2Sfk/16/2022

Priebeh administratívneho konania 1. Daňový úrad Bratislava (ďalej len „správca dane“) vykonal u žalobcu daňovú kontrolu na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia november až december 2007 a január a február 2008, z ktorej vyhotovil protokol č. 1503243/2016 zo dňa 9. septembra 2016. Zistenia správcu dane smerovali k tomu, že žalobca si neoprávnene odpočítal daň z faktúr od dodávateľov A Energie s.r.o. (ďalej len „dodávateľ 1“) a Tatra Trade Corporation, s.r.o. (ďalej len „dodávateľ 2“), nakoľko nebola splnená podmienka pre vznik práva na odpočítanie dane, a to vznik daňovej povinnosti. Daňová povinnosť nevznikla, nakoľko dodanie investičného zlata je od dane oslobodené. Žalobca nakúpil od svojich dodávateľov zlato investičné, a teda nebolo možné na danú vec aplikovať § 67 ods. 5 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších právnych predpisov (ďalej len „zákon o DPH“). Rozhodnutie č. 1 1. Na základe zistení z daňovej kontroly správca dane vydal rozhodnutie č. 102273441/2018 zo dňa 19. novembra 2018, ktorým podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších právnych predpisov (ďalej len „Daňový poriadok“) určil žalobcovi rozdiel dane v sume 96.706,17 EUR za zdaňovacie obdobie november 2007. Žalovaný rozhodnutím č. 100626683/2019 zo dňa 13. marca 2019 (ďalej len „napadnuté rozhodnutie č. 1“) prvostupňové rozhodnutie potvrdil. Rozhodnutie č. 2 2. Na základe zistení z daňovej kontroly správca dane vydal rozhodnutie č. 102276490/ 2018 zo dňa 19. novembra 2018, ktorým podľa § 68 ods. 5 a 6 Daňového poriadku určil žalobcovi rozdiel dane v sume 246.514,12 EUR za zdaňovacie obdobie január 2008. Žalovaný rozhodnutím č. 100711764/2019 zo dňa 21. marca 2019 (ďalej len „napadnuté rozhodnutie č. 2“) prvostupňové rozhodnutie potvrdil. Rozhodnutie č. 3 3. Na základe zistení z daňovej kontroly správca dane vydal rozhodnutie č. 102280934/2018 zo dňa 19. novembra 2018, ktorým podľa § 68 ods. 5 Daňového poriadku určil žalobcovi rozdiel dane v sume 74.793,73 EUR za zdaňovacie obdobie február 2008. Žalovaný rozhodnutím č. 100721910/2019 zo dňa 25. marca 2019 (ďalej len „napadnuté rozhodnutie č. 3“) prvostupňové rozhodnutie potvrdil. 4. Žalovaný v rozhodnutiach poukázal na to, že platiteľ dane pri dodaní zlata, ktoré spĺňa definíciu investičného zlata, má povinnosť postupovať podľa osobitnej úpravy (§ 67 zákona o DPH), a to bez ohľadu na to, za akým účelom investičné zlato kupuje. Pri dodaní iného ako investičného zlata sa uplatňuje bežný režim dane. K odvolacím námietkam žalovaný v zásade uviedol, že:

IV. konateľ dodávateľa 1 síce uviedol, že neobchoduje s investičným zlatom, ale zároveň uviedol, že niektorí spracovatelia, ako Schoeller Műnzhandel GmbH certifikáty o pôvode a rýdzosti zlata nevydáva, čím potvrdil pôvod tovaru od tejto spoločnosti;

