1Sžfk/41/2021

1. Colný úrad Banská Bystrica (ďalej aj „prvostupňový orgán“ alebo „colný úrad“) rozhodnutím č. 680005546/2015-5164 zo dňa 28. decembra 2015 (ďalej len „prvostupňové rozhodnutie“) v zmysle § 50 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších právnych predpisov (ďalej len „Daňový poriadok“) uložil žalobcovi ako prevádzkovateľovi daňového skladu v zmysle § 19 zákona č. 106/2004 Z. z. o spotrebnej dani z tabakových výrobkov v znení neskorších právnych predpisov (ďalej len „zákon č. 106/2004 Z. z.) povinnosť, pred prvým prijatím tabakového výrobku (cigariet zn. LAURA), zložiť peňažnú sumu vo výške rovnajúcej sa spotrebnej dani z tabakových výrobkov, pripadajúcej na priemerné mesačné množstvo tabakového výrobku, ktoré žalobca plánuje skladovať v priestoroch daňového skladu za obdobie 12 mesiacov. 2. Prvostupňový orgán konštatoval, že žalobcovi bolo udelené Osvedčenie o registrácií na spotrebnú daň z tabakových výrobkov a povolenie na prevádzkovanie daňového skladu, na základe ktorých bol oprávnený vyrábať, spracúvať, skladovať, prijímať alebo odosielať tabakový výrobok - cigary. Žalobca colnému úradu oznámil, že bude v priestoroch daňového skladu vyrábať tabakové výrobky (cigarety zn. Mytikas) s ročným objemom 1000 ks a prijímať, skladovať a odosielať cigarety zn. LAURA s ročným objemom 1000 000 ks, pričom uviedol, že tieto cigarety nebudú uvádzané do voľného obehu a po uskladnení budú prepustené do colného režimu vývoz a prepravené do miesta výstupu v zmysle § 28 zákona č. 106/ 2004 Z. z. Na základe uvedeného oznámenia colný úrad doplnil povolenie na prevádzkovanie daňového skladu a žalobca uhradil zábezpeku na daň vo výške 100 EUR. Vzhľadom na dôvodnú obavu, že v prípade porušenia zákona č. 106/2004 Z. z. bude nevyrubená daň v pomere k výške zloženej zábezpeky nevymožiteľná, colný úrad pristúpil k rozhodnutiu o uložení predbežného opatrenia. 3. Žalovaný rozhodnutím č. 1100902/195498/2016/STA zo dňa 22. apríla 2016 (ďalej len „napadnuté rozhodnutie“) prvostupňové rozhodnutie potvrdil. V rámci odôvodnenia uviedol, že inštitúty zábezpeky a predbežného opatrenia sa navzájom nevylučujú a sledujú rovnaký cieľ. V danom prípade išlo o preventívne opatrenie colného úradu, ktoré nezakladalo novú povinnosť. Zábezpeka na daň slúži na zabezpečenie spotrebnej dane, ktorá vznikne uvedením tovaru do daňového voľného obehu za kalendárny mesiac a ktorá sa použije na jej úhradu v prípade, ak splatná daň nebola uhradená. Spotrebná daň na cigarety LAURA v deklarovanom množstve 1000 000 ks predstavovala sumu 91.000 EUR. To, či daňová povinnosť vznikne záleží na správaní žalobcu. Žalovaný mal teda za to, že colný úrad neprejudikoval, že sa žalobca dopustí protiprávneho konania, ale prijal toto preventívne opatrenie z dôvodu, že mal indície o zvýšenom riziku vzniku daňového nedoplatku.

7. Správny súd rozsudkom č. k. 23S/73/2016-34 zo dňa 24. augusta 2016 správnu žalobu zamietol. Mal za to, že napadnuté rozhodnutie nebolo vydané v rozpore s Daňovým poriadkom, nemá trvalú povahu a umožňuje obnovenie pôvodného stavu v budúcnosti. Poukaz na to, že žalobca by mohol cigarety skladovať neobmedzený čas považoval správny súd za účelové, v rozpore s jeho vlastným vyjadrením o následnom vývoze do tretích krajín a v rozpore s účelom podnikania. Podľa správneho súdu žalovaný uviedol, čo malo zakladať obavu, že žalobca sa dopustí protiprávneho konania a prečo prijal takéto preventívne opatrenie.

