2Sfk/82/2022

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedu senátu prof. JUDr. Juraja Vačoka, PhD. a členov senátu JUDr. Eleny Berthotyovej, PhD., JUDr. Mariána Trenčana, v právnej veci žalobcu: V. T., nar. XX. J. XXXX, trvale bytom F.. O. XX/XX, XXX XX G., pôvodne podnikajúceho pod obchodným menom Jozef Obrinčák, so sídlom A. Škarvana 26/23, 027 44 Tvrdošín, IČO: 30530857, právne zastúpený JUDr. Eugen Kostovčík, advokát, so sídlom Gelnická 33, 040 11 Košice, zapísaný v SAK pod reg. č. 2967, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, v konaní o kasačnej sťažnosti proti rozsudku Krajského súdu v Žiline, č. k. 31S/131/2020-99 zo dňa 29. júna 2022, takto

rozhodol:

I. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky mení rozsudok Krajského súdu v Žiline, č. k. 31S/131/2020-99 zo dňa 29. júna 2022 tak, že rozhodnutie žalovaného č. 101083592/2020 zo dňa 24. júna 2020 zrušuje a vec vracia žalovanému na ďalšie konanie. II. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky žalobcovi priznáva úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov konania pred Krajským súdom v Žiline, ako aj trov kasačného konania.

Odôvodnenie

I. Konanie pred orgánmi verejnej správy

2. Správca dane na základe výsledkov vykonanej daňovej kontroly a vyrubovacieho konania vydal rozhodnutie č. 102893516/2019 zo dňa 16. decembra 2019 (ďalej len „prvostupňové rozhodnutie“) o vyrubení rozdielu dane za zdaňovacie obdobie november 2016 podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. daňový poriadok v účinnom znení (ďalej len „daňový poriadok“), ktorým žalobcovi vyrubil rozdiel dane vo výške 3.770,60 EUR na dani z pridanej hodnoty.

DPH“). Podľa správcu dane žalobca nepreukázal, že tovar (smreková guľatina) bol dodaný dodávateľom uvedeným na faktúre - spoločnosťou MESAX s.r.o., ktorého právnym nástupcom bola spoločnosť CINEMA NOVÉ MESTO, s.r.o.

iii) účtovníčka deklarovaného dodávateľa správcovi dane oznámila, že účtovníctvo už nevedie a všetky doklady odovzdala predošlému konateľovi; iv) spoločnosť CINEMA NOVÉ MESTO, s.r.o. podala posledné daňové priznanie na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie jún 2016 a ku dňu 30. septembra 2016 bola ukončená registrácia platiteľa dane z pridanej hodnoty; v) výsluchom R.. B. Z., ktorá bola fyzicky prítomná pri preberaní dreva, bolo zistené, že dodávateľ priamo oslovil žalobcu s ponukou dodania guľatiny z odberného miesta Oravská Jasenica, kde žalobca po prijatí ponuky zaslal jeho vozidlo Tatra. Dodávateľ čakal na mieste, odovzdal guľatinu a tá bola prevezená do firmy žalobcu. Po premeraní a určení kvality bolo dodávateľovi oznámené množstvo a kvalita, na základe čoho dodávateľ vystavil faktúru. Faktúry boli dovezené osobne spolu s pokladničnými dokladmi a zaplatené v hotovosti. Dodávateľ disponoval kartičkou DIČ, ktorú žalobca vždy overil na stránke ORSR a na stránke

