1Sžfk/38/2020

UZNESENIE

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): Z. (do 03.09.2019 podnikajúci na základe živnostenského oprávnenia pod obchodným menom Ing. Jozef Hurta - Aquaservis.sk, miesto podnikania Balassiho 688/26, Štúrovo, IČO: 40351386), právne zastúpený: JUDr. Ema Zacharová, advokát s.r.o., Forgáchova bašta 7, 940 01 Nové Zámky, proti žalovanému: Daňový úrad Nitra, Damborského 5, 949 01 Nitra, o správnej žalobe proti rozhodnutiu žalovaného - výkazu daňových nedoplatkov č. 100785587/2019 zostaveného ku dňu 03.04.2019, konajúc o kasačnej sťažnosti žalobcu proti uzneseniu Krajského súdu v Nitre sp. zn. 11S/43/2019 - 127 zo dňa 04.12.2019 takto

rozhodol:

I. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky kasačnú sťažnosť zamieta. II. Návrh na priznanie odkladného účinku kasačnej sťažnosti zamieta. III. Nárok na náhradu trov kasačného konania účastníkom konania nepriznáva.

Odôvodnenie

I. Konanie pred správnymi orgánmi

4. Správnou žalobou zo dňa 20.06.2019 podanou na Krajský súd v Nitre (ďalej aj „krajský súd“) sa žalobca domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného - napadnutého výkazu nedoplatkov. Navrhol ho zrušiť a priznať správnej žalobe odkladný účinok.

7. Krajský súd v odôvodnení napadnutého uznesenia uviedol, že obsahom výkazu nedoplatkov je podľa § 89 ods. 2 písm. d) zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej aj „Daňový poriadok“) daňový nedoplatok podľa rozhodnutia o vyrubení dane, ktoré sa stalo právoplatným dňa 05.03.2019 a vykonateľným dňa 21.03.2019 (t. j. deň nasledujúci po lehote splatnosti).

8. Krajský súd ďalej poukázal na odlišnú rozhodovaciu prax Najvyššieho súdu SR, na ktorú sa odvolávali aj účastníci konania. Žalobcom citované rozhodnutie Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf/65/2014 zo dňa 04.08.2015 pripúšťa, že výkaz daňových nedoplatkov je rozhodnutím, ktorého formálna správnosť a súlad vyrubeného nedoplatku s evidenciou podliehajú súdnemu prieskumu. Na druhej strane v zmysle rozhodnutia Najvyššieho súdu SR sp. zn. 6Sžf/51/2014 zo dňa 28.01.2015 citovaného žalovaným je výkaz daňových nedoplatkov administratívnym dokumentom, ktorý zostavuje správca dane z údajov v evidencii daní, pričom ide o rozhodnutie, ktoré nie je rozhodnutím podliehajúcim súdnemu prieskumu.

10. Krajský súd pre úplnosť skonštatoval, že v predmetnej veci nejde o prípad, kedy by sa žalobou napadnuté rozhodnutie alebo opatrenie dotýkalo základných práv alebo slobôd účastníka konania, ktoré mu zaručuje Ústava SR alebo príslušná medzinárodná zmluva, a kedy by vylúčenie súdneho prieskumu nebolo možné uplatniť.

Krajský súd doplnil, že daňové exekučné konanie sa začína až na základe vydania rozhodnutia o začatí daňového exekučného konania, a to dňom jeho vydania. 12. Krajský súd sa teda stotožnil s právnym názorom Najvyššieho súdu SR vyslovenom v rozhodnutí sp. zn. 6Sžf/51/2014 zo dňa 28.01.2015 v tom, že v danom prípade je výkaz daňových nedoplatkov iba administratívnym dokumentom. K rozhodnutiu Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf/65/2014 zo dňa 04.08.2015 (na ktoré poukazoval žalobca) krajský súd uviedol, že na rozdiel od predmetného rozhodnutia Najvyššieho súdu SR, v prejednávanej veci výkaz daňových nedoplatkov nemá konštitutívne účinky, pretože nebol zostavený bez právoplatného rozhodnutia o vyrubení dane. Naopak, jeho vydaniu predchádzalo rozhodnutie správcu dane o vyrubení rozdielu dane. Krajský súd pripustil, že výkaz daňových nedoplatkov je exekučným titulom, ktorý zakladá povinnosť daňového subjektu zaplatiť nedoplatok, a ktorý je nevyhnutné považovať za vyrubenie nedoplatku iba v prípade, ak mu nepredchádza rozhodnutie.

