1Sžfk/47/2021

1. Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Trenčíne (ďalej aj ako „správny súd“) na základe všeobecnej správnej žaloby žalobcu zrušil podľa § 191 ods. 1 písm. g/ zákona č. 162/2015 Z. z. Správneho súdneho poriadku (ďalej aj ako „SSP“) rozhodnutie žalovaného č. 100598406/2019 zo dňa 11. marca 2019 spolu s rozhodnutím Daňového úradu Trenčín (ďalej aj ako „správca dane“) č. 493673/2018 zo dňa 30. augusta 2018 a vec vrátil správcovi dane na ďalšie konanie. 2. Žalovaný rozhodnutím č. 100598406/2019 zo dňa 11. marca 2019 potvrdil rozhodnutie správcu dane č. 493673/2018 zo dňa 30. augusta 2018, ktorým správca dane podľa § 68 ods. 6 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (ďalej aj ako „Daňový poriadok“) určil žalobcovi rozdiel v sume 131.784,92 Eur na dani z pridanej hodnoty (ďalej aj ako „DPH“) za zdaňovacie obdobie september 2013 tak, že znížil žalobcom uplatnený nadmerný odpočet DPH za uvedené zdaňovacie obdobie zo sumy 153.638,56 Eur na sumu 21.853,64 Eur.

4. Správny súd v odôvodnení rozsudku poukázal na to, že v prejednávanej veci žalobca namietal zákonnosť daňovej kontroly a protokolu z dôvodu prekročenia zákonnej lehoty na jej vykonanie, keď podľa jeho názoru bola daňová kontrola 2x nezákonne prerušená, a to na neprimeranú dobu, čím daňová kontrola trvala dva roky a dva mesiace. Správny súd sa v prvom rade zaoberal touto procesnou námietkou žalobcu, nakoľko jej dôvodnosť by znamenala povinnosť správneho súdu zrušiť napadnuté rozhodnutie žalovaného.

odpoveď na MVI zasielaná v predmetnej daňovej kontrole bola v uvedený deň doručená. V spise sa nachádza len dôkaz - zistenia iných kontrolných dvojíc, keď v daňovej kontrole za iné zdaňovacie obdobie - júl 2013 bola zaslaná žiadosť o MVI dňa 12. júna 2014 týkajúca sa spoločnosti Balinger Lebensmittel Ko62/ntor GmbH, ktorá mala cukor dodávať v r. 2013 spoločnosti SATIS-SK s.r.o. Na tejto odpovedi je vyznačený dátum zaslania odpovede dňa 27. marca 2015, avšak bez prekladu do slovenského jazyka a zaslaná bola len 1 príloha, keď podľa textu ich malo byť 5, a z toho dôvodu bola urgovaná opätovná odpoveď od dožiadaného orgánu. 6.

Z administratívneho spisu správny súd zistil, že pred týmto rozhodnutím správca dane v inej daňovej kontrole týkajúcej sa žalobcu žiadal o MVI Českú republiku (žiadosť zo dňa 11. novembra 2015) o informáciu týkajúcu sa prepravy cukru v roku 2013 do spoločnosti SATIS-

7. Správny súd poukázal na to, že v daňovom konaní sa okrem zásady zákonnosti uplatňuje požiadavka primeranosti (proporcionality) zásahov správcu dane smerujúcich voči daňovým subjektom. Túto požiadavku zákonodarca formuloval exaktne určením limitov obmedzujúcich časový rozsah daňovej kontroly. Daňová kontrola nemôže u daňového subjektu prebiehať po

8. Správny súd skúmal postup správcu dane, či zodpovedal zásadám zákonnosti a primeranosti (proporcionality) zásahov správcu dane smerujúcich voči daňovému subjektu. Túto otázku súd posúdil z pohľadu účelnosti a dôvodnosti prerušenia daňovej kontroly pre medzinárodnú výmenu informácií, ako aj z pohľadu primeranosti dĺžky prerušenia daňovej kontroly. 9.

