2Sfk/32/2024

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Eleny Berthotyovej, PhD. a členov senátu JUDr. Mariána Trenčana a prof. JUDr. Juraja Vačoka, PhD., v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): ANMIMA s.r.o., so sídlom: Dolné Rudiny 15, 010 01 Žilina, IČO: 44359594, zastúpený: ADVOKÁTSKA KANCELÁRIA GROŠAFT & PARTNERS, s.r.o., Puškinova 58, Modra, IČO: 52990516, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom: Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, v konaní o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného číslo: 100533294/2022 zo dňa 21. marca 2022, v konaní o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Správneho súdu v Banskej Bystrici sp. zn. BB-72S/40/2022 zo dňa 14. marca 2024, takto

rozhodol:

I. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky kasačnú sťažnosť zamieta. II. Návrh na prerušenie konania zamieta. III. Účastníkom konania nárok na náhradu trov kasačného konania nepriznáva.

Odôvodnenie

I. Priebeh a výsledky administratívneho konania

2. Správca dane rozhodnutím č. 102636559/2021 z 28.12.2021 (ďalej len „rozhodnutie správcu dane“) podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „daňový poriadok“) vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume 10.000 EUR na DPH za zdaňovacie obdobie marec 2017.

3. Správca dane opísal skutkový stav zistený v daňovom konaní tak, že žalobca si uplatnil v mesiaci marec 2017 právo na odpočet dane podľa § 49 zákona o DPH z dodávateľskej faktúry od dodávateľa SARCO s.r.o., ktorej predmetom fakturácie bola prezentácia obchodného mena a loga spoločnosti v súvislosti s prezentáciou muzikálu Madagaskar a k predmetným reklamným službám predložil listinné doklady. 4. Žalobca podal proti rozhodnutiu správcu dane odvolanie, ktoré žalovaný preskúmavaným rozhodnutím potvrdil podľa § 74 ods. 4 daňového poriadku.

. Žalovaný poukázal na zistenia týkajúce sa spoločnosti SARCO s.r.o., na obsah výpovede jej konateľa Romana Graca, ktorého tvrdenia sa nepreukázali a zo zistení správcu dane vyplýva, že činnosti, ktoré sa zmluvne zaviazala vykonať spoločnosť SARCO s.r.o. zabezpečovala spoločnosť SILVI PRODUCTION v spolupráci so svojimi subdodávateľmi.

že spoločnosť SARCO s.r.o. čiastku, ktorú zaplatila za reklamné činnosti v súvislosti s podujatím muzikál Madagaskar navýšila vo faktúrach pre odberateľov neúmerným spôsobom. 7. Podľa žalovaného konateľka spoločnosti SILVI PRODUCTION p.

8. Z dokazovania podľa žalovaného vyplýva, že spoločnosť SARCO mala byť využitá vo fakturačnej schéme len za účelom navýšenia ceny za reklamné plnenia, ktoré jej umožňovali vysoké vstupy od dodávateľa Azaria service s.r.o. a slúžili na navýšenie odpočítania dane a na navýšenie nákladov u konečných odberateľov, v tomto prípade priamo u žalobcu.

9. U spoločnosti Azaria service, ktorá mala byť najväčším dodávateľom spoločnosti SARCO, správca dane zistil, že táto nemala zamestnancov a podľa tvrdenia konateľa jej úlohou malo byť len sprostredkovanie propagácie klientov a sponzorov, táto bola založená len pre potreby pána Graca a spoločnosti SARCO s.r.o.

10. Preverením bankových účtov spoločností zapojených do fakturačných reťazcov správca dane zistil, že zrealizované bezhotovostné platby na bankových účtoch medzi jednotlivými obchodnými spoločnosťami v reťazci (v miliónových čiastkach) mali len formálne deklarovať reálnosť obchodných prípadov, avšak určené osoby z reťazca (Roman Graca, V. I., W. Y.) uskutočňovali hotovostné výbery týchto finančných prostriedkov z účtov vo vysokých

12. Podstatu právneho posúdenia žalovaného, ktorým odôvodnil potvrdenie rozhodnutia správcu dane je možné zhrnúť nasledovne: · podľa ustálenej judikatúry Súdneho dvora EÚ prináleží vnútroštátnym orgánom a súdom zároveň odmietnuť priznanie práva na odpočítania dane, ak sa na základe zistených skutočností preukáže, že platiteľ dane sa svojou participáciou zúčastní na plnení, ktoré je súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH, a to aj vtedy, ak dotknuté plnenie spĺňa objektívne kritériá, na ktorých sú založené pojmy dodávka tovaru alebo služby platiteľom dane a hospodárska

Preto žalobcovi nevzniklo právo na odpočítanie dane, ktoré si uplatnil v podanom daňovom priznaní na DPH za zdaňovacie obdobie marec 2017 podľa § 49 ods. 12 v spojení s § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH.