Proti vyššie uvedenému rozsudku správneho súdu podal žalobca kasačnú sťažnosť, ktorou sa domáhal jeho zrušenia a vrátenia veci na ďalšie konanie. V kasačnej sťažnosti najmä uviedol že (I) nesúhlasí s názorom súdu, že predbežné opatrenie má dočasný charakter, (II) neboli osvedčené skutočnosti odôvodňujúce použitie inštitútu predbežného opatrenia, (III) žalobca neporušil žiadne svoje povinnosti, (IV) tvrdenia žalovaného neboli predmetom prvostupňového konania a nemal možnosť sa k nim vyjadriť, (V) člen rozhodujúceho senátu správneho súdu je blízkou osobou žalovaného a (VI) žalobcovi bolo obmedzené právo na podnikanie. 9. Člen senátu 23S, sudca JUDr. Peter Kvietok, sa vo vzťahu k namietanej zaujatosti vyjadril podaním zo dňa 19. decembra 2016, pričom uviedol, že sa necíti byť zaujatý a námietka nespĺňala zákonné náležitosti. 10. Žalovaný vo vyjadrení k predmetnej kasačnej sťažnosti zotrval na svojej argumentácií a navrhol ju zamietnuť.

Doposiaľ vedené daňové exekučné konanie na základe predmetného rozhodnutia bolo bezúspešné. 13. Rozsudkom č. k. 23S/234/2019-44 zo dňa 24. júna 2020 správny súd žalobu opätovne zamietol. 14.

Z uvedených dôvodov sa správny súd nestotožnil s tvrdením, že colný úrad vo svojom rozhodnutí neuviedol, ktoré skutočnosti mali zakladať obavu, že sa v budúcnosti dopustí protiprávneho konania. Dôvodná obava v zásade nemusí byť absolútne preukázaná, ide v podstate o osvedčenie na základe indícií zakladajúcich podozrenie, ktoré sa v budúcnosti môžu alebo

15. Správny súd ďalej konštatoval, že v danej veci žalovaný nevykonával dokazovanie, a teda nebol povinný s jeho výsledkami oboznámiť žalobcu. Žalovaný v odôvodnení rozhodnutia použil údaje o množstve dovezených cigariet do daňového skladu účastníka konania, pričom tieto údaje boli samotnému žalobcovi známe, nakoľko bol prítomný pri miestnom zisťovaní v rámci vykonávaného dozoru správcom dane. Žalovaný bol podľa súdu oprávnený na odôvodnenie správnosti výroku prvostupňového rozhodnutia rozšíriť argumentáciu aj o ďalšie okolnosti, ktoré vyšli najavo, ktoré len umocňovali správnosť záveru colného úradu o existujúcej dôvodnej obave. Zároveň žalobca nespochybňoval informácie vyplývajúce zo zápisníc o miestnom zisťovaní, namietal len to, že sa nemal možnosť k nim vyjadriť.

16. K námietke žalobcu, týkajúcej sa nemožnosti obnovenia pôvodného stavu a trvalej podoby rozhodnutia správny súd poukázal na bod 65. svojho predchádzajúceho rozsudku. Spôsob zrušenia predbežného opatrenia, resp. podmienky straty účinnosti predbežného opatrenia vyplývajú z ustanovení § 50 ods. 5 a ods. 6 Daňového poriadku.