V. z protokolu z daňovej kontroly dodávateľa 1 je zrejmé, že tento mal v roku 2007 dvoch dodávateľov zlata, a to 1. Martinská, spol. s r.o. a Imperial Slovakia, spol. s r.o. Konateľka spoločnosti 1. Martinská, spol. s r.o. správcovi dane uviedla, že spoločnosť bola na ňu prevedená u notárky neznámym mužom, v jej mene obchody nerobila, zlato ani striebro nenakupovala ani nepredávala, nikdy nikoho zastupovaním spoločnosti nepoverila a podpisy na daňových priznaniach nie sú jej. Konateľ spoločnosti Imperial Slovakia, spol. s r.o. od roku 2005 nevykonáva žiadnu podnikateľskú činnosť, neposkytol žiadne plnenia, nevystavil žiadne faktúry, v auguste 2007 spoločnosť predal, ale zápis preukázaný nebol. Keďže dodávateľovi 1 nebol dodaný žiaden tovar, nevznikla mu daňová povinnosť a je irelevantné aký tovar je uvedený na faktúrach. Pokiaľ ide o rok 2008, správca dane zistil reťazec dodaní nasledovne: Schoeller Műnzhandel GmbH › LAZZA, s.r.o. › ZAFIRAS s.r.o. Keďže jediné zlato, s ktorým dodávateľ 1 obchodoval bolo investičné a fiktívne, o čom svedčia aj výpovede konateľa spoločnosti, je zrejmé, že zlato sa predávalo v nezmenenom stave;

VI. je zrejmé, že dodávatelia žalobcu obchodovali s drahými kovmi a mali povinnosť registrovať sa na Puncovom úrade SR, a to bez ohľadu na to, či obchodované kovy podliehali alebo nepodliehali puncovej kontrole. Dodávateľ 1 bol na Puncovom úrade SR zapísaný až 1.4.2008 a dodávateľ 2 až 28.05.2008;

XIII. správca dane sa opieral aj o výpovede ďalších svedkov o fiktívnom obchode so zlatom medzi údajnými dodávateľmi dodávateľa 2;

XIV. správca dane sa pokúsil konateľa dodávateľa 2 viackrát vypočuť, avšak bezúspešne. Jeho tvrdenia o zmene charakteru a mechanickom valcovaní investičného zlata v Komárne vyhodnotil správca dane ako možné, ale nepreukázané a rozporné s tvrdením žalobcu;

XV. na základe daňových kontrol u oboch dodávateľov boli vyrubené rozdiely dane, ktoré neboli nikdy uhradené;

XVI. žalobca bol oboznámený aj s pro-forma faktúrou spoločnosti ANTIKA, s.r.o., ktorá nadobudla zlato od žalobcu a následne ho predávala českému odberateľovi. Ide o nepriamy dôkaz o forme dodaného zlata. Zlato dodané oboma dodávateľmi žalobca predal správe spoločnosti ANTIKA, s.r.o. a SAFINA SLOVAKIA spol. s r.o. Správca dane nespochybnil dodanie tovaru odberateľom žalobcu, keďže títo dodanie tovaru potvrdili s tým, že išlo o neinvestičné zlato, uvedený tovar však nebol nadobudnutý v deklarovanom reťazci;

XVII. vyhlásenia zástupcu riaditeľa štátneho podniku Mincovňa Kremnica a vedúcej MTZ štátneho podniku správca dane neakceptoval ako dôkaz, keďže tento štátny podnik nebol odberateľom žalobcu v kontrolovanom zdaňovacom období;

XVIII. žalovaný nerozporoval názor žalobcu, že pretvorenie investičného zlata nie je regulované, avšak toto nebolo preukázané. Preto okrem otázky povahy zlata bolo potrebné zisťovať, či bolo zlato reálne alebo fiktívne a či k zmene jeho charakteru nedochádzalo len na faktúrach.

5. Proti napadnutým rozhodnutiam žalovaného podal žalobca správne žaloby na Krajský súd v Bratislave (ďalej „správny súd“), ktorými sa domáhal ich zrušenia v spojení s prvostupňovými rozhodnutiami a priznania náhrady trov konania. 6. Žalobca namietal, že (I) dodávateľom za tovar riadne zaplatil kúpnu cenu bankovým prevodom, pričom oba subjekty riadne zaevidovali tieto faktúry v účtovníctve, (II) tovar bol dodaný, čo potvrdil aj správca dane, dodávateľ 1 a odberatelia žalobcu, (III) žalovaný sa snažil vyhnúť dôkaznej núdzi a nezákonne preniesť na žalobcu dôkazné bremeno, (IV) tovar nebol predložený znalcovi z odboru Ekonómia a manažment, ktorý vypracoval posudok č. ZP 3/2013, (V) ani znalec z príslušného odboru (drahé kovy) by nemohol posúdiť, aké zlato žalobca nadobudol, (VI) znalec sa možnou fyzickou zmenou zlata nezaoberal, (VII) dodanie neinvestičného zlata bolo preukázané odberateľmi žalobcu a výpoveďou zamestnanca žalobcu, (VIII) žalobca nedisponoval zariadením, prostredníctvom ktorého by bolo možné vykonať

