2Sfk/43/2022

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Mariána Trenčana a členov senátu JUDr. Eleny Berthotyovej, PhD. a prof. JUDr. Juraja Vačoka, PhD., v právnej veci žalobcu (v konaní sťažovateľ): Marian Juhaniak, podnikajúci pod obchodným menom: Marian Juhaniak - S.O.F.- Drevovýroba, so sídlom 985 57 Holiša 179, IČO: 14179652 (pozastavená činnosť od 28.06.2023 do 28.06.2026), právne zastúpeného: JUDr. Andrea Andrášiová, advokátka, so sídlom Hlavné námestie 14, 979 01 Rimavská Sobota, IČO: 42005990, proti žalovanému: Ministerstvo financií Slovenskej republiky, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutí č. MF/019423/2020-77 zo dňa 10. decembra 2020, č. MF/ 019442/2020-77 zo dňa 10. decembra 2020, č. MF/009420/2021-77 zo dňa 19. mája 2021, č. MF/009426/2021-77 zo dňa 19. mája 2021, č. MF/009389/2021-77 zo dňa 19. mája 2021, č. MF/009425/2021-77 zo dňa 19. mája 2021, č. MF/009423/2021-77 zo dňa 19. mája 2021, č. MF/009424/2021-77 zo dňa 19. mája 2021 a č. MF/009421/2021-77 zo dňa 19. mája 2021, v konaní o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Banskej Bystrici, č. k. 76S/14/2021-58 z 8. decembra 2021, ECLI:SK:KSBB:2021:6021200085.5, takto

rozhodol:

I. Kasačná sťažnosť sa zamieta. II. Účastníkom konania sa právo na náhradu trov konania nepriznáva.

Odôvodnenie

I. Konanie pred orgánmi verejnej správy

Daňovým úradom Banská Bystrica vydané rozhodnutia, ktorými bol žalobcovi určený rozdiel na DPH za jednotlivé zdaňovacie obdobia, a to z dôvodu, že tento nepreukázal deklarované dodanie tovaru odberateľom so sídlom v Maďarskej republike. Finančné riaditeľstvo SR ako

2. Neskôr podal žalobca návrhy na povolenie obnovy vyrubovacích konaní, v ktorých mu bol určený rozdiel na DPH za vyššie identifikované zdaňovacie obdobia. Tieto odôvodnil existenciou dôkazov, ktoré nebolo možné predložiť počas daňovej kontroly, konkrétne čestných vyhlásení maďarských subjektov, ktorým mal byť tovar dodaný odberateľmi žalobcu so sídlom v Maďarsku.

situácie a za splnenia striktných podmienok upravených v Správnom poriadku, ktorý sa však podľa § 165 Daňového poriadku na daňové konanie nevzťahuje, preto je predloženie takýchto vyhlásení v daňovom konaní samo osebe irelevantné. K otázke použiteľnosti čestných vyhlásení v daňovom konaní navyše odkázal na závery rozsudku Najvyššieho súdu SR sp. zn. 2Sžf/40/2011 zo dňa 18.04.2012. Uzavrel, že predložené čestné prehlásenia nie sú dôkazy, ktoré by mohli mať podstatný vplyv na výrok rozhodnutia vydaného vo vyrubovacom konaní a ktoré sa nemohli uplatniť v konaní bez zavinenia účastníka konania.

poriadku. Zdôraznil, že obnova konania je mimoriadnym opravným prostriedkom predstavujúcim výnimku zo zásady nezmeniteľnosti právoplatných rozhodnutí v daňovom konaní a uplatní sa len vtedy, ak v ukončenom konaní nebol náležitým spôsobom zistený skutkový stav veci. Pripomenul, že konanie o povolení alebo nariadení obnovy konania nemôže nahrádzať odvolacie konanie. V nadväznosti na žalobcom predložené čestné vyhlásenia konštatoval, že ustanovenie § 24 ods. 4 Daňového poriadku obsahuje síce demonštratívny výpočet dôkazných prostriedkov, avšak čestné vyhlásenie, ktoré je jednostranným právnym úkonom, nie je možné v daňovom konaní ako dôkaz použiť.

Hoci žalobca uviedol, že čestné vyhlásenia sú novými dôkazmi, tieto podľa žalovaného nielen že nie je možné považovať za nové dôkazy, ktoré sa nemohli uplatniť bez zavinenia žalobcu, ale taktiež ich nie je možné považovať ani za dôkazy ako také.

