1Sžfk/81/2020

1. Napadnutým rozsudkom č. k. 1S/262/2017-74 zo dňa 14.05.2020 Krajský súd v Bratislave postupom podľa § 190 zákona č. 162/2015 Z. z. Správneho súdneho poriadku (ďalej aj „SSP“) zamietol žalobu, ktorou sa žalobca domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného č. 101800917/ 2017 zo dňa 21.augusta 2017, ktorým bolo podľa § 74 ods. 4 Daňového poriadku potvrdené prvostupňové rozhodnutie správcu dane č. 100731197/2017 zo dňa 03. mája 2017, ktorým bol žalobcovi určený rozdiel v sume nadmerného odpočtu 33.452,43 € na dani z pridanej hodnoty

tovar sója vyrobený na Slovensku. Slovenskí prvovýrobcovia predali tovar maďarskému odberateľovi, o čom vyhotovili faktúru za intrakomunitárne dodanie do Maďarskej republiky: predložili potvrdený prepravný doklad CMR k vývozu tovaru prepravcom a maďarským

3. Z uvedeného vyplýva, tak ako aj správne konštatoval správca dane, že predmetná obchodná transakcia vytvorila neoprávnenú daňovú výhodu, pretože k obchodu nedošlo tak, ako to vyplýva z fakturačného toku dokladov k tovaru. Deklarovaný dodávateľ HH PARTNERS s.r.o. žiadnym spôsobom nepreukázal ekonomické vlastníctvo tovaru, nepredložil faktúry ani iné dokumenty preukazujúce nákup tovaru, jeho úhradu, nepreukázal pôvod tovaru, nepozná a nevie identifikovať svojich dodávateľov. Deklarovaný dodávateľ HH PARTNERS s.r.o. nepreukázal reálne dodanie tovaru odberateľovi TAJBA, a.s. U deklarovaného dodávateľa HH PARTNERS s.r.o. nebol preukázaný reálny nákup tovaru a ak nie je preukázaný nákup tovaru, nemôže byť vierohodne preukázaný ani jeho predaj. Z uvedeného vyplýva, že na faktúre bolo deklarované iba plnenie podľa obsahu a nie podľa reálneho dodania.

dokladoch. Je neobvyklé, ak obchodná spoločnosť vykonáva podnikanie za účelom dosiahnutia zisku, aby nebola pri výkone svojej podnikateľskej činnosti obozretná a neuchovala si pre prípad kontroly dôkazy, resp. dokumentáciu, ktoré by boli spôsobilé vyvrátiť pochybnosti správcu dane a žalobca by tým mohol preukázal i obozretnosť pri výkone podnikania a tiež, že podnikanie vykonáva v súlade so zásadou poctivého obchodného styku.

preukázaná nebola, napriek formálnemu dodržaniu podmienok stanovených v zákone o DPH, došlo k zneužitiu princípu fungovania mechanizmu dane z pridanej hodnoty s cieľom získania daňovej výhody 6. Podľa správneho súdu v zmysle § 24 ods. 1 Daňového poriadku je dôkazné bremeno predovšetkým na daňovom subjekte, ktorý si uplatňuje odpočet dane v zmysle § 49 až 51 zákona o DPH. Tento názor podporuje viacero rozsudkov Najvyššieho súdu SR, napr. rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. Sžf/4/2009 v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu Slovenskej republiky, č. k. III. ÚS 78/2011-17 zo dňa 23.02.2011, rozsudok NS SR č. 3Sžf/24/2012 a uznesenie Ústavného súdu SR III. ÚS 401/09-17). Z uvedených rozhodnutí vyplýva, že dôkazné bremeno je na daňovom subjekte (§ 24 ods. 1 Daňového poriadku), nakoľko si tento nárok uplatnil, preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok.

dokladoch. V prípade, že správca dane na základe konkrétnych informácií nadobudne závažné pochybnosti o pravdivosti a hodnovernosti predložených dokladov a vyjadrení daňového subjektu, nemôže ich uznať ako relevantné, kým kontrolovaný daňový subjekt zistené pochybnosti neodstráni.

vo faktúre. Z obsahu žalobcom predložených listinných dokladov nemožno vyvodiť záver o reálnom dodaní tovaru žalobcovi zo strany deklarovaného dodávateľa.

