2Sfk/37/2022
ECLI:SK:NSSSR:2024:8020200126.1
- Súd
- Najvyšší správny súd Slovenskej republiky
- Súd 1. inštancie
- Krajský súd v Prešove
- Sp. zn. 1. inštancie
- 5S/14/2020
- IČS
- 8020200126
- Citované
- 10× inými rozhodnutiami
- Zdroj
- PDF ↗
ROZSUDOK
V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY
Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako kasačný súd v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Mariána Trenčana a členov senátu JUDr. Eleny Berthotyovej, PhD. a prof. JUDr. Juraja Vačoka, PhD., v právnej veci žalobcu V+S Welding, s.r.o., Stöcklova 37/ 22, 085 01 Bardejov, IČO: 36677892, právne zastúpený JUDr. Adriana Kmecová, MBA, advokátka, Hlavná 11, 080 01 Prešov, proti žalovanému Finančnému riaditeľstvu Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o kasačnej sťažnosti žalovaného proti rozsudku Krajského súdu v Prešove č. k. 5S/14/2020-108 zo dňa 14. decembra 2021, v konaní o preskúmaní zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 102749748/2019 zo dňa 28. novembra 2019, jednomyseľne, takto
rozhodol:
I. Kasačná sťažnosť sa zamieta . II. Žalobcovi sa priznáva voči žalovanému právo na úplnú náhradu trov kasačného konania.
Odôvodnenie
I. Konanie pred orgánmi verejnej správy
1. Na základe výsledkov daňovej kontroly za zdaňovacie obdobie august 2016 vydal Daňový úrad Prešov (ďalej „správca dane“) dňa 01.03.2018 rozhodnutie č. 100469457/2018, ktorým podľa § 68 ods. 6 zákona č. 563/2009 Z. z. (ďalej „Daňový poriadok“) určil žalobcovi rozdiel v sume nadmerného odpočtu 13.235 € na dani z pridanej hodnoty (ďalej „daň“ alebo „DPH“) za predmetné zdaňovacie obdobie, teda znížil nadmerný odpočet zo sumy 32.227,85 € na sumu 18.992,85 €. Na odvolanie žalobcu žalovaný rozhodnutím č. 101472228/2018 zo dňa 31.07.2018 zrušil uvedené rozhodnutie správcu dane a vec mu vrátil na ďalšie konanie a rozhodnutie, z dôvodu nedostatočného zistenia skutkového stavu týkajúceho sa dodania fakturovanej služby, a tiež pre nesprávne právne posúdenie skutkových zistení týkajúcich sa odpočítania dane z faktúry za reklamu.
2. Následne správca dane po doplnení dokazovania vo vyrubovacom konaní vydal dňa 03.05.2019 rozhodnutie č. 101088100/2019, ktorým znova podľa § 68 ods. 6 Daňového poriadku určil žalobcovi rozdiel v sume nadmerného odpočtu 10.325 € na DPH, keď znížil nadmerný odpočet zo sumy 32.227,85 € na sumu 21.992,85 €.
Dôvodom zníženia uplatneného nadmerného odpočtu bolo neuznanie odpočítania dane z faktúry od dodávateľa LEWEL s.r.o., IČO: 36785776 (DPH 10.235 €) za poskytnutie zváračských a zámočníckych prác pri výrobe samostatných dielov bankomatov v stanovených pevnostných triedach.
