1Sžfk/90/2020

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Kataríny Benczovej a z členiek senátu Mgr. Kristíny Babiakovej a JUDr. Zuzany Šabovej, PhD. (sudkyňa spravodajkyňa) v právnej veci žalobkyne (sťažovateľky): Z.. D. E., s miestom podnikania XXX, XXX XX H. R., IČO: 37164996, právne zastúpená: KVASŇOVSKÝ & PARTNERS | ADVOKÁTI s.r.o., so sídlom: Dunajská 32, 811 08 Bratislava, IČO: 51003848 proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom: Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie rozhodnutia žalovaného č. 102133108/2018 zo dňa 26. októbra 2018, konajúc o kasačnej sťažnosti žalobkyne proti rozsudku Krajského súdu v Prešove č. k. 1S/1/2019-69 zo dňa 16. júna 2020, takto

rozhodol:

I. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky kasačnú sťažnosť zamieta. II. Návrh na prerušenie konania o kasačnej sťažnosti zamieta. III. Účastníkom konania nárok na náhradu trov kasačného konania nepriznáva.

Odôvodnenie

I. Priebeh administratívneho konania

e. rozhodnutie č. 100202130/2017 zo dňa 2. februára 2017, výška daňového nedoplatku 73.423,30 EUR, dátum splatnosti 7. novembra 2017, f. rozhodnutie č. 100202204/2017 zo dňa 2. februára 2017, výška daňového nedoplatku 13.197,87 EUR, dátum splatnosti 7. novembra 2017, g. rozhodnutie č. 100202279/2017 zo dňa 2. februára 2017, výška daňového nedoplatku 15.231,93 EUR, dátum splatnosti 7. novembra 2017, h. rozhodnutie č. 100201944/2017 zo dňa 2. februára 2017, výška daňového nedoplatku 116.231,52 EUR, dátum splatnosti 7. novembra 2017. Celkovo splatná daň z pridanej hodnoty predstavuje 525.257,88 EUR.

Predmetným rozhodnutím správca dane oznámil žalobkyni, že daňovú exekúciu vykoná podľa § 100 daňového poriadku, zrážkami zo mzdy, a zároveň podľa § 90 ods. 2 písm. g) a § 90 ods. 5 daňového poriadku zakázal

3. Správca dane rozhodnutím č. 101379538/2018 zo dňa 18. júla 2018 (ďalej len „prvostupňové rozhodnutie“), podľa § 91 daňového poriadku, vydal daňovú exekučnú výzvu, ktorou žalobkyni oznámil, že na základe exekučného titulu, ktorým je vykonateľný výkaz daňových nedoplatkov č. 100374630/2018, v zmysle § 90 ods. 1 daňového poriadku začal daňové exekučné konanie.

4. Proti prvostupňovému rozhodnutiu podala žalobkyňa odvolanie, v ktorom namietala, že z rozhodnutia nie je zrejmé, na akom základe začal správca dane daňové exekučné konanie, nakoľko uvedenie exekučného titulu v predmetnej výzve absentovalo. Žalobkyňa rovnako namietala neprípustnosť exekúcie z dôvodu, že rozhodnutia správcu dane ako aj odvolacieho orgánu, ktorými boli tieto rozhodnutia o vyrubení rozdielu dane potvrdené, boli napadnuté správnymi žalobami. Žalobkyňa taktiež namietala spôsob, akým mala byť exekúcia vykonaná, a to zrážkami zo mzdy z dôvodu, že nastali okolnosti (umiestnenie žalobkyne v ústave na výkon väzby), ktoré bránia vymáhateľnosti daňového nedoplatku uvedeným spôsobom. Konanie správcu dane považuje žalobkyňa za predčasné a spôsobujúce jej ekonomickú nestabilitu pre účelné vedenie svojej obhajoby. Rovnako poukázala na to, že požiadala správcu dane o splátkový kalendár za účelom úhrady daňového nedoplatku a že ukončila podnikateľskú

