2Sfk/43/2023

1. Daňový úrad Žilina (ďalej aj „prvostupňový orgán“ alebo „správca dane“) vykonal u žalobcu daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január 2015 až december 2016. Na základe jej výsledkov a vyrubovacieho konania vydal rozhodnutie č. 102891308/2019 zo dňa 16.12.2019, ktorým vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume 5.653,06 eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie február 2016 podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. daňový poriadok v účinnom znení (ďalej len „daňový poriadok“).

Podľa správcu dane žalobca nepreukázal, že tovar (smreková guľatina) bol dodaný dodávateľom uvedeným na faktúre - spoločnosťou BKB holding s.r.o., ktorého právnym nástupcom bola spoločnosť KIVOX s.r.o. a následne CINEMA NOVÉ MESTO, s.r.o.

vyhodnotil žalovaný ako zákonné a vecne správne, nakoľko: i) dožiadaním na Daňový úrad Trenčín bolo zistené, že spoločnosť CINEMA NOVÉ MESTO s.r.o. sídli na fiktívnom sídle, konateľ spoločnosti je nekontaktný bezdomovec, spoločnosť podala posledné daňové priznanie za zdaňovacie obdobie jún 2016 a ku dňu 30. septembra 2016 bola ukončená registrácia platiteľa dane z pridanej hodnoty; ii) bývalý konateľ spoločnosti BKB holding s.r.o. sa nedostavil na výsluch pred správcu dane, nakoľko sa od 15.03.2019 nachádza vo väzbe a spoločnosť bola vymazaná z Obchodného registra Slovenskej republiky (ďalej len „OR SR“) na základe rozhodnutia spoločníka; iii) bývalá konateľka spoločnosti BKB holding s.r.o. vypovedala, že žalobcu nepozná, že bola v zlej finančnej situácii a boli na ňu napísané firmy; iv) výsluchom O.. H. T., ktorá bola fyzicky prítomná pri preberaní dreva, bolo zistené, že dodávateľ priamo oslovil žalobcu s ponukou dodania guľatiny z odberného miesta Oravská Jasenica, kde žalobca po prijatí ponuky zaslal jeho vozidlo Tatra. Dodávateľ čakal na mieste, odovzdal guľatinu a tá bola prevezená do firmy žalobcu.

stránke Finančnej správy. Drevo bolo ciachované, pochybnosti o legálnosti neboli. Osoby, s ktorými žalobca konal, nepreverovali. Preverovali iba firmu, o ktorej nevedeli, či má dostatok materiálneho a personálneho vybavenia na dodanie tovaru; vi) žalobca nepredložil dôkazy, ktoré by preukazovali pôvod dreva uvedeného na predmetných faktúrach (žalovaný pritom poukázal na ustanovenia vyhlášky č. 232/2006 Z. z. o vyznačovaní ťažby dreva, označovaní vyťaženého dreva a dokladoch o pôvode dreva v znení neskorších predpisov, zákona č. 326/2005 Z. z. o lesoch v znení neskorších predpisov, ktoré upravujú

pochybnosti; ix) žalobca nebol dostatočne obozretný pri výbere obchodného partnera. 4. Žalovaný uzavrel, že je nutné prihliadať na primeranú odbornú starostlivosť daňového subjektu a k námietke týkajúcej sa podvodného konania uviedol, že správca dane neodmietol odpočet dane z pridanej hodnoty v dôsledku podvodného konania. Dospel k totožnému právnemu záveru ako správca dane, že žalobca neuniesol dôkazné bremeno v súlade s § 24 ods. 1 daňového poriadku na preukázanie splnenia hmotnoprávnych podmienok pre odpočet dane z pridanej hodnoty, keď nepreukázal, že tovar mu bol dodaný dodávateľom uvedeným na