Krajský súd teda dospel k záveru, že napadnutý výkaz nedoplatkov nespĺňa definičné znaky rozhodnutia alebo opatrenia, ktoré podlieha súdnemu prieskumu v správnom súdnictve, nakoľko nemá povahu rozhodnutia o právach, právom chránených záujmoch alebo povinnostiach fyzickej osoby a právnickej osoby.

14. Proti napadnutému uzneseniu krajského súdu podal žalobca ako sťažovateľ kasačnú sťažnosť. Odôvodnil ju tým, že (i) krajský súd mu nesprávnym procesným postupom znemožnil, aby uskutočnil jemu patriace procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces, (ii) krajský súd rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci a (iii) podanie bolo nezákonne odmietnuté. Sťažovateľ kasačnému súdu navrhol, aby zrušil napadnuté uznesenie krajského súdu a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Žiadal tiež priznať kasačnej sťažnosti odkladný účinok ako aj priznať mu nárok na náhradu

Opätovne zopakoval dôvody, pre ktoré sa domáhal zrušenia napadnutého výkazu nedoplatkov, medzi ktoré zaradil najmä ukrátenie na svojich právach, absenciu zákonného predpokladu pre vydanie napadnutého výkazu nedoplatkov a rozpornosť jeho nedoručenia s čl. 46 ods. 1 Ústavy SR. Ohradil sa aj proti spôsobu uskutočnenia daňovej kontroly a vyrubovacieho konania, v ktorom bolo vydané rozhodnutie o vyrubení rozdielu dane. Namietal aj skutočnosť, že rozhodnutie o vyrubení rozdielu dane je nepreskúmateľné a vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci, že o odvolaní proti nemu nebolo rozhodnuté, a teda že rozhodnutie o vyrubení rozdielu dane nie je právoplatné. Preto aj napadnutý výkaz nedoplatkov mal byť vydaný v rozpore so

ignoroval. Krajský súd konal podľa neho v rozpore so zásadou rovnosti zbraní a jeho odôvodnenie je nedostatočné, nepresvedčivé a v rozpore so zákonnými požiadavkami na obsah riadneho odôvodnenia súdneho rozhodnutia. 17. Ďalej sa sťažovateľ ohradil voči skutočnosti, že krajský súd mu nikdy nedoručil vyjadrenie žalovaného k jeho žalobe, rovnako ani napadnutý výkaz nedoplatkov a ostatné prílohy, ktoré žalovaný k vyjadreniu pripojil. Zdôraznil pritom, že krajský súd vyjadreniu žalovaného v odôvodnení napadnutého uznesenia priznal značnú váhu a na základe tvrdení žalovaného žalobu nezákonne odmietol. Uvedený postup krajského súdu sťažovateľ označil za znemožnenie uskutočňovania jemu patriacich práv v takej miere, že došlo k porušeniu jeho práva na spravodlivý proces. Sťažovateľ tvrdil, že s vyjadrením žalovaného sa oboznámil až po doručení napadnutého uznesenia vyžiadaním si jeho kópie zo súdneho spisu, a preto až v kasačnej sťažnosti reaguje na tvrdenia žalovaného. Poprel tvrdenia žalovaného o nereálnosti fakturovaných služieb dodaných mu spoločnosťou FERIMPEX SK, s.r.o. a citoval vlastné

19. Vo vzťahu k argumentácii krajského súdu o nespôsobilosti výkazu nedoplatkov byť predmetom súdneho prieskumu sťažovateľ trval na tom, že napadnutý výkaz nedoplatkov je rozhodnutím, ktorým sú jeho práva a právom chránené záujmy priamo dotknuté.

20. Napokon sťažovateľ svoju argumentáciu o spôsobilosti výkazu nedoplatkov byť predmetom súdneho prieskumu oprel o rozhodnutie Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf/65/ 2014 zo dňa 04.08.2015, na ktoré poukázal už v správnej žalobe, a ktoré pripustilo, že výkaz daňových nedoplatkov je rozhodnutím, ktorého formálna správnosť a súlad vyrubeného nedoplatku s evidenciou podliehajú súdnemu prieskumu. Krajskému súdu vytkol, že sa stotožnil s názorom vysloveným Najvyšším súdom SR v rozhodnutí sp. zn. 6Sžf/51/2014 zo dňa 28.01.2015, čím sa krajský súd odklonil od sťažovateľom uvedeného neskoršieho

21. Návrh na priznanie odkladného účinku kasačnej sťažnosti sťažovateľ odôvodnil tým, že na podklade napadnutého výkazu nedoplatkov je proti nemu vedené exekučné konanie a hrozí mu závažná finančná ujma. 22. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti považoval napadnuté uznesenie za správne a presvedčivo odôvodnené, a preto žiadal kasačnú sťažnosť zamietnuť.