13. Žalobca podal proti preskúmavanému rozhodnutiu žalovaného správnu žalobu, ktorú správny súd zamietol rozsudkom sp. zn. BB-72S/40/2022 zo dňa 14. marca 2024 podľa § 190 SSP. Odôvodnenie rozsudku správneho súdu je možné zhrnúť nasledovne: · žalobcom označený dôkaz (nacenenie dodaných služieb v rámci jednotlivých muzikálov vykonané spoločnosťou Starmedia) bol hodnotený v súlade s jeho obsahom a so zásadami logického uvažovania ako dôkaz nepreukazujúci žalobcove tvrdenie o primeranosti ceny, resp. tvrdenie o obvyklej cene poskytnutého plnenia (dodanie reklamných služieb).

judikatúry NS SR, NSS SR i Ústavného súdu SR, pričom žalobca preukazuje splnenie formálnych a hmotnoprávnych podmienok odpočtu dane. V preskúmavanom prípade žalobca predložil správcovi dane listinné dôkazy a produkoval tvrdenia o oprávnenosti uplatneného odpočtu DPH, správca dane tvrdenia žalobcu kvalifikovane spochybnil, oboznámil žalobcu s existenciou pochybností a v súlade s § 46 ods. 5 daňového poriadku vyzval žalobcu, aby tieto pochybnosti odstránil. Žalobca pochybnosti správcu dane neodstránil; · dôkazné bremeno na preukazovanie daňového podvodu má síce správca dane, na preukázanie skutočnosti, že žalobca prijal dostatočné opatrenia na to, aby zistil, či prijatie zdaniteľného plnenia nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode má žalobca a správca dane tieto prijaté opatrenia musí následne vyhodnotiť (napr. rozsudky NSS SR sp. zn. 6Sžfk/76/2020 zo dňa 26.10.2022, bod 51, sp. zn. 10Sžfk/26/2021 zo dňa 28.04.2023, bod 33).

V zmysle ustálenej judikatúry NS SR, NSS SR i SD EÚ v prípade, ak správca dane identifikuje daňový podvod, nie je jeho povinnosťou zisťovať aj existenciu zneužitia práva, tieto dva prípady nemôžu nastať súčasne; · v preskúmavanom prípade vo vzťahu k posúdeniu skutočnosti, či žalobca bol účastný na podvode na DPH na účely rozhodnutia o odmietnutí práva na odpočítanie dane, správca dane aplikoval tzv. Axel Kittel test, ktorým preukázal, že žalobca sa zúčastnil na daňovom podvode, o ktorom mohol alebo mal vedieť. Postup správcu dane a žalovaného bol v súlade s relevantnou judikatúrou SD EÚ, ako aj judikatúrou NS SR a NSS SR. Sériu dôkazov a indícií správny súd považoval za dostatočnú pre prijatie záveru, že daňový únik v predmetnom prípade nebol len dôsledkom náhodného neodvedenia dane, ale dôsledkom cielenej snahy o získanie daňového

podvodu na dani z pridanej hodnoty; · správca dane aj žalovaný identifikovali v súvislosti s obchodným reťazcom, ktorého súčasťou bol žalobca, také zistenia a dôkazy, ktoré vo svojom súhrne odôvodňujú záver, že daňový podvod bol spáchaný, ako aj to, že žalobca o ňom mal a mohol vedieť (pričom postačuje aj nevedomá nedbanlivosť). Svoje závery správca dane (i žalovaný) náležite opreli o skutkové zistenia z celého obchodného a fakturačného reťazca, ktorý bol správca dane oprávnený skúmať, pričom samotný opis realizácie obchodov v celom reťazci žalobca v správnej žalobe