Pri prvom prerušení daňovej kontroly správca dane zasielal žiadosti o MVI, avšak nie pred prerušením daňovej kontroly, ale niekoľko mesiacov predtým. Pri druhom prerušení daňovej kontroly bola zasielaná žiadosť o MVI v inej daňovej kontrole žalobcu, teda nie v daňovej kontrole za mesiac september 2013 a správca dane do administratívneho spisu pripojil len uvedené zistenia z inej daňovej kontroly.

kontroly lehota na jej vykonanie neplynie, to znamená, že sa daňová kontrola predlžuje o čas, po ktorý bola prerušená. Z uvedeného vyplýva, že daňová kontrola od jej začatia až po jej ukončenie, môže byť dlhšia ako 1 rok a práve v tomto kontexte je potrebné skúmať, či cez inštitút prerušenia daňovej kontroly nedochádza k neúčelnému a neprimeranému prerušeniu

11. S poukazom na administratívny spis predložený žalovaným a v ňom nachádzajúce sa rozhodnutia o prerušení daňovej kontroly správny súd dospel k záveru, že nie je možné konštatovať zákonnosť postupu správcu dane pri prerušení daňovej kontroly a pri pokračovaní v daňovej kontrole, nakoľko z rozhodnutí o prerušení daňovej kontroly sa nedá zistiť účelnosť a dôvodnosť prerušenia a následne i pokračovania v daňovej kontrole, tiež možno mať pochybnosti o primeranosti dĺžky prerušenia v trvaní cca 1 rok a 2 mesiace. 12. Správny súd zdôraznil, že prerušenie daňovej kontroly musí byť v súlade so zákonom, t. j. účelné a nevyhnutné na preukázanie takých skutočností, ktoré správcovi dane nie sú známe a ktoré majú vplyv na zistenie potrebných skutočností, za účelom ktorých je predmetná daňová kontrola vykonávaná. Ak správca dane prerušuje daňovú kontrolu pre potrebu získať informácie podľa osobitného predpisu, v danom prípade zasiela žiadosť o MVI na iný členský štát EÚ, musí v rozhodnutí uviesť, kedy, od koho a akú informáciu žiada, z akého dôvodu. Rozhodnutia o prerušení daňovej kontroly v prejednávanej veci však uvedené neobsahujú a z toho dôvodu správny súd vyhodnotil prerušenie daňovej kontroly ako nezákonné. 13. S poukazom na to, že k prerušeniu daňovej kontroly nedošlo v súlade so zákonom, správny súd námietku žalobcu, že protokol z daňovej kontroly nadobudol povahu nezákonne získaného dôkazu, ktorý nemôže byť použitý vo vyrubovacom konaní, vyhodnotil ako dôvodnú, keďže protokol bol v daňovom konaní použitý, čím je daňové konanie zaťažené vadou nezákonnosti. V prejednávanej veci, z dôvodu nezákonného postupu správcu dane pri prerušení daňovej kontroly, nebola dodržaná maximálna dĺžka daňovej kontroly, a to s ohľadom na zásadu zákonnosti a proporcionality zásahov správcu dane voči daňovému subjektu (zásada primeranosti). Preto správny súd zrušil napadnuté rozhodnutie žalovaného a súčasne aj rozhodnutie správcu dane a vec vrátil správcovi dane na ďalšie konanie. Ďalšími námietkami žalobcu sa správny súd nezaoberal, nakoľko ich dôvodnosť, resp. nedôvodnosť, nemohla mať vplyv na rozhodnutie súdu vo veci vzhľadom k dôvodu zrušenia napadnutých rozhodnutí správnych orgánov. 14. O trovách konania správny súd rozhodol podľa § 167 ods. 1 SSP tak, že úspešnému žalobcovi priznal úplnú náhradu trov konania, ktoré zaviazal zaplatiť neúspešného žalovaného.

15. Proti rozsudku správneho súdu podal žalovaný v zákonom stanovenej lehote kasačnú sťažnosť z dôvodov podľa § 440 ods. 1 písm. g/ SSP a navrhol, aby kasačný súd napadnutý

