1Sžfk/94/2020

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky, ako kasačný súd, v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Jany Hatalovej, PhD. (sudca spravodajca) a členov senátu JUDr. Mariána Fečíka a JUDr. Kataríny Cangárovej, PhD., LL.M. v právnej veci žalobkyne (sťažovateľky) ICE DREAM s.r.o., so sídlom Teplická 2185/34, 058 01 Poprad, IČO: 36475939, právne zastúpenej JUDr. Eugenom Kostovčíkom, advokátom, so sídlom Gelnická 33, 040 11 Košice, proti žalovanému Finančnému riaditeľstvu Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 102238731/2018 zo dňa 13. novembra 2018, v konaní o kasačnej sťažnosti žalobkyne proti rozsudku Krajského súdu v Prešove č. k. 1S/22/2018-55 zo dňa 12. marca 2020, takto

rozhodol:

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky kasačnú sťažnosť zamieta . Účastníkom nárok na náhradu trov kasačného konania nepriznáva .

Odôvodnenie

I. Priebeh a výsledky administratívneho konania

3. Napadnutým rozsudkom krajský súd podľa § 190 Správny súdny poriadok (ďalej len S.s.p.) žalobu ako nedôvodnú zamietol. 4. Krajský súd po preskúmaní veci dospel k záveru, že napadnuté rozhodnutie žalovaného je jasné, zrozumiteľné, vydané v medziach logickej správnej úvahy, pričom žalovaný sa v dostatočnej miere vysporiadal s námietkami žalobkyne, skutkový stav bol zistený v rozsahu dostatočnom pre vykonanie správnych úvah a na základe nich žalovaný dospel podľa krajského súdu k správnym právnym záverom. Krajský súd konštatoval, že daňové orgány v danom prípade vychádzali zo správneho rozloženia dôkazného bremena a v konaní neboli osvedčené dôvody pre presun dôkazného bremena z daňového subjektu na správcu dane.

6. Daňový poriadok v ustanovení § 24 upravuje, že dôkaznú povinnosť má daňový subjekt, ktorý preukazuje všetky skutočnosti a údaje v daňových priznaniach alebo v iných podaniach, ďalej skutočnosti v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania (vyrubovacieho konania, odvolacieho konania), na preukázanie ktorých je správcom vyzvaný, a úplnosť, vierohodnosť a správnosť záznamov a evidencií, ktoré je povinný viesť.

subjektom. 7. Pokiaľ ide o namietnutú rozpornosť záverov žalovaného v otázke subjektu dodania tovaru ale aj samotného dodania tovaru, podľa názoru krajského súdu ide iba o zdanlivý rozpor záverov žalovaného, ktoré žalobkyňa považovala za odporujúce formálnej i právnej logike.

10. Evidentne zákonu odporujúci je stav, kedy listinné dôkazy sa týkajú iného tovaru (tu už skutočne bez ohľadu na jeho existenciu), než toho, ktorý sa hoci aj reálne, fyzicky ocitol v moci žalobkyne. Krajský súd zastáva práve názor nezhodujúci sa s názorom žalobkyne, že postačuje fakturačná existencia tovaru a reálna existencia rovnakého tovaru. V tomto prípade žalovaný správne zistil, že to tak nie je, a samotné preukázanie fakturačnej existencie tovaru žalobkyňou nebolo postačujúce.

. Záver jeho vysvetlenia zo dňa 13.3.2015 bol ten, že transakcie urobil za účelom krátenia dane z pridanej hodnoty, urobili z neho bieleho koňa. Spoločnosť nič nevlastnila, nemala zamestnancov, prepravu zabezpečovala DUO ZH s.r.o., tovar bol dovezený do skladov v Sládkovičove alebo do Nového Mesta nad Váhom, tovar fyzicky nevidel nikdy, nakládka sa vykonávala u dodávateľa DUO ZH s.r.o. . v Uherskom Hradišti, s pani A. sa stretol osobne. D. I., konateľka DUO ZH s.r.o. nemala vedomosť, že niekto založil v jej mene túto spoločnosť, o činnosti spoločnosti nevedela vôbec nič.