II. Konanie pred správnym súdom

Poukázal pritom na relevantnú judikatúru Súdneho dvora EÚ v oblasti daňového podvodu. 6. Krajský súd v Žiline (ďalej len „krajský súd“ alebo „správny súd“) rozsudkom sp. zn. 30S/193/2021 z 20. marca 2023 rozhodnutie správcu dane aj žalovaného zrušil a vec vrátil správcovi dane na ďalšie konanie. Správny súd dospel k názoru, že argumentačná línia, o ktorú oprel svoje rozhodnutie správca dane ako aj žalovaný (tzv. koncept deklarovaného dodávateľa), je po prijatí dvoch zásadných rozhodnutí Súdneho dvora EÚ - uznesenia vo veci C-610/ 19 Vikingo Fővállalkozó Kft. proti Nemzeti Adó - és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága (ďalej len „uznesenie Vikingo“) a rozsudku vo veci C-154/20 Kemwater ProChemie s. r. o. proti Odvolacímu finančnímu ředitelství (ďalej iba „rozsudok Kemwater“), už neudržateľná a finančné orgány musia pristúpiť k odôvodneniu rozhodnutí, ktoré bude rešpektovať nazeranie Súdneho dvora EÚ k otázke práva na odpočítanie DPH.

8. Rozsudok Kemwater je podľa správneho súdu potrebné vnímať ako spresnenie a doplnenie predchádzajúcej judikatúry s ohľadom na argumentáciu týkajúcu sa nepreukázania deklarovaného dodávateľa. Je však zrejmé, že judikatúra Súdneho dvora EÚ ostáva v tomto smere naďalej konštantná. Krajský súd poznamenal, že oným rozsudkom sa zároveň vyjasnili podmienky toho, pokiaľ siaha povinnosť daňového subjektu preukazovať splnenie podmienok pre odpočítanie dane.

10. Krajský súd inštruoval správcu dane, aby sa v dokazovaní zameral na unesenie dôkazného bremena žalobcom vo vzťahu k preukázaniu dodania smrekovej guľatiny. Nepostačuje len konštatácia správcu dane, že konkrétny dodávateľ nemohol určitú dodávku zrealizovať, ale musí byť ustálené, že dodávka skutočne nebola zrealizovaná (nikým). Nadväzujúc na uvedené uzavrel, že ak nie je sporným, že k dodaniu reálne došlo, nastupuje aplikácia rozhodnutí Vikingo a Kemwater vo vzájomnej súvislosti. 11. Ak správca dane nedokáže spochybniť dodávateľa do takej miery, aby na neho opäť presunul dôkazné bremeno, teda v prípade, že dodávateľ je známy a je potvrdené, že uskutočnil dodanie, pri preverovaní oprávnenosti uplatnenia práva na odpočítania dane, resp. jeho spochybnení prichádza do úvahy iba aplikácia vedomostného testu podľa rozsudku SD EÚ vo veci C-439/04 Axel Kittel (podvod), resp. zneužitie práva podľa testu vo veci C-255/02 Halifax. 12. Pokiaľ však deklarovaný dodávateľ nie je potvrdený (je správcom dane spochybnený do takej miery, že na daňový subjekt opäť prešlo dôkazné bremeno) a súčasne je nesporné, že k dodaniu reálne došlo a toto javí známky podvodu, správca dane aplikuje závery rozsudku Kemwater bez nutnosti preukazovania podvodného konania alebo vedomosti o ňom. Z rozsudku Kemwater vyplýva, že upevňuje hmotnoprávnu podmienku statusu osoby dodávateľa. Je na zdaniteľnej osobe, aby preukázala, že dodávateľ tovaru alebo poskytovateľ služieb mal postavenie zdaniteľnej osoby. V prípade, že odberateľ nevie preukázať, že mu tovar alebo službu dodávala zdaniteľná osoba, resp. platiteľ DPH, nárok na odpočítanie DPH mu môže byť zamietnutý, ak neexistujú osobitné skutkové okolnosti, ktoré preukazujú, že skutočný dodávateľ je inou zdaniteľnou osobou / platiteľom. V prípade, že nie je identifikovaný konkrétny dodávateľ, ale je zrejmé, že ide o zdaniteľnú osobu, napr. vzhľadom na množstvo a hodnotu dodaného tovaru, môžu byť aplikované obe rozhodnutia (Vikingo aj Kemwater).