III. Konanie na kasačnom súde

14. Žalobca (sťažovateľ) podal proti rozsudku správneho súdu kasačnú sťažnosť z dôvodu, že správny súd rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci podľa § 440 ods. 1 písm. g) SSP. Napadnutý rozsudok správneho súdu navrhol zmeniť tak, že ruší preskúmavané rozhodnutie žalovaného a vec mu vracia na ďalšie konanie. 15. Žalobca odôvodnil svoju kasačnú sťažnosť nasledovne: · napriek rozdeleniu celého reťazca (pričom žalobca zastáva názor, že mal byť posúdený ako celok), nie je možné vyvodiť žiadne preukázané skutočnosti pre záver, že správca dane zistil daňové úniky nielen vo fakturačnom reťazci ale aj obchodnom reťazci - SARCO s. r. o. - SILVI Production s.r.o. - JK Media s.r.o. - K-production s.r.o. - KALYPSO agency SK s.r.o. - See&go s.r.o.; · nemôže obstáť záver, že správca dane zistil, že služby žalobcovi boli dodané v oveľa vyššej sume, ako bola reálne zistená trhová hodnota. V predmetnej veci absentuje základné zistenie trhovej hodnoty, ktorá by predstavovala objektívnu skutočnosť pre porovnanie ceny za dodávky služieb žalobcovi. Iba na základe takéhoto porovnania, ako objektívnej skutočnosti, by bolo možné prijať záver disproporcie ceny za dodávky služieb pre žalobcu. Zistenia vo vzťahu k výške jednotlivých fakturácií jednotlivo a súčasne súhrnne, predstavuje všeobecné fakturačné toky medzi dotknutými subjektami, bez toho aby bolo ustálené, ktorá hodnota má predstavovať objektívnu hodnotu, referenčnú hodnotu, pre záver neprimeraného navýšenia ceny u dodávateľa žalobcu. Je preto neprijateľný záver, že dodávateľ žalobcu neprimerane navýšil cenu za zdaniteľné plnenie pre žalobcu, nakoľko tvrdenie neprimeraného navýšenia je odvodené výlučne od porovnania protihodnoty všetkých zdaniteľných plnení poskytnutých tretím subjektom zverejnených na mediálnych nosičoch;

· z judikatúry súdov SR, ale aj judikatúry SD EÚ vyplýva, že ak dodávateľ, resp. subdodávatelia, v rozhodnom čase neplnili svoje zákonné povinnosti vo vzťahu k štátu, je len dôkazom o protiprávnosti konania tohto dodávateľa. Zo zistení správcu dane však vyplýva že všetky subjekty v reťazci daňové priznania podali, tzn. priznali svoje daňové povinnosti a preto ak nedošlo k ich uhradeniu má správca dane právne nástroje jednak na ich vymoženie, resp. preverenie správnosti základu dane pre odvedenie dane; · je nesprávne tvrdenie správneho súdu, že ak správca dane pristúpil k aplikácii testu Axel Kittel, teda bez konštatovania splnenia zákonných podmienok, má sa za to, že formálne a materiálne podmienky boli splnené, resp. nie je sporné, že k deklarovanému dodaniu došlo. Ostáva otvorenou otázkou, či odpočítanie dane z pridanej hodnoty nemalo byť zamietnuté z dôvodu nesplnenia niektorej zákonnej podmienky, nakoľko pre úspešné odpočítanie dane sa vyžaduje ich kumulatívne splnenie; · žalobca nemohol o skutočnosti existencii podvodu vedieť, nakoľko dodávateľ disponoval výlučnými právami, ktoré nadobudol od spoločnosti SILVI PRODUTCION, pričom práve

Navyše žalobca cenu za dodanie služieb plnil postupne po zverejnení loga v príslušnom mesiaci na základe vystavenej faktúry. Žalobcovi ani nebolo vysvetlené, akým spôsobom mal žalobca tieto informácie získať, najmä existenciu fakturačného reťazca a úmysel tohto reťazca.

Vo veciach, na ktoré poukázal žalobca správca dane závery neuznania odpočítania dane postavil na nesplnení podmienky § 49 ods. 2 zákona o DPH, pričom splnenie podmienky podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH potvrdil, niektoré z týchto rozhodnutí boli žalovaným potvrdené a sú predmetom súdneho

16. Žalovaný vo svojom vyjadrení ku kasačnej sťažnosti zotrval na právnom názore vyjadrenom v preskúmavanom rozhodnutí a navrhol kasačnú sťažnosť zamietnuť podľa § 461 SSP. 17. Žalobca podal návrh na prerušenie konania podľa § 100 ods. 1 písm. c) SSP a zároveň navrhol, aby kasačný súd inicioval prejudiciálne konania pred Súdnym dvorom EÚ.