12. Konateľka spoločnosti A.P_P_I_ s.r.o. t.j. bezprostredného dodávateľa žalobkyne T. A. uviedla, že žalobkyňa objednávala tovar telefonicky, zmluva nebola písomná, miesto nakládky nepozná, tovar nakupovala od dodávateľa s prepravou, pri nakládke za spoločnosť A.P_P_I_ s.r.o. nebol nikto prítomný, miestom vykládky bola Sereď, prepravu zabezpečil dodávateľ a bola zahrnutá v cene tovaru. Spoločnosť nevlastní skladovacie priestory, využívala skladovacie priestory Mraziarne a.s., Sládkovičovo alebo sklad TENDERFOOD AB v Novom Meste nad

. S konateľom svojho dodávateľa Pyrosafestol s.r.o. D.. Š. sa stretla osobne niekoľkokrát v rôznych mestách, s istotou tvrdila, že tovar bol jej spoločnosti dodaný na miesto vykládky, tie boli rôzne podľa toho, kde mal odberateľ skladové priestory, tovar nie vždy fyzicky videla, nevie odkiaľ Pyrosafestol s.r.o. predmetný tovar nakúpil, faktúry za prepravu ani CMR nemá, prepravu nezabezpečovala, prepravu zabezpečoval dodávateľ, tovar bol odovzdaný odberateľovi pri vykládke v priestoroch odberateľov (vlastných alebo prenajatých), pri tom bola ona alebo jej zamestnanec, mäso sa skladuje v sklade v Sládkovičove.

14. Samotný daňový subjekt preukazoval fyzické prevzatie tovaru (mäsa) na mieste vykládky Sereď v skúmaných troch prípadoch, k čomu predložil doklady CMR. Na týchto je pozoruhodné, že miesta nakládky sú v ČR, miesta vykládky v Seredi. Predložil tiež doklad

15. Konštatovanie žalovaného, že kvôli značným rozporom vo výpovediach svedkov D.. Š., D. I., T. A. nepovažuje za preukázané, že obchody sa reálne uskutočnili, je podľa názoru krajského súdu náležité. Rovnako bol v súlade s vyššie uvedenými (a ďalšími v odôvodnení rozhodnutia žalovaného detailne opísanými) zisteniami záver žalovaného, že dôkazy nespochybňujú existenciu tovaru, ale spochybňujú skutočnosť, že tovar dodala spoločnosť uvedená na faktúrach A.P_P_I_ s.r.o.

16. Tiež bol podľa názoru krajského súdu správny právny záver žalovaného, že dodávateľovi žalobkyne - spoločnosti A.P_P_I_ s.r.o. vznikla daňová povinnosť len z titulu jej uvedenia na faktúrach (§ 69 ods. 5 zákona č. 222/2004 Z.z.), nie z titulu reálneho uskutočnenia zdaniteľných obchodov, teda nebolo preukázané uskutočnenie zdaniteľných obchodov, pri ktorých vzniká daňová povinnosť podľa § 19 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. a následná možnosť uplatniť právo na odpočítanie dane v zmysle § 49 v spojení s § 51 zákona č. 222/ 2004 Z.z.

17. Krajský súd poukázal, že dôkaz žalobkyne na preukázanie reálneho dodania tovaru predložením CMR je dôkazne kontraproduktívny a evidentne v jej neprospech, pretože v zásade vylučuje tvrdenie konateľky spoločnosti A.P_P_I_ s.r.o., že v tomto konaní skúmaný tovar pre žalobkyňu mala zabezpečovať dodávateľská spoločnosť A.P_P_I_ s.r.o. prostredníctvom svojho dodávateľa Pyrosafestol s.r.o. a využiť pri tom skladovacie priestory v Sládkovičove. CMR totiž dokazujú inú trasu tovaru, a to bez skladovacieho medzičlánku v Sládkovičove alebo Novom Meste nad Váhom, o ktorom uvádzala práve konateľka A.P_P_I_ s.r.o., že pri obchodovaní so žalobkyňou bol využitý pre dodanie fakturovaného tovaru.