dane, v ktorej tento uviedol, že dodával tovar vo forme mechanicky spracovaných zliatkov neštandardných tvarov, (X) je potrebné opätovne vypočuť konateľa dodávateľa 2 na odstránenie rozporov v jednotlivých výpovediach, (XI) ak by si žalobcovi dodávatelia nesplnili oznamovaciu povinnosť na Puncovom úrade SR, dopustili by sa len správneho deliktu, ktorý nemá dopad na ich oprávnenie obchodovať s drahými kovmi, (XII) žalobca si dodávateľov nepreveroval na Puncovom úrade SR, keďže na obchodovaný tovar sa nevzťahovala puncová kontrola. 8. Žalovaný vo vyjadreniach k správnym žalobám v podstatnom zotrval na argumentácii uvedenej v napadnutom rozhodnutí a navrhol, aby správny súd žalobu zamietol.

Z vykonaného dokazovania jasne vyplýva, že tovar dodávateľ 1 žalobcovi nedodal. Pokiaľ ide o konateľa dodávateľa 2, ten vo svojej výpovedi niekoľkokrát zopakoval, že žalobcovi dodával investičné zlato. K jeho opakovanému predvolaniu žalovaný uviedol, že ho opakovane neúspešne predvolal a o zmenu termínu vypočutia napokon nepožiadal svedok, ale žalobca v jeho mene. Svedok neuviedol žiadne konkrétne dôvody, pre ktoré sa vypočutia nemohol zúčastniť, pričom v Ústave na výkon trestu odňatia slobody vypovedať jednoznačne odmietol. 9. Žalobca v replike v zásade zotrval na svojich žalobných tvrdeniach.

10. Podaním zo dňa 12.11.2019 žalobca doplnil žalobu o relevantnú judikatúru, a síce o rozsudky Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5Sžf/49/2010, sp. zn. 6Sžf/10/2012, sp. zn. 4Sžf/59/ 2015, sp. zn. 8Sžf/9/2013, sp. zn. 4Sžf/16/2010 a rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veciach C-354/03, C-80/11 a C-18/13.

12. Správny súd rozsudkom sp. zn. 2S/100/2019 zo dňa 28.07.2021 správnu žalobu podľa § 190 zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších právnych predpisov (ďalej len „SSP“) zamietol.

nezmenenom stave. Z uvedeného vyplýva, že je vylúčené, aby od dodávateľa 1 žalobca odoberal iné ako zlato investičné. Rovnako správny súd poukázal na zistenia týkajúce sa subdodávateľov dodávateľa 1. Ak z rôznych dôvodov dodávatelia alebo subdodávatelia poprú dodanie tovaru alebo služby a tým vznik daňovej povinnosti, ktorá následne u kontrolovaného daňového subjektu podmieňuje právo na odpočítanie dane, je povinnosťou kontrolovaného daňového subjektu predložiť daňovému orgánu dostatok dôkazov, ktoré potvrdia ním tvrdené (reálne) uskutočnenie obchodu (zdaniteľného plnenia).

najmä neoverenie si hodnovernosti obchodných partnerov a ich referencií na trhu a nedostatok (absencia) relevantných vedomostí o prebiehajúcom obchode nezodpovedá požiadavke kladenej na daňový subjekt, aby sa pri realizácii zdaniteľného obchodu správal s dostatočnou opatrnosťou.

ním vykonávaných obdobných obchodov. Správny súd, v zhode so žalovaným, nespochybnil, že žalobca dodal tovar (zlato) svojim dodávateľom a že toto zlato nebolo investičné. Avšak z hľadiska zistenia správnosti daňového priznania v posudzovaných zdaňovacích obdobiach, kedy si žalobca uplatnil právo na odpočítanie dane z dodaných tovarov, sa uvedená skutočnosť a jej verifikácia nijako neprejavuje a je právne bez významu. Pre posúdenie reálnosti tovaru, z ktorého dodania si žalobca uplatnil odpočítanie dane, bolo podstatné posúdenie obchodných transakcií smerom k žalobcovmu dodávateľovi a následne k subdodávateľom.