viii) správcovi dane je nejasný dôvod, prečo dodávateľ nebol pri meraní a určovaní kvality dreva; ix) správca dane poukázal na nezrovnalosti medzi objednávkami a faktúrami, keď na objednávkach nie je uvedené odberné miesto, ako spôsob úhrady je uvedený prevodný príkaz, až na faktúrach je odberným miestom Oravská Jasenica a spôsobom úhrady je hotovosť, správca dane poukázal tiež na krátkosť času (2 dni) medzi objednávkami a dodaním tovaru, čo vzbudilo pochybnosti; x) z informačného systému Finančnej správy Slovenskej republiky bolo zistené, že spoločnosť MESAX s.r.o. za zdaňovacie obdobia január až jún 2016 podala nulové daňové priznania na dani z pridanej hodnoty, od júla 2016 na daňových priznaniach vykazovala veľmi nízku daňovú povinnosť v porovnaní s objemom dodaných tovarov a služieb, posledné ročné hlásenie o vyúčtovaní dane zo závislej činnosti a funkčných pôžitkov spoločnosť podala naposledy za rok 2014, posledné daňové priznania na dani z príjmov právnickej osoby podala za rok 2015, čo naznačuje možné rizikové správanie; xi) žalobca nebol dostatočne obozretný pri výbere obchodného partnera. Žalovaný vyhodnotil námietky žalobcu ako nedôvodné. Uviedol, že je nutné prihliadať na primeranú odbornú starostlivosť daňového subjektu a k námietke týkajúcej sa podvodného konania uviedol, že správca dane neodmietol odpočet dane z pridanej hodnoty v dôsledku podvodného konania. Po vyhodnotení vyššie uvedených dôkazov žalovaný dospel k totožnému právnemu záveru ako správca dane, a to, že žalobca neuniesol dôkazné bremeno v súlade s § 24 ods. 1 daňového poriadku na preukázanie splnenia hmotnoprávnych podmienok pre odpočet dane z pridanej hodnoty v zmysle § 49 ods. 1 Zákona o DPH, keď nepreukázal, že tovar mu bol dodaný dodávateľom uvedeným na faktúre.

5. Žalobca podal proti napadnutému rozhodnutiu správnu žalobu, ktorú odôvodnil tým, že napadnuté rozhodnutie je v rozpore so zákonom, pretože žalobca bol napadnutým rozhodnutím ukrátený na svojich právach alebo právom chránených záujmoch. Rozhodnutie podľa žalobcu vychádzalo z nesprávneho právneho posúdenia veci, je nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť alebo nedostatok dôvodov a v konaní došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré mohlo mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia. Žalobca navrhol zrušiť napadnuté rozhodnutie prípadne aj prvostupňové rozhodnutie a vec vrátiť žalovanému na ďalšie konanie. 6. O správnej žalobe rozhodol Krajský súd v Žiline (ďalej len „správny súd“) tak, že ju rozsudkom č. k. 31S/131/2020-99 zo dňa 29. júna 2022 zamietol ako nedôvodnú. Svoje rozhodnutie odôvodnil nasledovne: i) námietky, že správca dane účelovo neobjasnil skutočný mechanizmus obchodu, konanie nevyhodnotil ako podvodné konanie a nepreukazoval vedomosť žalobcu o účasti na podvodnom konaní, správny súd napriek žalobcovým odkazom na judikatúru Súdneho dvora Európskej únie (Axel Kittel zo dňa 6. júla 2006, C-439/04; Mahagében Kft zo dňa 21. júna 2012, C-80/11 a C-142/11) a Najvyššieho súdu Slovenskej republiky (1Sžf/16/2016, 1Sžf/31/ 2016, 2Sžf/97/2016) vyhodnotil ako nedôvodnú, keďže správca dane založil svoje závery na nepreukázaní splnenia hmotnoprávnej podmienky. Po prijatí tohto záveru potom nebol podľa správneho súdu dôvod na to, aby správca dane pristúpil k preverovaniu skutočnosti, či žalobca vedel alebo mohol vedieť, že sa prijatím plnenia podľa predmetných faktúr bude podieľať na plnení, ktoré je spojené s daňovým únikom respektíve s daňovým podvodom; ii) správca dane aj žalovaný postupovali správne, keď vzhľadom na pochybnosť o vzniku daňovej povinnosti deklarovanému dodávateľovi skutkový stav posúdili v zmysle ustanovení § 19 ods. 1, § 49 ods. 1 zákona o DPH a § 24. ods. 1 daňového poriadku a prijali záver o nepreukázaní splnenia materiálnych podmienok odpočtu dane z pridanej hodnoty a nie z dôvodu podvodného konania; iii) žalobca s ohľadom na § 24 ods. 1 daňového poriadku a komplex zistení správcu dane neuniesol dôkazné bremeno viažuce sa na preukázanie skutočnosti, že tovar bol dodaný deklarovaným dodávateľom, čo správny súd vyhodnotil ako materiálnu podmienku odpočtu dane z pridanej hodnoty, ktorú správca dane dostatočne a opodstatnene spochybnil a svoje zistenia vyhodnotil v súlade s § 3 ods. 3 daňového poriadku; iv) žalobca pri realizácii obchodov nezachoval náležitú odbornú starostlivosť a primeranú obozretnosť pri výbere obchodného partnera, v čoho dôsledku neuniesol dôkazné bremeno; v) rozhodnutie žalovaného nemožno hodnotiť ako nepreskúmateľné či nezrozumiteľné, záver o nepreukázaní splnenia hmotnoprávnej podmienky je v rozhodnutí odôvodnený celkom jednoznačne, nepochybne a s námietkami žalobcu sa žalovaný riadne vysporiadal; vi) rozhodnutie žalovaného nebolo založené na porušení ustanovení vyhlášky č. 232/2006 Z. z. o vyznačovaní ťažby dreva, označovaní vyťaženého dreva a dokladoch o pôvode dreva v znení neskorších predpisov, zákona č. 326/2005 Z. z. o lesoch v znení neskorších predpisov, preto aj námietku týkajúcu sa použitia uvedených ustanovení vyhodnotil správny súd ako nedôvodnú.