17. Námietku nepreskúmateľnosti rozhodnutia z dôvodu nedostatočného odôvodnenia nepovažoval správny súd za dôvodnú. Žalovaný dostatočným spôsobom odôvodnil, prečo bolo prijaté toto preventívne opatrenie a aké indície ho k tomu viedli. Rozhodnutia oboch orgánov plne zodpovedajú aplikovanej právnej úprave na zistený skutkový stav. Skladované cigarety neboli nijako zabezpečené a prípadným uvedením celého množstva cigariet do daňového voľného obehu, neukončením prepravy, či stratou cigariet z daňového skladu, by vznikla žalobcovi daňová povinnosť v stanovenej výške. Z rozhodnutí daňových orgánov je zrejmé, z akých predpokladov vychádzali, ktoré ich doviedli k indícii o zvýšenej miere rizikovosti daňového subjektu a s tým súvisiaceho zvýšeného rizika, že k porušeniu daňových predpisov, a teda aj k vzniku daňovej povinnosti eventuálne následne jej nesplneniu, by skutočne mohlo dôjsť. 18.

III. Kasačná sťažnosť

20. Sťažovateľ považoval za nezákonné nahrádzanie absencie odôvodnenia prvostupňového rozhodnutia uvádzaním skutočností žalovaným, ktoré neboli predmetom prvostupňového konania. Pokiaľ žalovaný poukazoval na skutočnosti, ktoré neboli predmetom prvostupňového konania, nemožno hovoriť o nevykonávaní dokazovania. Hoci aj boli skutočnosti uvádzané žalovaným sťažovateľovi známe, ak netvorili obsah prvostupňového rozhodnutia, nemal dôvod sa k nim vyjadriť. Keďže tieto skutočnosti boli podkladom napadnutého rozhodnutia, sťažovateľovi bolo odňaté právo vyjadriť sa ku všetkým skutočnostiam tvoriacim podklad rozhodnutia. Ak by malo byť dvojinštančné konanie ponímané ako jeden celok, stratila by dvojinštančnosť zmysel, nakoľko úlohou žalovaného je vykonávanie dohľadu nad zákonnosťou rozhodnutia prvostupňového orgánu. Sťažovateľ tiež poukázal na to, že ak by mu aj niektoré skutočnosti, ktoré neboli obsahom prvostupňového rozhodnutia nepriviedli priaznivejší výsledok, to samo o sebe nezakladá právo žalovaného na to, aby mu odňal možnosť vyjadriť sa k podkladom rozhodnutia. Tvrdenie správneho súdu, že by šlo o prílišný

Pokiaľ tak nebolo, mal prvostupňové rozhodnutie zrušiť a vec vrátiť na ďalšie konanie. 21. Sťažovateľ mal za to, že z uloženého predbežného opatrenia nie je zrejmá jeho dočasnosť, keďže z Daňového poriadku vyplýva, že môže trvať nepretržite, a to i po zániku prevádzkovania daňového skladu, nakoľko správny orgán už teraz bezdôvodne uvádza, že žalobca si nebude plniť svoje povinnosti. Preto nemožno predpokladať, že by predbežné opatrenie zrušil pominutím dôvodov, pre ktoré ho nariadil. Ak nedôjde k porušeniu právnych predpisov zo strany žalobcu, predbežné opatrenie nemôže s ohľadom na § 50 ods. 6 Daňového poriadku stratiť účinnosť priamo zo zákona. Zákon sťažovateľovi neuvádza povinnosť vykonať vývoz výrobkov mimo EÚ do určitého času od jeho prijatia. Je to len na jeho podnikateľskom a investičnom riziku a týmto spôsobom je naňho vyvíjaný nátlak.

Sťažovateľ tiež nesúhlasil so záverom správneho súdu, že žalovaný podrobne odôvodnil predpoklad, že by zo strany sťažovateľa mohlo dôjsť k porušeniu zákona a vzniku nedoplatkov. Colný úrad len konštatoval, že v prípade porušenia zákona č. 106/2004 Z. z. bude nevymožiteľná daň, avšak neuviedol, ktoré skutočnosti týkajúce sa sťažovateľa zakladajú túto obavu. Opätovne uviedol, že (I) mu nevnikla povinnosť zložiť zábezpeku na daň za tabakové výrobky, pretože ich nebude uvádzať do daňového voľného obehu, (II) výrobky nie sú označené slovenskou kontrolnou známkou, (III) nikdy neporušil povinnosti vyplývajúce mu zo zákona, (IV) prvostupňové rozhodnutie je nepreskúmateľné, (V) nemá žiadne personálne prepojenia a vo veci trestného stíhania bol oslobodený spod obžaloby.