nevyčerpáva prostým predložením listín, ktorých vierohodnosť momentom predloženia ešte správca dane nemal ako spochybniť, pretože pochybnosti vznikli až na základe realizovaných zistení správcu dane. Preto tento spätný prechod dôkazného bremena na žalobkyňu neodporuje ani zákonu, ani rozhodovacej praxi kasačného súdu a Súdneho dvora EÚ.

odpočet dane. Krajský súd sa nedomnieva, že by v takejto situácii bolo zákonnou povinnosťou žalovaného (resp. správcu dane) preukazovať úmyselnú účasť žalobkyne na daňovom podvode, ako to interpretovala žalobkyňa s oporou v rozhodnutiach Súdneho dvora EÚ a

19. Napokon v porovnaní so závermi v niektorých uvedených rozhodnutiach Súdneho dvora EÚ aj kasačného súdu, ktoré pracujú s tézou, že k podvodu, chybe došlo medzi subjektmi zoradenými v reťazci s odstupom od daňového subjektu (žalobkyne), pričom na tie vzťahy prirodzene daňový subjekt nemá, resp. nemusí mať dosah ani vedomosť o nich, krajský súd uviedol, že v skúmanom prípade k určitému defektu došlo aj v poslednom vzťahu, pretože z dôkazov bolo zistené objektívne, že tento zmluvný a tovarový vzťah nemohol existovať v podobe, akú žalobkyňa listinami prezentovala, pretože sama poskytovala dôkazy o pôvode a trase tovaru z Českej republiky priamo do Serede, nie cez Sládkovičovo alebo Nové Mesto nad Váhom, ako dodávku tovaru opísal jej dodávateľ A.P_P_I_ s.r.o. Preto bola nedostatočná obrana žalobkyne spočívajúca v tom, že nemala alebo nemohla mať vedomosť o obsahu činnosti svojich dodávateľov a ich subdodávateľov, lebo nemala právne prostriedky na ich sledovanie. V tejto konkrétnej veci ani nebolo rozhodujúce, či žalobkyňa vedela o úmysle niektorého s prvkov obchodného reťazca získať len daňovú výhodu, keďže bolo spochybnené, že tovar mal

21. O nároku na náhradu trov konania rozhodol krajský súd podľa § 167 a § 168 S.s.p. tak, že náhradu trov konania účastníkom nepriznal vzhľadom k tomu, že žalobkyňa nemala v konaní úspech a žalovaný na náhradu trov konania zo zákona nemá nárok, keďže v danom prípade neboli splnené podmienky podľa § 168 S.s.p.