subjekte. V tomto smere preto dôkazná povinnosť v daňovom konaní jednoznačne spočívala na žalobcovi, ktorému daňové orgány poskytli dostatok priestoru, aby svoje tvrdenia a dôvodnosť odpočtu DPH i dostatočným a vierohodným spôsobom preukázal (nielen formálnymi dokladmi). Žalobca nepreukázal, že vynaložil a prijal všetky rozumné opatrenia s odbornou starostlivosťou vyplývajúcou z jeho podnikateľskej činnosti, aby zabránil tomu, že reálne uskutočnenie obchodu, čo do osoby dodávateľa, nebude spochybnené.

republika) alebo ZAFIRAS s.r.o. - LAZZA s.r.o. - EXCELLENT GOLD s.r.o. (Česká republika) - Schoeller Munzhandel GmbH (Rakúska republika). 18. Vo vzťahu k tovaru od dodávateľa 2 vznikli dôvodné pochybnosti o charaktere tovaru, teda že ide o zlato neinvestičné. Z administratívneho spisu podľa súdu vyplynulo, že konateľ pred správcom dane uviedol, že žalobcovi dodal zlato investičné (investičné tehly), pričom vylúčil, že by dodal niekedy iné ako investičné zlato a úpravu zlata (pri dodávkach do 10 kg) pripustil až v neskoršom období, nie v čase, ktorý je predmetom posúdenia v súdenej veci.

Z uvedeného vyplýva, že štatutárny zástupca dodávateľa 2 vyjadril, že čestné prehlásenie nepodpísal vážne a bol si vedomý skutočnosti, že údaje uvedené v čestnom prehlásení neboli pravdivé. 19. Správny súd pripustil aj takú eventualitu, že konateľ dodávateľa 2 vo svojom tvrdení klamal, nie je však jeho úlohou uvedený rozpor medzi čestným prehlásením a neskoršou výpoveďou štatutárneho zástupcu odstrániť. Pre potreby posúdenia zákonnosti postupu a rozhodnutia daňových orgánov postačuje, že vznikla dôvodná pochybnosť o správnosti daňového priznania o skutkových tvrdeniach, na základe ktorých si žalobca uplatňoval odpočítanie DPH. Skutočnosť, že vystavovateľ dotknutých daňových dokladov (štatutárny zástupca dodávateľa 2) poprel správnosť vystavenia (inak povedané spochybnil hodnovernosť existencie daňového dokladu ako aj v ňom zaznamenaných údajov o tovare), jednoznačne spochybňuje vierohodnosť tvrdení žalobcu o výške výdavkov. Správny súd považoval za správny záver, že predmetom dodania od dodávateľa 2 bolo zlato investičné. Uvedený záver

považoval súd aj tvrdenie, že WOLCOM LLC bola zaobstaraná len na fakturačné doplnenie skladových zásob zlata a tovar, ktorý bol žalobcovi dodaný, bolo vždy investičné zlato s certifikátmi nakúpené v Rakúsku od Schoeller Munzhandel GmbH a vstupné faktúry zlata od americkej WOLCOM LLC slúžili len na zahmlenie toku tovaru. Charakter zlata ako investičného potvrdil aj zástupca Schoeller Munzhandel GmbH.

Ako vyplynulo z dokazovania vykonaného správcom dane, dodávateľ 2 obchodoval so zlatom reálnym dodaným spoločnosťou Schoeller Munzhandel GmbH. Hoci správca dane dospel aj k zisteniu, že obchodoval aj so zlatom fiktívnym, v prípade týkajúceho sa žalobcu fiktívny predaj štatutárny zástupca nepotvrdil.