5. Žalovaný rozhodnutím č. 102133108/2018 zo dňa 26. októbra 2018 (ďalej len „napadnuté rozhodnutie“) potvrdil prvostupňové rozhodnutie správcu dane. Svoje rozhodnutie odôvodil tým, že správca dane začal daňové exekučné konanie až po tom, čo preveril splnenie procesných a hmotnoprávnych podmienok. Exekučným titulom je výkaz daňových nedoplatkov č. 100374630/2018 z 15. februára 2018, ktorý obsahuje všetky zákonnom stanovené náležitosti podľa § 89 ods. 2 daňového poriadku. Vo vzťahu k prípustnosti vedenia daňového exekučného konania žalovaný uviedol, že skutočnosť, že rozhodnutia, na základe ktorých vznikol daňový nedoplatok sú predmetom prieskumu správneho súdu, nie je dôvodom neprípustnosti vedenia daňového exekučného konania. Samotné podanie správnej žaloby nemá odkladný účinok. Vplyv na daňové exekučné konanie by malo len priznanie odkladného účinku správnej žalobe súdom podľa § 185 zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších právnych predpisov (ďalej len „SSP“), pričom poukázal na to, že mu boli doručené rozhodnutia správneho súdu, ktorými bol návrh žalobkyne o priznanie odkladného účinku správnym žalobám zamietnutý, preto nemal za preukázané prekážky pre pokračovanie v daňovom exekučnom konaní. 6. K tej skutočnosti, že žalobkyňa je umiestnená vo výkone väzby žalovaný uviedol, že uvedenou informáciou nedisponoval v čase začatia daňového exekučného konania a túto informáciu ani nemal dôvod skúmať. Poukázal na to, že ak správca dane dospeje k záveru, že exekúcia zrážkami zo mzdy nebude úspešná, je tento oprávnený zisťovať ďalší majetok žalobkyne a vykonať daňovú exekúciu niektorým z ďalších spôsobom uvedených v ustanovení § 98 ods. 1 daňového poriadku. Vo vzťahu k žiadosti žalobkyne o splátkový kalendár žalovaný poukázal na viaceré rozhodnutia, ktorými správca dane nevyhovel obdobným žiadostiam. K informácií o ukončení podnikateľskej činnosti žalobkyne ku dňu 31. decembra 2013 žalovaný uviedol, že uvedené nemá vplyv na existenciu daňového nedoplatku a žalobkyni po ukončení podnikateľskej činnosti nezaniká povinnosť uhradiť splatné dane, ktoré vznikli za obdobie jej podnikateľskej činnosti. Záverom konštatoval, že žalobkyňa v odvolaní neuviedla žiadne relevantné dôvody, a preto mal za to, že správca dane pri vydaní napadnutého rozhodnutia postupoval v súlade so zákonom.

7. Žalobkyňa podala proti napadnutému rozhodnutiu žalovaného správnu žalobu, ktorou žiadala, aby Krajský súd v Prešove (ďalej len „správny súd“) rozhodnutie žalovaného v spojení s prvostupňovým rozhodnutím zrušil a vec vrátil správcovi dane na ďalšie konanie. 8. Žalobkyňa napadnuté rozhodnutia považuje za predčasne vydané z dôvodu, že správca dane vydal daňovú exekučnú výzvu na základe neprávoplatného, resp. nevykonateľného rozhodnutia o vyrubení rozdielu dane. Postup správcu dane, ktorým vydá daňovú exekučnú výzvu na základe neprávoplatného, resp. nevykonateľného rozhodnutia o vyrubení rozdielu dane je v rozpore s daňovým poriadkom. Daňová exekučná výzva nemôže byť vydaná skôr ako nadobudne právoplatnosť a vykonateľnosť rozhodnutie o povinnosti zaplatiť rozdiel dane, ktorý bol daňovou kontrolou zistený, pričom v danej veci rozhodnutie o určení rozdielu dane takúto vlastnosť nenadobudlo, resp. v súčasnosti túto vlastnosť nemá.

