2Sfk/22/2022

1. Daňový úrad Prešov - pobočka Bardejov (ďalej len „správca dane“) vykonal u žalobcu daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január až december 2014. Správca dane na základe výsledkov daňovej kontroly a vyrubovacieho konania u daňového subjektu vydal rozhodnutie č. 102133456/2017 z dňa 09.10.2017 (ďalej len „rozhodnutie správcu dane“), ktorým podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „daňový poriadok“) vo vyrubovacom konaní žalobcovi vyrubil rozdiel na dani z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“) vo výške 3250,- € za zdaňovacie obdobie júl 2014. 2. Žalovaný ako odvolací orgán rozhodnutím č. 100332957/2018 zo dňa 09.02.2018 (ďalej len „rozhodnutie žalovaného“ ) na odvolanie žalobcu rozhodnutie správcu dane ako vecne správne potvrdil. Stotožnil sa so záverom správcu dane, že plnenie žalobcu fakturované objednávateľovi bolo bez ekonomického opodstatnenia. Dodanie čiastkových prác na projekte digitalizácie obcí Lietava a okolie zo strany objednávateľa nemožno považovať za predmet dane v zmysle § 2 zákona č. 222/2004 Z. z o dani z pridanej hodnoty (ďalej len „zákon o DPH“). Objednávateľovi diela a dodávateľovi prác nevznikla daňová povinnosť za vykonanie prác podľa § 19 zákona o DPH a daňovému subjektu nevzniklo právo na odpočítanie dane podľa § 49 a § 51 zákona o DPH. K tvrdeniu žalobcu, že nedošlo k strate na príjmoch štátneho rozpočtu, keďže daň bola odvedená, uviedol, že § 49 zákona o DPH ustanovuje všeobecný princíp, ktorý ale neznamená automatické odpočítanie dane. K námietke o porušení neutrality DPH žalovaný poukázal na možnosť vyhotovenia opravných faktúr a dobropisov faktúr, či dodatočných daňových priznaní. 3. Podľa žalovaného dočasné pridelenie zamestnancov je potrebné chápať ako službu, ktorú poskytuje štandardný zamestnávateľ pre užívateľského zamestnávateľa, zameranú na prenájom zamestnancov na určitý čas za účelom vykonávania pracovných činností podľa zadania užívateľského zamestnávateľa. 4. K projektu výstavby vedeckotechnického parku v Miloviciach v Českej republike (ďalej aj „VTP Milovice“) žalovaný skonštatoval, že služby poskytnuté daňovým subjektom Peter Imre KOREX boli použité na projekte v Českej republike. Konateľom žalobcu a dodávateľom Peter Imre KOREX je rovnaká osoba a konateľ tak mal teda nespornú vedomosť o tom, že stavba sa realizuje na území Českej republiky. Základným pravidlom pre určenie miesta dodania služby je podľa § 15 ods. 1 a 2 zákona o DPH miesto, kde má zdaniteľná osoba sídlo alebo miesto podnikania, ak sa neaplikuje § 16 zákona o DPH, pre ktoré platia osobitné pravidlá určenia miesta dodania. Medzi takéto služby patria služby súvisiace s nehnuteľnosťou. Uzavrel, že služby vykonané k projektu VTP Milovice mali dostatočne priamu súvislosť s predmetnou nehnuteľnosťou a jedná sa o služby dodané do Českej republiky. K námietke vecnej nepríslušnosti pobočky daňového úradu uviedol, že podľa § 2 ods. 3 zákona o orgánoch štátnej správy v oblasti daní a poplatkov na zabezpečenie výkonu činnosti daňových orgánov môže prezident finančnej správy na návrh riaditeľa daňového úradu zriadiť pobočky daňového úradu. Pobočka a kontaktné miesto daňového úradu sú organizačnou zložkou daňového úradu.

7. Najvyšší súd Slovenskej republiky (ďalej len „najvyšší súd“) v kasačnom konaní rozsudkom sp. zn. 6Sžfk/69/2019 zo dňa 18. júna 2020, ECLI:SK:NSSR:2020:.1, na podklade kasačnej sťažnosti žalovaného proti rozsudku správneho súdu, č. k. 2S/44/2018-284 zo dňa 14. marca 2019, postupom podľa § 462 ods. 1 SSP napadnutý rozsudok zrušil a vec vrátil správnemu súdu na ďalšie konanie. Dospel pritom k záveru podľa § 440 ods. 1 písm. g) SSP, že správny súd vec nesprávne právne posúdil s tým, že správny súd bude vysloveným právnym názorom kasačného súdu podľa § 469 SSP viazaný.