21. Proti rozsudku správneho súdu podal v zákonnej lehote žalobca (sťažovateľ) kasačnú sťažnosť podľa § 440 ods. 1 písm. f) a g) SSP a alternatívne navrhol, aby kasačný súd zrušil rozsudok správneho súdu a vec mu vrátil na ďalšie konanie alebo aby zmenil rozhodnutie správneho súdu tak, že zruší napadnuté rozhodnutia žalovaného v spojení s prvostupňovými rozhodnutiami a vec im vráti na ďalšie konanie. Zároveň požadoval priznanie práva na náhradu trov konania.

svojim odberateľom, avšak túto skutočnosť považoval ďalej ako bezvýznamnú. Sťažovateľ ďalej poukázal na spôsob svojho obchodovania s obchodnými partnermi. 23. Podľa sťažovateľa bolo povinnosťou správcu dane, aby mu oznámil pochybnosti vyplývajúce z daňovej kontroly. Tento však svoju pochybnosť o existencii tovaru nezmienil dokonca ani v Protokole. Názor správneho súdu, uvedený v bode 133 odôvodnenia napadnutého rozsudku je v rozpore so zákonom. Sťažovateľ bol povinný predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia. Ak žalovaný tvrdil, že sťažovateľ mal pri svojich dodávkach použiť osobitný režim pre investičné zlato, bol povinný jednoznačne preukázať splnenie uvedeného osobitného režimu. Pokiaľ teda správny súd tvrdí, že mohlo ísť len o dodanie zlata investičného, dopúšťa sa nesprávneho právneho posúdenia veci a porušenia práva sťažovateľa na spravodlivý proces. V tejto súvislosti sťažovateľ poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 6Sžf/39/2011.

Vyjadrenie konateľa dodávateľa 2, že dodával investičné zlato, sa nachádza výlučne vo vyšetrovacom spise, kde vystupoval ako obvinený. Pre potreby náležitého zistenia skutkového stavu bolo preto kľúčové opätovné vypočutie tohto svedka, čo správca dane nevykonal, pričom ani žalovaný a ani správny súd sa s touto námietkou nevysporiadali. Rovnako nebolo zdôvodnené ani to, prečo v odôvodnení svojich rozhodnutí citovali ako podklad práve vyjadrenia konateľa dodávateľa 2 v pozícii obvineného, ktoré sú v rozpore s jeho vyjadreniami pred správcom dane. Sťažovateľ tiež poukázal na to, že správca dane mohol dať svedka predviesť.

Zároveň akékoľvek objednávky tovaru od svojich dodávateľov realizoval vždy až na základe prijatia zálohovej platby od svojich odberateľov. Z uvedených dôvodov názor správneho súdu, že sťažovateľ nepreukázal vynaloženie odbornej starostlivosti, nemá oporu v administratívnom spise. Pokiaľ ide o spôsob komunikácie s obchodnými partnermi, jediným použiteľným a dostatočne efektívnym spôsobom v rokoch 2007 a 2008 bol telefonický kontakt. Nie je reálne, aby ku každej jednej obchodnej transakcii, s neustále meniacou sa cenou zlata, existovala písomná zmluva alebo iná dokumentácia (okrem faktúry či dodacieho listu). Aj v súčasnosti

Sťažovateľ ďalej poukázal na to, že aj napriek všetkým opatreniam, ktoré prijal a ktoré prijať mohol, nevedel a nemal ako vedieť, že svojou kúpou sa zúčastňuje na plnení, ktoré je potenciálne súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH. V tejto súvislosti poukázal na rozhodnutie Súdneho dvora EÚ v spojených veciach C-439/04, C-440/04 Axel Kittel a Recolta Recycling.

27. Sťažovateľ zotrval na tom, že bolo preukázané dodanie tovaru - neinvestičného zlata na základe množstva nepriamych dôkazov, napríklad fakturačných dokladov od dodávateľov, úhrady kúpnej ceny formou bankových prevodov, následné dodávky kúpeného tovaru odberateľom (ktorí si predmetný tovar objednali a zaplatili vopred) v bezprostrednom časovom slede po jeho nákupe, nespornosť všetkých dodávok sťažovateľovým odberateľom (potvrdené aj daňovými orgánmi). Všetky uvedené (nepriame) dôkazy zároveň potvrdzuje aj triviálna obchodná logika, veď aký ekonomický zmysel by pre sťažovateľa malo (I) zaplatiť bankovými prevodmi státisíce eur za neexistujúci, resp. nedodaný tovar alebo (II) nakúpiť investičné zlato, ktoré by však bolo iba formálne deklarované ako zlato neinvestičné, v dôsledku čoho by sťažovateľ pri jeho nákupe bezdôvodne zaplatil kúpnu cenu vrátane DPH, čím by sa úplne zbytočne vystavoval riziku, že si takto zaplatenú daň na vstupe nebude môcť v súlade s platnými predpismi odpočítať? Obzvlášť berúc do úvahy, že voľba vlastností zlata (investičné/