9. Správca dane podľa žalobkyne nemal iniciatívne a nezákonne pristúpiť k vydaniu daňovej exekučnej výzvy a pokračovať v úkonoch v rámci daňového exekučného konania, ale mal jednoznačne zastaviť daňové exekučné konanie a počkať, kým rozhodnutia o určení rozdielu dane nenadobudnú právoplatnosť a vykonateľnosť. Žalobkyňa poukázala aj na nezákonný spôsob doručovania v rámci výkonu daňových kontrol, a to vo vzťahu k zástupcovi daňového subjektu P.. Z. E., daňovému poradcovi. Za splnomocneného právneho zástupcu preberala doručované písomnosti p. O., ktorá na to nemala oprávnenie, čím došlo k porušeniu ustanovení daňového poriadku, týkajúcich sa doručovania. 10. Žalovaný vo vyjadrení k správnej žalobe navrhol, aby správny súd žalobu v celom rozsahu

Rovnako ani podanie kasačnej sťažnosti nepredstavuje prekážky pre pokračovanie v začatom daňovom konaní, keďže podľa § 447 ods. 2 SSP nastúpením odkladného účinku zo zákona sa do právoplatného rozhodnutia kasačného súdu o kasačnej sťažnosti pozastavujú účinky napadnutého rozhodnutia správneho súdu a takéto rozhodnutie nemôže byť podkladom na vydanie naň nadväzujúcich rozhodnutí alebo opatrení iných orgánov verejnej moci.

Uvedený stav by predstavoval iba dočasné opatrenia, ktoré by nemalo za následok zastavenie daňového konania ale len odloženie daňového exekučného konania. Z uvedených dôvodov žalovaný argumentáciu žalobkyne, že správca dane a žalovaný porušili svoje povinnosti, keď daňové exekučné konanie nezastavili, považoval za nemajúcu oporu v platnej právnej úprave, ani v predloženom spisovom materiáli.

rozhodnutia. V uvedenom konaní je možné preskúmavať iba tie skutočnosti, ktoré súvisia s touto fázou daňového konania, predovšetkým existenciu daňového nedoplatku, exekučného titulu, t. j. či má zákonnom stanovené náležitosti a existenciu majetku, ktorý je spôsobilým predmetom daňovej exekúcie. Žalovaný tiež poukázal na to, že z informačného systému finančnej správy zistil, že medzi zástupcami žalobkyne, nie je ako zástupca uvedený P..

Svoje rozhodnutie odôvodnil tým, že výkonom napadnutého rozhodnutia by žalobkyni hrozila závažná finančná ujma. 15. Žalobkyňa v replike k vyjadreniu žalovaného uviedla, že namieta postup predchádzajúci vydaniu sporných rozhodnutí o vyrubení rozdielu na dani z pridanej hodnoty za príslušné zdaňovacie obdobie. Následky, ktoré predstavuje predčasný zásah do práv žalobkyne v podobe výkonu daňovej exekúcie sú pre ňu likvidačné a v prípade akéhokoľvek rozhodnutia súdu v jej prospech, by po výkone daňovej exekúcie už pre ňu nemali význam.

16. Správny súd rozsudkom č. k. 1S/1/2019-69 zo dňa 16. júna 2020 podľa § 190 SSP správnu žalobu zamietol. 17. Správny súd nepovažoval za relevantnú námietku spočívajúcou v nesprávnom doručovaní z dôvodu, že prostredníctvom správnej žaloby voči daňovej exekučnej výzve je možné namietať iba okolnosti, ktoré nastali po vzniku exekučného titulu. To vyplýva z charakteru predmetného rozhodnutia. V tejto súvislosti poukázal na rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky (ďalej len „NS SR“) sp. zn. 2Sžf/63/2016, 3Sžf/77/2012, 5Sžf/66/2012, a 2Sžf/65/2012. S poukazom na závery uvedené v predmetných rozhodnutiach NS SR nie je možné pri prejednávaní správnej žaloby voči daňovej exekučnej výzve prihliadať na námietky týkajúce sa nezákonnosti spôsobu vedenia daňovej kontroly a následného vyrubovacieho

