2Sfk/87/2022
ECLI:SK:NSSSR:2024:2021200151.1
- Súd
- Najvyšší správny súd Slovenskej republiky
- Súd 1. inštancie
- Krajský súd v Trnave
- Sp. zn. 1. inštancie
- 20S/70/2021
- IČS
- 2021200151
- Citované
- 1× inými rozhodnutiami
- Zdroj
- PDF ↗
ROZSUDOK
V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY
Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Mariána Trenčana a členov senátu JUDr. Eleny Berthotyovej, PhD. a prof. JUDr. Juraja Vačoka, PhD., v právnej veci žalobcu: HIRK spol. s r.o., so sídlom Niklová 3962, 926 01 Sereď, IČO: 31355404, právne zastúpeného: Advokátska kancelária Lebovič, s.r.o., so sídlom Tomášikova 10/B, 821 03, Bratislava - mestská časť Ružinov, IČO: 50289934, proti žalovanému (v konaní sťažovateľ): Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100732231/2021 z 03. mája 2021, v konaní o kasačnej sťažnosti žalovaného proti rozsudku Krajského súdu v Trnave, č. k. 20S/70/2021 z 2. marca 2022, ECLI:SK:KSTT:2022:2021200151.3, takto
rozhodol:
I. Kasačná sťažnosť sa zamieta. II. Žalobcovi sa priznáva voči žalovanému právo na úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov kasačného konania.
Odôvodnenie
I. Konanie pred orgánmi verejnej správy
1. Na základe výsledkov kontroly na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu dane z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“ alebo „daň“) alebo jeho časti za zdaňovacie obdobie jún 2018, vykonanej u žalobcu, vydal Daňový úrad Trnava (ďalej len „správca dane“ alebo „prvostupňový správny orgán“) rozhodnutie č. 101694195/2020 zo dňa 06.11.2020 (ďalej len „prvostupňové rozhodnutie“), ktorým podľa § 68 ods. 5 a 6 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov vyrubil žalobcovi rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie jún 2018 v sume 260.955,23 eur na základe neuznania odpočítania dane z nákupu motorovej nafty a motorového benzínu (ďalej aj ako „PHM“) od dodávateľov Laser Systems s.r.o. a L production s.r.o.
2. Vyrubenie rozdielu dane správca dane v prvostupňovom rozhodnutí odôvodnil tým, že žalobca porušil pri uplatnení nároku na odpočítanie dane za dodávku tovaru (pohonných hmôt) od označených dodávateľov ustanovenia § 49 ods. 1, § 49 ods. 2 v nadväznosti na § 51 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej len „zákon o DPH“).
Podotkol, že v oboch prípadoch identifikoval tzv. reťazový obchod, pri ktorom sa dodávky tovaru, ktoré zakladajú jeden pohyb tovaru, považujú za časovo nasledujúce, pričom iba jedno dodanie tovaru v rámci jedného zmluvného vzťahu môže byť spojené s prepravou (pohyblivá dodávka), ostatné dodávky tovaru sa uskutočňujú bez prepravy (nepohyblivá dodávka) a miestom ich dodania je miesto, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa jeho dodanie uskutočňuje.
3. Správca dane na základe vykonaného dokazovania uzavrel, že v sporných prípadoch išlo o pohyblivé dodávky, a teda miestom dodania tovaru nebolo územie Slovenskej republiky, ale Rakúsko ako iný členský štát, v ktorom sa tovar nachádzal v čase, keď preprava začala (§ 13 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH), a preto podľa názoru správcu dane boli faktúry vystavené deklarovanými dodávateľmi Laser Systems s.r.o. a L production s.r.o., na základe ktorých si žalobca uplatňoval nárok na odpočítanie DPH, nesprávne. Zdaniteľné obchody preto neboli
predmetom dane v tuzemsku tak, ako deklaroval žalobca a ako predpokladá § 2 ods. 1 písm. a/ v spojení s § 19 ods. 1 zákona o DPH. 4. Z vyššie uvedeného zároveň vyplynulo, že správca dane nespochybnil samotné dodanie tovaru ani vykonanú prepravu; spornou zostala výlučne otázka miesta dodania tovaru z pohľadu vzniku daňovej povinnosti deklarovaných dodávateľov a recipročne k tomu práva na odpočítanie dane žalobcom, ako aj s tým súvisiaca otázka, ktorému dodaniu má byť priradená
preprava tovaru. 5. Na odvolanie žalobcu žalovaný rozhodnutím č. 100732231/2021 z 03.05.2021 (ďalej len „preskúmavané rozhodnutie“ či „napadnuté rozhodnutie“) prvostupňové rozhodnutie potvrdil, pričom sa stotožnil so všetkými skutkovými aj právnymi závermi správcu dane.
