2Sfk/105/2022

1. Daňový úrad Prešov (ďalej len „správca dane“) vydal rozhodnutie č. 102281297/2018 z 19. novembra 2018 (ďalej len „rozhodnutie správcu dane č. 1“), ktorým podľa § 68 ods. 5 daňového poriadku v účinnom znení (ďalej len „daňový poriadok“) vyrubil žalobcovi rozdiel dane z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“) v sume 2.358,81 € za zdaňovacie obdobie apríl 2013. Toto rozhodnutie napadol žalobca odvolaním. O odvolaní rozhodol žalovaný rozhodnutím č. 100748750/2019 z 28. marca 2019 (ďalej len „rozhodnutie žalovaného č. 1“) tak, že podľa § 74 ods. 4 daňového poriadku napadnuté rozhodnutie správcu dane zrušil. Zároveň vec vrátil na ďalšie konanie a rozhodnutie. Podľa názoru žalovaného bolo potrebné vykonať ďalšie dokazovanie správcom dane (s. 13-14 rozhodnutia).

2. Správca dane vydal rozhodnutie č. 102866406/2019 z 11. decembra 2019 (ďalej len „rozhodnutie správcu dane č. 2“), ktorým podľa § 68 ods. 5 daňového poriadku vyrubil žalobcovi rozdiel DPH v sume 2.358,81 € za zdaňovacie obdobie apríl 2013. Podľa názoru správcu dane vyrubená suma predstavuje výšku rozdielu DPH z tržieb krátených žalobcom v predmetnom zdaňovacom období. 3. Žalobca sa voči rozhodnutiu správcu dane č. 2 odvolal. Žalovaný rozhodnutím č. 100797871/2020 z 22. apríla 2020 (ďalej len „rozhodnutie žalovaného č. 2“) podľa § 74 ods. 4 daňového poriadku rozhodnutie správcu dane č. 2 potvrdil.

II. Konanie pred správnym súdom

III. Kasačná sťažnosť, stanovisko účastníkov

6. Žalovaný podal voči rozsudku správneho súdu kasačnú sťažnosť. Navrhol v nej, aby kasačný súd zrušil rozsudok správneho súdu a potvrdil rozhodnutie žalovaného č. 2. Dôvody na podanie kasačnej sťažnosti oprel o § 440 ods. 1 písm. g) SSP. Podľa názoru žalovaného vyrubovacie konanie po odvolacom konaní nie je možné považovať za úplne totožné s vyrubovacím konaním po doručení protokolu z daňovej kontroly. Správca dane tak mohol vykonávať ďalšie dokazovanie na základe záverov rozhodnutia žalovaného č. 1. Žalovaný sa tiež nestotožnil s aplikáciou záverov rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 4Sžfk/10/2016 z 3. októbra 2017 na posudzovanú vec. Podľa názoru žalovaného závery tohto rozsudku nie sú aplikovateľné na prejednávanú vec. 7. Žalobca sa vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti stotožnil s rozsudkom správneho súdu. Navrhol, aby správny súd kasačnú sťažnosť zamietol ako nedôvodnú.

IV. Právne posúdenie veci kasačným súdom

9. Kasačný súd s ohľadom na § 455 SSP nepovažoval za potrebné nariadiť vo veci pojednávanie a rozhodol o kasačnej sťažnosti bez jeho nariadenia. Rozsudok bol vyhlásený verejne po oznámení dňa vyhlásenia v súlade s § 137 ods. 4 SSP.

11. Po meritórnom preskúmaní veci kasačný súd dospel k záverom, ktoré deklaroval vo výroku svojho rozsudku. Bližšie tieto závery odôvodňuje v nasledovnom texte. 12. Podľa § 464 ods. 1 SSP ak kasačný súd rozhoduje o kasačnej sťažnosti v obdobnej veci, ktorá už bola predmetom konania pred kasačným súdom, môže v odôvodnení svojho rozhodnutia poukázať už len na obdobné rozhodnutie, ktorého prevzatú časť v odôvodnení uvedie.

DPH. Závery rozsudkov kasačného súdu sú plne použiteľné na prejednávanú vec. 13. V zmysle § 464 ods. 1 SSP preto kasačný súd odkazuje na odôvodnenie rozsudku sp. zn. 4Sfk/127/2022 zo 17. októbra 2023 nasledovne:

30. Správny súd a žalobca tvrdili, že v zmysle § 68 ods. 3 daňového poriadku a v kontexte rozsudku Najvyššieho súdu sp. zn. 4Sžfk/10/2016 platí vo vyrubovacom konaní prísna prejednávacia zásada, v zmysle ktorej správca dane nemôže vykonať ďalšie dôkazy vo vyrubovacom konaní, pokiaľ ich nenavrhol daňový subjekt (žalobca).