9. V odôvodnení rozsudku poukázal na obsah administratívneho spisu, v zmysle ktorého si žalobca v júli 2014 uplatnil odpočítanie dane podľa § 49 v spojení s § 51 zákona o DPH vo výške 5010,55 € z faktúr vystavených dodávateľom Peter Imre KOREX za inštalačné práce Optika -pilotný projekt Lietava a okolie dediny, č. 2140000018 a č. 2140000020, s dátumom dodania 31.07.2014, základ dane 8500,- €, DPH vo výške 1700,- €, ktoré boli žalobcom uhradené. Žalobca vystavil pre daňový subjekt Peter Imre KOREX faktúry za dodanie služieb súvisiacich s projektom digitalizácie Obcí Lietava a okolie. Žalobca v zdaňovacom období vykonával ako dodávateľ práce súvisiace s vybudovaním prístupovej optickej siete v pilotných obciach pre odberateľa Peter Imre KOREX ako poskytovateľa služieb internetu. Na vykonanie diela v prevažnej miere použil pracovníkov odberateľa a jeho pracovné prostriedky.

Skutkové zistenia neboli medzi účastníkmi pred správnym súdom sporné, ale spornou skutočnosťou zostalo ich právne posúdenie. 10. Žalobca tvrdil, že podstata vykonaných plnení pre subjekt Peter Imre KOREX nebola totožná s plneniami, vykonanými týmto subjektom pre žalobcu. Dodávateľ dodal len čiastočné inštalačné práce, nedodával optickú sieť ako celok, nebol zodpovedný za realizáciu diela ani za úkony vo vzťahu k stavebnému úradu, nedisponoval oprávneniami na vykonanie prác v blízkosti elektrického vedenia podľa nájomnej zmluvy medzi SSE-D, a. s. a poskytovateľom internetu Peter Imre KOREX. Inak by uvedené služby musel obstarať od iného daňového

Kasačný súd konštatoval, že správca dane vykonal rozsiahle dokazovanie, ktorého obsah premietol do obsahu rozhodnutí žalovaného a rozhodnutia prvostupňového správneho orgánu, so závermi ktorého sa kasačný súd stotožnil. Deklarované plnenie síce reálne bolo uskutočnené, avšak nie subjektom označeným ako dodávateľom - poskytovateľom služby uvedenej na faktúre. Kasačný súd poukazuje aj na personálne prepojenie žalobcu a subjektu, ktorý bol obchodným partnerom žalobcu (konateľa žalobcu a živnostníka Peter Imre).

30. Z rovnakých dôvodov potom nemohlo dôjsť k účinnému priznaniu dane na výstupe z faktúr žalobcu ako dodávateľa, vystavených pre odberateľa Peter Imre KOREX č. VF01400033, č. VF01400034, v mesiaci júl 2014. Z administratívneho spisu a vykonaného dokazovania daňovými orgánmi bolo preukázané, že žalobca účtoval odberateľovi Peter Imre KOREX plnenia, ktoré realizovali odberateľ žalobcu - Peter Imre KOREX vlastnými zamestnancami, ktorí pracovali pre odberateľa Peter Imre KOREX a pracovali na projekte Peter Imre KOREX ako hlavného investora projektu digitalizácie obci Lietava a okolie a nepracovali pre žalobcu.

Kasačný súd považoval zdôvodnenie rozhodnutia žalovaného za určité, zrozumiteľné, dostatočné, ktoré má oporu vo vykonanom dokazovaní, obsahu administratívneho spis a ktoré presvedčivo a logicky uvádza dôvody, pre ktoré pristúpili správne orgány k nepriznaniu uplatneného odpočtu DPH a uplatneniu dane na výstupe. Kasačný súd považoval zdôvodnenie rozhodnutia žalovaného za určité, zrozumiteľné, dostatočné, ktoré má oporu vo vykonanom dokazovaní, obsahu administratívneho spisu a ktoré presvedčivo a logicky uvádza dôvody, pre ktoré pristúpili správne orgány k nepriznaniu uplatneného odpočtu DPH a uplatneniu dane na výstupe, vo vzťahu k posudzovaným faktúram. Rozhodnutie žalovaného má uvedené atribúty v spojení aj s rozhodnutím prvostupňového správneho orgánu a jeho dôvodmi a keďže tvorí jeden celok, určito, zrozumiteľne uvádza skutkové a právne okolnosti veci, ktoré boli východiskom pre rozhodovanie správnych orgánov.