Zhodne so správcom dane uviedol, že miestom dodania nebola Slovenská republika, pretože z dôkazov získaných prvostupňovým správnym orgánom, ktoré je nutné hodnotiť vo vzájomnej súvislosti, možno konštatovať, že daňový subjekt (žalobca) získal právo nakladať s tovarom ako vlastník predtým, ako sa tovar začal fyzicky prepravovať, teda nie v tuzemsku.
6. Tento záver odôvodnil žalovaný tým, že tovar bol prepravovaný (buď žalobcom alebo prepravcom O.G_ TRANS s.r.o.) z miesta nakládky tovaru - rafinérie OMV Lobau v Rakúsku priamo daňovému subjektu (žalobcovi). Ďalej poukázal na skutočnosť, že preprava bola uskutočnená v rámci zmluvného vzťahu medzi žalobcom a dodávateľmi Laser Systems s.r.o. a L production s.r.o., pričom títo nenadobudli tovar na území Slovenskej republiky, pretože im bol predaný ešte na území iného členského štátu bez prepravy. Z uvedeného žalovaný odvodil právny záver, že miesto dodania tovaru pre žalobcu nebolo na území Slovenskej republiky, dodávateľom nevznikla daňová povinnosť podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH a daňovému subjektu (žalobcovi) nevzniklo právo na odpočítanie dane. Žalovaný zdôraznil, že žalobca a jeho dodávatelia mali vedomosť o tom, ako a kto bude reálne zabezpečovať prepravu a z toho vyvodil záver, že tovar bol predaný žalobcovi predtým, ako opustil členský štát dodania.
II. Konanie pred správnym súdom
7. Proti preskúmavanému rozhodnutiu podal žalobca správnu žalobu, v ktorej požadujúc jeho zrušenie namietal, že napriek pomerne rozsiahlemu odôvodneniu napadnutého, ako aj prvostupňového rozhodnutia, nie je z týchto dostatočne zrejmé, na základe akých konkrétnych skutočností a dôkazov dospel správca dane k záveru o tom, kedy žalobca získal právo nakladať s tovarom ako vlastník. Išlo pritom o kľúčovú otázku rozhodujúcu pre právne posúdenie veci. V tomto smere podľa žalobcu trpí napadnuté rozhodnutie, ako aj prvostupňové rozhodnutie vadou nedostatočného odôvodnenia. Žalobca vytýkal žalovanému, že v napadnutom rozhodnutí neuvádza žiadne dostatočne presvedčivé odôvodnenie, na základe čoho mal za preukázané, že daňový subjekt (žalobca) získal právo nakladať s tovarom ako vlastník predtým, ako sa tovar začal fyzicky prepravovať, teda nie v tuzemsku.
V tomto odôvodnení absentuje dostatočné vysvetlenie, na základe čoho podľa názoru žalovaného žalobca už v momente začatia prepravy nakladal s tovarom ako jeho vlastník. 8. Žalobca dôvodil, že tovar vo všetkých prípadoch prevzal až na území Slovenskej republiky. Pokiaľ bola dodávka tovaru v poriadku, na základe tzv. stáčacieho lístka, vytlačeného overeným meradlom nainštalovaným na autocisterne potvrdil dodací list a na základe následne vystavenej faktúry cenu tovaru uhradil. Všetky tieto úkony sa diali až po ukončení prepravy, keď už sa tovar nachádzal na území Slovenskej republiky. Do tejto doby nemal žalobca žiadne práva k tovaru, nenakladal s ním ako vlastník, nebol oprávnený dávať pokyny prvotnému dodávateľovi (výrobcovi), ako má s tovarom nakladať.
9. Mal za to, že vzhľadom na to, že k prevodu práva nakladať s tovarom ako vlastník na žalobcu došlo až v čase, keď sa už tovar nachádzal na Slovensku, nešlo o dodanie, ktoré by sa uskutočnilo skôr ako preprava v rámci Spoločenstva, a preto je potrebné prepravu pripísať skoršiemu dodaniu uskutočnenému v prospech niektorého skoršieho nadobúdateľa tovaru.