a) kasačná sťažnosť 8. Proti rozsudku krajského súdu podal žalobca v procesnom postavení sťažovateľa (ďalej len „sťažovateľ“) v zákonnej lehote kasačnú sťažnosť z dôvodu podľa § 440 ods. 1 písm. g) a h) SSP, kde namietal, že : - správny súd sa odklonil od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu (rozhodnutie spis. 1Sžf/117/2015 zo dňa 08.06.2017 ako aj judikatúry SD EÚ v spojených veciach Optigen Ltd (C-354/03), Fulcrum Electronics Ldt (C-355/03) a Bond House Systems Ltd (C-484/03), Kittel (C-439/04), Mahagében Kft (C-80/11) a Péter Dávid (C- 142/11), - správca dane a súd prijali nesprávny záver o neexistencii tovaru v deklarovanom obchodnom vzťahu s dodávateľom HH PARTNERS s.r.o., - v rámci daňovej kontroly nebolo preukázané, že by sťažovateľ vedel alebo mohol vedieť, že by sa realizáciou predmetných obchodných transakcii podieľal na plnení, ktoré je spojené s

Uvedený tovar „sója“ v kontrolovanom období november 2013 dodával iný tuzemský dodávateľ, ktorým bola spoločnosť HH PARTNERS s.r.o., tiež platiteľ dane z pridanej hodnoty. Takto dodaný tovar „sója" následne v rámci výrobného procesu vo svojej prevádzke FFSM Michaľany spracoval do podoby finálnych výrobkov („toastované sójové bôby"), o čom sa správca dane presvedčil aj miestnym šetrením, a tieto výrobky boli následne ďalej predané príslušným odberateľom. Nie je preto možné za žiadnych okolností akceptovať formulácie použité zo strany orgánov správy dani, naznačujúce či tvrdiace, že sa jednalo o nejaký „vymyslený” alebo „neexistujúci" tovar.

podmienky a automaticky tým priamo zo strany štátneho orgánu požíva nevyhnutnú dôveru. 11. Prejavom zásadného nepochopenia celého fungovania dodávateľsko-odberateľských vzťahov je podľa sťažovateľa konštatácia krajského súdu o tom, že sťažovateľ si „mal preverovať priestory, v ktorých je tovar skladovaný, resp. možnosti jeho skladovania u deklarovaného dodávateľa." Jedná sa o absurdné konštatovanie, ktoré nemá oporu ani v žiadnom právnom predpise a najmä je v rozpore s bežnou obchodnou praxou v obchodných transakciách s rastlinnými komoditami, pretože je úplne bežné, že dodávateľom je subjekt, ktorý tieto komodity nedopestoval a ani ich fyzicky nemá .,na sklade”, ale tieto najprv prostredníctvom kontraktov nakúpi u prvovýrobcov alebo iných dodávateľov a následne vo vhodnom čase je zabezpečená preprava týchto nakontrahovaných tovarov priamo k dohodnutému odberateľovi. Postup, keď dodávateľ nakúpi od viacerých prvovýrobcov tovary a stane sa ich vlastníkom, avšak tieto tovary neprenáša a neprepravuje „do svojho skladu", ale sú v dohodnutom čase prepravené už priamo k zmluvnému odberateľovi, je bežnou obchodnou praxou v obchode s rastlinnými produktami (komoditami).

12. Záverom sťažovateľ tiež poukázal na skutočnosť, že správca dane vykonaným šetrením zistil a mal za preukázané, že tovar „sója" bol daňovému subjektu dodaný na parite „DAP Michaľany“ v súlade s kúpnou zmluvou uzatvorenou s dodávateľom HH PARTNERS s.r.o. na dodanie predmetného tovaru. Sťažovateľ ako veľkoodberateľ a spracovateľ komodity „sója” pri preberaní tovaru do nákupných skladov (síl) nevyhnutne musel uskutočniť váženie, sušenie, čistenie a svojim dodávateľom následne oznamuje presné údaje, potrebné na fakturáciu za dodaný tovar. Tieto skutočnosti a postupy boli správcovi dane objasnené v rámci daňovej kontroly a správca dane k tomuto vykonal miestnu obhliadku na prevádzke platiteľa FFSM Michaľany. Jedine v takomto význame, tzn. v už opísanom „technickom riadení dodávok by sa dalo akceptovať slovné spojenie „riadenie dodávok tovaru", ktoré použil správca dane. Žiadne iné „riadenie dodávok tovaru” zo strany platiteľa než v uvedenom „technickom“ význame totiž správca dane nepreukázal a zo žiadneho „riadenia dodávok" správca dane neusvedčil sťažovateľa a rovnako o žiadnom „riadení dodávok" nevypovedal ani vypočutý svedok - prokurista dodávateľa HH PARTNERS s.r.o. b) stanovisko žalovaného 13. Žalovaný sa v písomnom vyjadrení stotožnil s právnym posúdením veci uvedeným v rozsudku krajského súdu a zotrval na svojom vyjadrení k žalobe.