A/ 13. Žalovaný (ďalej len „sťažovateľ“) podal proti rozsudku správneho súdu kasačnú sťažnosť z dôvodov, že správny súd rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci (§ 440 ods. 1 písm. g) zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej len „SSP“). 14. Žalovaný nenamietal proti záverom správneho súdu, ktoré vyvodil z uvedených rozhodnutí Súdneho dvora EÚ. Mal však za to, že žalobca neuniesol dôkazné bremeno ohľadom statusu dodávateľa a preto mu správca dane opodstatnene nepriznal nárok na odpočítanie dane v zmysle ustanovenia § 49 ods. 1 zákona o DPH. 15. Podľa jeho názoru deklarovaný dodávateľ bol správcom dane spochybnený do takej miery, že na žalobcu prešlo dôkazné bremeno, pričom existencia tovaru (smrekovej guľatiny) nebola správcom dane spochybnená. Poukázal na skutočnosti, ktoré založili dôvodné pochybnosti ohľadom deklarovaného dodávateľa BKB holding s.r.o. a o pravdivosti a hodnovernosti listín predložených žalobcom, na ktorých spoločnosť BKB holding s.r.o. figuruje: žalobca o BKB holding s.r.o. na základe účtovných výkazov uvedených v registri účtovných výkazov musel vedieť, že od roku 2013 nevykonáva ekonomickú činnosť. Nepreveroval, či má táto dostatočné materiálne, technické a personálne vybavenie na zabezpečenie predmetného dodania; žalobca nepreukázal komunikáciu s deklarovaným dodávateľom dreva, nebolo zrejmé, s kým žalobca dohodol obchod, kto doviezol a odovzdal drevo na odbernom mieste v Oravskej Jasenici a nebola ani identifikovaná osoba, ktorá priniesla faktúru a doklad o úhrade; konateľka deklarovanej dodávateľskej spoločnosti BKB holding s.r.o. nepotvrdila obchodný vzťah so žalobcom; žalobca nepredložil doklady, ktoré by preukazovali pôvod dreva; neobvyklý spôsob realizácie obchodných transakcií; žalobca podniká s drevom od roku 1992, preto musí disponovať rozsiahlymi praktickými skúsenosťami v tejto oblasti; u žalobcu sa nejedná o ojedinelý prípad s podobnými zisteniami a rovnakou komoditou; žalobca neoznačil za dodávateľa predmetného tovaru (smrekovej guľatiny) iného platiteľa dane. 16. Žalovaný poukázal na to, že správny súd už vydal 17 rozsudkov v obdobnej veci týkajúcej sa žalobcu na rovnakom vecnom základe (len za iné zdaňovacie obdobia), pričom žalobu žalobcu zamietol. B/ 17. Žalobca sa ku kasačnej sťažnosti nevyjadril.

23. Závery správneho súdu v tu prejednávanej veci považuje kasačný súd za zákonné a vecne správne zohľadňujúc práve odôvodnenia v bode 20. označených rozhodnutí kasačného súdu, v ktorých sa (prisvedčujúc žalobcovi) vysporiadal s (pre všetky veci rovnakou) podstatnou právnou otázkou týkajúcou sa rozloženia dôkazného bremena v daňovom konaní v súvislosti s preukazovaním naplnenia hmotnoprávnych podmienok odpočtu dane. Závery kasačného súdu vyslovené v týchto veciach sú (z hľadiska odobrenia záverov napadnutého rozsudku správneho súdu) aplikovateľné i na tu posudzovanú vec. 24. Z dôvodu, že kasačný súd rozhoduje o kasačnej sťažnosti v obdobnej veci žalobcu, ktorá už bola aspoň v piatich prípadoch predmetom konania pred kasačným súdom na základe skorších kasačných sťažností, kasačný súd postupom podľa § 464 ods. 2 SSP vo svojom odôvodnení len poukazuje na tieto skoršie rozhodnutia, s ktorých závermi sa v plnom rozsahu stotožňuje, pričom ďalšie dôvody už nepovažuje za potrebné uvádzať. 25. Kasačný súd nezistil dôvodnosť kasačných námietok sťažovateľa. Rozsudok správneho súdu považuje za vychádzajúci zo správneho právneho posúdenia veci. Preto kasačnú sťažnosť sťažovateľa podľa § 461 SSP ako nedôvodnú zamietol. 26. O nároku na náhradu trov konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 1 v spojení s § 167 ods. 1 a § 175 ods. 2 SSP tak, že žalobcovi priznal nárok na úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov konania voči procesne neúspešnému sťažovateľovi (žalovanému). O výške náhrady trov konania rozhodne správny súd po právoplatnosti rozhodnutia, ktorým sa konanie končí, samostatným uznesením, ktoré vydá súdny úradník (§ 175 ods. 2 SSP). 27. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky pomerom hlasov 3:0 (§ 463 SSP v spojení s § 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozhodnutiu opravný prostriedok nie je prípustný.