2/ Ak neexistujú jednoznačné vnútroštátne pravidlá pre segment reklamy je možné pre odopretie nároku prijať záver, že žalobca mal alebo mohol vedieť, že protihodnota za dodané zdaniteľné plnenie je neprimeraná, a to v prípade ak správca dane neurčil pre dané zdaniteľné plnenie referenčnú hodnotu, ktorá by bola objektívnou skutočnosťou pre tento záver. 3/ Ak teda neexistuje preukázanie referenčnej hodnoty z pohľadu protihodnoty za zdaniteľné plnenie v predmetnej veci, má byť jedinou referenčnou hodnotou protihodnota zdaniteľných plnení dodaných dodávateľom žalobcu všetkým 42 subjektom, ktorým dodávateľ dodal identické zdaniteľné plnenia vo forme zverejnenia loga na dojednaných mediálnych nosičoch, a to spôsobom a v rozsahu podľa uzatvorených zmlúv v rámci mediálnej kampane kultúrnych podujatí, nakoľko ako jediný dodávateľ výlučne pre danú kampaň disponoval právami na zverejnenia loga tretích subjektov v rámci organizovanej mediálnej kampane kultúrnych podujatí. 4/ Ak neexistuje referenčná hodnota pre účely konštatovania neprimeraného navýšenia ceny, je možné zistené skutočnosti v rozsahu: - že dodávateľ priznal daňovú povinnosť, avšak túto si znížil fakturáciou od svojich

Poukázal na to, že neprimeranosť obstarávacej ceny deklarovaných služieb bola len jedným z dôvodov pre posúdenie skutočnosti, či žalobca mohol a mal vedieť o účasti na daňovom podvode. V kontexte ostatných skutočností samotná neprimeranosť obstarávacej ceny nebola rozhodujúcou pre odmietnutie odpočtu DPH a preto žalobcom navrhované prejudiciálne otázky nemajú dopad na rozhodnutie prejednávanej veci.

19. Kasačný súd konštatuje, že kasačná sťažnosť je prípustná a bola podaná oprávnenou osobou včas v zmysle ustanovení § 439 ods. 1, § 442 a § 443 SSP. 20. Žalobcom vznesené námietky v konaní o jeho kasačnej sťažnosti už boli predmetom právneho posúdenia kasačného súdu vo obdobnej veci toho istého žalobcu sp. zn. 4Sfk/26/2024 z 11.12.2024, ktorá je postavená na prakticky totožnom skutkovom základe zistenom v rámci tej istej daňovej kontroly. Správca dane a žalovaný odmietli odpočet DPH z dôvodu, že žalobca sa zúčastnil na podvodnom reťazci obchodných spoločností, pričom žalobca bol nedostatočne obozretný a prinajmenšom mohol a mal vedieť, že deklarované zdaniteľné plnenia sú poznačené daňovým podvodom. Schéma obchodného reťazca bola v oboch prípadoch rovnaká (spoločnosti SARCO s.r.o. ako dodávateľ, SILVI PRODUCTION s.r.o. ako subdodávateľ a Azaria service s.r.o. ako ďalší subdodávateľ), predmetom fakturácie bola prezentácia obchodného mena a loga spoločnosti v súvislosti s prezentáciou muzikálu.

21. Vzhľadom na uvedené v predošlom bode sa kasačný súd stotožňuje s právnym posúdením už vyneseným vo svojom skoršom rozsudku sp. zn. 4Sfk/26/2024 z 11.12.2024. Právne posúdenie podstatných kasačných námietok (smerujúcich k existencii daňového podvodu a účasti žalobcu na daňovom podvode) je možné zhrnúť tak, že správca dane a žalovaný v prejednávanej veci vykonali tzv. Axel Kittel test, v zmysle kritérií preukazovania účasti na daňovom podvode tak, ako vyplývajú z rozsudku Súdneho dvora Európskej únie vo veci Axel Kittel, C-439/04. Podľa kasačného súdu existencia daňového úniku, resp. „chýbajúcej dane“ bola preukázaná, uvedený daňový únik bol dôsledkom podvodného konania, a napokon posudzované zdaniteľné obchody žalobcu boli s podvodným konaním spojené.

Správca dane a žalovaný daňový únik identifikovali na strane viacerých subdodávateľov vo fakturačnom reťazci a tiež na strane jeho priameho dodávateľa, ktorý si takýmto spôsobom znížil daňovú povinnosť. Hoci dodávateľ sťažovateľa formálne priznal daňovú povinnosť, túto si znížil cez uplatnené odpočítania dane z fiktívnych faktúr od tzv. zmiznutých subdodávateľov, ktorí mu nedodali žiadne plnenia a daňovú povinnosť si nesplnili. Tým došlo k situácii, že daň zo vzájomne prepojiteľných obchodov nebola nikdy do štátneho rozpočtu odvedená.