IV. Posúdenie kasačného súdu

25. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný (§ 438 ods. 2 SSP), po zistení, že kasačná sťažnosť bola podaná včas (§ 443 ods. 1 SSP), oprávnenou osobou (§ 442 ods. 1 SSP) a je prípustná (§ 439 ods. 1 SSP), preskúmal napadnutý rozsudok správneho súdu v medziach sťažnostných bodov (§ 453 ods. 2 SSP) spolu s konaním, ktoré predchádzalo jeho vydaniu a dospel k záveru, že kasačná sťažnosť je nedôvodná.

správneho súdu. 27. Sťažovateľ v podstate namietal, že mu bolo znemožnené vyjadriť sa k podkladom rozhodnutia žalovaného, ktorý doplnil dokazovanie a vydal rozhodnutie, v ktorom de facto doplnil argumentáciu colného úradu. Uvedené pochybenie bolo správnemu súdu vytknuté aj v bode 49. zrušujúceho rozsudku NS SR sp. zn. 2Sžfk/66/2017. Kasačný súd mal zo súdneho spisu za preukázané, že správny súd po zrušení a vrátení veci na ďalšie konanie nariadil na 24. júna 2020 pojednávanie, na ktoré boli riadne predvolaní tak sťažovateľ, ako aj žalovaný. Právna zástupkyňa sťažovateľa podaním zo dňa 8. júna 2020 správnemu súdu oznámila, že súhlasí aby bola vec rozhodnutá bez ústneho pojednávania. Zároveň sa ani sťažovateľ a ani jeho právna zástupkyňa nariadeného pojednávania nezúčastnili. Z obsahu zápisnice o pojednávaní zo dňa 24. júna 2020 vyplýva, že žalovaný sa vyjadril k podkladom napadnutého rozhodnutia tak, že tie tvorili zápisnice z miestneho zisťovania, ktoré museli byť sťažovateľovi známe, keďže bol osobne prítomný pri miestnom zisťovaní a informácie z trestného konania

. . ústavný súd ďalej zdôrazňuje, že vo svojej doterajšej judikatúre už viackrát zdôraznil, že ústava nechráni práva teoretické a iluzórne, ale chráni práva konkrétne, teda práva vykonateľné, realizovateľné a efektívne (napr. PL. ÚS 25/01, I. ÚS 5/02, PL. ÚS 13/09, PL. ÚS 19/09, PL. ÚS 111/2011). 20. Ústavný súd rovnako zdôrazňuje, že nepristupuje k vyhoveniu ústavnej sťažnosti v prípadoch, keď zo strany orgánov verejnej moci síce k určitému pochybeniu došlo, avšak jeho intenzita a existujúca príčinná súvislosť medzi namietaným porušením ústavou garantovaného práva a jeho dôsledkami na spravodlivosť procesu ako celku nemala podstatný dosah (m. m.

Nevyhnutným predpokladom pre vyslovenie porušenia sťažovateľmi označených práv zaručených ústavou, listinou a dohovorom je teda aj priamy dopad vady alebo nedostatku vytýkaných orgánu verejnej moci na tieto práva (I. ÚS 74/05, I. ÚS 241/07).

29. Z vyššie uvedeného podľa názoru kasačného súdu vyplýva, že správny súd nepochybil, práve naopak, postupoval v súlade s právnym názorom kasačného súdu a vytvoril priestor pre sťažovateľa, aby sa na nariadenom pojednávaní oboznámil s podkladmi rozhodnutia žalovaného a aby sa k nim prípadne vyjadril. Bolo v plnej dispozícii sťažovateľa, či tak urobí, alebo nie. Navyše je potrebné zdôrazniť, čo v podstate aj sám sťažovateľ tvrdí, že podklady napadnutého rozhodnutia mu boli známe. Účelom konania v správnom súdnictve, či už pred správnym alebo kasačným súdom, nie je a nemôže byť neustále opakované zrušovanie rozhodnutí v prípadoch, ak ich podklady boli účastníkom konania preukázateľne známe a mali možnosť sa k nim vyjadriť.