31. Je možné ustáliť, že „účel daňovej kontroly a vyrubovacieho konania nie je totožný. V rámci daňovej kontroly sa zisťujú a preverujú skutočnosti potrebné na správne určenie dane, správca dane vyhodnocuje predložené doklady a oboznamuje daňový subjekt so svojimi pochybnosťami. Daňový subjekt tieto pochybnosti následne odstraňuje, následne správca dane posudzuje, či kontrolovaný daňový subjekt pochybnosti odstránil alebo nie, pričom tento proces sa deje v súčinnosti s daňovým subjektom. Výsledkom daňovej kontroly je protokol obsahujúci zistenia správcu dane vrátane vyjadrení daňového subjektu. V rámci vyrubovacieho konania sa reaguje na pripomienky k zisteniam uvedeným v protokole, pričom vyrubovacie konanie nie je pokračovaním daňovej kontroly. Pokiaľ by to tak malo byť, je logické, že by nemalo význam ani časové ohraničenie dĺžky daňovej kontroly. Podľa názoru kasačného súdu, v rámci vyrubovacieho konania by sa v podstate mali bližšie objasniť konkrétne sporné skutočnosti, ktoré vyvstali z pripomienok daňového subjektu k zisteniam správcu dane, pričom

32. Hoci sa je možné stotožniť s východiskom krajského súdu, že pre daňovú kontrolu je príznačná vyhľadávacia zásada a pre vyrubovacie konanie platí prejednávacia zásada, prejednaciu zásadu nemožno vykladať kategoricky a izolovane tak, ako to urobil krajský súd. Nemožno striktne a bezvýhradne tvrdiť, že vykonanie dokazovania vo vyrubovacom konaní je možné len v rozsahu, ktorý navrhne dotknutý daňovník. V predmetnej veci bolo podstatné, že k doplneniu dokazovania došlo na základe námietok, ktoré žalobca uviedol v odvolaní voči prvému rozhodnutiu správcu dane, ktoré sa týkali porušenia jeho práv pri vykonaní dôkazov. Rovnako správny súd v kontexte predmetnej veci opomenul, že samotný žalobca navrhol v súvislosti s ozrejmením technickej expertízy vypočuť zamestnancov finančnej správy, ktorí túto expertízu vykonali, a ktorým by mal možnosť klásť otázky (k tomu pozri s. 8-9 odvolania žalobcu zo 28. decembra 2018).

Z bodu 4 odvolania žalobcu zo dňa 28. decembra 2018 však vyplýva, že daňový subjekt - žalobca tvrdil, že „nemal možnosť byť pri rokovaní so svojimi zamestnancami (najmä v čase miestneho zisťovania s osobou P. D.).

. .“ Podľa kasačného súdu nemožno následný príkaz sťažovateľa ako odvolacieho orgánu na vypočutie zamestnancov žalobcu či vykonanie tohto príkazu správcom dane hodnotiť ako svojvoľný či nezákonný postup. Tento príkaz na vykonanie dôkazov mal svoje opodstatnenie v konkrétnej odvolacej námietke žalobcu, pričom samotný žalobca namietal nezákonnosť vypočutia svojich zamestnancov a nemožnosť klásť im otázky, čo bolo možné - logicky - odstrániť práve nariadením výsluchov zamestnancov žalobcu. I keď uvedené dôkazy boli vykonané až vo vyrubovacom konaní, nejde s ohľadom na konkrétne skutkové a právne okolnosti veci o porušenie Daňového poriadku, ale o povinnosť správcu dane v zmysle § 24 ods. 2 Daňového poriadku.

konaní možno vykonať len dôkazy, ktoré navrhne vykonať samotný daňovník postupom podľa § 68 ods. 3 daňového poriadku“, t. j. bez explicitného odkazu na konkrétne skutkové okolnosti tam prejednávanej veci, z kontextu predmetného rozhodnutia podľa kasačného súdu zároveň nevyplýva, že by táto veta ustanovovala paušálne, resp. univerzálne pravidlo pre všetky vyrubovacie konania za všetkých skutkových a právnych okolností, a teda - že by sa predmetné rozhodnutie malo vzťahovať aj na túto vec. Z povahy súdnych rozhodnutí vyplýva, že tieto poskytujú justičnú odpoveď na konkrétny právny problém, konkrétnych účastníkov konania, v konkrétnej veci. Samozrejme, nie je vylúčené, aby takto vyslovené právne názory predstavovali právny základ pre budúce rozhodnutia súdov v obdobných veciach, avšak pre ich aplikovateľnosť je nevyhnutná relevantná zhoda, resp. obdobnosť skutkových a právnych okolností vecí, ktorá však medzi vecou sp. zn. 4Sžfk/10/2016 a súdenou vecou neexistuje.

36. Kasačný súd tiež poukazuje aj na ustanovenia § 74 ods. 2-4 daňového poriadku, v zmysle ktorých v rámci odvolacieho konania môže odvolací orgán výsledky daňového konania doplňovať, odstraňovať chyby konania alebo toto doplnenie alebo odstránenie chýb uložiť správcovi dane s určením primeranej lehoty [na realizáciu príslušných úkonov].

Na základe uvedeného kasačný súd konštatuje, že krajský súd vec nesprávne právne posúdil, keď zrušil napadnuté rozhodnutie a prvostupňové rozhodnutie a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie s poukazom na obsah ustanovenia § 68 ods. 3 daňového poriadku.

S ohľadom na uvedené skutočnosti sa kasačný súd stotožnil s kasačnou sťažnosťou a kasačné námietky vyhodnotil v tejto veci ako dôvodné.