Na odvolanie žalobcu žalovaný rozhodnutím č. 102749748/2019 zo dňa 28.11.2019 (ďalej „rozhodnutie žalovaného“ alebo „preskúmavané rozhodnutie“) postupom podľa § 74 ods. 4 Daňového poriadku rozhodnutie správcu dane zo dňa 03.05.2019 potvrdil. 3. Žalovaný sa v preskúmavanom rozhodnutí stotožnil so skutkovými i právnymi závermi správcu dane, podľa ktorých v konaní nebolo spochybnené, že fakturované práce boli uskutočnené, sporným zostalo len to, či tieto boli realizované skutočne spoločnosťou LEWEL, s.r.o. uvedenou na predmetnej faktúre. Podľa zistení správcu dane ide o spoločnosť, ktorá v čase deklarovaného zdaniteľného obchodu nemala zamestnancov a prevádzkovala pohostinstvo, pričom jej konateľ PhDr. Jozef Hric uviedol, že zváračské práce mu dodala spoločnosť TOSTAR, s.r.o. Konateľ TOSTAR, s.r.o. Jaroslav Korinko vypovedal, že predmetné zváračské práce mu dodávali spoločnosti Warrior Company s.r.o. a Chaňana s.r.o. F. F. ako zástupca spoločnosti Warrior Company s.r.o. zase uviedol, že práce boli vykonané občianskym združením RÓMOVIA NAPREDUJÚ DOPREDU, ktoré podľa žalovaného, tak
ako ostatní subdodávatelia, nemalo v posudzovanom zdaňovacom období august 2016 žiadnych zamestnancov. Podľa informácií získaných správcom dane z Kriminálneho úradu finančnej správy boli uvedení subdodávatelia vysoko rizikové subjekty, ktoré nevykonávali žiadnu ekonomickú činnosť. Žalovaný sa stotožnil so záverom správcu dane, že vykonané dôkazy nepreukázali, že služby boli dodané dodávateľom uvedeným na faktúre a preto tomuto dodávateľovi nevznikla daňová povinnosť v zmysle § 19 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej „zákon o DPH“).
Z tohto dôvodu si podľa žalovaného uplatnil žalobca právo na odpočítanie dane z obstaraných služieb v rozpore s § 51 ods. 1 písm. a/ v nadväznosti na § 49 ods. 1 a 2 zákona o DPH. 4. Žalovaný tiež v preskúmavanom rozhodnutí konštatoval, že je veľmi spochybniteľné, či žalobca urobil všetky dostupné a primerané opatrenia, aby sa uistil, že uskutočnené plnenia nebudú viesť k jeho účasti na daňovom podvode, keď si objednal zváračské práce od dodávateľa, ktorý nemal priestory ani kvalifikovaných zamestnancov na vykonávanie zváračských prác a zaoberal sa hlavne pohostinskou činnosťou.
II. Konanie pred správnym súdom
5. Proti rozhodnutiu žalovaného podal žalobca v zákonnej lehote všeobecnú správnu žalobu na Krajský súd v Prešove (ďalej „krajský súd“ alebo „správny súd“) a navrhol ho spolu s rozhodnutím správcu dane zrušiť a vec mu vrátiť na ďalšie konanie.
6. V žalobných bodoch žalobca uviedol, že na základe zmluvy so spoločnosťou LEWEL s.r.o. si objednal jednoduché zváračské a zámočnícke práce pri výrobe samostatných dielov bankomatov, pričom výrobu a montáž mal zhotoviteľ vykonať podľa výrobnej dokumentácie dodanej objednávateľom, na svoje nebezpečenstvo a na svojom pracovisku. Žalobca uviedol, že webový portál www.orsr.sk zistil, že spoločnosť LEWEL s.r.o. má oprávnenie na vykonávanie zváračských prác od 02.06.2007. K priebehu dodávky uviedol, že konateľ zhotoviteľa PhDr. Jozef Hric si vždy osobne vyzdvihol materiál v skladoch žalobcu a doviezol späť zvarené komponenty, ktoré boli ďalej použité vo výrobnom procese.
Poukázal na to, že v záujme obozretnosti a v snahe vylúčiť akékoľvek pochybnosti a možné budúce komplikácie žalobca v zmluve zaviazal spoločnosť LEWEL s.r.o., aby predmet zmluvy plnila sama, na vlastnú zodpovednosť, čím vylúčil akýkoľvek subdodávateľský záväzok na strane zhotoviteľa. 7. Žalobca ďalej poukázal na predložené daňové a účtovné doklady - faktúru zo dňa 31.08.2016, dodací list, preberací protokol, výkresovú dokumentáciu, príjemky/výdajky zo skladu a na sklad, bankové výpisy o úhrade za poskytnuté služby a výpovede svedkov, ktorí boli prítomní pri manipulácii s predmetným tovarom. Uviedol, že podal riadne daňové priznanie za predmetné zdaňovacie obdobie a zároveň odviedol daň z príjmu, rovnako tak urobila aj dodávateľská spoločnosť LEWEL s.r.o. 8. Žalobca v žalobe namietal, že jeho dôkazné bremeno v daňovom konaní nie je absolútne a vzťahuje sa len k povinnosti preukázať nárok na odpočítanie z faktúry vystavenej dodávateľom LEWEL s.r.o.
