2Sfk/46/2024

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Eleny Berthotyovej, PhD. a členov senátu JUDr. Mariána Trenčana a prof. JUDr. Juraja Vačoka, PhD., v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): U. U., nar. X. L. XXXX, trvale bytom Q. XXX/XX, XXX XX M., podnikajúceho pôvodne pod obchodným menom Peter Príbela, miesto podnikania Bazovského 416/14, Nitra, IČO: 43371949, právne zastúpený: Mgr. Henrich Schindler, advokát, so sídlom Skuteckého 33, Banská Bystrica, IČO: 40887481, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101808875/2021 zo dňa 27.09.2021, v konaní o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Správneho súdu v Bratislave sp. zn. NR-7S/9/2021-93 zo dňa 2. augusta 2024, takto

rozhodol:

I. Kasačná sťažnosť sa zamieta. II. Účastníkom konania sa právo na náhradu trov kasačného konania nepriznáva.

Odôvodnenie

I. Konanie pred orgánmi verejnej správy

II. Konanie pred správnym súdom

6. Na základe § 3 ods. 3 písm. b) zákona č. 151/2022 Z. z. o zriadení správnych súdov a o zmene a doplnení niektorých zákonov začal Správny súd v Bratislave svoju činnosť dňa 1. júna 2023 a súčasne výkon súdnictva prešiel z Krajského súdu v Bratislave, Nitre a Trnave na Správny súd v Bratislave vo všetkých veciach, v ktorých je od 1. júna 2023 daná právomoc správnych súdov. Vec bola na základe zmeny právnej úpravy náhodným výberom pridelená senátu Správneho súdu v Bratislave.

8. Správny súd v rámci vlastného právneho posúdenia zhrnul skutkový a právny stav veci. Kľúčovým zistením v rámci administratívneho konania bolo, že samotní deklarovaní dodávatelia žalobcu: Salanci - LMS s.r.o. a Adept School s.r.o., popreli akúkoľvek spoluprácu so žalobcom, popreli vystavenie faktúr, na podklade ktorých si žalobca uplatnil právo na odpočítanie dane, a dokonca uviedli, že žalobcu vôbec nepoznajú. Deklarovaný dodávateľ ENVIRO, s.r.o. sa k dodaniu služieb nijako nevyjadril, a teda ich uskutočnenie nepotvrdil. Podľa správneho súdu žalobca neuviedol argumentáciu schopnú spochybniť tieto závery.

10. Rovnako sa nestotožnil s námietkou, že konatelia dodávateľov vedeli, vedieť mohli alebo vedieť mali o daňových priznaniach a kontrolných výkazoch. Zdôraznil, že deklarovaní dodávatelia výslovne popreli spoluprácu so žalobcom a dodanie služieb, pričom opak nebol žalobcom preukázaný. Dodávatelia uviedli, že nie sú majiteľmi bankových účtov uvedených na deklarovaných faktúrach. Správny súd nespochybnil, že je bežnou praxou, ak na faktúre sú pri rôznych úverových produktoch uvedené iné účty, avšak v uvedenom prípade žalobca nijako neobjasnil, kto je skutočným majiteľom bankových účtov a v akom vzťahu je k žalobcovi.