10. Krajský súd v Trnave (ďalej len „správny súd“ alebo „krajský súd“) napadnutým rozsudkom č. k. 20S/70/2021 z 2. marca 2022, ECLI:SK:KSTT:2022:2021200151.3 (ďalej aj ako „napadnutý rozsudok“) rozhodnutie žalovaného zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie.
11. Krajský súd ako sporné identifikoval posúdenie okamihu dodania tovaru ako doby, kedy žalobca nadobudol právo nakladať s tovarom ako vlastník, ktorý, v súlade so súvisiacou právnou úpravou (§ 68 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH) žalobca a správne orgány oboch stupňov označili za otázku zásadného významu pre záver o existencii alebo neexistencii práva žalobcu na odpočítanie dane.
12. Správny súd konštatoval, že napriek zásadnému významu tejto otázky žalovaný, ako aj správca dane v obsahu svojich rozhodnutí zrozumiteľne nevysvetlili, ako pri jej posudzovaní vyhodnotili zistené skutkové okolnosti, vrátane zistení týkajúcich sa realizovaných úhrad kúpnej ceny tovaru, zmluvných dojednaní vo vzťahu dodávateľ-odberateľ, ale aj konkrétnych úkonov žalobcu alebo tretej osoby pri realizovaní prepravy tovaru, a neozrejmili, v rozpore s požiadavkou vyplývajúcou pre odôvodnenie rozhodnutia z ustanovenia § 63 ods. 5 Daňového poriadku, akými úvahami sa pri vyhodnocovaní dôkazov riadili. 13. Žalovaný síce v obsahu rozhodnutia uviedol, že z „dôkazov získaných správcom dane, ktoré je nutné hodnotiť vo vzájomnej súvislosti, možno konštatovať, že daňový subjekt získal právo nakladať s tovarom ako vlastník predtým, ako sa tovar začal fyzicky prepravovať, teda nie v tuzemsku“, a na inom mieste, že „z vykonaného dokazovania ako aj z vyjadrení daňového subjektu vyplýva, že k prevodu práva nakladať s tovarom ako vlastník na ďalšiu osobu pred fyzickou prepravou došlo v Rakúsku“, ale bez toho, aby konkretizoval, z ktorých dôkazov,
ktorých vyjadrení žalobcu, a akým spôsobom boli tieto dôkazy vyhodnotené. 14. V súlade s názorom žalobcu je potrebné za nedostatočne zrozumiteľné považovať aj vysvetlenie poskytnuté žalovaným v obsahu napadnutého rozhodnutia k námietke týkajúcej sa porušenia princípu právnej istoty v súvislosti s obdobnými obchodnými prípadmi, odpočítanie dane z ktorých mu správca dane v iných daňových obdobiach priznal.
Všeobecne možno podľa správneho súdu súhlasiť s tým, že išlo o samostatné daňové konania a zistené skutočnosti boli vyhodnocované v súlade s ustanovením § 3 ods. 3 daňového poriadku, čo však neposkytuje odpoveď na otázku, prečo správca dane zvolil v tomto prípade iný prístup ako v prípadoch obdobného charakteru (žalovaný nepoprel, že išlo o rovnaký spôsob obchodovania).
Správny súd zdôraznil, že princíp právnej istoty úzko súvisiaci s princípom legitímneho očakávania našiel svoje vyjadrenie v ustanovení § 2 ods. 5 správneho poriadku ako pravidlo, podľa ktorého majú správne orgány povinnosť dbať o to, aby v rozhodovaní o skutkovo zhodných alebo podobných prípadoch nevznikali neodôvodnené rozdiely. Uplatnenie týchto princípov teda neznamená nemožnosť správneho orgánu rozhodnúť aj v obdobných prípadoch rozdielne, ale od správneho orgánu požaduje rozdielny spôsob rozhodnutia odôvodniť.
15. Správny súd uzavrel, že žalovaný v odôvodnení napadnutého rozhodnutia neposkytol jasné odpovede na zásadné otázky daňového konania súvisiace so žalobcom uplatneným nárokom na odpočítanie dane a zrozumiteľné argumentácie k nie zjavne nedôvodným námietkam účastníka konania.