Nemôže teda niesť zodpovednosť za ním nezavinené nedostatky. Uviedol, že ak táto spoločnosť neuniesla svoje dôkazné bremeno k preukázaniu odpočítania dane z faktúr od svojich dodávateľov, nie je možné toto zistenie mechanicky aplikovať do obchodného vzťahu medzi žalobcom a jeho dodávateľom. V danom prípade však žalovaný spolu so správcom dane pričítali žalobcovi existenciu dôkaznej núdze ohľadom skutočností, ktoré netvorili jeho dôkazné bremeno. Žalobca tvrdil, že z protokolu z daňovej kontroly nie je zrejmé, čo žalobca zanedbal resp. aké doklady a dôkazy, ktorými mal povinnosť disponovať, nepredložil. Poukázal na to, že svedkovia potvrdili priebeh dodania diela, vyhotovenie faktúr, prijatie platieb na účet a popísali spôsob realizácie zdaniteľných plnení.
Podľa žalobcu žalovaný vyhodnotil tieto svedecké výpovede tak isto, ako keby svedkovia všetko popreli. Žalobca mal za to, že ak žalovaný (a správca dane) má pochybnosti o tvrdeniach žalobcu a dôkazy ním predložené nemieni akceptovať, potom je tiež povinný túto skutočnosť doložiť dôkazmi, ktoré tvrdenia žalobcu jednoznačne vyvracajú, pričom dôkazy žalovaného musia mať minimálne rovnakú výpovednú schopnosť, závažnosť a vierohodnosť, ako dôkazy predložené
žalobcom. Dôkazy, ktorými žalovaný odôvodňuje nepriznanie odpočítania dane, nemajú podľa žalobcu žiadnu výpovednú hodnotu k preukázateľnému spochybneniu dôkazov predložených žalobcom. 9. Žalobca nesúhlasil so záverom žalovaného o tom, že žalobcovmu dodávateľovi nevznikla daňová povinnosť v zmysle § 19 ods. 2 zákona o DPH a mal za to, že ak by nevznikla daňová povinnosť, znamenalo by to, že faktúra bola žalobcovi vystavená len formálne a že v obchodnom vzťahu s dodávateľom išlo len o fiktívne plnenie. Žalobca odmietol účasť v reťazci dodávateľov a zaujal názor, že dôsledné skúmanie reálnosti obchodov v súvislosti s bojom proti daňovým podvodom nie je možné založiť na systéme zodpovednosti bez zavinenia, ktorý prekračuje rozsah nevyhnutný na ochranu verejných financií.
Ak je daňová povinnosť v reťazci dodávateľov a ich subdodávateľov v niektorom článku nevymožiteľná, dôsledky ich podvodného konania nie je možné prenášať na tých, ktorí sa podvodov nezúčastnili a dane riadne platia (tu žalobca poukázal na rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veci C-80/11 a C-142/ 11 Mahagében Kft. a Péter Dávid z 21.06.2010, bod 48). Žalobca tiež namietal, že zistenia správcu dane a žalovaného nie je možné osvedčiť ani ako nepriame dôkazy postačujúce k prijatiu závažného záveru, že deklarovaný dodávateľ výrobu výrobných dielov nezrealizoval a nedodal.
Podľa žalobcu žalovaný nevyhodnotil všetky dôkazy, ktoré v rámci daňovej kontroly zaobstaral a nevykonal dokazovanie tak, aby objasnil a získal skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane čo najúplnejšie. Žalobca tiež namietal nezrozumiteľnosť rozhodnutia pre nedostatok dôvodov i nesprávne právne posúdenie veci. 10. Žalovaný navrhol žalobu v plnom rozsahu zamietnuť, pričom v písomnom vyjadrení zrekapituloval svoju argumentáciu uvedenú v dôvodoch preskúmavaného rozhodnutia.
