho dodávateľa, ale nemal dôvod z toho vyvodzovať nejaké závery, pretože mu bolo riadne, včas a v požadovanej kvalite plnené. Za takto ustáleného skutkového stavu však podľa kasačného súdu sťažovateľ nepreukázal, že mu bol tovar dodaný zdaniteľnou osobou.

35. Sťažovateľ na to, aby svoje dôkazné bremeno uniesol, by musel predložiť ďalšie dôkazy, pričom v tomto smere mal už počas realizácie posudzovaných obchodov napríklad trvať na väčšej miere písomnosti transakcie (písomná zmluva, písomné poverenie pre pána C. alebo inú osobu, ktorá mala jednať za D.A_M_K_), a to primárne nie preto, že by to malo zodpovedať odvetvovým zvyklostiam, ale najmä preto, že v prípade uplatňovania si práva na odpočítanie dane bude mať oveľa vyššiu šancu, že splnenie hmotnoprávnych podmienok náležite preukáže. Sťažovateľ si mal byť vedomý, že pri realizovaní posudzovaných obchodov má prihliadať nielen na zvyklosti v príslušnom odvetví, ale i na to, akým spôsobom je upravené právo na odpočítanie dane v zákone č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov, a to v jeho § 51.

37. Ani kasačný súd preto nemohol konštatovať, že sťažovateľ svoje dôkazné bremeno uniesol, keď po relevantnom spochybnení ním predložených dokladov správcom dane neprodukoval žiadne iné dôkazy, ktoré by pochybnosti správcu dane vyvrátili.

38. Pre vyššie uvedené dôvody preto Najvyšší správny súd postupom podľa § 461 SSP ako nedôvodnú zamietol.