II. Konanie pred správnym súdom

5. Proti preskúmavanému rozhodnutiu podal žalobca všeobecnú správnu žalobu, v ktorej sa domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného z dôvodov uvedených v § 191 ods. 1 písm. c), d), e), f) zákona č. 162/2015 Z. z. Správneho súdneho poriadku v znení neskorších predpisov (ďalej len „SSP“). Namietal, že splnil všetky legislatívne náležitosti na obnovu konania a postupom žalovaného bol ukrátený na svojich právach a právom chránených záujmoch. Napadnuté rozhodnutia označil za nezákonné a nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov, a zároveň vychádzajúce z nesprávneho právneho posúdenia veci. 6. Krajský súd v Banskej Bystrici (ďalej len „správny súd“) napadnutým rozsudkom č. k. 76S/14/2021-58 z 8. decembra 2021, ECLI:SK:KSBB:2021:6021200085.5, žalobu zamietol. V odôvodnení tohto rozhodnutia skonštatoval, že v prejednávanej veci orgány verejnej správy rozhodli o návrhoch žalobcu spôsobom zodpovedajúcim Daňovému poriadku a svoje rozhodnutia dostatočným spôsobom odôvodnili, keď podrobne so skutkovou a aj právnou argumentáciou uviedli, z akých dôvodov nie sú v onom prípade splnené podmienky pre povolenie obnovy konania. Správne pritom poukázali na znenie ustanovenia § 75 ods. 1 písm. a) Daňového poriadku s tým, že na povolenie obnovy konania musia byť kumulatívne splnené tri podmienky. Zo záverov preskúmavaných rozhodnutí podľa súdu vyplýva, že žalobcom predložené dôkazy - čestné vyhlásenia nie je možné v daňovom konaní ako dôkaz použiť, čo orgány verejnej správy zdôvodnili s uvedením právnej argumentácie o vylúčení použitia Správneho poriadku v daňovom konaní, a aj odkazom na príslušnú judikatúru Najvyššieho súdu SR, pričom žalobca podľa správneho súdu tieto nosné závery obsiahnuté v preskúmavaných rozhodnutiach nenapadol konkrétnymi žalobnými námietkami s priliehajúcou právnou a skutkovou argumentáciou. Správny súd tieto námietky vyhodnotil ako vyjadrenie všeobecného nesúhlasu žalobcu so závermi obsiahnutými v preskúmavaných rozhodnutiach a navyše jeho pozornosti neuniklo, že konkrétne námietky žalobcu smerujú voči postupu správcu dane v daňovej kontrole a vo vyrubovacích konaniach, ktoré sú mimo rámec tohto súdneho prieskumu.

III. Kasačná sťažnosť žalobcu, stanovisko účastníkov

A/ 10. Proti rozsudku krajského súdu podal sťažovateľ včas kasačnú sťažnosť z dôvodov podľa § 440 ods. 1 písm. g) SSP (nesprávne právne posúdenie veci), požadujúc zrušenie napadnutého rozsudku a vrátenie veci správnemu súdu na ďalšie konanie, eventuálne zmenu rozsudku správneho súdu a zrušenie napadnutého rozhodnutie žalovaného, ako aj prvostupňového rozhodnutia a vrátenie veci na ďalšie konanie. 11. Kasačný súd v stručnosti rekapituluje sťažnostné body: - správny súd nevzal do úvahy argumentáciu sťažovateľa o existencii dôvodov na obnovu konania. Neprihliadol na skutočnosť, že vzhľadom na časovú náročnosť nebolo možné zabezpečiť z jeho strany dotknuté čestné vyhlásenia, a ak ich aj zabezpečil, stalo sa tak nad rámec jeho zákonných povinností, pretože za ich zabezpečenie bol primárne zodpovedný správca dane v rámci medzinárodnej výmeny informácií. Preto tieto dôkazy nemohli byť uplatnené v konaní bez zavinenia sťažovateľa; - predložené dôkazy (čestné vyhlásenia) podľa sťažovateľa nespochybniteľne preukazujú reálne uskutočnenie dodávky ihličnatého reziva do Maďarska na základe deklarovaných faktúr. Ide o nové dôkazy, ktoré mal vykonať daňový úrad, avšak neučinil tak; - správny súd nesprávne právne vec posúdil, neberúc do úvahy ustanovenie § 24 ods. 4 Daňového poriadku obsahujúce demonštratívny výpočet dôkazov. Záver o nemožnosti použiť ako dôkaz jednostranné čestné vyhlásenie v daňovom konaní nie je správny; - dotknuté čestné vyhlásenia by nielenže samy osebe mali zakladať preukázanie splnenia podmienok pre odpočet dane, ale v povolenom obnovenom konaní by bolo možné maďarských konečných odberateľov (užívateľov) tovaru vypočuť a až na základe toho urobiť záver, či je preukázané splnenie podmienok pre odpočet dane; - poukazuje na likvidačnosť neuznaného odpočtu DPH z deklarovaných faktúr vo výške celkovo 222551,92 eur. 12. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti zotrváva na svojich záveroch a napadnutý