11. Podobne žalobca v písomných vyjadreniach z 20.05.2020 a 01.12.2021 v reakcii na vyjadrenie žalovaného v podstate zopakoval namietané dôvody nezákonnosti preskúmavaného rozhodnutia uvedené v správnej žalobe. 12. Dňa 14.12.2021 vyhlásil krajský súd rozsudok, ktorým zrušil rozhodnutie žalovaného zo dňa 28.11.2019 a vec mu vrátil na ďalšie konanie; priznal žalobcovi úplnú náhradu trov konania voči žalovanému.
13. V odôvodnení rozsudku správny súd konštatoval, že žalovaný vychádzal z nedostatočne zisteného skutkového stavu veci, pretože neboli vykonané výsluchy žalobcom navrhnutých svedkov, ktorí mali vykonať zváračské práce. Poukázal na rozhodnutie veľkého senátu správneho kolégia Najvyššieho súdu SR vo veci sp. zn. 1Vs/1/2020 zo dňa 18.05.2021, podľa ktorého „pokiaľ daňové orgány opierajú svoje závery o to, že žalobca dôkazné bremeno neuniesol, musia mu predtým umožniť toto bremeno uniesť a vykonať ďalšie ním navrhované dôkazy, ak tieto smerujú k preukázaniu riadneho uskutočnenia dodávok“.
Správny súd konštatoval, že správca dane na návrh žalobcu doplnil iba výsluch konateľa spoločnosti LEWEL s.r.o. PhDr. Jozefa Hrica, nevykonal však ďalšie výsluchy, ktoré by potvrdili alebo vyvrátili skutočnosti uvádzané žalobcom, jednak v pripomienkach k protokolu, ako aj v odvolacích námietkach proti prvostupňovému rozhodnutiu. Záver žalovaného, že vykonané dôkazy nepotvrdili uskutočnenie dodávky, z administratívneho spisu a z jednotlivých výpovedí svedkov nevyplýva. Nestotožnil sa preto so záverom žalovaného, podľa ktorého nebolo preukázané, že spoločnosť LEWEL s.r.o. bola dodávateľom dielov na výrobu bankomatov pre
žalobcu.
III. Kasačná sťažnosť žalovaného
14. Proti rozsudku správneho súdu podal žalovaný včas kasačnú sťažnosť z dôvodu podľa § 440 ods. 1 písm. g/ SSP (nesprávne právne posúdenie veci) a navrhol rozsudok zrušiť a vec vrátiť správnemu súdu na ďalšie konanie. 15. V sťažnostných bodoch sťažovateľ uviedol, že správca dane preukázal, že deklarované zdaniteľné obchody medzi spoločnosťami V+S Welding, s.r.o. - LEWEL s.r.o. - TOSTAR s.r.o. - Warrior Company s.r.o. a Chaňana s.r.o. - združenie RÓMOVIA NAPREDUJÚ DOPREDU, neboli uskutočnené tak, ako to žalobca deklaroval. Spoločnosti, ktoré mali predmetné zváračské práce dodať, sú podľa sťažovateľa vysoko rizikové, všetky sú už zaniknuté alebo prepísané na občana iného štátu. Ani jedna zo spoločností nemala zamestnancov a nevedela predložiť účtovné alebo iné doklady preukazujúce reálne uskutočnenie zdaniteľného obchodu. Krajský súd podľa sťažovateľa neprihliadal na dôkazy zabezpečené správcom dane, na výsledky jeho dokazovania a na ich vyhodnotenie vo vzťahu k preukázaniu splnenia zákonom stanovených podmienok pre odpočítanie dane za zdaňovacie obdobie august 2016. 16. Záver správneho súdu o nedostatočnom zistení skutkového stavu považuje sťažovateľ za nesprávny tvrdiac, že v preskúmavanom rozhodnutí zdôvodnil, prečo neboli navrhované dôkazy vykonané. Uviedol, že občianske združenie RÓMOVIA NAPREDUJÚ DOPREDU nemalo vôbec oprávnenie na výkon zváračských prác a v čase deklarovaného zdaniteľného obchodu nemalo zamestnancov. Sťažovateľ nespochybnil, že žalobca vyrábal resp.