22. Proti rozsudku krajského súdu podala sťažovateľka v zákonnej lehote kasačnú sťažnosť z dôvodov uvedených v § 440 ods. 1 písm. f) S.s.p., v ktorej navrhla kasačnému súdu, aby napadnutý rozsudok krajského súdu zmenil tak, že zruší rozhodnutie žalovaného a vec mu vráti na ďalšie konanie. 23. Poukázala na to, že nie je pravdou tvrdenie súdu, že dodávku tovaru opísal jej dodávateľ A.P.P.I. s.r.o. tak, že tovar mal byť počas prepravy skladovaný v Sládkovičove alebo Novom Meste nad Váhom a nie je ani pravdou, že na základe uvedeného žalovaný dospel k záveru, že sťažovateľka nepreukázala reálnu existenciu tovaru fakturovaného spoločnosťou A.P.P.I. s.r.o. 24. Ťažiskovou námietkou sťažovateľky bolo, že skutočnosť, či sťažovateľka vedela alebo mohla vedieť, že sa prijatím plnenia bude podieľať na plnení, ktoré je spojené s daňovým únikom je dôkazným bremenom správcu dane. V záveru krajského súdu (body 135-137 napadnutého rozsudku), že nebolo potrebné dokazovať vedomú alebo nevedomú účasť sťažovateľky na plnení, ktoré bolo spojené s daňovým únikom dospel najmä na základe svojich nepravdivých tvrdení o vyjadrení dodávateľa A.P.P.I. s.r.o. V súvislosti s podvodným vylákaním odpočtu DPH poukázala sťažovateľka na judikatúru kasačného súdu. Zistenia daňových orgánov len dokladujú úmysly subjektov (A.P.P.I. s.r.o.) no nemajú takú závažnú a výpovednú hodnotu, aby mohli preukázateľne spochybniť dôkazy predložené sťažovateľkou o existencii tovaru, ako aj o osobe dodávateľa. 25. Sťažovateľka aj namietala, že napriek tomu, že poukazovala na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf/1/2011 krajský súd bez akýchkoľvek okolkov na zisteniach v reťazci dodávateľov a na rozporoch vo výpovediach svedkov D.. Š. (Pyrosafestol, s.r.o.), D.. I. (DUO ZH, s.r.o.) a T.. A. (A.P.P.I. s.r.o.) na ktoré sťažovateľka nemala žiadny vplyv založil záver, že nebolo preukázané reálne uskutočnenie obchodov. 26. Ďalej namietala, že aj keď daňové orgány sú oprávnené preverovať plnenie v reťazci dodávateľov, z tohto oprávnenia nie je možné prijať záver, že zistenia v jednom obchodnom vzťahu je možné mechanicky aplikovať do druhého obchodného vzťahu. Poukázala na

rozsudok

Súdneho dvora EÚ vo veci C-285/11 kde vnútroštátny súd uviedol, že absencia dôkazov o predchádzajúcich dodaniach nemôže viesť k záveru, že sa tieto priame dodania neuskutočnili. 27. Sťažovateľka namietala nezákonnú zmenu skutkového stavu krajským súdom, ako bol zistený daňovými orgánmi, a teda krajský súd porušil základné právo sťažovateľky na súdnu a právnu ochranu a právo na spravodlivý proces. Postupom súdu došlo aj k porušeniu práva na rovnosť účastníkov, pretože zjavne priznal neprimerané zvýhodnenia niekomu, komu v skutočnosti neprináležia a svojim postupom zásadným spôsobom spochybnil svoju nezávislosť a nestrannosť. Krajský súd sa ani s jednou ťažiskovou žalobnou námietkou sťažovateľky presvedčivo a kvalifikovane nevysporiadal. 28. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti uviedol, že na základe procesných a skutkových okolností uvedených v rozhodnutiach daňových orgánov a v napadnutom rozsudku krajského súdu považuje všetky námietky za nedôvodné a v ničom neovplyvňujúce ich zákonnosť, a preto navrhol kasačnému súdu kasačnú sťažnosť v celom rozsahu zamietnuť.

29. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky začal vykonávať svoju činnosť odo dňa 1. augusta 2021 (§ 101e ods. 1 zákona č. 757/2004 Z.z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov). Výkon súdnictva prešiel z Najvyššieho súdu Slovenskej republiky na Najvyšší správny súd Slovenskej republiky odo dňa 1. augusta 2021 vo všetkých veciach, v ktorých je od 1. augusta 2021 daná právomoc Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky (čl. 154g ods. 4 a 6 Ústavy Slovenskej republiky v spojení s § 101e ods. 2 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov).

30. Senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky konajúci ako kasačný súd (§ 438 ods. 2 S.s.p.) preskúmal napadnutý rozsudok krajského súdu, pričom po zistení, že kasačná sťažnosť bola podaná oprávnenou osobou v zákonnej lehote (§ 442 ods. 1 S.s.p., § 443 ods. 1 S.s.p.) a že ide o rozsudok, proti ktorému je kasačná sťažnosť prípustná (§ 439 ods. 1 S.s.p.), jednomyseľne (§ 3 ods. 9 zákona č. 757/2004 Z.z. o súdoch) dospel k záveru, že kasačná sťažnosť nie je dôvodná. Rozhodol bez nariadenia pojednávania (§ 455 S.s.p.) s tým, že deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený na úradnej tabuli súdu a na internetovej stránke najvyššieho správneho súdu. Rozsudok bol verejne vyhlásený dňa 24. februára 2022 (§ 137 ods. 4 v spojení s § 452 ods. 1 S.s.p.).

Po preverení riadnosti podmienok vykonávania súdneho prieskumu rozhodnutí správneho orgánu (tzn. najmä splnenia podmienok konania a okruhu účastníkov) sa kasačný súd stotožňuje so skutkovými závermi krajského súdu v tom rozsahu, ako si ich osvojil správny súd zo zistení uvedených správnymi orgánmi ako aj sťažovateľkou, ktoré sú obsiahnuté v administratívnom spise. 32.

33. Podľa § 3 ods. 2 Daňového poriadku, správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu

35. Podľa § 24 ods. 1 Daňového poriadku daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.

Podľa § 24 ods. 3 Daňového poriadku, správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti.

Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim.

40. Podľa § 49 ods.1 v nadväznosti na § 19 ods.1 zákona o DPH, právo na odpočítanie dane z tovarov a služby vzniká platiteľovi v deň, keď vznikla daňová povinnosť, pričom daňová povinnosť vzniká dňom dodania. To znamená, že právo na odpočítanie dane si môže daňový subjekt uplatniť v tom prípade, ak preukáže, že došlo k dodaniu zdaniteľného obchodu a tento zdaniteľný obchod použije na účely svojho podnikania ako platiteľ.

42. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH právo na odpočítanie dane podľa § 49 <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2004/222/20180101.html> môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) <https://www.slov-lex.sk/pravne- predpisy/SK/ZZ/2004/222/20180101.html> má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71 <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2004/222/20180101.html>.

44. Jednou zo základných zásad daňového konania je zásada zákonnosti, ktorá ustanovuje povinnosť pre správcu dane v daňovom konaní postupovať v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi (§ 3 ods. 1 Daňového poriadku). V zmysle zásady súčinnosti (§ 3 ods. 2 Daňového poriadku) správca dane postupuje v daňovom konaní v úzkej súčinnosti s daňovými subjektmi. Pre daňovú kontrolu a daňové konanie je jednou z najvýznamnejších zásad tzv. zásada voľného hodnotenia dôkazov (§ 3 ods. 3 Daňového poriadku), podľa ktorej správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Ďalšou dôležitou zásadou daňového konania je zásada rovnosti (§ 3 ods. 7 Daňového poriadku), podľa ktorej všetky daňové subjekty majú v daňovom konaní rovnaké práva a povinnosti a ktorá vo svojej podstate vychádza z ústavnej zásady rovnosti účastníkov (čl. 47 ods. 3 Ústavy Slovenskej republiky).

46. Neoddeliteľnou súčasťou fungovania mechanizmu dane z pridanej hodnoty je právo daňového subjektu na odpočítanie DPH. Uvedené právo predstavuje jednu zo zásad fungovania systému DPH, ktorá vyplýva zo Smernice 2006/112/ES zo dňa 28.11.2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty, ktorá bola transponovaná aj do nášho zákona o DPH. Túto zásadu, resp. právo nemožno chápať ako absolútne právo platiteľa na odpočet DPH. Preukazovanie práva na odpočet DPH vyplýva jednak z hmotnoprávnych podmienok stanovených zákonom č. 222/2004 Z.z., ale taktiež je prepojené aj na procesnoprávne podmienky zakotvené v Daňovom poriadku. Zákon č. 222/2004 Z.z. vychádza z predpokladu, že zdaniteľný obchod reálne prebehol. Povinnosť preukázania reálneho uskutočnenia dodávky tovaru alebo služieb vyplýva z Daňového poriadku ako procesného predpisu upravujúceho daňové konanie.