Vykonateľnosť je vlastnosť rozhodnutia, ktorá predstavuje jeho vymáhateľnosť, teda možnosť núteného vymoženia právnych povinností určených rozhodnutím aj proti vôli povinného účastníka. Rozhodnutie vydané v rámci daňového konania je vykonateľné, ak proti nemu daňový poriadok nepripúšťa podanie odvolania alebo ak odvolanie nemá odkladný účinok a ak zároveň uplynula lehota

19. Podľa správneho súdu podanie správnej žaloby voči rozhodnutiam správcu dane a žalovaného nemá vplyv ani na právoplatnosť ani na vykonateľnosť rozhodnutí. Správny súdny poriadok vzhľadom na uvedenú skutočnosť, umožnil priznať súdu na návrh žalobcu odkladný účinok správnej žalobe podľa ustanovení § 185 a nasl. Pod pojmom odkladný účinok rozhodnutia je potrebné rozumieť stav, keď rozhodnutie síce existuje, ale nevyvoláva s ním spojené právne účinky, teda uvedené nemá vplyv na platnosť a právoplatnosť rozhodnutia, ale zároveň priznaný odkladný účinok bráni pokračovaniu v tom istom administratívnom konaní, v ktorom bolo vydané napadnuté rozhodnutie, resp. začatiu nového takéhoto konania pri nezmenenom skutkovom a právnom stave, a zároveň bráni oprávnenému viesť výkon rozhodnutia (napr. daňovú exekúciu), resp. oprávnenej osobe bráni na podklade takéto rozhodnutia realizovať svoje právo. V už začatých konaniach o výkon rozhodnutia je nevyhnutné pozastaviť realizované právo, teda v prípade daňového exekučného konania daňový poriadok upravuje inštitút odloženia daňovej exekúcie podľa § 95 ods. 2, a to až do

20. Vo vzťahu k zákonnému odkladnému účinku kasačnej sťažnosti podľa § 446 ods. 2 SSP v spojení s § 447 ods. 2 SSP, správny súd uviedol, že v zmysle formulácie § 447 SSP po podaní kasačnej sťažnosti proti rozhodnutiu krajského súdu vo veci samej, vydanému v konaní o správnej žalobe, ak žalovaným orgánom verejnej správy je správca dane alebo orgán verejnej správy, ktorý rozhodol o riadnom opravnom prostriedku podanom proti rozhodnutiu alebo opatreniu správcu dane, nastupujú následky vo forme pozastavenia účinkov napadnutého rozhodnutia krajského súdu a druhým následkom je, že rozhodnutie krajského súdu nemôže byť podkladom pre vydanie naň nadväzujúcich rozhodnutí orgánov verejnej správy.

Taktiež v prípade, ak by v konaní o všeobecnej správnej žalobe proti rozhodnutiam, ktorým bol vyrubený rozdiel dane, správny súd priznal odkladný účinok správnej žalobe, potom nastúpením odkladného účinku kasačnej sťažnosti by došlo k predĺženiu jeho účinku aj na konanie pred kasačným súdom, nakoľko by došlo k pozastaveniu účinku ustanovenia § 186 ods. 2 SSP. To znamená, že v dôsledku odkladného účinku kasačnej sťažnosti dochádza k „obživnutiu“

IV. Argumentácia účastníkov v kasačnom konaní

24. V rámci kasačnej sťažnosti poukázala na to, že vo vzťahu rozhodnutiam správneho súdu v právnych veciach týkajúcich sa vyrubenia rozdielu dane (3S/64/2017, 6S/57/2017, 6S/56/2017, 2S/62/2017, 2S/61/2017, 5S/71/2017, 3S/63/2017, 2S/63/2017) podala sťažovateľka kasačné sťažnosti, spolu s návrhom na prerušenie konania z dôvodu podania prejudiciálnej otázky na Súdny dvor Európskej únie (ďalej len „SDEÚ“). Z uvedeného dôvodu sťažovateľka požiadala o prerušenie kasačného konania. V uvedených konaniach sťažovateľka namietala nezákonnosť protokolu z daňovej kontroly z dôvodu nedodržania lehoty na jej výkon.