kompletizoval bankomatové skrine, ale to, že pozvárané výrobné diely neboli dodané tak, ako to deklaroval žalobca predloženými dokladmi. Tieto pochybnosti podľa sťažovateľa nemohli tvrdenia navrhovaných svedkov vyvrátiť. 17. Sťažovateľ v kasačnej sťažnosti popísal výsledky vykonaného dokazovania tak, že spoločnosť LEWEL s.r.o. vystupovala v predmetnom obchode ako „formálny dodávateľ“, ktorý deklaroval dodávky služieb. Uviedol, že z výpovede Jaroslava Korinka, ktorý bol v čase zdaniteľného obchodu konateľom spoločnosti TOSTAR s.r.o., podľa žalovaného vyplynulo aj to, že zváračské práce, ktoré boli vykonávané pre spoločnosť LEWEL s.r.o., väčšinou vykonávali dvaja pracovníci, jeden z nich (pracujúci za spoločnosť Chaňana s.r.o.) sa volal B., jeho priezvisko nevedel uviesť, rovnako nevedel meno a priezvisko druhého pracovníka. K svojmu tvrdeniu predložil čestné prehlásenie od F. F. za spoločnosť Warrior Company s.r.o. a N. S. za spoločnosť Chaňana s.r.o., avšak ich pravdivosť nebola podľa sťažovateľa potvrdená. Konateľ Vladislav Palko pred správcom dane uviedol, že spoločnosť Chaňana s.r.o. podniká v oblasti zemných prác, v rokoch 2015 a 2016 nemala zamestnancov, a že nepozná spoločnosť TOSTAR s.r.o. F. F. správcovi dane vypovedal, že spoločnosť Warrior Company s.r.o. nemala zamestnancov, existovala však zmluva s občianskym združením RÓMOVIA NAPREDUJÚ DOPREDU (štatutár - Atila Géňa), ktoré zabezpečovalo pracovníkov. Z uvedeného podľa sťažovateľa vyplýva, že dodania spoločnosti LEWEL s.r.o. neboli žiadnym spôsobom preukázané, t. j. dodania v zistenom dodávateľsko-odberateľskom reťazci boli dokladované iba formálnymi dokladmi, ktorých reálny materiálny podklad žiadna zo zainteresovaných spoločností, žalobcu nevynímajúc, nepreukázala.
IV. Právne závery kasačného súdu
18. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný (ďalej „kasačný súd“) preskúmal rozsudok správneho súdu v medziach sťažnostných bodov (§ 438 ods. 2, § 445 ods. 1 písm. c/, ods. 2, § 453 S.s.p.), pričom po zistení, že kasačná sťažnosť bola podaná oprávnenou osobou v zákonnej lehote (§ 442 ods. 1, § 443 ods. 2 písm. a/, § 145 ods. 2 písm. a/ S.s.p.), a že ide o rozhodnutie, proti ktorému je kasačná sťažnosť prípustná (§ 439 ods. 1 S.s.p.) a po neverejnej porade senátu jednomyseľne dospel k záveru, že kasačná sťažnosť nie je dôvodná. Rozhodol bez nariadenia pojednávania (§ 455 S.s.p.) s tým, že deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený na úradnej tabuli súdu a na internetovej stránke Najvyššieho správneho súdu
Slovenskej republiky. Rozsudok bol verejne vyhlásený (§ 137 ods. 4 v spojení s § 452 ods. 1 S.s.p.). 19. S ohľadom na vymedzenie sťažnostných bodov pripadlo kasačnému súdu posúdiť zákonnosť záverov správneho súdu vo vzťahu k námietkam sťažovateľa o nepreukázaní reálneho uskutočnenia zdaniteľného obchodu medzi žalobcom a dodávateľom LEWEL, s.r.o. Sťažovateľ s poukazom na zistenia o subdodávateľských subjektoch tvrdí, že spoločnosť LEWEL s.r.o. vystupovala v predmetnom obchode len ako formálny dodávateľ, ktorý deklaroval dodávky služieb, ktoré sa však neuskutočnili tak, ako ich žalobca deklaroval. Sťažovateľ pritom nespochybnil, že žalobca dodávateľom fakturované služby (zváračské a zámočnícke práce pri spracovaní komponentov na výrobu bankomatov) prijal a použil ich na svoje zdaniteľné obchody.