23. Najvyšší správny súd SR začal vykonávať svoju činnosť odo dňa 01.08.2021 (§ 101e ods. 1 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov). Výkon súdnictva prešiel z Najvyššieho súdu SR na Najvyšší správny súd SR odo dňa 01.08.2021 vo všetkých veciach, v ktorých je od 01.08.2021 daná právomoc Najvyššieho správneho súdu SR (čl. 154g ods. 4 a 6 Ústavy SR v spojení s § 101e ods. 2 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov). Prejednávaná vec bola pôvodne predložená Najvyššiemu súdu SR a bola jej pridelená sp. zn. 1Sžfk/38/2020. Od 01.08.2021 je na konanie v tejto veci príslušný Najvyšší správny súd SR. Vec bola náhodným výberom pridelená kasačnému senátu 1S Najvyššieho správneho súdu SR, ktorý rozhoduje pod pôvodnou spisovou značkou. 24. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný (ďalej aj „kasačný súd“) preskúmal kasačnú sťažnosť, ktorá bola podaná včas (§ 443 ods. 1 SSP), oprávnenou osobou (§ 442 ods. 1 SSP), za splnenia podmienok povinného zastúpenia (§ 449 SSP) a zároveň obsahovala zákonom stanovené náležitosti (§ 445 SSP), pričom ňou bolo napadnuté rozhodnutie, proti ktorému je jej podanie prípustné (§ 439 ods. 1, ods. 2, ods. 3 SSP). 25. Po neverejnej porade senátu bez nariadenia pojednávania (§ 455 SSP) kasačný súd dospel k záveru, že kasačná sťažnosť nie je dôvodná. 26. Podstata sťažnostných námietok spočívala v poukaze na: - nesprávne právne posúdenie výkazu nedoplatkov ako rozhodnutia alebo opatrenia orgánu verejnej správy, ktoré nepodlieha súdnemu prieskumu, a nezákonné odmietnutie podania, - absenciu riadneho odôvodnenia uznesenia krajského súdu, ktorý sa nevysporiadal s podstatnými argumentami žalobcu a - porušenie rovnosti zbraní v dôsledku nedoručenia vyjadrenia žalovaného žalobcovi. A) Spôsobilosť výkazu nedoplatkov byť predmetom súdneho prieskumu 27. Primárnou úlohou kasačného súdu bolo posúdiť, či krajský súd postupoval správne, keď odmietol správnu žalobu proti napadnutému výkazu nedoplatkov z dôvodu, že ide o nespôsobilý predmet súdneho prieskumu v správnom súdnictve. 28. Kasačný súd si je vedomý odlišnej rozhodovacej praxe, resp. posunov v rozhodovacej praxi Najvyššieho súdu SR v otázke spôsobilosti výkazu daňových nedoplatkov byť predmetom súdneho prieskumu, vrátane rozhodnutí, na ktoré poukazoval sťažovateľ. Povaha výkazu nedoplatkov ako opatrenia spôsobilého zasiahnuť do právnej sféry fyzických a právnických osôb bola sporná, rovnako aj súlad ustanovenia § 89 ods. 3 Daňového poriadku s článkom 46 ods. 1 Ústavy SR. Pochybnosti v tomto smere odstránil Ústavný súd SR vo svojom náleze citovanom nižšie potom, čo mu Najvyšší súd SR vo veci vedenej pod sp. zn. 3Sžf/22/ 2016 predložil návrh na vyslovenie nesúladu ustanovenia § 89 ods. 3 Daňového poriadku s článkom 46 ods. 1 Ústavy SR. 29. Ústavný súd SR nálezom sp. zn. PL. ÚS 18/2018-40 zo dňa 08.09.2021 (ďalej aj „nález ÚS SR“) návrhu Najvyššieho súdu SR na vyslovenie nesúladu právnych predpisov nevyhovel. V konaní pred Ústavným súdom SR napádaný výkaz nedoplatkov sa týkal nedoplatku na odvode, ktorý bol žalobca povinný odviesť priamo na základe zákona o hazardných hrách.

dane. Z uvedeného je zrejmé, že výkaz nedoplatkov sa vzťahuje na daňovú povinnosť, ktorá vznikla pred jeho zostavením a zároveň sa pred jeho zostavením stala splatnou. Povinnosť zaplatiť daň uvedenú vo výkaze nedoplatkov nie je nevyhnutne podmienená vydaním rozhodnutia daňového orgánu ukladajúceho daňovú povinnosť.