rozsudok

správneho súdu považuje za súladný s platnými právnymi predpismi. Čestné vyhlásenia vníma ako účelové a nepreukázané, keďže skutočnosti v nich uvedené nie je možné preveriť a reálne potvrdiť. Kasačnú sťažnosť navrhol zamietnuť ako nedôvodnú.

13. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný (ďalej aj „kasačný súd“) preskúmal napadnutý rozsudok v medziach sťažnostných bodov (§ 438 ods. 2, § 445 ods. 1 písm. c/, ods. 2 SSP), pričom po zistení, že kasačná sťažnosť bola podaná oprávnenou osobou v zákonnej lehote (§ 442 ods. 1, § 443 ods. 2 písm. a/ SSP) a že ide o rozhodnutie, proti ktorému je kasačná sťažnosť prípustná (§ 439 ods. 1 SSP), zohľadniac § 455 SSP nenariadil pojednávanie a po neverejnej porade senátu jednomyseľne dospel k záveru, že kasačná sťažnosť nie je dôvodná, a preto ju podľa § 461 SSP zamietol týmto rozsudkom, ktorý po predchádzajúcom zverejnení termínu verejne vyhlásil dňa 31. mája 2024. 14. Kľúčovým v predmetnej veci je posúdenie existencie dôvodov obnovy daňového (vyrubovacieho) konania. Ako správne podotkol správny súd v odôvodnení napadnutého rozsudku, obnova konania má dve štádiá. V prvom štádiu sa rozhoduje len o prípustnosti obnovy, pričom príslušný orgán nepreskúmava vec meritórne, a v druhom štádiu dochádza k novému konaniu, v ktorom vec znovu prejedná a rozhodne. Samotná obnova konania je určená predovšetkým k náprave skutkových omylov, z ktorých sa pri vydaní napadnutého rozhodnutia vychádzalo. 15. V posudzovanej veci sa jedná o preskúmanie rozhodnutia, ktoré je výsledkom prvého štádia obnovy konania, teda rozhodovanie o existencii alebo neexistencii dôvodov obnovy konania. Nejde o priame vyhodnotenie reálneho vplyvu predložených dôkazov na meritum veci, pretože by sa tým mohlo prejudikovať rozhodnutie orgánu v obnovenom konaní, ku ktorému ako takému ešte neprišlo. Správny orgán v prvom štádiu konania o obnove nevykonáva dokazovanie smerujúce k zisťovaniu, či napríklad nanovo predložený dôkaz reálne má alebo nemá vplyv na rozhodnutie v merite veci (rozsudok Najvyššieho súdu SR, sp. zn. 6Sžf/5/2011 z 23.11.2011). Konanie o návrhu na obnovu konania žalobcu bolo v jeho prvej časti ukončené rozhodnutím o zamietnutí návrhu bez toho, aby sa správny orgán zaoberal jadrom veci samej. 16. Kasačný súd v rámci teoretických východísk ďalej zdôrazňuje, že obnova daňového konania má charakter mimoriadneho opravného prostriedku, ktorým je prípustné aj s odstupom času zasiahnuť do stavu právnej istoty založenej právoplatnými rozhodnutiami v daňových konaniach, a preto je prípustná len za splnenia jasných zákonných dôvodov, ktoré je navyše potrebné vykladať reštriktívne. 17. Podľa § 75 ods. 1 písm. a) Daňového poriadku sú pre povolenie obnovy konania relevantné tri kumulatívne podmienky, a to (i) doterajšia neuplatniteľnosť predložených dôkazov a namietaných skutočností charakterizovaná ako novosť, (ii) ich evidentná schopnosť zmeniť právoplatne zistený skutkový stav (potenciál mať podstatný vplyv na výrok rozhodnutia) a (iii) nemožnosť ich uplatnenia v konaní bez zavinenia účastníka konania (por.