20. Podľa záverov preskúmavaného rozhodnutia, ktoré správny súd vyhodnotil ako nedostatočne skutkovo podložené, deklarovanému dodávateľovi žalobcu nevznikla daňová povinnosť v zmysle § 19 ods. 2 zákona o DPH a preto si žalobca uplatnil právo na odpočítanie dane z obstaraných služieb v rozpore s § 51 ods. 1 písm. a/ v nadväznosti na § 49 ods. 1 a 2 zákona o DPH. Inými slovami pre priznanie odpočítania dane neboli splnené hmotnoprávne podmienky stanovené v uvedených ustanoveniach zákona o DPH.
21. Kasačný súd pripomína, že v zmysle § 49 ods. 1 a 2 zákona o DPH, ktorý je v tejto časti výsledkom implementácie (najmä) čl. 168 písm. a) smernice Rady 2006/112/ES z?28. ?novembra 2006 o?spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (Ú. v. EÚ L 347, 2006),
nárok na odpočítanie DPH vzniká príjemcovi plnenia za predpokladu kumulatívneho splnenia hmotnoprávnych podmienok, ktorými sú: (1) že poskytovateľom plnenia (deklarovaným dodávateľom) je iná osoba registrovaná pre DPH (t. j. status osoby deklarovaného dodávateľa), (2) že predmetné plnenie fakticky existuje a nejde o fiktívne plnenie (t. j. materiálna existencia plnenia) a (3) že prijaté plnenie je príjemcom (sťažovateľom) použité v rámci jeho
ekonomickej činnosti. Pokiaľ vyššie uvedené hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane nie sú splnené, právo na odpočítanie DPH môže byť odopreté (rozsudok sp. zn. 8 Sžfk 16/2020 z 25. augusta 2022, bod 25; rozhodnutia Súdneho?dvora EÚ vo veci Senatex z 15. septembra 2016, C-518/14, bod 28; vo veci Vikingo Fővállalkozó z 3. septembra 2020, C-610/19, bod 43; vo veci Kemwater ProChemie z 9. decembra 2021, C-154/20, bod 24).
22. Kým medzi materiálne podmienky patrí postavenie (status) dodávateľa tovaru ako zdaniteľnej osoby, tak identita dodávateľa, resp. jeho správne uvedenie na faktúre patrí medzi podmienky formálne (rozhodnutia Súdneho dvora vo veci Kemwater ProChemie, bod 25; vo veci Ferimet z 11. novembra 2021, C-281/20, body 26, 27).
Zatiaľ čo nepreukázanie hmotnoprávnej (materiálnej) podmienky pre?priznanie práva na odpočet dane (oslobodenie od dane) je dôvodom pre odopretie tohto práva, v prípade nezrovnalostí vo faktúre (ako formálnej podmienky) tomu tak bez ďalšieho nie?je (rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veci Paper Consult z 19. októbra 2017, C-101/16, bod 41; vo veci Ferimet, bod 33; vo veci Senatex, bod 38; vo veci Kemwater ProChemie, bod?29).
23. Vnútroštátny zákonodarca prioritne zaťažil dôkazným bremenom na?preukázanie splnenia hmotnoprávnych podmienok práva na odpočet dane práve daňový subjekt, ktorý si?toto právo uplatňuje (§ 24 ods. 1 Daňového poriadku; rozhodnutia najvyššieho súdu sp. zn. 1 Sžf 10/2015 z 3. februára 2016, sp. zn. 6 Sžfk 7/2016 z?27. ?septembra 2018, sp. zn. 5 Sžfk 15/2018 z 30. apríla 2019). Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane uznaný (rozhodnutia Najvyššieho?súdu sp. zn. 9 Sžfk 1/2019 zo dňa 21. apríla 2020, č. R?26/2021, bod?40; sp. zn.?6 Sžfk 20/2018 z 11. júna 2019, č. R 6/2020, body 49 a 50).
Dôkazné bremeno daňového subjektu však nie je neobmedzené a týka sa len tých skutočností, na ktoré má sám vplyv. V tejto súvislosti konštatoval Ústavný súd Slovenskej republiky, že: „Daňový subjekt nie je možné pripraviť o právo odpočítať DPH len v dôsledku skutočností ležiacich mimo jeho sféry, ako je nekontaktnosť jeho dodávateľov či odberateľov, nesplnenie si rôznych povinností na ich strane či neodvedenie sumy dane do štátneho rozpočtu týmito inými osobami.