40. Podľa druhej podmienky tzv. Axel Kittel testu musí byť daňový únik dôsledkom podvodného konania, teda neodvedenie dane nemôže byť len náhodné, ale musí byť uskutočnené za účelom získania daňového zvýhodnenia v?rozpore s?účelom smernice, pričom uskutočnené transakcie nezodpovedajú bežným obchodným podmienkam.

Pokiaľ ide o tretiu podmienku tzv. Axel Kittel testu, t. j. či boli posudzované zdaniteľné obchody daňového subjektu s podvodným konaním spojené, kasačný súd sa stotožňuje s konštatovaním správneho súdu v bode 44 napadnutého rozsudku, že dodávateľsko - odberateľské vzťahy v zistenom podvodnom fakturačnom obchodnom reťazci súviseli s plneniami pre sťažovateľa.

43. Pokiaľ sťažovateľ v tomto smere namietal, že správca dane a správny súd „zmiešavali“ otázku jej aktívnej, resp. pasívnej účasti na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom, kasačný súd už vo svojej rozhodovacej činnosti uviedol, „že medzi tým, či sťažovateľka vedela alebo či mohla (mala) vedieť, že sa svojím plnením zúčastňuje obchodného reťazca poznačeného daňovým podvodom, je naozaj rozdiel.

podvode v daňovom konaní, tak podľa kasačného súdu nemôže byť dôvodom pre zrušenie rozhodnutí žalovaného a správcu dane“ (rozhodnutie Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 3 Sfk 131/2022 zo dňa 21. novembra 2023, bod 52).

45. Správca dane a žalovaný založili svoj úsudok, že sťažovateľ mohol a mal vedieť o svojej účasti na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom na tom, že: - obchodoval s dodávateľom SARCO s. r. o. bez referencií v oblasti reklamy, ktorý nebol nositeľom žiadneho know-how - štýlu, rukopisu reklamnej agentúry, dokonca bez vlastnej bez webovej stránky ktorou by sa prezentoval, t. j. sťažovateľ nevenoval žiadnu pozornosť výberu agentúry a nepreveroval si možnosti na trhu; - deklarovaný dodávateľ SARCO s. r. o. reklamu len formálne vykázal/sprostredkoval (reálne dodanie služieb reklamy vykonala spoločnosť SILVI PRODUCTION s. r. o.); - sťažovateľ odôvodňoval nadviazanie obchodného kontaktu s dodávateľom SARCO s. r. o. tak, že to bolo cez pani Silviu Nemčovičovú, konateľku spoločnosti SILVI PRODUCTION s.

. .] Nie je povinnosťou daňového subjektu postupovať pri výbere zmluvného partnera najefektívnejšie, ako je to možné, ani si vybrať cenovo najvhodnejšiu ponuku. Ak však daňový subjekt koná pri uzatváraní obchodu spôsobom, ktorý nemá ekonomické opodstatnenie a vymyká sa rozumne očakávanému správaniu obozretného podnikateľa, možno mu [.

46. V predmetnej veci správca dane identifikoval viacero vzájomne prepojených a podmienených okolností, ktoré vo vzájomnom kontexte odôvodňujú prijatie záveru, že sťažovateľ mohol a mal vedieť o svojej účasti na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom.

Nemčovičovú (konateľku SILVI PRODUCTION s. r. o.), mu bolo dostatočnou zárukou dôveryhodnosti, (iv) sťažovateľ len v súvislosti s propagáciou loga na tri mesiace v súvislosti s muzikálom „Čas ruží“ zaplatil svojmu dodávateľovi SARCO s. r. o. sumu 150.000 eur, ktorá suma nie je zanedbateľná ani nízka, pričom uvedený obchodný vzťah sa opakoval aj pri propagovaní jeho loga na iných podujatiach.

48. Z Protokolu č. 100855533/2021 zo dňa 18. mája vyplýva, že sťažovateľ si aj v iných zdaňovacích obdobiach (8-11/2016; 3,4,6,7,10/2017; 1,10/2018) uplatnil odpočítanie dane z dodávateľských faktúr od spoločnosti SARCO s. r. o. za prezentáciu jeho obchodného mena a loga v súvislosti s prezentáciou muzikálov Angelika, Madagaskar a Čas ruží a koncertov Karla Gotta a Lucie Bílej - t.j. sťažovateľ opakovane vstupoval do zmluvného vzťahu s rovnakým dodávateľom SARCO s. r. o.