rozsudok

správneho súdu zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie. 16. Poukázal na rozhodnutia o prerušení daňovej kontroly zo dňa 21. apríla 2014 a zo dňa 13. novembra 2015, z ktorých vyplýva, že dôvodom na jej prerušenie bola potreba získať informácie spôsobom podľa osobitného predpisu, ktorým je Nariadenie. Správca dane v odôvodnení týchto rozhodnutí uviedol, že pri daňovej kontrole na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti za zdaňovacie obdobie september 2013 boli zistené skutočnosti, ktorých preverenie si vyžiadalo získať informácie spôsobom podľa osobitného predpisu, ktorým je Nariadenie. Informácie a podklady získané pri tomto preverovaní sú potrebné pre správne určenie daňovej povinnosti za zdaňovacie obdobie september 2013. 17. Žalovaný mal za to, že správca dane v rozhodnutiach o prerušení daňovej kontroly dostatočne uviedol, z akého dôvodu bola daňová kontrola prerušená. Dôvodil, že v § 61 Daňového poriadku nie je ustanovené, že správca dane musí v rozhodnutí o prerušení daňovej kontroly uviesť, kedy, od koho a akú konkrétnu informáciu žiada získať. Rovnako tam absentuje povinnosť správcu dane pri žiadosti o MVI prerušiť daňovú kontrolu dňom odoslania žiadosti o poskytnutie informácie príslušnému orgánu cudzieho štátu. V tejto súvislosti s poukázal na § 23 ods. 1 druhá veta Daňového poriadku, podľa ktorého do písomností, na základe ktorých sa vykonáva dožiadanie podľa § 21 alebo podľa osobitného predpisu, je daňový subjekt alebo jeho zástupca oprávnený nazrieť najskôr po tom, ako sa získa výsledok takéhoto dožiadania, ktorý je použiteľný ako dôkaz pri správe daní. Zdôraznil, že aj z uvedeného dôvodu správca dane nemôže daňovému subjektu dopredu konkrétne uviesť, aké zisťovania žiada vykonať napr. aj z možného dôvodu ovplyvňovania preverovaných subjektov. 18. Dôvodil, že z administratívneho spisu je zrejmé, ktoré spoločnosti žiadal správca dane prostredníctvom MVI preveriť. Správca dane žiadosti o MVI zasiela na Finančnú správu, odbor boja proti podvodom, oddelenie CLO, ktoré ich postupuje dožiadaným finančným správam, preto dátumy konečného odoslania žiadostí o MVI na žiadostiach predložených správcom dane nie sú uvedené a uvedené sú až v odpovediach. Všetky žiadosti o MVI v danom prípade správca dane odstúpil na finančnú správu dňa 17. apríla 2014. Dodal, že aj keď niektoré žiadosti o MVI boli zaslané pri výkone iných daňových kontrol u žalobcu, daňové kontroly u žalobcu za zdaňovacie obdobia júl až december 2013 sa časovo prelínali. Preto aj od obdŕžania odpovede správcom dane na dožiadania v daňových kontrolách iných zdaňovacích období záviselo ukončenie prerušenia daňovej kontroly za zdaňovacie obdobie september 2013. 19. Na základe uvedených dôvodov žalovaný trval na tom, že správca dane v danej veci postupoval v súlade so zákonom, keď daňová kontrola bola prerušená podľa § 61 ods. 1 písm. b/ Daňového poriadku. 20. Žalobca vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti žalovaného súhlasil s napadnutým rozsudkom správneho súdu a kasačnú sťažnosť považoval za nedôvodnú.

2015 Z. z. Civilný sporový poriadok v znení neskorších predpisov], je kasačný súd viazaný doterajšou rozhodovacou činnosťou správneho kolégia NS SR. 23. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky, ako súd kasačný podľa § 21 písm. a/ SSP v spojení s § 438 ods. 2 SSP, po tom, čo zistil, že kasačná sťažnosť bola podaná riadne a včas (§ 443 SSP a § 444 SSP), oprávnenou osobou na podanie kasačnej sťažnosti (§ 442 SSP), smeruje proti rozhodnutiu, proti ktorému je kasačná sťažnosť prípustná (§ 439 SSP), kasačná sťažnosť má predpísané náležitosti (§ 445 ods. 1 SSP a § 57 SSP), preskúmal napadnuté rozhodnutie z dôvodov a v rozsahu uvedenom v podanej kasačnej sťažnosti podľa § 440 SSP, § 441 SSP a § 453 SSP a postupom podľa § 455 SSP bez nariadenia pojednávania dospel k záveru, že kasačná sťažnosť žalovaného je dôvodná.