47. Podľa rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 4Sžf/30/2014 zo dňa 17. februára 2015 aplikácia zásady voľného hodnotenia dôkazov nedáva správcovi dane právo na svojvoľné a účelové nakladanie so zisteniami získanými v rámci daňovej kontroly alebo daňového konania, ale táto podlieha zákonom stanovenému postupu, keď je správca dane povinný hodnotiť každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti a pritom prihliadať na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo, pričom toto vyhodnotenie zistených skutkových okolností musí zodpovedať zásadám logického myslenia a správnej aplikácie relevantných zákonných ustanovení. Zásada objektívnej pravdy ovládajúca daňové konanie nepredstavuje absolútnu povinnosť správcu dane viesť dokazovanie dovtedy, pokým sa bez pochýb nepreukážu a nepotvrdia tvrdenia daňového subjektu ohľadne ním, v daňovom priznaní uvádzaných a správcom dane preverovaných skutočností, keďže daňové konanie nie je konaním vyhľadávacím.

48. Pokiaľ ide o dokazovanie v daňovom konaní, dôkaznú povinnosť má prioritne daňový subjekt. Správca dane dokazovanie vykonáva, vedie dokazovanie. Jeho úlohou je zistiť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane. Dokazovanie je procesný postup, na základe ktorého správca dane získa poznatky a informácie o všetkých skutočnostiach dôležitých pre správne a objektívne rozhodnutie. Správca dane nie je pri dokazovaní viazaný iba návrhmi daňových subjektov, je však povinný zistiť skutkový stav veci čo najúplnejšie.

49. V tejto súvislosti kasačný súd poukazuje aj na rozsudok najvyššieho súdu vo veci sp. zn. 2 Sžf/4/2009 zo dňa 23.06.2010 v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu SR sp. zn. III. ÚS 78/2011-17 zo dňa 23.02.2011, z odôvodnenia ktorého vyplýva, že: „Dôkazné bremeno je na daňovom subjekte - žalobcovi (§ 28 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. v spojení s § 42 ods. 2, § 51 zákona č. 222/2004 Z.z.). Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane dôkazného subjektu - žalobcu, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom ustanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty, je iniciátorom odpočítania dane z pridanej hodnoty) a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene za zákonom stanovených

. .Najvyšší súd SR zdôrazňuje, že dôkazné bremeno o reálnom dodaní tovarov a služieb zaťažuje daňový subjekt - žalobcu. Preukázanie dodávok tovaru a služieb len faktúrami nie je podľa súdu postačujúce. Faktúra je relevantným dokladom, len ak je nepochybné, že sú v nej uvedené údaje odrážajúce skutočne reálne plnenie. To, že určitý doklad má všetky náležitosti účtovného dokladu a je riadne zaúčtovaný v zmysle zákona o účtovníctve, ešte nie je dôkazom o tom, že daňový subjekt je oprávnený uplatniť si odpočítanie dane z tohto dokladu.

Pokiaľ sťažovateľka tvrdí, že tovar jej bol dodaný konkrétnym dodávateľom, zaťažuje ju dôkazné bremeno vo vzťahu k tomuto tvrdeniu; pri jeho neunesení zostáva iba nepreukázaným tvrdením. 51. Kasačný súd ďalej uvádza, že odpočítanie dane nenastáva „ex lege“, ale je právom platiteľa dane, ktoré je spojené s dôkaznou povinnosťou preukázania zákonných podmienok na jeho uplatnenie.

