2Sfk/39/2022

1. Daňový úrad Žilina (správca dane) rozhodnutím č. 101669182/2019 z 9. júla 2019 (prvostupňové rozhodnutie) podľa § 68 ods. 6 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej „daňový poriadok“) určil žalobcovi rozdiel v sume 6068,33 eura na dani z pridanej hodnoty. 2. Správca dane dospel k záveru, že pri tvrdenom dodaní oxidu zinočnatého nebolo dostatočne preukázané, kto bol skutočným nadobúdateľom tovaru, keďže tovar prevzala iná spoločnosť (BIOMET Sp. z o. o.), než aká bola uvedená ako kupujúci (SYNTEK Sp. z o. o.), pričom preukázané nebolo ani presné miesto dodania tovaru, ani okolnosti jeho prepravy. Nebolo tak preukázané splnenie podmienok oslobodenia dane pri intrakomunitárnom dodaní do Poľska, ktoré žalobca deklaroval. Žalobca tvrdil, že tovar bol riadne dodaný a odberateľom bol oprávnene prevzatý. 3. Na základe odvolania žalobcu žalovaný rozhodnutím č. 102449612/2019 z 28. októbra 2019 (preskúmavané rozhodnutie) potvrdil prvostupňové rozhodnutie.

II. Konanie pred správnym súdom

6. Správny súd sa na základe vykonaných dôkazov stotožnil so žalovaným, že žalobca nepreukázal nadobudnutie tovaru odberateľom SYNTEK Sp. z o. o. (ďalej aj „SYNTEK“), keďže nebolo preukázané, že tovar - oxid zinočnatý, ktorý bol podľa CMR prevzatý spoločnosťou BIOMET Sp. z o. o. (ďalej aj „BIOMET“), bol nadobudnutý od žalobcu. Vykonaným šetrením sa podľa správneho súdu nepotvrdila ani spolupráca medzi spoločnosťami BIOMET a SYNTEK. Prevzatie tovarov na území Poľska nebolo potvrdené odberateľom uvedeným na faktúrach a ani osobou uvedenou na CMR, teda nebol preukázaný nadobúdateľ tovaru. Túto skutočnosť nepotvrdili ani prepravné doklady, ktoré boli predložené

Formálna stránka je len jedna z podmienok, aby bolo možné na základe predložených dokladov uznať oslobodenie od dane, ale súčasne tieto doklady musia byť odrazom reálneho plnenia. 7. Správny súd sa stotožnil so záverom správcu dane a žalovaného, že v posudzovanom prípade neboli splnené podmienky oslobodenia od dane pri dodaní tovaru z tuzemska do iného členského štátu v zmysle ustanovení § 43 ods. 1, § 43 ods. 5 zákona č. 222/2004 o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (zákon o DPH). Správca dane pritom nespochybnil vykonanú prepravu tovaru do iného členského štátu, ale spochybnil nadobúdateľa tovaru v inom členskom štáte. Nadobúdateľ tovaru podľa správneho súdu nebol zistený a nebolo ani zistené, na koho prešlo právo nakladať s tovarom ako vlastník.

Správny súd uviedol, že napriek tomu, že dodanie tovaru do Poľska bolo potvrdené, relevantnou v danom prípade bola skutočnosť, že tovar nenadobudol žalobcom deklarovaný odberateľ a to spoločnosť SYNTEK, pričom práve túto skutočnosť žalobca deklaroval.

III. Kasačná sťažnosť

11. Sťažovateľ nesúhlasil so závermi a tvrdeniami správneho súdu, uvedenými v odôvodnení napadnutého rozsudku, ktoré podľa neho nemali oporu vo vykonanom dokazovaní, nezohľadňovali jeho námietky vznesené v konaní a boli v rozpore so zisteniami žalovaného v preskúmavanom rozhodnutí. Žalovaný a správca dane podľa sťažovateľa nelogicky spochybnili preukázanie dodania tovaru odberateľovi SYNTEK, keď súčasne (v rozpore s predošlým tvrdením) rozhodli o vzniku daňovej povinnosti z dodania tovaru.

Ako dôkaz taktiež neuznal ani e-mailovú komunikáciu s určením adresy dodania tovaru zo strany odberateľa - spoločnosti SYNTEK, ktorá mala potvrdiť prevzatie tovaru poverenou osobou - spoločnosťou BIOMET. 13. Sťažovateľ ďalej uviedol, že správny súd, napriek explicitnému potvrdeniu, že predmetný tovar (presne identifikovaný a nezameniteľný) spoločnosť BIOMET prevzala, a teda jej bol dodaný, konštatoval opak s odôvodnením z vyjadrenia spoločnosti BIOMET, ktoré uvádzalo, že „omylom potvrdila doklad o preprave - CMR“.