12. Správny súd v nadväznosti na uvedené skonštatoval, že dôvodom nepriznania práva na odpočítanie dane z faktúr č. 2140000018 a č. 2140000020 od dodávateľa Peter Imre KOREX, bolo nepreukázanie splnenia zákonných podmienok na odpočítanie dane. Podmienky podľa § 49 ods. 1 a ods. 2 písm. a/ zákona o DPH sú hmotnoprávnej povahy a na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočítanie dane. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľný obchod bol reálne uskutočnený, a to práve osobou uvedenou na faktúre. Žalobca v kontrolovanom zdaňovacom období vykonával ako dodávateľ práce súvisiace s vybudovaním prístupovej optickej siete v pilotných obciach Lietava a okolie pre telekomunikačného operátora - poskytovateľa služieb internetu Peter Imre KOREX. Čiastkové práce na digitalizácii obcí vykonávali pre odberateľa poskytovatelia služieb internetu - Peter Imre KOREX zamestnanci toho istého daňového subjektu. Žalobca nemal uzatvorenú žiadnu zmluvu o prenájme pracovnej sily, resp. dočasnom pridelení zamestnancov.

14. K namietanému nepriznaniu odpočítania dane na základe faktúry vystavenej daňovým subjektom Peter Imre KOREX za služby poskytnuté v súvislosti s dielom „Výstavba vedeckotechnického parku vrátane technológie aerodynamického tunela“ v Miloviciach v Českej republike, správny súd z administratívneho spisu zistil, že žalobca si v júli 2014 uplatnil tiež odpočítane dane podľa § 49 v nadväznosti na § 51 zákona o DPH vo výške 1550,- € za inžinierske služby - koordináciu dodávateľov, výberové konania VTP Milovice.

republike. 15. Peter Imre KOREX vykonával pre žalobcu subdodávateľsky práce aj na projekte VTP Milovice. Predmetom služby fakturovanej faktúrou č. 2140000019 bolo poskytovanie inžinierskych služieb. Podľa špecifikácie obsahu plnení, predloženej za účelom vysvetlenia charakteru týchto služieb, bolo žalobcovi fakturované dodanie plnení spočívajúcich v spracovaní listovej a elektronickej pošty, ukladaní súborov na serverové úložiská, kancelárske práce a ďalšie.

zmysle ktorého: „ 52. Čo sa týka posudzovania nároku na odpočet DPH z faktúry vystavenej daňovým subjektom Peter Imre KOREX č, 2140000019, dátum dodania 31.07.204 (ďalej aj „faktúra Milovice“) za práce vykonané na projekte VTP Milovice, Česká republika (inžinierske služby, koordinácia dodávateľov, výberové konanie VTP Milovice) a aplikáciou § 16 ods. 1 zákona o DPH. kasačný súd sa nestotožnil s názorom správneho súdu, že žalovaný nesprávne právne vec posúdil, keď aplikoval ust. § 16 ods. 1 zákona o DPH.

súd sa stotožňuje s názorom žalovaného, že bolo potrebné na vec aplikovať ustanovenie § 16 ods.1 zákona o DPH, ktoré predpokladá služby súvisiace s nehnuteľným majetkom. V danom prípade tieto služby súviseli s nehnuteľným majetkom, projektom realizovaným v Českej republike, mali byť realizované na nehnuteľnostiach v Českej republike a služby, ktoré sú fakturované, sú odvodené od určitého majetku, ktorý tvorí základnú súčasť služby a ktorý je hlavný a nevyhnutný pre službu, ktorá bola poskytnutá, kde hlavnou službou je komplex dodania projektu VTP Milovice, Česká republika.