28. Porušenie práva na spravodlivý proces videl sťažovateľ v tom, že správny súd nezohľadňoval, že zásada zákonnosti daňového konania má hmotnoprávnu, ako aj procesnoprávnu stránku. V daňovom konaní platí viacero zásad, ktoré je nutné aplikovať a interpretovať vo vzájomných súvislostiach. Nie je možné, aby sa správca dane pri daňovej kontrole riadil pri nedostatku dôkazov zásadou objektívnej pravdy. Z dostupných vyjadrení je zrejmé, že niektoré dôkazy u niektorých daňových subjektov chýbajú a niektoré boli v procese dokazovania spochybnené. Je preto úplne pochopiteľné, že správca dane by mal v tom prípade pristúpiť k interpretácii a aplikácii zásady materiálnej pravdy, ktorá je naviazaná na dostupné dôkazné prostriedky uplatniteľné v daňovom konaní.

29. Napadnutý rozsudok je podľa sťažovateľa nepreskúmateľný pre nedostatok dôvodov a pre ich nezrozumiteľnosť. Správny súd postupoval pri prejednaní veci arbitrárne a formalisticky. Rozhodnutie je tiež nepreskúmateľné v dôsledku procesných pochybení a prekročenia ústavných limitov pre akceptovateľné rozdielne názory na právne posúdenie veci.

Vo vzťahu k predvolaniu konateľa dodávateľa 2 žalovaný zopakoval, že ho viackrát bezúspešne predvolal. Jeho výpoveď v trestnom konaní bola len jedným z mnohých dôkazov, ktoré správca dane získal. Uvedený svedok vypovedať nechcel a opakované stanovovanie nových termínov by bolo nehospodárne. Žalovaný považoval rozsudok správneho súdu za vecne správny a navrhol, aby kasačný súd kasačnú sťažnosť zamietol.

IV. Posúdenie kasačného súdu

33. Kasačný súd sa v rámci právneho posúdenia predmetnej veci zaoberal predovšetkým otázkou týkajúcou sa splnenia hmotnoprávnych podmienok pre odpočítanie DPH za dodanie deklarovaného tovaru (zlata), kde ťažiskom problematiky bolo posúdenie jeho identity ako (ne)investičného zlata a prenosu dôkazného bremena v daňovom konaní.

34. Pokiaľ ide o obsah kasačnej sťažnosti, kasačný súd uvádza, že sťažovateľ v podstate len rozviedol svoje žalobné námietky, pričom v zásade neuviedol žiadne konkrétne argumenty, ktoré by spochybňovali záver správneho súdu, ako aj daňových orgánov. Kasačný súd na väčšinu vád konania a napadnutého rozhodnutia správneho súdu, ktoré sú obsiahnuté v jednotlivých dôvodoch kasačnej sťažnosti, neprihliada ex offo, ale sťažovateľ ich musí v kasačnej sťažnosti uviesť a právne odôvodniť. Sťažnostný dôvod podľa § 440 ods. 1 písm. g) SSP musí sťažovateľ vymedziť tak, že uvedie právne posúdenie veci, ktoré pokladá za nesprávne a zároveň uvedie, v čom spočíva nesprávnosť tohto právneho posúdenia veci správnym súdom. Nie je úlohou kasačného súdu, aby za sťažovateľa v rozsiahlej kasačnej sťažnosti vyhľadával kasačné dôvody. Správny súd sa so žalobnou argumentáciou sťažovateľa obsiahlo vysporiadal, a teda v kasačnej sťažnosti mal sťažovateľ reagovať na právne posúdenie správneho súdu, ktoré považoval za nesprávne, a nie opakovať žalobné dôvody.

spoločností. Ide o argument podporujúci záver o tom, že v danom prípade nemohlo ísť o dodanie neinvestičného zlata sťažovateľovi. Nie je teda možné prisvedčiť sťažovateľovi v tom, že by v konaní nebolo preukázané, že dodávateľ 1 dodal sťažovateľovi investičné

Rovnako nie je možné súhlasiť s tým, že sťažovateľom predložené dôkazy boli vylúčené z posúdenia. Žalovaný v napadnutých rozhodnutiach reagoval na všetky dôkazy, ktoré sťažovateľ predložil (napr. výpoveď bývalého zamestnanca sťažovateľa, jeho obchodných partnerov, atď.).