15. Správny súd ďalej podľa sťažovateľa tvrdil, že prevzatie tovaru na území Poľska nebolo potvrdené ani odberateľom a ani osobou, ktorá bola uvedená na CMR, pritom spoločnosť BIOMET potvrdila prevzatie dodávaného tovaru v Poľsku, na mieste dodania určenom spoločnosťou SYNTEK, na všetkých dokladoch, ktoré je obvyklé potvrdzovať pri dodaní tovaru a pri ktorých to je možné rozumne požadovať. Spoločnosť BIOMET prevzatie zároveň potvrdila dodatočným osobitným listom a dokonca aj poľskému správcovi dane. 16. Žalovaný podľa sťažovateľa nesprávne konštatoval, že neboli splnené podmienky oslobodenia od dane (odberateľ je osobou identifikovanou pre DPH v inom členskom štáte), keďže tovar bol objednaný a dodaný spoločnosti SYNTEK, ktorá v čase dodanie tovaru bola v Poľsku registrovaným platiteľom DPH a pod týmto svojím IČ DPH aj tovar objednala.

A to napriek jasnej inštrukcii k adrese dodania tovaru s uvedením spoločnosti „BIOMET“. Z uvedeného nepochybne vyplývalo, že spoločnosť BIOMET bola oprávnená prevziať tovar, a prepravca tovar aj spoločnosti BIOMET odovzdal a spoločnosť BIOMET prevzatie tovaru potvrdila. Žalovaný pritom opomenul, že z § 43 ods. 5 písm. b) zákona o DPH vyplývajú iné možnosti než predloženie „poverenia“.

20. Sťažovateľ namietal, že správca dane nesprávne odmietol vykonať ďalšie dokazovanie napriek existujúcim pochybnostiam o skutkovom stave a navrhnutým dôkazom zo strany sťažovateľa. Podľa sťažovateľa správca dane nezistil dodanie tovaru medzi spoločnosťami SYNTEK a Mono Alliance sp. z o. o. (ďalej „Mono Alliance“), hoci mal k dispozícii informácie, že spoločnosť BIOMET nadobudla predmetný tovar práve od Mono Alliance. Správca dane pritom výslovne uviedol, že nemá povinnosť skúmať celý reťazec obchodných vzťahov, čo sťažovateľ označil za účelové a nesprávne, keďže správca dane má právomoc zisťovať skutočnosti aj u iných daňových subjektov. Sťažovateľ považoval za chybu, že napriek navrhnutým dôkazom správca dane nezhromaždil relevantné informácie o obchodných vzťahoch a obmedzil sa len na komunikáciu s poľskou daňovou správou, pričom kládol účelovo formulované otázky.

Sťažovateľ poukázal na judikatúru Najvyššieho súdu SR a krajských súdov, ktorou podporoval svoju argumentáciu o nesprávnom právnom posúdení veci a procesných pochybeniach správnych orgánov aj súdu. Konkrétne sa dovolával rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 2Sžfk/18/2018 z 8. júla 2020, v ktorom došlo k zrušeniu prvostupňového rozsudku z dôvodu nedostatočne zisteného skutkového stavu a nesprávneho právneho posúdenia.

23. Sťažovateľ tiež argumentoval tým, že mu bolo nesprávnym procesným postupom znemožnené efektívne uplatniť svoje procesné práva, čo viedlo k porušeniu jeho práva na spravodlivý proces. V tejto súvislosti poukázal na rozsudky správneho súdu vo veciach sťažovateľa proti žalovanému, na ktoré mal správny súd primerane prihliadnuť.

IV. Posúdenie kasačnej sťažnosti

26. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný (§ 438 ods. 2 SSP), po zistení, že kasačná sťažnosť sťažovateľa bola podaná včas (§ 443 ods. 2 písm. b) SSP v znení účinnom do 30. júna 2023), oprávnenou osobou (§ 442 ods. 1 SSP) a je prípustná (§ 439 ods. 1 SSP), preskúmal v medziach kasačnej sťažnosti napadnutý rozsudok a dospel k názoru, že kasačná sťažnosť je dôvodná. 27. Podstatné sťažnostné body sa týkajú viacerých sporných otázok. 28. Sťažovateľ z rôznych aspektov (nesprávne právne posúdenie, nedostatočné odôvodnenie, nedostatočné zistenie skutkového stavu, nesprávne vyhodnotenie dôkazov) brojil proti tomu, že mu nebolo uznané splnenie podmienok oslobodenia od dane pri tvrdenom intrakomunitárnom dodaní do Poľska v zmysle § 43 zákona o DPH. Vo svetle rozsudku Súdneho dvora Európskej únie vo veci C-676/22 z 29. februára 2024 (B2 Energy s. r. o.), ktorý bol vydaný až po napadnutom rozsudku, ale poskytol záväzný výklad tu aplikovateľných ustanovení európskeho práva (najmä východiská a závery v bodoch 24 - 39), získala na význame predovšetkým žalobná a sťažnostná námietka sťažovateľa proti nevykonaniu dokazovania správcom dane a žalovaným k zisteniu ostatných článkov (možného) reťazca na území Poľska. Pre oslobodenie od dane by totiž nemuselo byť nevyhnutne preukázané, že tovar bol dodaný (odovzdaný) do Poľska práve tomu odberateľovi, ktorému bola vystavená faktúra, ale mohlo by postačiť, keby sa preukázalo, že išlo o dodanie do Poľska, osobe identifikovanej v Poľsku na účely DPH (v zmysle § 43 ods. 1 písm. b/ zákona o DPH). Kasačný súd tiež poukazuje na súvisiace úvahy uvedené v rozsudku Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 3Sfk/23/2023 z 27. júna 2024. 29. Sťažovateľ sa domáhal vykonania dokazovania v tomto smere potom, ako spoločnosť