17. Správny súd skonštatoval, že žalobca si uplatnil odpočítane dane z faktúry vystavenej daňovým subjektom Peter Imre KOREX za práce na projekte VTP Milovice, na základe fa č. 2140000019 zo dňa 31.07.2014, na sumu 9300,- €, za „inžinierske služby, koordinácia dodávateľov, výberové konanie VTP Milovice“ na stavbe „Výstavba vedeckotechnického parku vrátane technológie aerodynamického tunela“, ktoré pre žalobcu vykonával aj subdodávateľský daňový subjekt Peter Imre KOREX. Žalobca stavbu realizoval na základe Zmluvy o dielo zo dňa 05.09.2013, uzavretej medzi objednávateľom VTP ATMilovice, o. p. s.

19. Vysporiadal sa tiež s existenciou odlišných rozsudkov najvyššieho súdu sp. zn. 4Sžfk/ 56/2019 a sp. zn. 4 Sžfk/47/2019, a to takým spôsobom, že k druhému rozsudku zaujal stanovisko najvyšší súd v bode 42 rozsudku sp. zn. 1Sžfk/60/2019 zo dňa 08.12.2020.

20. K žalobnej námietke, v zmysle ktorej bolo prvostupňové rozhodnutie vydané orgánom bez právnej subjektivity s následkom nulitnosti rozhodnutia správny súd podľa § 6 ods. 1 Daňového poriadku v spojení s § 2 ods. 3 zákona č. 479/2009 Z. z. o orgánoch štátnej správy v oblasti daní a poplatkov a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „zákon č. 479/2009 Z. z.“) uviedol, že okruh právomoci správneho orgánu je vymedzený zákonom bez ohľadu na to, či má právnu subjektivitu alebo ju nemá. Pobočka daňového úradu nemôže mať právnu subjektivitu, keďže táto je len súčasťou daňového úradu a pobočky konajú v mene tohto

V danej veci tak rozhodol vecne príslušný správca dane.

21. Žalobca (ďalej len „sťažovateľ“) podal proti rozsudku správneho súdu kasačnú sťažnosť z dôvodu podľa § 440 ods. 1 písm. g/ SSP, a teda že správny súd rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci a z dôvodu, že sa podľa § 440 ods. 1 písm. h/ SSP odklonil od rozhodovacej praxe kasačného súdu. Kasačnému súdu navrhol, aby rozsudok správneho súdu zrušil a vec vrátil tomuto súdu na ďalšie konanie. 22. Sťažovateľ nesúhlasil s právnym posúdením správnym súdom, pretože subdodávky vecne rozdielnych plnení, realizované dodávateľom, boli právne prípustné a opodstatnené. Subjekt Peter Imre KOREX bol na jednej strane objednávateľom diela (optickej siete) ako telekomunikačný operátor a poskytovateľ internetu pre koncových zákazníkov. Na druhej strane, subjekt Peter Imre KOREX v rámci iného predmetu podnikania (služby v rozsahu voľných živností) sa podieľal na dodávke dielčích prác v subdodávateľskom vzťahu so sťažovateľom ako zhotoviteľom diela. Tieto skutočnosti sa navzájom nevylučujú. Existencia obidvoch vzťahov je právne prípustná a ekonomicky opodstatnená. Žalovaný ani správca dane v rozhodnutiach neuviedli právne predpisy, ktoré by takéto odberateľsko-dodávateľské vzťahy neumožňovali alebo zakazovali. 23. Výstavbu optickej siete realizoval sťažovateľ pre subjekt Peter Imre KOREX na základe špeciálnych oprávnení udelených Technickou inšpekciou a Krajským prezídiom Policajného zboru. Ak by optickú sieť nebudoval oprávnený subjekt, dielo ako líniová stavba by nemohlo byť v rámci územného rozhodnutia schválené a nemohlo by sa realizovať. Špeciálne oprávnenia, udelené sťažovateľovi príslušnými orgánmi zodpovedajú predmetu jeho činnosti, zapísanému v Obchodnom registri. Z výpisu zo živnostenského registra Peter Imre KOREX je zrejmé, že tento subjekt týmito oprávneniami nedisponoval ani nedisponuje. 24. Sťažovateľ si obstaral pri výstavbe optickej siete služby od dodávateľa Peter Imre KOREX, ktorý mal k dispozícii zamestnancov, inak by si ich objednal od iného subjektu. Nositeľom záruky za celé dielo je sťažovateľ, dohoda na využití personálnych kapacít na účely vykonania čiastkových inštalačných prác, je odlišným právnym vzťahom. Pri tomto nastavení dodávateľsko-odberateľských vzťahov nedošlo k žiadnej strate alebo ujme na príjmoch štátneho rozpočtu, pretože DPH z realizovaných dodávok bola odvedená. Zmluva na dodávku čiastkových inštalačných prác bola v zmysle § 269 ods. 2 Obchodného zákonníka inominátnou zmluvou, ktorá má v zmysle doktrinálneho chápania zmluvy dôvod právny ako aj ekonomický. 25. Voľba právnej formy spolupráce neviedla k obchádzaniu daňových povinností ani neskreslila ekonomickú podstatu plnení poskytnutých subjektom Peter Imre KOREX. Správny súd, najvyšší súd, žalovaný ako aj správca dane bez odôvodnenia stotožnili plnenia vykonané dodávateľom so službami dodanými sťažovateľom a vyvodili vecne nesprávny záver o to, že fakturácie boli hospodársky neopodstatnené. Sťažovateľ použil všetky vykonané služby zo strany subjektu Peter Imre KOREX na vlastné zdaniteľné plnenia a boli naplnené všetky formálne aj hmotnoprávne podmienky pre uplatnenie odpočítania dane podľa § 49 ods.1, ods. 2 a § 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH.