Finančná správa nemusí mať predstavu o úplne exaktnom priebehu jednotlivých transakcií ani nemusí v zásade nadobudnúť presvedčenie, že zvolený obchodný model daňového subjektu je optimálny alebo odôvodnený, pričom existenciu rôznych pochybností nemôže automaticky prenášať, ak nepreukáže účasť na daňovom podvode alebo vedomosť o ňom, na daňový subjekt“ (sp. zn. IV. ÚS 86/2022, zo dňa 15. februára 2022).
24. Kasačný súd poukazuje na to, že žalobca predloženými dokladmi (faktúrou zo dňa 31.08.2016, dodacím listom, preberacím protokolom, výkresovou dokumentáciou, príjemkami/ výdajkami zo skladu a na sklad, bankovými výpisy o úhrade za poskytnuté služby) a svedectvami osôb, ktoré boli prítomné pri manipulácii s predmetným tovarom, preukázal, že prijal fakturovanú službu od zhotoviteľa (spoločnosti LEWEL, s.r.o.), u ktorého si jej dodanie
objednal. Napriek tomu, že podľa zmluvy so žalobcom má zhotoviteľ službu poskytnúť sám, výsledky vykonaného dokazovania ukázali, že vykonanie zváračských a zámočníckych prác zabezpečil u subdodávateľa TOSTAR, s.r.o. a ten ich poskytnutie zadal svojim dodávateľom (Warrior Company s.r.o., Chaňana s.r.o., združenie RÓMOVIA NAPREDUJÚ DOPREDU).
25. Pre účely posúdenia práva žalobcu na odpočet dane z faktúry od spoločnosti LEWEL, s.r.o. nie je rozhodujúce, či subjekty v subdodávateľskom reťazci mali zamestnancov, povolenia na zváračské práce, či technické zázemie na poskytnutie služby žalobcovmu
dodávateľovi. Podstatné je, že žalobca dodávku služieb prijal pričinením spoločnosti LEWEL, s.r.o., ktorej ako platiteľovi dane vznikla dodaním služby daňová povinnosť podľa § 19 ods. 2 zákona o DPH a žalobcovi v zmysle zásady neutrality DPH nič nebránilo uplatniť si z faktúry za dodanú službu právo na odpočítanie dane podľa § 51 ods. 1 písm. a/ v nadväznosti na § 49 ods. 1 a 2 zákona o DPH, keďže dodávku použil na svoje zdaniteľné plnenia (por. napr. C-285/ 11 Bonik). Netreba zabudnúť, že každá transakcia musí byť sama predmetom vyhodnotenia, nezávisle na dani splatnej za?predchádzajúce alebo nasledujúce transakcie (napr. C-267/15 Gemeente Woerden).
26. Kasačný súd interpretoval aplikované ustanovenia zákona o DPH najmä v intenciách uznesenia Súdneho dvora EÚ vo veci C-610/19 Vikingo, v ktorom Súdny dvor konštatoval: „Smernica Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty v spojení so zásadami daňovej neutrality, efektivity a proporcionality sa má vykladať v to zmysle, že bráni vnútroštátnej praxi, na základe ktorej daňový orgán zamietne zdaniteľnej osobe právo na odpočítanie dane z pridanej hodnoty zaplatenej za nadobudnutie tovaru, ktorý jej bol dodaný, z dôvodu, že faktúry týkajúce sa týchto nákupov nemožno považovať za hodnoverné, pretože po prvé osoba, ktorá vyhotovila faktúru, uvedený tovar nemohla z dôvodu nedostatku potrebných materiálnych a ľudských zdrojov vyrobiť ani dodať, čiže tento tovar bol v skutočnosti nadobudnutý od inej osoby, ktorej totožnosť nebola určená, po druhé neboli dodržané vnútroštátne právne predpisy v oblasti účtovníctva, po tretie dodávateľský reťazec, ktorý viedol k uvedeným nákupom, nebol ekonomicky opodstatnený a po štvrté v prípade niektorých predchádzajúcich transakcií, ktoré boli súčasťou tohto dodávateľského reťazca,
sa vyskytli nezrovnalosti. Takéto zamietnutie je možné len vtedy, ak je právne dostatočným spôsobom preukázané, že sa zdaniteľná osoba aktívne podieľala na daňovom podvode alebo vedela, alebo mala vedieť, že sú uvedené transakcie súčasťou daňového podvodu, ktorého sa dopustila osoba, ktorá vyhotovila faktúru alebo akýkoľvek iný subjekt vystupujúci na predchádzajúcom stupni uvedeného dodávateľského reťazca, čo prináleží overiť vnútroštátnemu súdu.“
27. Na citované rozhodnutie Súdneho dvora nadviazal i Najvyšší správny súd, keď rozhodol nasledovne : „Pre záver správcu dane, že daňový subjekt nesplnil hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane, nepostačuje spochybnenie subdodávateľských spoločností deklarovaného dodávateľa daňového subjektu, ktoré nemali žiadnych zamestnancov, nemali personálne vybavenie, nemali materiálno-technické vybavenie na realizáciu daných prác a teda nedisponovali nevyhnutnými prostriedkami na zabezpečenie fakturovaného plnenia.