III. Kasačná sťažnosť, stanovisko účastníkov

12. Proti napadnutému rozsudku podal sťažovateľ kasačnú sťažnosť podľa § 440 ods. 1 písm. g), h), f) SSP v ktorej navrhol, aby kasačný súd napadnutý rozsudok zrušil a vec vrátil správnemu súdu na ďalšie konanie, alternatívne aby napadnutý rozsudok zmenil tak, že zruší rozhodnutie žalovaného a vec vráti žalovanému na ďalšie konanie. Zároveň si uplatnil náhradu trov konania. 13. Sťažovateľ v úvode kasačnej sťažnosti rekapituloval svoju žalobnú argumentáciu, v zmysle ktorej namietal, že žalovaný neprihliadal na jeho námietku nesprávne a nedostatočne zisteného skutkového stavu veci, rozhodnutie nedostatočne odôvodnil, a ďalej rozporoval tvrdenie žalovaného ohľadom neunesenia dôkazného bremena zo strany sťažovateľa. 14. Následne vo vzťahu k napadnutému rozsudku namietal, že správny súd neuviedol, ktorú hmotnoprávnu podmienku pre odpočet DPH sťažovateľ nepreukázal. Rovnako podľa jeho názoru neobstojí popieranie plnení zo strany dodávateľov, keďže z administratívneho konania je zrejmé, že plnenia existovali, boli zaúčtované a uvedené v daňových priznaniach a kontrolných výkazoch dodávateľov, žalovaný však na kontrolné výkazy neprihliadal. V tejto súvislosti sťažovateľ poukázal na rozsudok Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 3Sžfk/24/2020 zo dňa 22. júla 2022 ako aj na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 3Sžfk/15/2020 zo dňa 30. júna 2022. 15. Sťažovateľ ďalej namietal, že pokiaľ dokazovanie nesplnenia hmotnoprávnych podmienok smerovalo k dodávateľovi, keď tento poprel zdaniteľné plnenia, mohol správca dane odmietnuť právo na odpočet DPH len pri preukázaní jeho účasti na obchodnom reťazci, ktorým bol poznačený daňovým podvodom. Porušenia zákona, ktoré vo svojich rozhodnutiach konštatovali prvostupňový orgán a žalovaný, predstavujú podľa sťažovateľa len nenaplnenie formálnych podmienok, ktoré nemôžu byť dôvodom na zamietnutia nároku na odpočet DPH. 16. Žalovaný sa vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti stotožnil s napadnutým rozsudkom správneho súdu a navrhol, aby kasačný súd zamietol kasačnú sťažnosť ako nedôvodnú.

17. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v postavení kasačného súdu (ďalej len „kasačný súd“) preskúmal rozsudok správneho súdu v rozsahu podanej kasačnej sťažnosti. Jeho právomoc a príslušnosť pre toto konanie a rozhodnutie je daná v § 11 písm. h) SSP. Kasačný súd s ohľadom na § 455 SSP nepovažoval za potrebné nariadiť vo veci pojednávanie a rozhodol o kasačnej sťažnosti bez jeho nariadenia. Rozsudok bol vyhlásený verejne po oznámení dňa vyhlásenia v súlade s § 137 ods. 4 SSP.

19. Po preskúmaní veci kasačný súd dospel k záverom, ktoré deklaroval vo výroku svojho rozsudku. Bližšie tieto závery odôvodňuje v nasledovnom texte. 20. Podľa § 464 ods. 1 SSP ak kasačný súd rozhoduje o kasačnej sťažnosti v obdobnej veci, ktorá už bola predmetom konania pred kasačným súdom, môže v odôvodnení svojho rozhodnutia poukázať už len na obdobné rozhodnutie, ktorého prevzatú časť v odôvodnení uvedie. Kasačný súd v minulosti rozhodol v obdobnej veci rozsudkom sp. zn. 5Sfk/47/2024 zo dňa 30.4.2025. Táto vec sa týkala tých istých účastníkov konania, rovnakých dodávateľov, správny súd totožne vec posúdil a kasačná sťažnosť obsahovala rovnaké sťažnostné body. Rozdiel bol v zdaňovacom období, pričom v oboch veciach vychádzali orgány verejnej správy z tej istej daňovej kontroly. So zreteľom na uvedené preto kasačný súd vo svojom odôvodnení poukazuje na odôvodnenie svojho rozsudku v predchádzajúcej veci, ktorého závery sú v plnej miere použiteľné na posudzovanú vec. Túto vec odôvodňuje uvedením nasledovnej časti

sťažovateľa. 22. Nárok na odpočítanie dane vzniká príjemcovi plnenia (sťažovateľovi - osobe registrovanej pre daň z pridanej hodnoty) za predpokladu kumulatívneho splnenia hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane vyplývajúcich z čl. 168 písm. a/ smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (Ú. v. EÚ L 347, 2006, s. 1) (ďalej „Smernica 2006/112/ ES“) a jej implementácie v právnom poriadku Slovenskej republiky. Hmotnoprávnymi podmienkami na odpočítanie dane sú (1) že poskytovateľom plnenia (dodávateľom) je iná osoba registrovaná pre daň (t. j. status osoby dodávateľa), (2) že predmetné plnenie fakticky existuje a nejde o fiktívne plnenie (t. j. materiálna existencia plnenia), a (3) že prijaté plnenie je príjemcom (sťažovateľom) použité v rámci jeho ekonomickej činnosti.