Predmetné činnosti, ktoré dodávateľ vykonal, mohol v zásade vykonať bez vedomosti o tom, kde sa projekt VTP Milovice bude geograficky realizovať. Vzhľadom na tieto skutočnosti, boli služby dodané subjektom Peter Imre KOREX správne vyhodnotené z hľadiska DPH ako služby, pri ktorých sa určí miesto dodania podľa § 15 ods. 1 zákona o DPH. Medzi poskytnutím služieb a nehnuteľnosťou na území Českej republiky neexistuje dostatočne priama súvislosť.

27. Podľa konštantnej judikatúry SD EÚ je na posúdenie dostatočne priamej súvislosti potrebné aplikovať objektívne kritérium, v zmysle ktorého sa súvislosť považuje za dostatočne priamu, ak je predmetom služby nehnuteľný majetok. Nie je dostačujúce, ak súvislosť medzi službou a nehnuteľnosťou je neistá či vedľajšia. Ak vzťah medzi službou a nehnuteľnosťou nie je jednoznačný, resp. preukázateľne priamy, nie je možné považovať službu za službu súvisiacu s nehnuteľnosťou, patriacu do pôsobnosti čl. 47 Smernice o DPH, a to v zmysle rozsudkov SD EÚ, C-166/05 Rudi Heger GmbH proti Finanzamt Graz Stadt, bod 23, a rozsudok C-155/12, vo veci Minister Finansów proti RR Donnelley Global Turnkey Solutions

29. Ku kasačnej námietke podľa § 440 ods. 1 písm. h/ SSP poukázal na skutočnosť, že v priebehu rokov 2019 - 2020, bolo zo strany žalovaného podaných 12 kasačných sťažností, so skutkovo a právne rovnakým predmetom konania a s rozdielom vo fakturačných obdobiach roku 2014.

V predmetných konaniach ale nedošlo k postúpeniu veci na prejednanie a rozhodnutie veľkému senátu (aj keď kasačné senáty došli k odlišným záverom). Poukázal pritom na protichodné rozsudky sp. zn. 6Sžfk/69/2019, sp. zn. 4Sžfk/47/2019, sp. zn. 3Sžfk/48/2019 a sp. zn. 4Sžfk/