septembra 2007, C-409/04 žalobca argumentoval, že správca dane svojim rozhodnutím len preniesol zodpovednosť za zaplatenie dane na daňový subjekt nezávisle od toho, či sa podieľal na podvode. Takýto postup správcu dane nechráni zosúladený systém dane z pridanej hodnoty pred podvodom a zneužitím, ale nabáda na neplnenie daňových povinností. 11. Zaoberať sa podvodným konaním v prípade, že je možné identifikovať článok obchodného reťazca, kde došlo k daňovému úniku, je podľa žalobcu povinnosťou správcu dane ako aj správneho súdu, ktorá vyplýva z uznesenia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 2Sžf/97/2016 zo dňa 26. júna 2019: Ak správca dane zistí, že niektorý článok dodávateľského reťazca nesplnil svoje daňové povinnosti, resp. jeho konanie vykazuje znaky daňového podvodu, je povinný preukázať a dostatočne odôvodniť, aké mal v tejto súvislosti postavenie daňový subjekt, ktorý si uplatňuje odpočítanie dane, t. j. musí preukázať, že daňový subjekt vedel alebo mohol vedieť, že sa zúčastňuje plnenia, ktoré je zaťažené daňovým podvodom. A tento záver zároveň dostatočne odôvodniť. Táto povinnosť zaťažuje aj súd v preskúmavacom konaní. Žalobca v tejto súvislosti poukázal aj na tzv. Axel Kittel test vyplývajúci z rozsudku Súdneho dvora Európskej únie vo veci Axel Kittel zo dňa 6. júla 2006, C-439/04. 12. Za nenaplnené považoval žalobca aj požiadavky vyplývajúce z nálezu Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. III. ÚS 401/2009 zo dňa 16. decembra 2009, konkrétne povinnosť správcu dane preukázateľne spochybniť vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť daňovým subjektom predložených dôkazov. Z uvedeného dôvodu má žalobca za to, že správca dane rovnako ako správny súd dospeli k nesprávnemu právnemu záveru, že žalobca neuniesol svoje dôkazné bremeno s ohľadom na preukázanie splnenia hmotnoprávnych podmienok odpočtu dane z pridanej hodnoty. 13. Ďalšími námietkami žalobca napádal dôležitosť, ktorú správca dane a správny súd priznali nezrovnalostiam medzi objednávkami a faktúrami najmä s ohľadom na skutočnosť, že žalobca okrem objednávok a faktúr do konania predložil aj dôkaz - pokladničné doklady z elektronickej registračnej pokladnice (ďalej len „ERP“), registrovanej na deklarovaného dodávateľa. 14. Žalobca ďalej dôvodil, že nedostatok personálneho či materiálneho vybavenia dodávateľa nie je skutočnosťou dostatočnou pre spochybnenie splnenia hmotnoprávnych podmienok odpočtu dane z pridanej hodnoty. Svoju argumentáciu podporil tiež odkazom na rozsudok Súdneho dvora Európskej únie vo veci Maks Pen EOOD zo dňa 13. februára 2014. Namietol tiež, že mu nie je zrejmé, prečo správny súd považuje komunikáciu medzi žalobcom a deklarovaným dodávateľom za nepreukázanú, keď sám priznáva, že k faktúram boli riadne pripojené objednávkové listy. Žalobca tiež nevidí dôvod, prečo by mal vedieť konkrétne identifikovať fyzickú osobu, ktorá konala v mene dodávateľa, keďže on obchodoval s právnickou osobou uvedenou na objednávkach, faktúrach, dokladoch z ERP aj kartičke „DIČ“. 15. Z vyššie uvedených dôvodov považoval žalobca rozsudok správneho súdu tiež za nedostatočne odôvodnený a kasačnému súdu navrhol rozsudok správneho súdu zmeniť tak, že napadnuté a prvostupňové rozhodnutie zruší a vec vráti na ďalšie konanie. 16. Žalovaný sa ku kasačnej sťažnosti nevyjadril.