23. Pre ďalšie úvahy kasačného súdu je podstatné, že v prejednávanej veci boli správcom dane pri deklarovaných dodávateľoch Salanci - LMS s.r.o., Adept School s.r.o. a ENVIRO, s.r.o., spochybnené hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane z pridanej hodnoty - existencia plnenia v rámci konkrétneho vzťahu medzi sťažovateľom a sťažovateľom deklarovanými dodávateľmi. Rovnako z rozhodnutia žalovaného vyplýva záver, podľa ktorého sťažovateľ nepreukázal, že mu fakturované služby boli deklarovanými dodávateľmi skutočne dodané, pričom spochybnenie tejto hmotnoprávnej podmienky pre odpočet DPH uviedol aj správny

25. Kasačný súd následne podrobil hodnoteniu skutkové zistenia správcu dane a žalovaného, ktoré sa týkali deklarovaných dodávateľov, pričom zistil, že konateľka spoločnosti Adept School s.r.o. jednoznačne uviedla, že sťažovateľa nepozná, neobchodovala s ním a predložené faktúry nevystavila. Rovnako spochybnila pravosť podpisov, pečiatok a číslo účtu uvedené na faktúrach. Obdobné zistenia potvrdil aj konateľ spoločnosti Salanci - LMS, s.r.o, ktorý rovnako uviedol, že sťažovateľa nepozná, nespolupracoval s ním, pričom spochybnil, že by spoločnosť Salanci LMS s.r.o. vystavila sporné faktúry. Spoločnosť ENVIRO, s.r.o. dodanie služieb pre sťažovateľa nepotvrdila a ani nevyvrátila, so správcom dane bližšie nespolupracovala, keďže osoba, ktorá bola jediným konateľom tento spoločnosti v čase uskutočnenia deklarovaných zdaniteľných plnení, odmietla vypovedať. Je preto možno uzavrieť, že zo strany priamych dodávateľov sťažovateľa nedošlo k preukázaniu dodania fakturovaných služieb.

Existencia plnenia medzi sťažovateľom a jeho deklarovanými dodávateľmi tak i naďalej ostala sporná. 27. Sťažovateľ naviac v priebehu kontroly opakovane nespolupracoval, odmietol vypovedať pri ústnom pojednávaní, na výzvy správcu dane nereagoval a na výsluchy svedkov, o ktorých bol riadne oboznámený sa nedostavil, pričom ako kontrolovaný daňový subjekt mal právo počas výkonu daňovej kontroly neustále až do jej skončenia predkladať listinné dôkazy a iné dôkazy, ktoré považoval za relevantné na svoju obhajobu. Správca dane pritom v priebehu daňovej kontroly sťažovateľa opakovane oboznamoval so zistenými skutočnosťami, vyzýval ho na doplnenie a objasnenie skutočností či predloženie dôkazov, pričom mu dal dostatočný časový priestor na preukázanie svojich tvrdení.

29. Kasačný súd sa však stotožňuje s názorom sťažovateľa, že vzhľadom na stanovené skutkové okolnosti, nie je možné samotný obsah kontrolných výkazov v spojení s predloženými spornými faktúrami vyhodnotiť tak, že preukazujú reálne dodanie služieb od deklarovaných dodávateľov.

Pre splnenie zákonných podmienok pre vznik nároku na odpočet dane nepostačuje iba predloženie dokladov (faktúr) s predpísaným obsahom. Daňové doklady musia jednoznačne preukazovať prijatie zdaniteľného plnenia, t. j. skutočnosť, že zdaniteľné plnenie bolo prijaté od platiteľa DPH. Pokiaľ nie je preukázané, že by tieto hmotnoprávne podmienky boli splnené, nepostačuje na vznik nároku na odpočet dane len samotná existencia dokladu, hoci by obsahoval všetky formálne náležitosti. (rozsudok Najvyššieho správneho súdu SR zo dňa 27. septembra 2023, sp. zn. 5Sfk/8/2022)