32. Táto vec bola po predložení kasačnému súdu náhodným výberom pridelená do senátu 2S. Počas kasačného konania nadobudol účinnosť Rozvrh práce Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky na rok 2023 v znení opatrenia č. 6. Podľa § 27c písm. A rozvrhu práce v znení účinnom od 1. júla 2023 bola vec náhodným výberom prerozdelená do senátu č. 5 Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky, ktorý o nej rozhodol v zložení uvedenom v záhlaví tohto rozsudku pod pôvodnou spisovou značkou. 33. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky (ďalej aj „najvyšší správny súd“) konajúci ako kasačný súd (§ 438 ods. 2 SSP) postupom podľa § 452 ods. 1 v spojení s § 439 SSP najprv preskúmal prípustnosť kasačnej sťažnosti a z toho vyplývajúce dôvody jej odmietnutia. Po konštatovaní jej včasnosti, ako aj splnení ostatných podmienok konania, preskúmal napadnutý rozsudok, ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo, v medziach dôvodov podanej kasačnej sťažnosti v zmysle § 440 SSP, kasačnú sťažnosť prejednal bez nariadenia pojednávania (§ 455 SSP), keď deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne 5 dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky www.nssud.sk (§ 137 ods. 2 a 3 SSP) a kasačnú sťažnosť ako nedôvodnú podľa § 461 SSP zamietol. 34. Predmetom konania o kasačnej sťažnosti bol napadnutý rozsudok, ktorým správny súd zamietol žalobu sťažovateľa o preskúmanie rozhodnutia a postupu žalovaného, ktorým potvrdil rozhodnutie správcu dane o vyrubení rozdielu dane podľa § 68 ods. 5 daňového poriadku. Kasačný súd preto primárne v medziach kasačnej sťažnosti preskúmal rozsudok správneho súdu ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo, pričom v rámci kasačného konania skúmal aj napadnuté rozhodnutie žalovaného, najmä z toho pohľadu, či kasačné námietky sťažovateľa sú spôsobilé spochybniť vecnú správnosť napadnutého rozsudku správneho súdu. Podľa § 2 ods. 1 písm. b/ zákona o DPH predmetom dane je poskytnutie služby za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby. Podľa § 16 ods. 1 zákona o DPH miestom dodania služby vzťahujúcej sa na nehnuteľnosť vrátane realitnej činnosti a činnosti znalcov, ubytovacích služieb, poskytnutia práva na užívanie nehnuteľnosti, služieb zameraných na prípravu a koordináciu stavebných prác, ako sú služby poskytované architektmi a osobami zabezpečujúcimi stavebný dozor, je miesto, kde sa nehnuteľnosť nachádza. Podľa § 19 ods. 2 zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby.

36. V časti týkajúcej sa dodania inštalačných prác na projekte Optika - pilotný projekt Lietava odkazuje na závery vyslovené v rozsudku najvyššieho správneho súdu sp. zn. 4Sfk/6/2023 zo dňa 24. apríla 2023, aplikovateľné aj na prejednávanú vec: „44. Úvodom kasačný súd považuje za potrebné ustáliť, že jeho úlohou (ani úlohou správneho súdu) nie je primárne zisťovať alebo ustaľovať skutkový stav či nanovo vyhodnocovať dôkazy vykonané v daňovom konaní. Jeho úlohou je najmä posúdiť, či správca dane, resp. žalovaný postupovali pri zisťovaní skutkového stavu zákonným spôsobom, nasledovali pritom pravidlá logického uvažovania a či riadne popísali svoje hodnotiace úvahy. Podľa ustálenej súdnej

45. Vo vzťahu k prenosu dôkazného bremena kasačný súd poukazuje na nález Ústavného súdu SR sp. zn. I. ÚS 377/2018, v zmysle ktorého: „Ústavný súd už judikoval (III. ÚS 401/09), že daňový subjekt má v daňovom konaní dve základné povinnosti: povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenia dokázať. Formálne sa obe tieto povinnosti realizujú tak, že daňový subjekt podá riadne vyplnené daňové priznanie (povinnosť tvrdiť), pričom spolu s ním predloží správcovi dane písomné doklady, ktoré je podľa právnych predpisov povinný viesť (dôkazná povinnosť). Takto si daňový subjekt splní svoje povinnosti v daňovom konaní, teda aj povinnosť dôkaznú. Ak však správca dane pri preverovaní uvedených písomných podkladov preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil svoju dôkaznú povinnosť a v takom prípade je opäť len na daňovom subjekte, či predložením alebo navrhnutím ďalších dôkazov vyvráti spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane.

46. Kasačný súd vo všeobecnosti poukazuje na skutočnosť, že nárok na odpočítanie dane vzniká príjemcovi plnenia (sťažovateľovi) za predpokladu kumulatívneho splnenia hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane vyplývajúcich z čl. 168 písm. a/ smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (Ú.

47. V prejednávanej veci správca dane v súvislosti s projektom digitalizácie obcí Lietava a okolie správca dane uviedol svoje pochybnosti o tom, že odberateľ Peter Imre KOREX fakturoval sťažovateľovi plnenia (deklarované inštalačné práce), ktoré pritom realizoval sám odberateľ (a zároveň objednávateľ plnenia)- Peter Imre KOREX vlastnými prostriedkami a vlastnými zamestnancami a na vlastnom projekte vo svoj prospech, čím sa jednalo o transakciu bez hospodárskeho dôvodu a zo strany sťažovateľa tak nedošlo k naplneniu predmetu dane, t. j. dodaniu ako takému.