Podľa § 24 ods. 1 písm. a) daňového poriadku daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov. Podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c) je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Podľa § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71.

21. Kasačný súd sa ako prvou zaoberal námietkou žalobcu, v zmysle ktorej správny súd vychádzal z nesprávneho právneho posúdenia, keď ustálil, že hmotnoprávnou podmienkou odpočtu dane z pridanej hodnoty je preukázanie skutočnosti, že tovar dodal dodávateľ uvedený na faktúre. Kasačný súd sa stotožňuje so žalobcom, že táto skutočnosť nie je hmotnoprávnou podmienkou odpočtu dane z pridanej hodnoty, pričom žalobca v tejto súvislosti vhodne poukázal aj na rozhodnutie Súdneho dvora Európskej únie vo veci Vikingo Fővállalkozó Kft. zo dňa 3. septembra 2020, C 610/19.

23. Dodanie tovaru dodávateľom uvedeným na faktúre hmotnoprávnu podmienku pre odpočítanie dane z pridanej hodnoty nepredstavuje. Rovnaký právny záver prijal Najvyšší správny súd Slovenskej republiky napríklad v rozsudku, sp. zn. 4Sfk/52/2021, zo dňa 15. novembra 2022, v ktorom sa vyjadril k rozhodnutiu Súdneho dvora Európskej únie vo veci Vikingo, C-610/19, zo dňa 3. septembra 2020 nasledovne: z rozhodnutia teda nevyplýva, že hmotno-právnou podmienkou na uplatnenie práva na odpočet dane je to, že tovar alebo služby musia byť dodané dodávateľom uvedeným na faktúrach a uvedenému dodávateľovi vznikla aj daňová povinnosť. .

24. Správny súd vo svojom rozsudku opakovane konštatoval, že žalobcovi nevzniklo právo na odpočítanie dane, nakoľko nepreukázal splnenie hmotnoprávnej podmienky - dodanie tovaru dodávateľom uvedeným na faktúre. Ako však vyplýva z odôvodnenia obsiahnutého v bodoch 21. až 23. tohto rozsudku, hmotnoprávnou podmienkou odpočtu nie je stotožnenie skutočného dodávateľa so subjektom uvedeným na faktúre, ale status dodávateľa, ktorý musí byť zdaniteľnou osobou.

26. Podľa vyššie uvedeného rozhodnutia Ústavného súdu Slovenskej republiky a rozhodnutia sp. zn. I. ÚS 377/2018 zo dňa 14. novembra 2018, bod 21, daňový subjekt má v daňovom konaní dve základné povinnosti: povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenia dokázať. Formálne sa obe tieto povinnosti realizujú tak, že daňový subjekt podá riadne vyplnené daňové priznanie (povinnosť tvrdiť), pričom spolu s ním predloží správcovi dane písomné doklady, ktoré je podľa právnych predpisov povinný viesť (dôkazná povinnosť).

27. Zo záveru citovaného rozhodnutia Ústavného súdu Slovenskej republiky vyplýva, že aj správca dane je v procese dokazovania splnenia alebo nesplnenia hmotnoprávnych podmienok odpočtu zaťažený povinnosťou, a to povinnosťou spochybniť vierohodnosť dokladov predložených daňových subjektom preukázateľne. Dôkazná situácia, tak ako vyplýva z administratívneho spisu nenasvedčuje tomu, že by správca dane voči pravdivosti údajov uvedených v dokladoch predložených žalobcom vzniesol dôvodné pochybnosti.

Za sporné označili správne orgány a správny súd osobu dodávateľa. Hmotnoprávnou podmienkou viažucou sa na osobu dodávateľa je jeho status - platiteľ dane. Status dodávateľa však nebol v konaní nijako spochybnený a spochybniť ho nemohli ani: i) dodávateľ a jeho právny nástupca sídlili na fiktívnych sídlach a ich konateľom bol

V zmysle aktuálnej judikatúry Súdneho dvora EÚ nie je možné odmietnuť odpočítanie dane len z dôvodu, že sťažovateľ nevie preukázať, že ním deklarovaný dodávateľ zabezpečil dodanie pre nedostatok potrebných materiálnych a ľudských zdrojov na jeho strane, .