31. Kasačný súd sa nestotožnil ani s argumentáciou sťažovateľa, že by bol neúmerne zaťažený dôkazným bremenom a že vyčerpal vlastné dôkazné bremeno. Naopak považoval pochybnosti daňových orgánov za odôvodnené a náležite podložené skutočnosťami zistenými z daňovej kontroly, ktoré aj kasačný súd vyššie načrtol. Pokiaľ sťažovateľ počas daňovej kontroly, ako jediný dôkaz o splnení podmienok odpočtu DPH, predloží len faktúry, hoc aj zaúčtované u sťažovateľa a uvedené v kontrolných výkazoch dodávateľov, tak rozhodne nie je možné konštatovať vyčerpanie jeho dôkazného bremena. Ako už kasačný súd uviedol, nešlo v danom prípade o dôkaz, ktorý preukazuje, že k realizácií deklarovaných zdaniteľných plnení skutočne došlo. (obdobne aj rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 6Sžfk/20/2018 zo dňa 11. júna 2019, body 49 a 50, publikované v Zbierke stanovísk Najvyššieho súdu Slovenskej republiky a rozhodnutí súdov pod R 6/2020).

Kasačný súd záverom opakuje, že bolo povinnosťou sťažovateľa predložiť dôkazy preukazujúce oprávnenosť jeho nároku na odpočítanie dane. Pri relevantných pochybnostiach správcu dane existencia faktúry, ktorej pravosť je navyše deklarovanými dodávateľmi spochybnená, ani jej evidencia v kontrolných výkazoch deklarovaných dodávateľov sama o sebe nepostačuje. Pokiaľ si sťažovateľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené. Za stavu, keď sťažovateľ nepreukázal skutočnú realizáciu zdaniteľných obchodov a doklady, ktoré predložil, nemali takú výpovednú hodnotu, aby vyvrátili pochybnosti správcu dane, hoc bol riadne oboznámený s pochybnosťami správcu dane, nepreukázal splnenie hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane.

35. Kasačný súd dodáva k námietke sťažovateľa, že konštatovanie správcu dane, že čísla účtov uvedené na faktúrach nie sú účtami spoločnosti Salanci - LMS s.r.o. a Adept School, s.r.o., je irelevantné, nakoľko nie je povinnosťou kontrolovaného subjektu skúmať skutočnosť, či účty uvedené na dodávateľskej faktúre sú účtami dodávateľa a že konštatovanie správcu dane, že licencie účtovného programu, v ktorom boli vystavené faktúry spoločností Salanci - LMS s.r.o. zakúpila fyzická osoba T. D. neboli žalovaným vyhodnotené v súlade s príslušnými ustanoveniami Daňového poriadku, uvádza, že správny súd správne vyhodnotil aj túto žalobnú námietku ako nedôvodnú, pretože sťažovateľ aj podľa kasačného súdu neuviedol, v čom konkrétne došlo k porušeniu jeho práv. Ako vyplýva z prvostupňového rozhodnutia, správca dane konštatoval, že zamestnanci správcu dane nahliadli do spisu a zistili, že vlastníkom licencie k účtovnému programu bol T. D., ktorý bol účtovníkom spoločnosti Salanci.

V. Záverečné zhodnotenie a odôvodnenie rozsudku v časti trov

36. Kasačný súd s ohľadom na všetky uvedené skutočnosti nezistil dôvodnosť kasačnej sťažnosti, a preto podľa § 461 SSP rozhodol spôsobom, ktorý je uvedený vo výrokovej časti tohto rozsudku. 37. O trovách kasačného konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 1 SSP v spojení s § 167 ods. 1 a § 168 SSP spôsobom uvedeným vo výroku rozsudku. Kasačný súd sťažovateľovi (žalobcovi) náhradu trov konania nepriznal, nakoľko v kasačnom konaní nebol úspešný. Kasačný súd nepriznal trovy konania ani žalovanému. Ten bol síce v konaní úspešný, avšak má postavenie orgánu štátnej správy a kasačný súd nevzhliadol žiadne výnimočné dôvody, pre ktoré by mu mali byť trovy konania v zmysle § 168 druhej vety SSP priznané. 38. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky pomerom hlasov 3:0 (§ 463 v spojení s § 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.

V Bratislave dňa 22. mája 2025