48. Kasačný súd k uvedenej veci konštatuje, že z vykonaného dokazovania orgánmi verejnej správy vyplýva, že dodávateľom a zároveň konečným prijímateľom fakturovaných prác bol Peter Imre KOREX, ktorý inštalačné práce, ktoré sú predmetom sporných faktúr, vykonal sám pre seba, a to na vlastnom projekte, s dodaním vlastných pracovných síl. Správny súd, ako aj žalovaný vec správne právne posúdili keď uviedli, že inštalačné práce vykonal samotný objednávateľ, čím došlo k splynutiu osoby objednávateľa a zhotoviteľa. Objednávateľ Peter

49. Kasačný súd v tejto súvislosti zdôrazňuje, že sťažovateľ právo na odpočítanie dane v zmysle zákona o DPH nepreukázal, pričom ako bolo vyššie uvedené, dôkazné bremeno spočíva primárne na sťažovateľovi. Správca dane vo veci vykonal rozsiahle dokazovanie, pričom jeho závery sú podložené konkrétnymi zisteniami, s ktorými sťažovateľa v priebehu konania oboznámil, a ktoré sú premietnuté v prvostupňovom rozhodnutí správcu dane, ako aj v napadnutom rozhodnutí žalovaného. Bolo povinnosťou sťažovateľa preukázať, že nárok na odpočítanie dane si uplatnil za zákonom stanovených podmienok, čo v prejednávanom prípade nenastalo, keď pochybnosti správcu dane neboli sťažovateľom vyvrátené, a to napriek tomu, že mu bol na to vytvorený dostatočný priestor. Správca dane napríklad poukázal aj na zistenie, že sťažovateľ nemal s daňovým subjektom Peter Imre KOREX žiadnu zmluvu o prenájme alebo o dočasnom pridelení zamestnancov a všetky povinnosti zamestnávateľa si voči zamestnancom plnil daňový subjekt Peter Imre KOREX, čo sťažovateľ ani nerozporoval. Uvedené o to viac

37. Uvedené závery vychádzajú z vykonaného dokazovania v daňovom konaní, z rozhodnutia správcu dane, žalovaného, ale aj z rozhodnutia správneho súdu, ktorý bol v zmysle § 469 SSP viazaný právnym názorom vysloveným v skoršom rozhodnutí najvyššieho súdu sp. zn. 6Sžfk/ 69/2019 zo dňa 18. júna 2020. Správny súd po opätovnom posúdení veci rešpektoval názor najvyššieho súdu vyslovený v uvedenom rozhodnutí, od ktorého sa kasačný súd neodkláňa.

39. Kasačný súd bol v prejednávanej veci názoru, že činnosti tak, ako boli fakturované dodávateľom Peter Imre KOREX (koordinácia dodávateľov, výberové konania VTP), boli použité na projekte v Českej republike. Je pravdou, že v zmysle § 16 ods. 1 zákona o DPH existencia nehnuteľnosti je základnou podmienkou pre riadnu interpretáciu § 16 ods. 1 zákona o DPH.

40. Správnymi orgánmi bolo dostatočne preukázané, že plnenia sa vzťahovali ku konkrétnej nehnuteľnosti v Českej republike, a to projektu VTP Milovice a s týmto mali priamy súvis (koordinácia dodávateľov, výberové konania na VTP Milovice). Stotožňuje sa s názorom

republike. Preto záver žalovaného v rozhodnutí a dôvody kasačnej sťažnosti v tejto časti, sú relevantné. Kasačný súd sa stotožňuje s názorom žalovaného, že bolo potrebné na vec aplikovať ustanovenie § 16 ods. 1 zákona o DPH, ktoré predpokladá služby súvisiace s nehnuteľným majetkom. V danom prípade tieto služby súviseli s nehnuteľným majetkom, projektom realizovaným v Českej republike, mali byť realizované na nehnuteľnostiach v Českej republike a služby, ktoré sú fakturované, sú odvodené od určitého majetku, ktorý tvorí základnú súčasť služby a ktorý je hlavný a nevyhnutný pre službu, ktorá bola poskytnutá, kde hlavnou službou je komplex dodania projektu VTP Milovice, Česká republika“.