19. Aplikujúc predostreté teoretické východiská na prejednávanú vec a stotožňujúc sa s právnym posúdením správneho súdu kasačný súd podotýka, že čestné vyhlásenia konečných maďarských odberateľov deklarovaného tovaru (t. j. odberateľov sťažovateľovho maďarského odberateľa) nie sú novým dôkazom, ktorý by mohol privodiť zmenu právoplatného rozhodnutia a tak ani dostatočným dôvodom na spochybnenie výsledku celého dokazovania vykonaného daňovými orgánmi a jeho hodnotenia. Kasačný súd pri uvedenej konštatácii vychádzal okrem iného zo záverov vo vzťahu k použiteľnosti čestných vyhlásení ako dôkazných prostriedkov v daňovom konaní, prijatých Najvyšším súdom SR v rozsudku sp. zn. 2Sžf/40/2011 z 18.4.2012 a prevzatých i do rozsudku sp. zn. 4Sžf/44/2016 zo 4.4.2017, s ktorými sa kasačný súd v plnom rozsahu stotožňuje a z odôvodnenia tohto rozsudku cituje relevantnú časť (pozn. kasačného súdu - v citovanej časti spomenuté či analyzované ustanovenia reflektujú na v tom čase platnú právnu úpravu, ktorá sa však v ťažiskovej otázke

Súd poznamenáva, že ani v zákone č. 563/2009 Z. z. inštitút čestných prehlásení nie je zaradený v demonštratívnom výpočte dôkazných prostriedkov ustanovení § 24 ods. 4 zákona č. 563/2009 Z. z., preto závery z citovaného rozsudku Najvyššieho súdu SR možno použiť aj pre zákon č. 563/2009 Z. z.“

snaží sanovať prostredníctvom návrhu na obnovu vyrubovacieho konania, vyčítajúc pritom správcovi dane, že výsluchy dotknutých subjektov nezrealizoval sám z vlastnej iniciatívy v rámci vykonávania dokazovania. Takýto prístup sťažovateľa nemožno vyhodnotiť inak ako priečiaci sa zmyslu a účelu obnovy konania, ktorým je predovšetkým náprava skutkových omylov, ktoré vyplynuli z novoobjavených skutočností alebo dôkazov, ak tieto neboli známe v základnom konaní.

skutočností. 22. Ak teda správca dane nevykonával dokazovanie vo vzťahu k potvrdeniu nadobudnutia tovaru maďarskými odberateľmi sťažovateľovho odberateľa, lebo to na účely skúmania naplnenia hmotnoprávnych podmienok oslobodenia od dane pri intrakomunitárnom dodaní tovaru nepovažoval za smerodajné, tak podľa kasačného súdu nemožno uzavrieť, že správca dane sám pochybil nevykonaním šetrenia vo vzťahu k týmto subjektom a že už to samo osebe (podporené predloženými čestnými vyhláseniami) by malo mať podstatný vplyv na výrok rozhodnutí vo vyrubovacích konaniach a zakladať dôvod na obnovu týchto konaní.

nič nebránilo sťažovateľovi navrhnúť správcovi dane vypočutie týchto konečných maďarských odberateľov. 24. Kasačný súd záverom konštatuje, že účelom obnovy daňového konania nie je konvalidovanie pochybení či zanedbaní daňového subjektu plynúcich z nevyvinutia dostatočnej aktivity na unesenie dôkazného bremena, ale dôvodom pre takýto postup je existencia závažných skutočností, ktoré nasvedčujú skutkovému omylu správneho orgánu a spochybňujú správnosť a spravodlivosť rozhodnutia, pričom spravidla pôjde o nedostatočné zistenie skutkového stavu správcom dane alebo porušenie takých procesných podmienok, ktoré vyvolávajú pochybnosti o objektivite daňového konania. Existencia predložených čestných vyhlásení konečných odberateľov deklarovaného tovaru takúto skutočnosť nezakladá, a preto daňové orgány postupovali správne, keď návrh sťažovateľa na povolenie obnovy konania

26. S poukazom na vyššie uvedené a po zistení, že sťažovateľ v kasačnej sťažnosti neuviedol žiadne také relevantné skutočnosti, ktorými by spochybnil vecnú správnosť rozsudku krajského súdu, Najvyšší správny súd kasačnú sťažnosť podľa § 461 SSP ako nedôvodnú

28. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky pomerom hlasov 3 : 0 (§ 139 ods. 4 prvá veta SSP). Poučenie: Proti tomuto rozhodnutiu opravný prostriedok nie je prípustný.