Takéto zamietnutie je možné len vtedy, ak je právne dostatočným spôsobom preukázané, že sa zdaniteľná osoba aktívne podieľala na daňovom podvode alebo vedela, alebo mala vedieť, že sú uvedené transakcie súčasťou daňového podvodu, ktorého sa dopustila osoba, ktorá vyhotovila faktúru alebo akýkoľvek iný subjekt vystupujúci na predchádzajúcom stupni uvedeného dodávateľského reťazca, čo prináleží overiť vnútroštátnemu súdu. iii) skutočnosť, že spoločnosť CINEMA NOVÉ MESTO s.r.o. podala posledné daňové priznanie na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie jún 2016 a ku dňu 30. septembra 2016 bola ukončená registrácia platiteľa dane z pridanej hodnoty; Osoba dodávateľa musí mať v zmysle hmotnoprávnych podmienok odpočtu status platiteľa

CINEMA NOVÉ MESTO s.r.o. až k septembru roku 2017, je irelevantné pre posúdenie splnenia hmotnoprávnych podmienok, či jeho právny zástupca bol / nebol v čase fakturácie dodania tovaru platiteľom dane z pridanej hodnoty. iv) žalobca nepredložil dôkazy, ktoré by preukazovali pôvod dreva v súvislosti s ustanoveniami vyhlášky č. 232/2006 Z. z. o vyznačovaní ťažby dreva, označovaní vyťaženého dreva a dokladoch o pôvode dreva v znení neskorších predpisov, zákona č. 326/2005 Z. z. o lesoch v znení neskorších predpisov, ktoré upravujú označovanie ako aj obchodovanie s drevom; Preukázanie pôvodu dreva nepredstavuje hmotnoprávnu podmienku odpočtu dane z pridanej hodnoty.

Porušenie povinností ustanovených právnymi predpismi, ktoré neupravujú daňové povinnosti daňových subjektov nepochybne môže ústiť to vyvodenia zodpovednosti voči osobe, ktorá ich porušila, avšak nie do zamietnutia práva na odpočet dane z pridanej hodnoty. v) neexistencia písomnej zmluvy medzi žalobcom a deklarovaným dodávateľom, ktorých komunikácia nebola v konaní preukázaná; vi) neprítomnosť dodávateľa pri meraní a určovaní kvality dreva; Aj na uvedené zistenia je aplikovateľný záver vyjadrený v odseku vyššie, že existencia zmluvy ani prítomnosť dodávateľa pri meraní a určovaní kvality dreva nie sú hmotnoprávnymi podmienkami odpočtu dane z pridanej hodnoty a nie sú ani dostatočne závažné pre spochybnenie či vyvrátenie tvrdení žalobcu o uskutočnení zdaniteľných plnení.

V zmysle rozsudku Súdneho dvora Európskej únie vo veci Kemwater ProChemie s.r.o., C-154/ 20, zo dňa 9. decembra 2021 platí, že: pokiaľ ide o spôsoby uplatnenia práva na odpočítanie DPH, ktoré zodpovedajú požiadavkám formálnej povahy, článok 178 písm. a) smernice o DPH stanovuje, že zdaniteľná osoba musí mať faktúru vystavenú v súlade s článkami 220 až 236 a článkami 238 až 240 tejto smernice (rozsudok z 11. novembra 2021, Ferimet, C 281/20, EU:C:2021:910, bod 26 a citovaná judikatúra). Obdobne, podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. Paragraf 71 následne upravuje obsahové náležitosti faktúry. Ak faktúra predložená žalobcom obsahuje zákonom predpísané náležitosti, nemožno odmietnuť odpočet dane z pridanej hodnoty z dôvodu, že údaje uvedené na faktúre sa mierne líšia od údajov v objednávke. Najmä ak sa tieto odlišnosti týkajú len toho, že v objednávke nebolo špecifikované odberné miesto a líšil sa spôsob platby.

Ako kasačný súd uviedol už vyššie, takéto zistenia možno pričítať na ťarchu žalobcu s ohľadom na jeho obozretnosť pri výbere obchodného partnera. Obozretnosť žalobcu je však potrebné skúmať v súvislosti s otázkou, či žalobca vedel alebo vedieť mohol o svojej účasti na obchodnom reťazci poznačenom podvodným konaním a nie v súvislosti s preukazovaním hmotnoprávnych podmienok.

29. Keďže správca dane a žalovaný vo svojich rozhodnutiach vychádzali z rovnakého právneho posúdenia ako správny súd, trpí vadou nezákonnosti v nadväznosti na nesprávne právne posúdenie aj rozhodnutie žalovaného. Kasačný súd preto rozhodol v zmysle § 462 ods. 2 SSP tak, ako je uvedené vo výroku tohto rozsudku.