42. Kasačný súd nespochybňuje, že správca dane sa nemôže sústrediť len na skúmanie faktúr, ale musí zohľadniť aj všetky dodatočné informácie poskytnuté zdaniteľnou osobou (rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veci Shortcut, C-690/22 zo dňa 24. mája 2023, bod 52, vo veci Raiffeisen Leasing, C-253/1 zo dňa 29. septembra 2022, bod 41).

36; vo veci Kemwater ProChemie s. r. o. C-154/20, zo dňa 9. decembra 2021, bod 31) a splnenie materiálnych podmienok nevyplýva ani z dokazovania vykonaného správcom dane (rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021, body 34, 43; vo Kemwater ProChemie s. r.o., C-154/20 zo dňa 9. decembra 2021, bod 38).

Miesto dodania služieb sa preto posudzuje podľa § 16 ods. 1 zákona o DPH, a to aj v zmysle Metodického pokynu Finančného riaditeľstva SR k uplatňovaniu DPH pri službách, vzťahujúcich sa na nehnuteľnosť. Zo samotného znenia obsahu faktúry vyplýva priamy súvis s danou nehnuteľnosťou a sťažovateľ nepreukázal, že sa jednalo o služby generického charakteru, ako tvrdil. Nepredložil bližšiu špecifikáciu prác, ktorá by jeho tvrdenia potvrdila ani iné dôkazy, ktoré by dodanie služieb tohto druhu potvrdzovali. Na tomto závere nemení nič skutočnosť, že zamestnanci subjektu Peter Imre KOREX práce nemuseli uskutočňovať na území Českej republiky. 44.

45. Potrebné je tiež poznamenať, že čl. 31a vykonávacieho nariadenia Rady (EÚ) č. 1042/ 2013 zo 7. októbra 2013, ktorým sa mení vykonávacie nariadenia (EÚ) č. 282/2011, pokiaľ ide o miesto poskytovania služieb, sa uplatňuje od 1. januára 2017, a preto ho nebolo možné v súvislosti s prejednávanou vecou aplikovať.

Vo svojich rozhodnutiach vo veciach sťažovateľa už viackrát uviedol, že predmetné rozhodnutia považuje za neodôvodnený odklon od rozhodnutí kasačného súdu, vydaných pred týmito rozhodnutiam. Ďalšia rozhodovacia činnosť kasačného súdu už bola v jednotnej línii s rozhodnutím kasačného súdu v tejto veci a nejednotnosť rozhodnutia, vzniknutá senátom 4Sžfk, už bola odstránená kasačným súdom v prerokúvaných veciach zjednotením prístupu k riešeniu nastolenej otázky.

Z ustanovenia § 22 ods. 1 v spojení s § 466 a nasl. SSP vyplýva, že úlohou veľkého senátu je zjednocovať rozhodovaciu činnosť (aprobovať odklon) kasačného súdu týkajúcu sa riešenia právnych otázok. Jeho úlohou (vychádzajúc z textu predmetného ustanovenia) nie je zjednocovať rozhodovaciu činnosť kasačného súdu z hľadiska skutkového náhľadu jednotlivých senátov (čo zo skutkového hľadiska, pri akceptácii jednotných právnych náhľadov na pravidlá dokazovania, možno alebo nemožno považovať za preukázané).

V. Záver a rozhodnutie o trovách

49. Kasačný súd vyhodnotil rozsah a dôvody kasačnej sťažnosti vo vzťahu k napadnutému rozsudku, ktorý plne rešpektoval právny názor vyjadrený predchádzajúcim rozhodnutím najvyššieho súdu, pričom nezistil žiaden dôvod na jeho zmenu alebo zrušenie. Kasačnú sťažnosť podľa § 461 SSP ako nedôvodnú zamietol. 50. O náhrade trov účastníkov kasačného konania rozhodol kasačný súd tak, že sťažovateľovi, ktorý v kasačnom konaní nemal úspech, ich náhradu podľa § 467 ods. 1 SSP v spojení s § 167 ods. 1 SSP nepriznal a žalovanému nárok na náhradu trov konania zo zákona nevyplýva (§ 467 ods. 1 SSP v spojení s § 168 SSP). 51. Toto rozhodnutie prijal Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte pomerom hlasov 3:0.

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.

V Bratislave dňa 27. júna 2024