. . Ak však správca dane pri preverovaní uvedených písomných podkladov, hoci aj v rámci daňovej kontroly, preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil svoju dôkaznú povinnosť (§ 29 ods. 2 zákona o správe daní a poplatkov), a v takom prípade je opäť len na daňovom subjekte, či predložením, alebo navrhnutím ďalších dôkazov vyvráti spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane. Naznačeným spôsobom dochádza v procese dokazovania v daňovom konaní k presúvaniu dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým subjektom, čo predstavuje praktické vyjadrenie už uvedenej kombinácie uplatňovania zásady vyhľadávacej a zásady prejednacej.“

Zjednodušene povedané, správca dane spochybnil totožnosť tovaru, ktorý sťažovateľ od svojich dodávateľov nadobudol. Ustanovenie § 49 ods. 1 zákona o DPH výslovne uvádza, že právo na odpočet DPH je viazané na konkrétny tovar, s ktorým daňový subjekt obchoduje a za ktorý si žiada priznanie odpočtu DPH. Správca dane v protokole kvalifikovane spochybnil, že tovar, s ktorým daňový subjekt obchodoval nemal povahu neinvestičného zlata, čím na sťažovateľa preniesol dôkazné bremeno. Sťažovateľovi bol protokol riadne doručený, čo nebolo sporné, a preto nie je možné súhlasiť s jeho tvrdením, že mu táto pochybnosť nebola oznámená.

Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu - žalobcu, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty (je iniciátorom odpočítania dane z pridanej hodnoty) a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených

39. Kasačný súd súhlasí so sťažovateľom, že konateľ dodávateľa 2 o dodaní investičného zlata vypovedal v rámci trestného konania a nie pred správcom dane, ako to uviedol správny súd. Uvedená nesprávnosť však nemá dopad na tú skutočnosť, že výpoveď svedka v trestnom konaní potvrdzovala dodávanie investičného zlata sťažovateľovi. Vo vzťahu k hodnoteniu jednotlivých výpovedí konateľa dodávateľa 2, či už v trestnom konaní alebo pred správcom dane, je potrebné vychádzať zo zásady voľného hodnotenia dôkazov. V tejto súvislosti kasačný súd poukazuje na rozsudok sp. zn. 1Sžfk/48/2020, v zmysle ktorého: „Správca dane v daňovom konaní, nie je protistranou daňového subjektu, ale je príslušným správnym orgánom, ktorý vedie dokazovanie, dôkazy vykonáva a procesom voľného hodnotenia dôkazov ustaľuje zistený skutkový stav. Pri tomto postupe musí zachovávať práva daňového subjektu, rešpektovať zásadu spolupráce a ostatné zásady správy daní. Naopak, daňový subjekt je v pozícii účastníka daňového konania, ktorý je povinný preukazovať v zmysle § 24 ods. 1 DP a)

40. Pokiaľ ide o samotné hodnotenie dôkazov, kasačný súd nevzhliadol dôvodnosť sťažovateľovej námietky, že všetky dôkazy boli hodnotené výlučne v jeho neprospech, resp. diskriminačne. Rovnako nepovažoval za pravdivé tvrdenie, že by správca dane nepostupoval v úzkej súčinnosti so sťažovateľom. Kasačnému súdu nie je zrejmé, kedy a v čom konkrétne nemal správca dane so sťažovateľom spolupracovať. Z predloženého spisu je zrejmé, že tak správca dane, ako aj žalovaný so sťažovateľom aktívne spolupracovali a na jeho žiadosti či vyjadrenia v rámci svojich zákonných kompetencií reagovali. Sťažovateľ síce opakovane namieta nevykonanie výsluchu konateľa dodávateľa 2, túto námietku však kasačný súd hodnotí ako neopodstatnenú.