V nadväznosti na prostriedky právnej ochrany daňového dlžníka v daňovom exekučnom konaní (odvolanie voči daňovej exekučnej výzve, návrh na zastavenie daňového exekučného konania) Ústavný súd SR zdôraznil požiadavku ústavne konformného výkladu a uplatňovania ustanovení Daňového poriadku, ktoré ich zakotvujú. Predmetná požiadavka vystupuje do popredia pri vykonateľných výkazoch daňových nedoplatkov, ktoré nevznikli v dôsledku právoplatných a vykonateľných rozhodnutí ukladajúcich daňovú povinnosť. V takýchto prípadoch je procesné prostriedky, ktorými sa daňový dlžník domáha právnej ochrany, potrebné posúdiť a uplatniť tak, aby popri sledovaní účelu daňovej exekúcie dôsledne rešpektovali základné právo daňového dlžníka na právnu ochranu.

33. V zmysle § 3 ods. 1 písm. b) SSP rozhodnutím orgánu verejnej správy sa rozumie „správny akt vydaný orgánom verejnej správy v administratívnom konaní, ktorý je formálne označený ako rozhodnutie alebo je za rozhodnutie považovaný podľa osobitného predpisu a zakladá, mení, zrušuje alebo deklaruje práva, právom chránené záujmy alebo povinnosti fyzickej osoby a právnickej osoby, alebo sa jej priamo dotýka.“

dotknuté.“

Nemá konštitutívny charakter a nespôsobuje vznik novej daňovej povinnosti a ani nemá vplyv na splatnosť dane. Je len administratívnym evidenčným úkonom správcu dane. Kasačný súd podotýka, že v prejednávanej veci daňová povinnosť žalobcu vznikla priamo na základe rozhodnutia o vyrubení rozdielu dane. Napadnutý výkaz nedoplatkov preto nepredstavuje ani rozhodnutie ani opatrenie orgánu verejnej správy, pretože nemá za následok ujmu na právach alebo právom chránených záujmoch žalobcu, tzn. nedochádza ním k vzniku, zmene alebo zániku práv, právom chránených záujmov alebo povinností žalobcu ani ním nemohli byť práva, právom chránené záujmy alebo povinnosti žalobcu priamo dotknuté. Kasačný súd dopĺňa, že pokiaľ Ústavný súd SR považoval výkaz daňových nedoplatkov za deklaratórny akt aj v prípade, kedy daňová povinnosť vznikla priamo na základe zákona bez vydania osobitného rozhodnutia (v čom sa líši od argumentácie krajského súdu), o to viac je deklaratórna povaha nesporná v prejednávanej veci, keď výkaz daňových nedoplatkov obsahuje nedoplatok, ktorý už predtým bol vyrubený správcom dane vydaním osobitného rozhodnutia.

37. Najvyšší správny súd SR po preskúmaní napadnutého uznesenia, ako aj predchádzajúceho konania a rešpektujúc závery Ústavného súdu SR konštatuje, že napadnutý výkaz nedoplatkov nemožno považovať za rozhodnutie alebo opatrenie, ktoré je preskúmateľné súdom v správnom súdnictve podľa § 6 ods. 1 SSP. Vecný záver krajského súdu teda považuje za správny a sťažnostnú námietku nesprávneho právneho posúdenia výkazu nedoplatkov a nezákonného odmietnutia podania za nedôvodnú. B) Nedostatočné odôvodnenie napadnutého uznesenia

39. Vo svetle uvedeného treba chápať aj zákonné požiadavky na obsah súdneho rozhodnutia. V meritórnom rozhodnutí by správny súd bol povinný vysporiadať sa s vecnými dôvodmi tvrdenej nezákonnosti napadnutého rozhodnutia. Naopak v procesnom rozhodnutí o odmietnutí žaloby z dôvodu nespôsobilého predmetu súdneho prieskumu sa s napadnutým rozhodnutím vysporiadava len z tej stránky, či napadnuté rozhodnutie spĺňa alebo nespĺňa definičné znaky rozhodnutia alebo opatrenia orgánu verejnej správy podliehajúceho súdnemu prieskumu.

vzniknutom daňovom nedoplatku a nadväzujúcim na vydané právoplatné a vykonateľné rozhodnutie o vyrubení rozdielu dane. 41. Kasačný súd preto považuje uznesenie krajského súdu nielen za vecne správne, ale i náležite odôvodnené, pretože sa vysporiadalo s argumentami pre vec podstatnými, teda tými ktoré determinujú spôsobilosť napadnutého výkazu nedoplatkov byť predmetom súdneho prieskumu.