III. Konanie pred kasačným súdom

14. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky konajúci ako kasačný súd (§ 438 ods. 2 SSP) preskúmal napadnutý rozsudok ako aj konanie, ktorému predchádzalo v medziach dôvodov podanej kasačnej sťažnosti (§ 440 SSP), kasačnú sťažnosť prejednal bez nariadenia pojednávania (§ 455 SSP), keď deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne 5 dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky www.nssud.sk podľa § 137 ods. 4 SSP v spojení s § 452 ods. 1 SSP.

15. Podľa § 24 ods. 1 Daňového poriadku, daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.

Podľa § 24 ods. 4 zák. č. 563/2009 Z. z., ako dôkaz možno použiť všetky prostriedky, ktorými možno zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane a ktoré nie sú získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi.

18. Podľa § 44 ods. 1 zák. č. 563/2009 Z. z., daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu. 19.

Podľa § 45 ods. 2 písm. e) zák. č. 563/2009 Z. z., kontrolovaný daňový subjekt má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane tieto povinnosti: predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia.

23. Podľa § 19 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o DPH, daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c) je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi.

V. Posúdenie námietok kasačnej sťažnosti

Je zároveň potrebné uviesť, že kasačná sťažnosť je inštitútom mimoriadneho opravného prostriedku. Z tohto dôvodu jej podanie je koncipované na konkrétnom tvrdení sťažovateľa o pochybení krajského súdu v konaní. Sťažovateľ namietal dôvody kasačnej sťažnosti v zmysle § 440 ods. 1 písm. g) a h) SSP.

zdaniteľným plnením a daňovým dokladom, ktorým platiteľ dane deklaruje prijatie zdaniteľného plnenia. Pre splnenie zákonných podmienok pre vznik nároku na odpočet dane nepostačuje iba predloženie dokladov (faktúr) s predpísaným obsahom. Daňové doklady musia jednoznačne preukazovať prijatie zdaniteľného plnenia, t. j. skutočnosť, že zdaniteľné plnenie bolo prijaté od platiteľa, ktorý fakturoval zdaniteľné plnenie. Pokiaľ nie je preukázané, že by tieto hmotnoprávne podmienky boli splnené, nepostačuje na vznik nároku na odpočet dane len samotná existencia samotného dokladu, hoci by obsahoval všetky formálne náležitosti.

Pokiaľ vyššie uvedené hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane nie sú splnené, pričom dôkazné bremeno je na osobe, ktorá si právo na odpočítanie dane uplatňuje (sťažovateľovi), právo na odpočítanie dane môže byť odopreté. Je dôležité pri právnom posúdení predmetnej veci uviesť, že správca dane dôvodne spochybnil existenciu tovaru v deklarovanej obchodnej transakcii.

Z vykonanej daňovej kontroly a protokolu pritom vyplýva, že deklarovaný dodávateľ HH PARTNERS s.r.o. žiadnym spôsobom nevedel preukázať nadobudnutie tovaru a jeho vlastníctvo, pritom nebol schopný produkovať žiadne dôkazy preukazujúce pôvod tovaru, jeho nákup a ani nevedel definovať vlastných dodávateľov. Preverovaním deklarovanej obchodnej transakcie neboli vyvrátené dôvodné pochybnosti správcu dane a to ani výpoveďou prokuristu spoločnosti HH PARTNERS s.r.o. p. Daniela Štocha, ktorý v spoločnosti dodávateľa nemal žiadny pracovnoprávny vzťah. Svedok sa nevedel relevantne obchodu so sťažovateľom vyjadriť a nepredložil ani žiaden dôkaz. Preverovaním (miestne zisťovanie v Tatra banke, a.s.) neboli preukázané finančné transakcie pri platbách za dodávateľské faktúry v kontrolovanom zdaňovacom období a teda sa nepotvrdili bezhotovostné úhrady tak, ako tvrdil menovaný svedok. Správca dane preveroval aj prepravu deklarovaného tovaru a z odpovede od NDS zo dňa 09.01.2015 vyplývalo, že označené vozidlá nevyužívali vymedzené úseky ciest a tiež záznamy z Elektronického mýtneho systému nepotvrdili pohyb vozidiel s označenými EČV.