50. V predmetnej veci príslušné orgány v kontexte preukazovania vedomostnej stránky účasti na daňovom podvode uplatnili argument neobvyklej ceny plnenia ako jeden z viacero vzájomne prepojených a podmienených okolností, ktoré vo vzájomnom kontexte odôvodňujú prijatie záveru, že sťažovateľ mohol a mal vedieť o svojej účasti na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom - spolu s poukazom na ďalšie skutočnosti svedčiace o neštandardnosti a účelovosti obchodného reťazca. Kasačný súd obdobne aj v iných veciach posudzoval indíciu neprimerane nadhodnotenej ceny vo fakturačnom reťazci za reklamné služby spolu s poukazom na ďalšie skutočnosti ako okolnosti svedčiace o neštandardnosti a účelovosti obchodného vzťahu.

. .] spochybnili reťazec dodávateľov, ktorého jedinou úlohou bolo umelo navýšiť cenu reklamných služieb, pričom daň z?takto umelo navýšenej reklamnej služby nebola reálne odvedená. Do reálne odvysielaných reklamných kampaní boli umelo vložené sprostredkovateľské spoločnosti [.

. .], potom konal nezodpovedne a?nelogicky [. . .] sťažovateľ mal vedomosť o?dodávateľovi reklamy. Vyjadrenie sťažovateľa, že si neoveroval bežné trhové ceny u?iných spoločností, a?ani u?iných zdrojov a?obrátil sa na spoločnosť [.

. .] Krajský súd záver orgánov verejnej správy o?splnení subjektívnej stránky daňového podvodu považoval za splnený. Krajský súd vyhodnotil, že pri náležitej obozretnosti sťažovateľ „mal a?mohol zistiť“, že predmetný obchodný reťazec je umelo vykonštruovaný, a to za účelom narušenia systému neutrality DPH. Podľa krajského súdu sťažovateľ hrubým spôsobom porušil zásady náležitej obozretnosti, keď nemal záujem zisťovať reálne ceny za poskytnuté reklamné služby.

. .] Netvrdil, že sa snažil o?spoločnosti získať si referencie od iných účastníkov na trhu, viac informácií o?predmete jej činnosti, obchodných priestoroch a?zamestnancoch, ani že by akokoľvek skúmal, či bola ponúkaná cena za tovar primeraná a?zodpovedajúca trhovým podmienkam, a?to všetko za účelom, aby sa uistil, že sa nebude zúčastňovať na daňovom podvode,

. .], ktorý podľa vlastných slov na?dodaní reklamných služieb nič neurobil a?tieto boli dodané subdodávateľsky, pričom podľa vyjadrení konateľov, ktorí realizovali vysielanie reklamy, bola reálna cena reklamy známa už na začiatku obdobia. Tieto objektívne okolnosti vo svojom súhrne podľa kasačného súdu nasvedčujú záveru, že deklarovaný dodávateľ Advertising of Companies, s. r. o., ktorý bol priamym bezprostredným dodávateľom sťažovateľa, bol pochybný a?že zdaniteľný obchod sa javil ako?podozrivý.

[. . .] bolo možné logicky vyvodiť záver, že sa jednalo o preúčtovanie finančných prostriedkov medzi spoločnosťami, ktoré boli do reťazca spoločností umelo vložené a je možné ich považovať za ďalšiu indíciu nasvedčujúcu úmyslu daňového subjektu o nedovolené získanie daňového zvýhodnenia.

. .], ktorý z poskytnutej, cenovo nadhodnotenej reklamy v skutočnosti neodviedol žiadnu daň na výstupe, nakoľko si ju ponížil vstupom od vykonštruovaného dodávateľského reťazca [. . .] Úlohou umelo vytvoreného reťazca bolo reklamu len cenovo nadhodnotiť a formálne vykázať a nie reálne dodať.

. .] a dodávateľa [. . .] vedel sťažovateľ, kedy v priebehu roka 2014 sa budú konať podujatia [. . .] (celkovo päť podujatí). Táto skutočnosť preukazuje vedomosť sťažovateľa o nesúlade s reálnym dodaním služby [.

Preto je správny záver správcu dane a správneho súdu o neštandardnosti posudzovaného obchodného reťazca, vrátane neštandardnosti konania sťažovateľa. 54. Zároveň je relevantné aj to, že sťažovateľ neprodukoval žiadne dôkazy či tvrdenia, ktoré by odôvodňovali uzavretie obchodu v sume 150.000 eur, ktorého predmetom bola propagácia jeho loga ako reklamného partnera muzikálu počas troch mesiacov. Kasačný súd poukazuje na závery správcu dane a žalovaného, v zmysle ktorých sťažovateľ v rámci svojich podnikateľských činností nijakým spôsobom nepreukázal obozretnosť vo vzťahu k tomu, s kým uzatváral svoje obchody, aké podmienky dojednával.