52. Daňový doklad je z hľadiska nároku na odpočítanie DPH nepochybne dôkazným prostriedkom, ktorý podporuje tvrdenie daňového subjektu, že tento dodávateľ mu naozaj tovar resp. tovar dodal. Je však použiteľný len vtedy, ak je nepochybné, že v ňom uvedené údaje odrážajú skutočnosť. Vzhľadom na to, že ide o písomnosti, ktoré je možné pomerne ľahko vyhotoviť na počítači s tlačiarňou, ich vierohodnosť je potom podporená osobou ich vystaviteľa, ktorý ich spravidla podpisuje, ale aj podnikateľským zázemím a minulosťou dodávateľa.

V prípade, že považuje tieto tvrdenia za nepreukázané, vyzýva daňový subjekt na predloženie ďalších dôkazov, avšak nemá povinnosť platiteľa zaviazať, akým konkrétnym spôsobom má okrem daňových dokladov, ktorých vierohodnosť vo vzťahu k ich obsahu bola vyhodnotením výsledkov dokazovania spochybnená, preukázať pravdivosť svojich tvrdení.

53. Kasačný súd mal za preukázané, že žalovaný ako aj správca dane pri výkone daňovej kontroly vyhodnotili všetky dôkazy a zistené skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane v ich vzájomnej súvislosti a prihliadli na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo.

54. Kasačný súd poukazuje na to, že na základe vykonaného rozsiahleho dokazovania správca dane zistil skutkový stav správne a v súlade s Daňovým poriadkom. Kasačný súd po vyhodnotení súdneho spisu, ktorého súčasťou je aj administratívny spis žalovaného, dospel k rovnakému záveru ako krajský súd, a to, že správne orgány vo svojich rozhodnutiach dôkladne a rozsiahlo popísali zistený skutkový stav, ktorý aj samotný krajský súd uviedol vo svojom rozhodnutí, dôkazy, ktoré nadobudol správca dane v rámci daňovej kontroly aj riadne vyhodnotil a vysporiadal sa dôkladne aj so všetkými námietkami sťažovateľky. Pre účely §

Daňové doklady musia jednoznačne preukazovať prijatie zdaniteľného plnenia, t.j. skutočnosť, že zdaniteľné plnenie bolo prijaté od platiteľa, ktorý fakturoval zdaniteľné plnenie. Pokiaľ nie je preukázané, že by tieto hmotnoprávne podmienky boli splnené, nepostačuje na vznik nároku na odpočet dane len samotná existencia samotného dokladu, hoci by obsahoval všetky formálne náležitosti. 56.

Z vykonaného dokazovania je zrejmé, že vo výpovediach konateľov dodávateľov a subdodávateľov D.. Š. (Pyrosafestol, s.r.o.), D.. I. (DUO ZH, s.r.o.) a T.. A. (A.P_P_I_ s.r.o.) ako aj samotnej sťažovateľky sú značné rozpory a nezrovnalosti, na základe čoho možno konštatovať, že preverované dodania tovarov sa neuskutočnili, pretože daňové subjekty A.P_P_I_ s.r.o. Pyrosafestol, s.r.o. a ani DUO ZH, s.r.o. nepreukázali, že sa predmetné obchody reálne uskutočnili, nepreukázali vznik daňovej povinnosti pri dodaní týchto tovarov, nepreukázali materiálny základ uskutočnenia predmetných zdaniteľných obchodov, nepreukázali pôvod preverovaných tovarov, nepreukázali uskutočnenie prepravy a ani nedisponujú materiálno- technickým zabezpečením pre činnosť obchodovania s týmto druhom tovaru. Sťažovateľkou

tvrdení členov predstavenstva musí každý subjekt, ktorý chce uzatvoriť nový zmluvný vzťah, požiadať Regionálnu veterinárnu a potravinovú správu Galanta o registráciu maloobchodnej predajne pre produkty živočíšneho pôvodu a po schválení žiadosti začne obchodný vzťah

58. Kasačný súd poukazuje aj na nález Ústavného súdu sp. zn. I. ÚS 241/07-44, podľa ktorého, zo zásady skutočného obsahu právneho úkonu rozhodujúceho pre určenie dane vyplýva, že z daňového hľadiska je rozhodujúca reálna existencia plnení, ktoré boli uskutočnené, t. j. vzájomná výmena reálnych plnení, a teda vykonanie dohodnutých prác (resp. dodanie tovaru) a úhrada za toto poskytnuté plnenie.