31. Za nedôvodnú vyhodnotil kasačný súd námietku týkajúcu sa nepreukazovania podvodného konania aj z toho dôvodu, že pokiaľ sa správca dane rozhodne odmietnuť odpočet dane z pridanej hodnoty pre nesplnenie hmotnoprávnych podmienok, účasť na daňovom podvode ďalej neskúma. Inak povedané, v prípadoch podvodných konaní na dani z pridanej hodnoty sú hmotnoprávne podmienky odpočtu zásadne splnené. Viď. 60. bod rozsudku Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky, sp. zn. 4Sfk/52/2021, zo dňa 15. novembra 2022: v prípade, ak správca dane skúma alebo poukáže na nesplnenie hmotnoprávnych podmienok daňovým subjektom, následne už účasť či vedomosť na daňovom podvode nepreukazuje. Ako je však uvedené v odseku vyššie, rozsudok správneho súdu ako aj napadnuté rozhodnutie sa zakladajú na nesprávnom právnom posúdení (§ 440 ods. 1 písm. g) SSP), a preto nedôvodnosť predmetnej námietky nemá vplyv na rozhodnutie kasačného súdu.

Uvedené vyplýva z ustálenej judikatúry Súdneho dvora EÚ napríklad v rozsudku v prípade Optigen, spojené veci C-354/03, C-355/03, C-484/03. 33. Daňovým podvodom je: protiprávne konanie subjektu, ktorým príde k uvedeniu iného v omyl, využitím omylu iného alebo zamlčaním podstatných skutočností relevantných pre správu daní, čím nepríde k správnemu zisteniu a splneniu daňovej povinnosti daňového subjektu a zároveň príde ku škode na majetku štátu a obohateniu osoby páchajúcej daňový podvod. (RAKOVSKÝ, P.: Daňový podvod a zneužitie práva v oblasti daní. Právne následky.

Pre odopretie nároku na odpočítanie dane z pridanej hodnoty z titulu účasti na daňovom podvode, musia byť kladne zodpovedané nasledujúce otázky: a) vznikol z posudzovaných zdaniteľných obchodov daňový únik?, b) ak áno, je tento daňový únik dôsledkom podvodného konania?, c) ak áno, boli posudzované zdaniteľné obchody s týmto konaním spojené?, d) ak áno, vedel o tom alebo mohol a mal vedieť daňový subjekt?

IV. III Záverečné zhodnotenie

35. Sumarizujúc vyššie uvedené skutočnosti dospel kasačný súd k záveru, že kasačná sťažnosť je s ohľadom na § 440 ods. 1 písm. g) SSP dôvodná a rozsudok správneho súdu je potrebné zmeniť tak, že napadnuté rozhodnutie žalovaného bude podľa § 462 ods. 2 SSP zrušené a vec mu vrátená na ďalšie konanie. 36. V ďalšom konaní bude žalovaný viazaný právnym názorom vysloveným v tomto rozsudku a s poukazom na jeho odôvodnenie bude úlohou žalovaného opätovne zvážiť, či je na základe zisteného skutkového stavu možné prijať záver o nesplnení hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie dane zo strany žalobcu (osoby dodávateľa), berúc do úvahy skutočnosť, že hmotnoprávnou podmienkou odpočtu dane z pridanej hodnoty je status dodávateľa - platiteľ dane a že za naplnenia hmotnoprávnych podmienok možno odpočet dane z pridanej hodnoty nepriznať len, ak by bolo v konaní preukázané, že žalobca sa podieľal na daňovom podvode alebo vedel, či vedieť mal, že sa zúčastňuje na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom. S ohľadom na uvedené je potrebné vyhodnotiť aj unesenie dôkazného bremena, ktoré v prípade preukazovania splnenia hmotnoprávnych podmienok zaťažuje žalobcu a naopak, pri daňovom podvode správcu dane. 37. O nároku na náhradu trov kasačného konania rozhodol kasačný súd v zmysle § 467 ods. 1 a ods. 2 v spojení s § 167 ods. 1 SSP a vzhľadom na úspech žalobcu v kasačnom konaní mu priznal úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov v tomto konaní. O výške náhrady trov rozhodne osobitným uznesením súdny úradník na správnom súde v zmysle § 175 ods. 2 SSP. 38. Toto rozhodnutie prijal kasačný súd jednomyseľne.

Poučenie:

Proti tomuto rozhodnutiu opravný prostriedok nie je prípustný.