56. Pokiaľ sťažovateľ argumentoval rozsudkom vo veci C-334/20 Amper Metal Kft., v tam uvedenej veci bola neprimeraná cena dôvodom nepriznania práva na odpočítanie dane z dôvodu nesplnenia tzv. hmotnoprávnych podmienok, teda uvedený rozsudok sa netýkal účasti daňového subjektu na daňovom podvode a vedomosti daňového subjektu vo vzťahu k jeho účasti na daňovom podvode (ako je tomu v súdenej veci), t. j. z uvedeného rozsudku nevyplývajú skutočnosti tvrdené sťažovateľom. Kasačný súd už vo veci 2Sfk/48/2022 zo dňa 26.10.2023 skonštatoval, že „v zmysle rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci Amper Metal Kft., C-334/20 z 25. novembra 2021 nie je potrebné zohľadniť skutočnosť, že fakturovaná cena za tieto služby je neprimeraná v porovnaní s referenčnou hodnotou určenou vnútroštátnym daňovým orgánom alebo že tieto služby neprispeli k zvýšeniu obratu tejto zdaniteľnej osoby. Skutočnosť, že sa nezvýšil obrat zdaniteľnej osoby, nemôže ovplyvniť výkon práva na odpočítanie. Závery daňových orgánov, ktorými vyčítali žalobcovi výšku

Nevhodné zvolenie služieb, ktorých účelom má byť propagácia daňového subjektu a jeho tovarov / služieb nemôže byť sankcionované odmietnutím odpočtu DPH. Kasačný súd opakuje, že v prípade, ak sa daňovým orgánom nepodarí dôvodne spochybniť vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom [.

57. Vzhľadom na to, že orgány verejnej správy ustálili, že dôvodom na nepriznanie práva na odpočet dane u sťažovateľa je daňový podvod, nebol dôvod skúmať podmienky nepriznania práva na odpočet dane u sťažovateľa z iného dôvodu (nesplnenie hmotnoprávnych podmienok resp. zneužitie práva) - čo konštatoval aj správny súd v napadnutom rozsudku, preto námietky sťažovateľa uvedené v bode 20. tohto rozsudku kasačný súd vyhodnotil ako nedôvodné.“

24. K predmetnej námietke kasačný súd uvádza, že sú mu známe rozhodnutia kasačného súdu, ktoré dospeli k iným záverom, ako v teraz prejednávanej veci. V rozsudku sp. zn. 3Sfk/11/ 2022 zo dňa 30.05.2024 (v bode 63 rozsudku) kasačný súd uviedol, že : „Pokiaľ správny súd, správca dane a žalovaný ako jednu z okolností, ktoré mali vyvolať podozrenia sťažovateľky, uvádzajú nadhodnotenie reálnej ceny mediálnej kampane, kasačný súd konštatuje, že extrémne a neodôvodnené nadhodnotenie či podhodnotenie ceny plnenia v porovnaní s trhovými cenami môže byť okolnosťou, ktorá má vzbudiť podozrenie u priemerného zodpovedného podnikateľa.“ V bode 64 zmieneného rozsudku kasačný súd uvádza: „V tejto súvislosti však kasačný súd na druhej strane konštatuje, v zhode so sťažovateľkou, že v administratívnom spise absentuje akýkoľvek dôkaz, odborný odhad či znalecký posudok, z ktorého by bolo možné vyvodiť, aké boli priemerné ceny daných plnení (s ohľadom na rozsah reklamnej kampane a súvisiace podujatie) v relevantnom čase. Inými slovami, správca dane a žalovaný,

25. Dôvodom zmeny rozsudku krajského súdu vo veci sp. zn. 3Sfk/11/2022, ktorým kasačný súd zrušil rozhodnutie žalovaného v spojení s prvostupňovým rozhodnutím a vec mu vrátil na ďalšie konanie, však nebola iba absencia dôkazu o nadhodnotení ceny, teda chýbajúce preukázanie „štandardnej (trhovej) ceny“, ale aj absencia vedomosti sťažovateľky o cenách v reťazci. 26.

sťažovateľa. Preto záver správneho súdu o tom, že okolnosti pomenované správcom dane a žalovaným preukazovali (z hľadiska subjektívnej stránky) jeho nedbanlivostnú účasť na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom sú udržateľné, nakoľko sťažovateľ, ktorý odôvodňoval výber svojho vlastného dodávateľa referenciou od subdodávateľa, t. j. subjektu, od ktorého mohol jednak priamo získať informáciu o reálnej hodnote poskytnutého reklamného plnenia, ktorý subjekt zároveň tiež mohol sťažovateľovi predmetnú službu poskytnúť. Sťažovateľ si tak mal a mohol overiť cenu priamo u svojho subdodávateľa SILVI PRODUCTION s. r. o.