V tejto súvislosti kasačný súd poukazuje na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 4Sžf/30/ 2014, v zmysle ktorého: „Zásada objektívnej pravdy ovládajúca daňové konanie nepredstavuje absolútnu povinnosť správcu dane viesť dokazovanie dovtedy, pokým sa bez pochýb nepreukážu a nepotvrdia tvrdenia daňového subjektu ohľadne ním, v daňovom priznaní uvádzaných a správcom dane preverovaných skutočností, nakoľko daňové konanie nie je

41. K sťažovateľom namietanej neopodstatnenosti zisťovania si informácií o preprave či preskladňovaní tovaru a k náležitej odbornej starostlivosti kasačný súd zdôrazňuje, že nejde o neprimeranú, či nemožnú požiadavku. Je úlohou daňového subjektu, aby si na účely preukázania oprávnenosti uplatneného odpočtu zaobstaral dostatok vierohodných podkladov.

43. Pokiaľ ide o uplatňovanie zásady materiálnej pravdy v daňovom konaní, kasačný súd už v bode 41 odôvodnenia poukázal na rozhodnutie Najvyššieho súdu sp. zn. 4Sžf/30/2014, z ktorého vyplýva, že daňové konanie ovláda zásada objektívnej pravdy. V tomto smere sa kasačný súd stotožňuje aj s odbornou spisbou, podľa ktorej: „V literatúre sa pomerne často uvádza, že aj v daňovom konaní platí zásada materiálnej pravdy. V danom prípade je však potrebné zdôrazniť, že pri rozhodovaní v daňovom konaní, obdobne ako aj v niektorých iných konaniach, príslušný orgán nie je povinný vychádzať zo skutočného stavu veci, ale len zo skutkového stavu veci. Naproti tomu zákon č. 71/1967 Zb. o správnom konaní (správny poriadok) v § 32 uvádza, že správny orgán je povinný zistiť presne a úplne skutočný stav veci a za tým účelom si obstarať potrebné podklady pre rozhodnutie. Pritom nie je viazaný len návrhmi účastníkov konania. Tu si je potrebné uvedomiť, že daňové konanie od iných osobitných druhov správneho konania je špecifické, možno konštatovať že je zvláštnym

Bratislava: C. H. Beck, 2024, 1134 s.). 44. Vo vzťahu k namietanej nepreskúmateľnosti rozhodnutia kasačný súd dáva kasačný súd do pozornosti sťažovateľa rozsudok Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 2Sžfk/60/2019, v zmysle ktorého zákonným limitom aplikácie doktríny nepreskúmateľnosti rozhodnutia správneho súdu sú také jeho vady, ktoré spočívajú v úplnej absencii dôvodov rozhodnutia, alebo v existencii takých zásadných procesných vád, pre ktoré je preskúmanie napadnutého rozhodnutia nevyhnutné (rozsudok Európskeho súdu pre ľudské práva vo veci Abdullayev proti Rusku).

V. Záver

45. Najvyšší správny súd dospel k záveru, že dôvody, ktorými sťažovateľ spochybňoval predmetné rozhodnutie správneho súdu boli totožné s námietkami, ktoré namietal už v správnom konaní i v žalobe, a s ktorými sa správny súd náležite vysporiadal. Kasačný súd zistil, že kasačná sťažnosť neobsahuje žiadne právne relevantné námietky, ktoré by mohli ovplyvniť vecnú správnosť napadnutého rozsudku správneho súdu. Správny súd sa v rozhodnutí riadne vysporiadal a nenechal otvorenú žiadnu spornú otázku, riešenie ktorej by zostalo na kasačnom súde, a preto námietky uvedené v kasačnej sťažnosti vyhodnotil kasačný súd ako nespôsobilé spochybniť vecnú správnosť rozhodnutia. Z uvedeného dôvodu kasačnú sťažnosť podľa § 461 SSP ako nedôvodnú zamietol. 46. O náhrade trov kasačného konania kasačný súd rozhodol tak, že neúspešnému sťažovateľovi ich náhradu podľa § 467 ods. 1 SSP v spojení s § 167 SSP nepriznal a žalovanému ich náhrada zo zákona nevyplýva (§ 467 ods. 1 SSP v spojení s § 168 SSP). 47. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky v senáte pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 veta prvá SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.

V Bratislave dňa 20. februára 2025