V prípade spochybnených subdodávateľov deklarovaného dodávateľa je možné nepriznať odpočítanie dane daňovému subjektu, ak by bolo v konaní preukázané, že daňový subjekt sa podieľal na daňovom podvode, alebo vedel, či vedieť mal, že sa zúčastňuje na obchodnom reťazci poznačenom prípadným daňovým podvodom“ (sp. zn. 3Sžfk/15/2020 z 30. júna 2022, publikované Zbierke stanovísk a rozhodnutí NSS SR pod č. 23/2022).
28. Kasačný súd podotýka, že nakoľko sa sťažovateľ v kasačnej sťažnosti nedotýka otázky účasti žalobcu na prípadnom podvode na dani, ale svoje argumenty smeruje k nesplneniu hmotnoprávnych podmienok odpočítania dane z predmetnej dodávky, nemal ani súd dôvod vec skúmať z tohto pohľadu. 29. Pokiaľ ide o závery správneho súdu o nedostatočne zistenom skutkovom stave a potrebe vykonať žalobcom navrhnuté dôkazy svedeckými výpoveďami osôb, ktoré reálne vykonali zváračské práve pre žalobcu, tieto považuje kasačný súd pre potreby rozhodnutia o daňovej povinnosti žalobcu v predmetnej veci za zbytočné. Dôvodom sú vyššie opísané skutočnosti, že zákonné podmienky pre odpočet dani boli dostatočne preukázané, pretože v daňovom konaní nebolo hodnoverne spochybnené, že fakturovaná služba bola žalobcovi skutočne poskytnutá (plnenie existuje), že mu ju dodal platiteľ dane (spoločnosť LEWEL, s.r.o.) prostredníctvom subdodávateľov, a že žalobca použil dodávku na svoje zdaniteľné obchody. V prípade spochybnených subdodávateľov deklarovaného dodávateľa by bolo možné nepriznať odpočítanie dane žalobcovi len vtedy, ak by bolo v?konaní preukázané, že žalobca sa podieľal na daňovom podvode, alebo vedel, či vedieť mal, že sa zúčastňuje na?obchodnom reťazci poznačenom prípadným daňovým podvodom. 30. Vzhľadom na to, že kasačná sťažnosť žalovaného bola nedôvodná, postupoval kasačný súd podľa § 461 SSP a rozhodol o jej zamietnutí. 31. O nároku na náhradu trov kasačného konania rozhodol kasačný súd v zmysle § 467 ods. 1 v spojení s § 167 ods. 1 SSP a vzhľadom na úspech žalobcu v kasačnom konaní mu priznal úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov v tomto konaní. O výške náhrady trov rozhodne osobitným uznesením súdny úradník na správnom súde v zmysle § 175 ods. 2 SSP. 32. Senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky prijal rozsudok jednomyseľne (§ 139 ods. 4 S. s. p.).
Poučenie:
Proti tomuto rozsudku riadny opravný prostriedok nie je prípustný.
V Bratislave dňa 30. apríla 2024