28. Ani prípad týkajúci sa nepreukázania - neodôvodnenia nižšej ceny, cena nebola preukázateľne neštandardná (nízka odchýlka) vo veci sp. zn. 8Sfk/9/2023 zo dňa 30. júla 2024 nie je aplikovateľný na prípad sťažovateľa, pretože vo veci sp. zn. 8Sfk/9/2023 správca dane a žalovaný ako dôvod neuznania uplatnených práv na odpočítanie dane sa rozhodol zvoliť daňový podvod a účasť sťažovateľky na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom, pričom podľa kasačného súdu nebolo preukázané inak, iba v rovine špekulácií, že sťažovateľka vedela, resp. pri dodržaní primeranej obozretnosti mala a mohla vedieť, že sa svojím plnením zúčastní na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom. Kasačný súd vo veci sp. zn. 8Sfk/9/2023 pritom v bode 113 rozsudku upriamil pozornosť na to, že správca dane a žalovaný by svoju pozornosť nemali zamerať len na cenu dodávaných tovarov, ich pôvod, ale aj napr. na priebehy rokovaní medzi obchodnými partnermi, rokovanie s osobami oprávnenými konať za obchodných partnerov či neštandardné obchodné dojednania a podmienky, ktoré by prípadne

30. Kasačný súd v prejednávanej veci napokon pristúpil aj k posúdeniu dôvodnosti návrhu žalobcu na prerušenie konania a iniciovanie prejudiciálneho konania pred Súdnym dvorom EÚ. Žalobca svoj návrh založil v podstate na argumentácii, že pre posúdenie subjektívnej stránky účasti na daňovom podvode (či daňový subjekt o existencii daňového podvodu vedieť mohol a mal) je potrebné zo strany daňových orgánov objektívne preukázať, že deklarovaná cena zdaniteľných plnení bola neprimerane nadhodnotená vo vzťahu k bežným trhovým cenám. Túto argumentáciu odvíjal najmä od rozsudku Súdneho dvora EÚ vo veci Amper Metal Kft., C-334/20. 31.

Naopak bola v ňom tematizovaná otázka neprimeranosti ceny, ako dôvodu pre nepriznania práva na odpočítanie dane z dôvodu nesplnenia tzv. hmotnoprávnych podmienok. Z tohto dôvodu jadro žalobcovej argumentácie neobstojí. 32. Dôležitejšie však je, že v zmysle judikatúry Súdneho dvora EÚ (napr. Axel Kittel, C - 439/ 04) vedomá účasť na daňovom podvode musí byť preukázateľná objektívnymi skutočnosťami. Kasačný súd má v prejednávanej veci za to, že správca dane a žalovaný produkovali dostatočné množstvo dôkazov okrem samotnej neprimeranosti deklarovanej ceny služieb, tak aby bolo možné uzavrieť, že v prejednávanej veci žalobca objektívne vedieť mal a mohol o svojej účasti na daňovom podvode. K jednotlivým skutočnostiam kasačný súd poukazuje opäť na bod 45 svojho skoršieho rozsudku sp. zn. 4Sfk/26/2024 z 11.12.2024 už citovaného vyššie.

V. Záverečné zhodnotenie a odôvodnenie rozsudku v časti trov

33. Kasačný súd pre vyššie uvedené nevzhliadol dôvodnosť kasačnej sťažnosti a preto ju v zmysle § 461 SSP zamietol. 34. O nároku na náhradu trov konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 1 SSP v spojení s § 167 ods. 1 SSP a § 168 SSP tak, že žiadnemu z účastníkov nepriznal nárok na náhradu trov kasačného konania. Žalobcovi nárok na náhradu trov kasačného konania nepriznal z dôvodu neúspechu vo veci. Žalovanému nárok na náhradu trov konania nepriznal, pretože to nie je možné spravodlivo požadovať napriek tomu, že bol v konaní úspešný. 35. Tento rozsudok prijal senát kasačného súdu jednomyseľne.

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.

V Bratislave dňa 31. marca 2025