43. Kasačný súd z obsahu súdneho spisu zistil, že vyjadrenie žalovaného nebolo žalobcovi doručené zámerne, a to s poukazom na § 106 ods. 1 SSP (Ak správny súd neurobí iné vhodné opatrenia alebo nerozhodne vo veci bez nariadenia pojednávania, zašle bezodkladne žalobcovi vyjadrenie žalovaného a ďalších účastníkov k žalobe). Podľa právnej teórie, ak je v ustanovení § 106 ods. 1 uvedené, že ak správny súd „nerozhodne vo veci bez nariadenia pojednávania“, nemožno tým myslieť rozhodnutie vo veci samej, ale najmä odmietnutie žaloby alebo zastavenie konania.

45. Vo veci sp. zn. 1 Afs 5/2012 však Nejvyšší správní soud ČR zaujal iný názor: V dané věci krajský soud odmítl žalobu z důvodu opožděnosti. Z obsahu soudního spisu (tj. zejména časové posloupnosti jednotlivých listin) je zcela nepochybné, že tak učinil v návaznosti na vyjádření žalovaného, jehož obsahem je právě a jen vcelku podrobná a komplexní argumentace týkající se otázky včasnosti (resp. opožděnosti) žaloby. (…) S ohledem na shora uvedené Nejvyšší správní soud uzavírá, že se krajský soud dopustil vady řízení, jestliže nezaslal stěžovateli na vědomí vyjádření žalovaného dříve, než žalobu odmítl. Tímto postupem porušil § 74 odst. 1 a § 36 odst. 1 SŘS.“

47. Preskúmajúc obsah vyjadrenia žalovaného v prejednávanej veci, kasačný súd konštatuje, že nejde o prípad, žeby krajský súd postavil svoje rozhodnutie na obsahu vyjadrenia žalovaného, resp. že by toto vyjadrenie ovplyvnilo rozhodnutie krajského súdu.

Nedoručením vyjadrenia žalovaného podľa názoru kasačného súdu teda nedošlo k porušeniu práva na spravodlivé súdne konanie sťažovateľa ako žalobcu, pretože krajský súd bol povinný skúmať procesné podmienky vo svetle existujúcej rozhodovacej praxe kasačného súdu aj ex offo.

Vzhľadom na právoplatné vyriešenie spornej otázky súladu dotknutého ustanovenia Daňového poriadku s Ústavou SR nálezom ÚS SR, na ktorý už zareagovala aj prax Najvyššieho správneho súdu SR konštatovaním nespôsobilosti výkazu daňových nedoplatkov byť predmetom súdneho prieskumu (napr. rozsudok sp. zn. 8Sžfk/61/2017 zo dňa 14.04.2022, sp. zn. 8Sžfk/6/2018 zo dňa 28.06.2022), by krajský súd rešpektujúc závery najvyšších súdnych autorít dospel k rovnakému záveru ako v napadnutom uznesení.

50. Sťažovateľ sa v kasačnej sťažnosti domáhal priznania odkladného účinku podanej kasačnej sťažnosti. Kasačný súd návrh sťažovateľa posudzoval zohľadniac ustanovenia § 447 ods. 1 a 2 SSP (Kasačný súd môže priznať kasačnej sťažnosti odkladný účinok, ak by právnymi následkami napadnutého rozhodnutia krajského súdu hrozila závažná ujma a priznanie odkladného účinku nie je v rozpore s verejným záujmom. Nastúpením odkladného účinku zo zákona alebo jeho priznaním na základe rozhodnutia kasačného súdu podľa odseku 1 sa do právoplatného rozhodnutia kasačného súdu o kasačnej sťažnosti pozastavujú účinky napadnutého rozhodnutia krajského súdu a takéto rozhodnutie nemôže byť podkladom na vydanie naň nadväzujúcich rozhodnutí alebo opatrení iných orgánov verejnej moci).

tvrdení. Kasačný súd dospel k názoru, že v danom prípade nie sú splnené podmienky pre priznanie odkladného účinku podanej kasačnej sťažnosti, pretože kasačný súd kasačnú sťažnosť sťažovateľa považoval za nedôvodnú a týmto rozsudkom sa konanie o kasačnej sťažnosti právoplatne končí, preto kasačný súd návrh sťažovateľa na priznanie odkladného účinku kasačnej sťažnosti v zmysle ustanovenia § 447 ods. 2 SSP v spojení s ustanovením § 188 SSP zamietol.

53. Toto rozhodnutie prijal senát pomerom hlasov 3:0. Poučenie: Proti tomuto uzneseniu nie je prípustný opravný prostriedok.