Preprava uvedenými maďarskými dopravcami nebola preukázaná a podľa zistení z MVI doklady CMR neboli vystavené, pretože išlo o vnútroštátnu dopravu. Závery žalovaného a správneho súdu o neexistencii tovaru vychádzajú z dôkazov, ktoré tvoria súčasť administratívneho spisu a vyplývajú z vykonanej daňovej kontroly. Nebol zistení ani pôvod, preprava a ďalší osud s deklarovaným tovarom v súvislosti s popísanou obchodnou transakciou.

31. Sťažovateľ tak neuniesol dôkazné bremeno, keď sám dostatočne hodnoverne nepreukázal a vykonaným šetrením správcu dane sa nepotvrdilo, že reálne došlo k dodaniu fakturovaného plnenia od deklarovaného dodávateľa pre sťažovateľa a neboli tak naplnené hmotnoprávne podmienky na odpočet DPH. Pokiaľ teda vyššie uvedené hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane nie sú splnené, pričom dôkazné bremeno je na osobe, ktorá si právo na odpočítanie dane uplatňuje (sťažovateľovi), právo na odpočítanie dane môže byť odopreté. Správca dane a žalovaný na základe dôkazov založených v administratívnom spise dôvodne prijali záver, že v priebehu daňovej kontroly preverovaním predložených dokladov a tvrdení žalobcu bolo spochybnenie uskutočnenie a predovšetkým aj existencia zdaniteľných plnení, ktoré boli fakturované deklarovaným dodávateľom. Preto podľa kasačného súdu pre daný prípad neprichádzala do úvahy aplikácia judikatúry v zmysle uznesenia Súdneho dvora EÚ vo veci C-610/19 Vikingo, takže vec bola posúdená správne.

V predmetnej veci nebolo preukázané naplnenie vecnej a materiálnej stránky práva žalobcu na odpočet DPH z faktúr dodávateľa uvedeného na faktúrach (nesplnenie hmotnoprávnych podmienok) a napadnuté rozhodnutia boli založené na tom, že žalobca nepreukázal, že od dodávateľa uvedeného na faktúre prijal fakturované zdaniteľné plnenie, resp. že tovar bol dodaný dodávateľom a tomuto vznikla daňová povinnosť. Kasačný súd zdôrazňuje, že nie je možné pri právnom posúdení kumulovať nesplnenie hmotnoprávnych podmienok s vedomostnou zložkou sťažovateľa o daňovom podvode. Ak teda bolo konštatované, že neboli splnené hmotnoprávne podmienky - neexistuje opodstatnenie pri právnom posudzovaní predmetnej veci zaoberať sa podvodným konaním, resp. vedomostnou zložkou daňového subjektu o daňovom podvode, či konaním daňového subjektu so zásadou poctivého obchodného styku, či tzv. konaním due diligence.

VI. Záverečné zhodnotenie a odôvodnenie rozsudku v časti trov

33. Kasačnú súd sa na základe uvedených skutočností (s odkazom na príslušnú judikatúru) stotožnil so záverom ustáleným krajským súdom, že bolo predovšetkým v záujme sťažovateľa, aby v daňovom konaní predložil také dôkazné prostriedky, ktoré by preukázali deklarované zdaniteľné plnenia a odstránil tak pochybnosti finančných orgánov v tomto smere. Po preskúmaní podanej kasačnej sťažnosti kasačný súd konštatuje, že námietky uvedené v kasačnej sťažnosti neboli spôsobilé spochybniť vecnú správnosť rozhodnutia. Z uvedeného dôvodu kasačnú sťažnosť podľa § 461 SSP ako nedôvodnú zamietol. 34. O trovách kasačného konania rozhodol Najvyšší správny súd Slovenskej republiky podľa § 167 ods. 1 SSP v spojení s § 467 ods. 1 SSP. Sťažovateľ v kasačnom konaní úspech nemal a žalovanému náhrada trov kasačného konania prislúcha len v prípadoch, ak to možno spravodlivo požadovať a po splnení zákonom stanovených podmienok len výnimočne (§ 168 SSP), ktoré podľa obsahu súdnych spisov nenastali, preto súd žalovanému právo na náhradu trov kasačného konania nepriznal. 35. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu SR pomerom hlasov 3:0 (§ 147 ods. 2 SSP v spojení s § 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.

V Bratislave dňa 31. januára 2024