25. Podľa § 3 ods. 1 Daňového poriadku pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb.

dane. 27. Podľa § 3 ods. 3 Daňového poriadku správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo.

Podľa § 44 ods. 1 Daňového poriadku daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu.

31. Podľa § 61 ods. 1 Daňového poriadku správca dane daňové konanie a) preruší, ak má vedomosť, že sa začalo konanie o predbežnej otázke, b) môže prerušiť, ak sa začalo konanie o inej skutočnosti rozhodujúcej na vydanie rozhodnutia alebo je potrebné získať informácie spôsobom podľa osobitného predpisu.

33. Podľa § 61 ods. 4 Daňového poriadku správca dane pokračuje v daňovom konaní z vlastného podnetu alebo na podnet účastníka daňového konania, ak pominuli dôvody, pre ktoré sa konanie prerušilo, alebo ak uplynula lehota uvedená v odseku 2. Pokračovanie v daňovom konaní správca dane písomne označí účastníkom konania.

Ide najmä o oprávnenie vstupu do sídla spoločnosti, miesta podnikania či prevádzok, vyžadovania a zapožičania dokladov a iných vecí mimo sídla, miesta podnikania alebo prevádzkových priestorov daňového subjektu či prístupu k softvérom a informačno-komunikačným prostriedkom, ktoré daňový subjekt používa pri svojej činnosti (§ 45 ods. 2 písm. f/, g/ a h/ Daňového poriadku). Výsledkom daňovej kontroly je protokol, ktorý predstavuje jeden z najdôležitejších dôkazov v daňových konaniach nadväzujúcich na uskutočnenú daňovú kontrolu (§ 47 a nasl. Daňového poriadku).

37. Právna úprava predvída tiež možnosť prerušenia daňovej kontroly (§ 46 ods. 10 v spojení s § 61 Daňového poriadku), pričom s momentom prerušenia daňovej kontroly spája aj prerušenie plynutia lehoty na jej vykonanie (§ 46 ods. 10 v spojení s § 61 ods. 5 Daňového poriadku). Zákonodarca rozlišuje medzi obligatórnym a fakultatívnym prerušením daňovej kontroly (§ 61 ods. 1 písm. a/ a b/ a ods. 2 Daňového poriadku). Zatiaľ čo pri obligatórnom prerušení daňovej kontroly správca dane nemá priestor pre úvahu, v prípade fakultatívneho prerušenia daňovej kontroly je jej prerušenie práve na úvahe správcu dane.

39. Fakultatívne prerušenie daňovej kontroly nemožno vnímať ako faktický prostriedok predĺženia lehoty na vykonanie daňovej kontroly, ale je dôsledne potrebné sledovať jeho účel. Správca dane preto musí zvažovať, či je fakultatívne prerušenie daňovej kontroly z hľadiska jej výkonu dôvodné a účelné.

41. Ustanovenie § 61 ods. 4 Daňového poriadku upravuje v nadväznosti na dôvody prerušenia daňovej kontroly moment ukončenia tohto prerušenia. Tým je pominutie dôvodov prerušenia daňovej kontroly. Z tohto ustanovenia Daňového poriadku je teda zrejmé, že pokračovanie v daňovej kontrole nezávisí od úvahy správcu dane, ale je naviazané na objektívnu skutočnosť - pominutie dôvodu prerušenia konania. S ohľadom na znenie § 61 ods. 1 písm. b/ Daňového poriadku je takýmto momentom (pri prerušení z dôvodu podania žiadosti o MVI) ukončenie procesného postupu získavania vymedzených informácií podľa Nariadenia.

43. Pri preskúmaní postupu správcu dane počas daňovej kontroly u žalobcu za zdaňovacie obdobie september 2013, predovšetkým z hľadiska jej prerušenia, správny súd vo svojom rozhodnutí konštatoval, že ani v jednom prípade prerušenia predmetnej daňovej kontroly nebolo v rozhodnutiach o prerušení (viď body 5 a 6 tohto rozhodnutia) špecifikované, kedy a od koho boli informácie žiadané, na základe čoho správny súd nemohol preskúmať, či správca dane skutočne po obdržaní týchto žiadaných informácií pokračoval v daňovom konaní.