59. Teda rovnako ako krajský súd musí aj kasačný súd potvrdiť, že správca dane od sťažovateľky oprávnene vyžadoval v zmysle § 24 ods. 1 Daňového poriadku preukázanie splnenia hmotnoprávnych podmienok uvedených v zákone o DPH a doloženie oprávnenosti uplatneného práva na odpočítanie dane. Kasačný súd podotýka, že právna otázka rozloženia dôkazného bremena, resp. nutnosti jeho unesenia zo strany daňového subjektu, bola obdobne vyriešená i v predchádzajúcich rozhodnutiach Najvyššieho súdu SR, napr. v rozsudku sp. zn. 8Sžf/36/2010 z 28.04.2011, podľa ktorého „Uskutočnenie zdaniteľného plnenia je základnou podmienkou pre uplatnenie odpočtu dane. V prípade, ak zdaniteľné plnenie podľa faktúry nie je uskutočnené dodávateľom na nej uvedeným, potom len formálna existencia faktúry, ako aj preukazovanie zaplatenia týchto súm pokladničnými dokladmi, nie sú predpokladom pre odpočítanie dane v zmysle zákona o DPH. Existenciu zákonných podmienok pre nárok na odpočet musí preukázať platiteľ, ktorý nárok na odpočet uplatňuje.“ Rovnako aj v rozsudku

60. Po preskúmaní súdneho a administratívneho spisu žalovaného dospel kasačný súd k záveru, že krajský súd vo svojom odôvodnení nezmenil skutkový stav, ktorý bol zistený daňovými orgánmi. Krajský súd hodnotil rovnaký skutkový stav ako daňové orgány, a preto námietku sťažovateľky o nezákonnej zmene skutkového stavu vyhodnotil ako nedôvodnú.

62. K námietke porušenia práva na spravodlivý proces v kontexte s § 440 ods. 1 písm. f) S.s.p. kasačný súd uvádza, že aj táto námietka nie je dôvodná. Rozsudok krajského súdu je presvedčivo odôvodnený, reaguje na všetky podstatné žalobné námietky sťažovateľky.

Do obsahu základného práva podľa čl. 46 ods. 1 Ústavy SR a práva na spravodlivý súdny proces podľa čl. 6 ods. 1 Dohovoru o ochrane ľudských práv a slobôd nepatrí ani právo účastníka konania vyjadrovať sa k spôsobu hodnotenia ním navrhnutých dôkazov súdom, prípadne sa dožadovať ním navrhnutého spôsobu hodnotenia vykonaných dôkazov, resp. toho, aby súdy preberali alebo sa riadili výkladom všeobecne záväzných predpisov, ktorý predkladá účastník

závery, ktoré náležite aj odôvodnil, pričom dospel k správnym a nepochybným záverom o zákonnosti preskúmavaného ak aj prvostupňového rozhodnutia. 64. Po preskúmaní podanej kasačnej sťažnosti kasačný súd konštatuje, že s právnymi námietkami sťažovateľky sa krajský súd v rozhodnutí riadne vysporiadal a nenechal otvorenú žiadnu spornú otázku, riešenie ktorej by zostalo na kasačnom súde, a preto námietky uvedené v kasačnej sťažnosti vyhodnotil najvyšší správny súd ako bezpredmetné, ktoré neboli spôsobilé spochybniť vecnú správnosť rozhodnutia. Z uvedeného dôvodu kasačnú sťažnosť podľa § 461 S. s. p. ako nedôvodnú zamietol.

66. Senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky rozhodol pomerom hlasov 3 : 0. Poučenie: Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.