Z týchto prípadných zistení by potom bolo možné urobiť záver, komu bol tovar intrakomunitárne dodaný (vrátane priradenia prepravy). 30. Odpoveďou žalovanému však bolo sťažovateľovi v podstate len to, že nie je úlohou správcu dane skúmať, komu bol tovar v tuzemsku dodaný. V okolnostiach veci však bolo namieste vyhovieť dôkaznému návrhu sťažovateľa a vykonať primerané pokusy o zaobstaranie potrebných informácií, napríklad zisťovaním okolností pohybu tovaru u spoločnosti Mono Alliance, vrátane zistenia jej dodávateľa. Až v prípade, keby z takéhoto dokazovania nevyplynuli potrebné zistenia o tom, či a komu bol tovar sťažovateľom dodaný, bolo by možné považovať záver o nepreukázaní podmienok oslobodenia od dane za taký, ktorý vychádza z dostatočne zisteného skutkového stavu. Finančné orgány však v tomto smere nevykonali žiadnu aktivitu, čím došlo k porušeniu § 24 ods. 2, ods. 4 Daňového poriadku, čo je dôvodom na zrušenie rozhodnutia podľa § 191 ods. 1 písm. g) SSP.

31. Pokiaľ ide o e-mail, ktorý mal pochádzať od deklarovaného poľského odberateľa SYNTEK, kasačný súd sa nestotožňuje s tvrdením sťažovateľa, že ide o doklad potvrdzujúci udelenie poverenia spoločnosti BIOMET na prevzatie tovaru. Vyhodnotenie obsahu tohto e- mailu finančnými orgánmi, podľa ktorých išlo iba o určenie adresy dodania, je súladné s pravidlami hodnotenia dôkazov. Preto teda nejde o doklad, ktorý by bez ďalšieho preukazoval, že spoločnosť BIOMET bola poverená na prevzatie tovaru odoslaného sťažovateľom v zmysle § 43 ods. 5 zákona o DPH, resp. že ho prevzala na konci reťazca, na ktorého začiatku stál ako dovozca SYNTEK, ale zároveň ho treba vyhodnocovať v spojení s ostatnými dôkazmi. Na druhej strane však platí, že aj tento e-mail zapadá do verzie udalostí, ktorú predkladá sťažovateľ; jedným dychom však treba dodať, že takto kreslený obraz má naďalej nevyplnené miesta, keď nateraz chýba dôkaz o prepojení medzi spoločnosťami SYNTEK a BIOMET, prípadne Mono Alliance.

Sťažovateľ však oprávnene namieta, že finančné orgány v podstate nereagovali na námietku sťažovateľa tvrdiaceho, že súčasne vychádzajú z navzájom si odporujúcich záverov - jednak že nie je preukázané dodanie spoločnosti SYNTEK podľa faktúry, a zároveň, že práve faktúra vystavená spoločnosti SYNTEK predstavuje protihodnotu, za ktorú bol tovar dodaný.

33. Vyššie uvedené vady preskúmavaného rozhodnutia a ich nesprávne vyhodnotenie správnym súdom viedli podľa § 462 ods. 2 SSP k zmene napadnutého rozsudku, zrušeniu preskúmavaného rozhodnutia a vráteniu veci žalovanému.

35. V ďalšom konaní bude úlohou žalovaného, prípadne na jeho pokyn správcu dane, aby doplnili dokazovanie v smere zisťovania obchodného reťazca v Poľsku, najmä pokiaľ ide o tvrdený pohyb tovaru cez spoločnosť Mono Alliance, a po doplnení (úspešnom či neúspešnom) skutkového stavu tento nanovo vyhodnotili, rešpektujúc aktuálnu judikatúru kasačného súdu i Súdneho dvora Európskej únie, a zohľadňujúc aj genézu sťažovateľových tvrdení v celom

36. O nároku na náhradu trov konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 2 v spojení s § 167 ods. 1 SSP a priznal sťažovateľovi náhradu trov konania pred správnym súdom ako aj pred kasačným súdom, a to vzhľadom na to, že sťažovateľ bol v konaní úspešný.

V Bratislave dňa 30. apríla 2025