44. Aplikujúc vyššie uvedené právne východiská na prejednávaný prípad a po nahliadnutí do predloženého administratívneho spisu kasačný súd konštatuje, že závery správneho súdu nie sú správne. 45. V konaní nebolo sporné a z obsahu administratívneho spisu bolo preukázané, že v priebehu daňovej kontroly na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu DPH za zdaňovacie obdobie september 2013 správca dane získaval informácie prostredníctvom žiadostí o medzinárodnú výmenu daňových informácií do iných členských štátov EÚ. Medzinárodná výmena daňových informácií v súvislosti s preverovaním intrakomunitárnych obchodov deklarovaných žalobcom v kontrolovanom zdaňovacom období bola realizovaná na základe Nariadenia, ktoré je záväzné v celom rozsahu a priamo uplatniteľné vo všetkých členských štátoch. Toto svojím obsahom napĺňa účel stanoviť pravidlá a postupy umožňujúce príslušným daňovým orgánom členských štátov, aby spolupracovali a navzájom si vymieňali akékoľvek informácie, ktoré môžu pomôcť pri uskutočňovaní správneho výmeru DPH, kontrole riadneho uplatňovania DPH, najmä pri

Takýto postup je naopak v súlade s uvedenými požiadavkami a celkom určite aj v súlade so zásadou vyjadrenou v § 3 ods. 2 Daňového poriadku, podľa ktorej je správca dane povinný použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane. 47. Ďalej kasačný súd konštatuje, že aj keď správca dane prvýkrát prerušil daňovú kontrolu rozhodnutím č. 9310401/5/470991/2014 zo dňa 21. októbra 2014 s dátumom začiatku prerušenia od 30. októbra 2014 až niekoľko mesiacov po podaní žiadosti o MVI zo dňa 12. júna 2014, jeho postup nie je možné považovať za rozporný zo zásadou proporcionality, keďže správca dane nie je žiadnym právnym predpisom limitovaný v tom, kedy rozhodne o prerušení daňovej kontroly. Dôležitá je existencia dôvodu na prerušenie, ktorým v danom prípade aj v čase rozhodnutia o prerušení zo dňa 21. októbra 2014 bola pretrvávajúca potreba získať informácie spôsobom podľa Nariadenia, nakoľko odpoveď na žiadosť o MVI zo dňa 12. júna 2014 v čase prerušenia doručená nebola. Ako vyplýva z administratívneho spisu, ani po

Vo vzťahu k druhému prerušeniu predmetnej daňovej kontroly na základe rozhodnutia č. 21237254/2015 zo dňa 13. novembra 2015 s dátumom začiatku prerušenia od 20. novembra 2015 kasačný súd po nahliadnutí do administratívneho spisu konštatuje, že správca dane v tomto prípade daňovú kontrolu prerušil bezprostredne po podaní žiadosti o MVI zo dňa 11. novembra 2015 a po obdržaní odpovede zo dňa 12. januára 2016 (doručenej správcovi dane dňa 13. januára 2016) správca dane už dňa 14. januára 2016 oznámením podľa § 61 ods. 4 Daňového poriadku oznámil pominutie dôvodov, pre ktoré bola daňová kontrola prerušená. Takýto postup správcu dane rovnako nie je možné považovať za rozporný so zásadou proporcionality tak, ako na to poukázal správny súd.

Správnym súdom vymedzenými náležitosťami rozhodnutí o prerušení daňovej kontroly by mohla byť zmarená efektivita preverovania zdaniteľných obchodov deklarovaných žalobcom ako kontrolovaným daňovým subjektom.

IV. Záver

50. Na základe uvedených dôvodov kasačný súd nepovažuje závery správneho súdu za správne, a preto kasačnou sťažnosťou napadnutý rozsudok správneho súdu postupom podľa § 462 ods. 1 SSP zrušil a vrátil mu vec na ďalšie konanie. Úlohou správneho súdu v ďalšom konaní bude vec opätovne prejednať v medziach podanej správnej žaloby a následne vo veci rozhodnúť. Správny súd v novom rozhodnutí rozhodne aj o nároku na náhradu trov kasačného konania podľa § 467 ods. 3 SSP. 51. Toto rozhodnutie prijal Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v pomere hlasov 3:0 (§ 463 SSP v spojení s ust. § 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.

V Bratislave dňa 14. decembra 2022