25. Sťažovateľka zotrvala na svojej argumentácii uvedenej v správnej žalobe, vo vzťahu k predčasne vydanému rozhodnutiu - daňovej exekučnej výzvy. Poukázala na ustanovenie § 446 ods. 2 písm. a) SSP, z ktorého priamo vyplýva odkladný účinok podanej kasačnej sťažnosti. V prípade, ak bola podaná kasačná sťažnosť proti hlavnému rozhodnutiu o vyrubení rozdielu dane, dočasne priamo zo zákona nastáva odkladný účinok vykonateľnosti daňovej exekučnej

26. Sťažovateľka ďalej poukázala na nesprávnosť postupu správneho súdu, neobstaranie dostatku potrebných podkladov pre rozhodnutie vo veci, prekročenie medze zákonom dovolenej správnej úvahy, spoľahlivo, presne a úplne nezistený skutočný skutkový stav veci a porušenie princípu dvojinštančnosti konania a vadu vydaných rozhodnutí. Rozsudok správneho

zamietol.

28. Dňa 1. januára 2021 nadobudla účinnosť novela Ústavy Slovenskej republiky, ústavný zákon č. 422/2020 Z. z. ktorým sa mení a dopĺňa Ústava Slovenskej republiky č. 460/1992 Zb. v znení neskorších predpisov, ktorou bol zriadený Najvyšší správny súd Slovenskej republiky (čl. 143 ods. 1 Ústavy Slovenskej republiky). K 1. augustu 2021 prevzal Najvyšší správny súd Slovenskej republiky (ďalej aj ako „kasačný súd“) kasačnú agendu správneho kolégia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky (ďalej len „Najvyšší súd SR“ alebo „NS SR“) v správnom súdnictve, vrátane prerokúvanej veci (čl. 154g ods. 4, 5 a 6 Ústavy v spojení s § 101e ods. 1 a 2 a § 8a ods. 1 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov). V súlade s rozvrhom práce Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky na rok 2021 bola prerokúvaná vec pridelená náhodným výberom na rozhodnutie senátu 3 S a bola v kasačnom konaní vedená pod pôvodnou spisovou značkou.

30. Kasačný súd konštatuje, že predmetom kasačného konania je skutkový a právny stav týkajúci sa určenia, či správny súd správne posúdil predmetnú vec, keď zamietol žalobu, ktorou sa sťažovateľ domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného, ktorým žalovaný potvrdil daňovú exekučnú výzvu správcu dane.

Nakoľko sa však predmetná vec netýka posúdenia vyrubenia rozdielu dane, ale daňovej exekučnej výzvy, na základe ktorej bol sťažovateľke oznámený daňový nedoplatok vo výške 525.257,88 EUR, kasačný súd nepovažoval žiadosť sťažovateľky o prerušenie konania za opodstatnenú.

Kasačná sťažnosť musí byť naformulovaná dostatočne konkrétne, pretože kasačnému súdu nepatrí úloha namiesto sťažovateľa vyhľadávať možné porušenia zákona zo strany správneho súdu. V kasačnom konaní majú účastníci rovné postavenie a súd je oprávnený preskúmať rozsudok krajského súdu len v rozsahu sťažnostných bodov (§ 5 ods. 9 veta prvá, § 453 ods. 2 SSP).

Bez ohľadu na výsledok konaní, týkajúcich sa vyrubenia rozdielu dane (ktorých výsledkom môže byť tak zamietnutie žaloby, vrátenie veci správnemu orgánu na ďalšie konanie, podanie kasačnej sťažnosti a pod.), tieto samy o sebe nemajú dopad na výkon daňovej exekúcie, pretože až do ich prípadného zrušenia, v zásade platí domnienka ich zákonnosti. V tejto súvislosti sa kasačný súd stotožňuje s názorom odbornej verejnosti, ktorý správny súd citoval vo svojom rozhodnutí (Baricová, J., Fečík, M., Števček, M., Filová, A. a kol. Správny súdny poriadok. Komentár.