31. Podľa § 50 ods. 5 Daňového poriadku správca dane predbežné opatrenie zruší, ak pominie dôvod, pre ktorý bolo uložené; ak pominul dôvod len sčasti, predbežné opatrenie sa zruší len čiastočne. 32. Podľa § 50 ods. 6 Daňového poriadku predbežné opatrenie stráca účinnosť dňom zaplatenia dane alebo daňového nedoplatku, a to aj vykonaním kompenzácie podľa § 55 ods. 7, alebo dňom vzniku záložného práva podľa § 81; o strate účinnosti predbežného opatrenia musí správca dane písomne upovedomiť daňový subjekt.

Predbežné opatrenie ukladá správca dane rozhodnutím, proti ktorému nie je prípustné odvolanie. Pokiaľ by daňový subjekt konal v rozpore s obmedzením uloženým v rozhodnutí o predbežnom opatrení, jeho úkony by boli zo zákona neplatné. Ak pominie dôvod, pre ktorý bolo predbežné opatrenie uložené, správca dane toto opatrenie zruší. Ak pominul dôvod len čiastočne, správca dane predbežné opatrenie zruší len sčasti. Ak bola daň alebo daňový nedoplatok zaplatený, predbežné opatrenie stráca účinnosť, o tom správca dane upovedomí daňový subjekt.“

K a to len do uhradenia daňového nedoplatku podľa výsledkov daňovej kontroly, teda len po určitú dobu a zákonom predpísaným spôsobom. Spôsobilosť akéhokoľvek rozhodnutia tohto charakteru ohroziť alebo zasiahnuť do základných práv účastníka, ktorého sa týka, je už vo svojej podstate oslabená, pretože predovšetkým jeho účinky sú vždy iba dočasné a neznamenajú definitívne usporiadanie vecí či práv.“ 35.

Zákon o správe daní (Daňový poriadok) - komentár. Iura Edition. Dostupné v Systéme ASPI. ISSN: 1339-133X.). Vychádzajúc z uvedeného kasačný súd uzatvára, že predbežné opatrenie, ktoré bolo sťažovateľovi uložené, má v zmysle zákona, judikatúry ako aj odbornej spisby dočasnú a nie trvalú povahu.

rozhodnutia musia v dostatočnej miere uvádzať dôvody, na ktorých sa zakladajú (García Ruiz c. Španielsko z 21.01.1999). Judikatúra ESĽP teda nevyžaduje, aby na každý argument strany bola daná odpoveď v odôvodnení rozhodnutia.

38. Správny súd sa v napadnutom rozsudku vysporiadal s namietaným vznikom povinnosti zložiť zábezpeku na daň za tabakové výrobky (body 72. a 80. odôvodnenia), námietkami týkajúcimi sa označovania tabakových výrobkov kontrolnými známkami (bod 81. odôvodnenia), ako aj s námietkou nepreskúmateľnosti rozhodnutia (bod 79. odôvodnenia). Správny súd popísal skutkový stav danej veci, poukázal na právne predpisy, ktoré na daný prípad aplikoval a následne uviedol samotné právne posúdenie a úvahy, ktoré ho viedli k zamietnutiu správnej žaloby, pričom kasačný súd sa s jeho argumentmi v plnej miere stotožňuje. Kasačný súd teda dospel k záveru, že napadnutý rozsudok obsahoval dôvody, ktoré viedli správny súd k prijatiu výroku rozhodnutia a v konaní pred správnym súdom neboli spôsobené také vady, ktoré by mali vplyv na výsledok prijatého rozhodnutia, alebo na procesné práva účastníkov konania.