34. Vo vzťahu k predmetnej veci kasačný súd tiež poukazuje na to, že daňová exekučná výzva, ktorú sťažovateľka napadla je rozhodnutím, ktoré je možné v súdnom konaní preskúmavať. V zmysle rozhodnutia Najvyššieho súdu SR č. k. 6 Sžf 80/2015 zo dňa 14. decembra 2016: „Najvyšší súd už ustálil právny názor, že daňová exekučná výzva podlieha súdnemu prieskumu zákonnosti len v obmedzenom rozsahu. Jej zákonnosť možno preskúmať iba v rozsahu dôvodov podľa § 91 ods. 5 písm. a) a b) daňového poriadku, pričom podľa názoru najvyššieho súdu ide o také okolnosti, ktoré nastali až po nadobudnutí právoplatnosti exekučného titulu. Opačný výklad by viedol k duplicitnej možnosti súdneho prieskumu zákonnosti exekučného titulu i v štádiu exekučného konania, čo je v rozpore s princípom subsidiarity, ktorý pri prechode do ďalšej úrovne právnej ochrany (§ 247 ods. 2 OSP), počíta s vyčerpaním právneho prostriedku nápravy v predchádzajúcom štádiu jeho vymáhateľnosti.

V nadväznosti na uvedené možno konštatovať, že výkaz nedoplatkov je v podstate zoznam daní po lehote ich splatnosti, evidovaných správcom dane ako daňové nedoplatky, pričom spôsob ich vyrubenia v tomto ohľade je irelevantný. Dôležitou skutočnosťou je, že jednotlivé položky, z ktorých môže byť výkaz nedoplatkov zostavený, správca dane ku dňu zostavenia výkazu nedoplatkov eviduje ako nedoplatky, teda dane nezaplatené v lehote splatnosti.“

VI. Záver

36. Najvyšší správny súd ako súd kasačný v súvislosti s otázkou prípustnosti, resp. povinnosti zohľadnenia konštantnej judikatúry NS SR pri svojom rozhodovaní konštatuje, že uvedenú konštantnú prax (bod 33 a 34) judikovanú NS SR možno na účely zabezpečenia kontinuity rozhodovacej činnosti a zabezpečenia právnej istoty považovať za rozhodovaciu činnosť kasačného súdu. V tejto súvislosti považuje aj vo vzťahu k aplikácii § 464 ods. 2 SSP za rozhodujúce, že odo dňa 1. augusta 2021 došlo k prechodu kompetencií zo správneho kolégia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky na Najvyšší správny súd Slovenskej republiky (kompetenčná kontinuita, bod 6). V súlade s princípom právnej istoty a legitímnych očakávaní založených aj na ustálenej rozhodovacej činnosti najvyšších súdnych autorít [§ 5 ods. 1 SSP v spojení s čl. 2 ods. 1 až 3 zákona č. 160/2015 Z. z. Civilný sporový poriadok v znení neskorších predpisov], je kasačný súd viazaný doterajšou rozhodovacou činnosťou správneho kolégia NS SR. 37. Kasačný súd, poukazujúc na vyššie uvedené konštatuje, že správny súd sa v odôvodnení svojho rozhodnutia vysporiadal so všetkými pre vec zásadnými námietkami sťažovateľky, svoje závery formuloval zrozumiteľne a presvedčivo, pričom sťažovateľka v kasačnej sťažnosti neuviedla také relevantné skutočnosti, ktorými spochybnila vecnú správnosť rozsudku správneho súdu. Dospel preto k záveru, že kasačnú sťažnosť je potrebné ako nedôvodnú podľa § 461 SSP zamietnuť. 38. O trovách kasačného konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 1 SSP v spojení s § 170 písm. a) SSP. 39. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky jednohlasne (§ 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.