16. Správny súd preto žalobou napadnuté rozhodnutie podľa § 191 ods. 1 písm. d/ SSP ako nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov zrušil a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie, výsledkom ktorého po vysporiadaní sa s celým rozsahom argumentácie žalobcu musí byť rozhodnutie odôvodnené tak, aby po všetkých stránkach zodpovedalo ako všeobecným požiadavkám na jeho jasnosť, zrozumiteľnosť a presvedčivosť, tak aj požiadavkám vyplývajúcim z ustanovenia § 63 ods. 5 Daňového poriadku.
III. Kasačná sťažnosť žalovaného, stanovisko účastníkov
A/ 17. Proti rozsudku krajského súdu podal sťažovateľ (žalovaný) včas kasačnú sťažnosť z dôvodu podľa § 440 ods. 1 písm. g/ (nesprávne právne posúdenie) zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok (ďalej len „SSP“) a navrhol v zmysle § 462 ods. 1 SSP napadnutý
rozsudok
zrušiť a vec vrátiť krajskému súdu na ďalšie konanie. 18. Kasačný súd v stručnosti rekapituluje sťažnostné body: - sťažovateľ nesúhlasí s dôvodmi krajského súdu, na základe ktorých zrušil rozhodnutie žalovaného a trvá na prijatom závere, že deklarované zdaniteľné obchody neboli predmetom dane v tuzemsku v súlade s § 2 a § 13 ods. 1 písm. a/ a c/ zákona o DPH. Vecné dôvody napadnutého rozhodnutia podľa sťažovateľa zodpovedajú adekvátnej a správnej aplikácii ustanovení zákona o DPH a práva EÚ, ktoré poukazujú na tzv. osobitný charakter zdaniteľných obchodov pri DPH, - poukazuje na skutočnosť, že z výkladu Súdneho dvora EÚ vyplýva, že prevod vlastníckeho práva spôsobmi upravenými vnútroštátnym právom sa nevyhnutne nezhoduje s prevodom práva nakladať s tovarom ako vlastník. Nevyžaduje sa, aby strana, na ktorú bol majetok prevedený, ho fyzicky držala, ani aby uvedený majetok bol k nej fyzicky prepravený a/alebo, aby jej bol fyzicky doručený, a ani prepravu tovaru nemožno považovať za rozhodujúcu na určenie, či došlo k prevodu práva nakladať s tovarom ako vlastník. Prevod práva nakladať s hmotným majetkom ako vlastník znamená, že strana, na ktorú sa toto právo prevádza, má možnosť prijímať rozhodnutia, ktoré môžu ovplyvniť právnu situáciu daného tovaru, najmä rozhodnutie o jeho predaji (pozri napr. rozsudok C-401/18 vo veci Herst s. r. o., bod 36, 37,
38, C-414/17 AREX CZ, bod 75). Dodanie tovaru v zmysle smernice/zákona o DPH je teda viazané na umožnenie práva nakladať s tovarom ako vlastník, nie na prevod vlastníckeho práva k tomuto tovaru, resp. jeho fyzickej držbe, - sťažovateľ má za to, že pri aplikácii vyššie uvedených právnych predpisov a právnych záverov Súdneho dvora EÚ je preto potrebné určiť, v ktorom momente bolo v spornej veci prevedené právo nakladať s tovarom ako vlastník na príjemcu - ak sa prevod tohto práva uskutočnil skôr, ako došlo k preprave v rámci Spoločenstva, musí sa takýto prevod považovať za okolnosť, na základe ktorej možno takéto dodanie kvalifikovať ako nadobudnutie v rámci
Spoločenstva. Toto pravidlo vychádza z časového kritéria, na základe ktorého treba posúdiť, či k prevodu práva nakladať s tovarom ako vlastník došlo pred jeho prepravou. Až na základe týchto skutočností je možné určiť miesto dodania tovaru a miesto, kde vznikla daňová
povinnosť, - z vyjadrení a dokladov predložených daňovým subjektom a získaných správcom dane vyplýva, že tovar bol prepravovaný z miesta nakládky tovaru RAFF LAGER LOBAU, A-1220 Wien na Slovensko priamo žalobcovi, kedy ten istý tovar bol prepravený od prvého dodávateľa v reťazci až k poslednému odberateľovi, v tom istom objeme, v rovnaký deň, pričom žalobca si prepravu tovaru zabezpečil sám alebo bola zabezpečená prepravnou spoločnosťou O.G_
TRANS s.r.o. Preprava tovaru bola uskutočnená v rámci zmluvného vzťahu medzi žalobcom a dodávateľmi Laser Systems s.r.o. a L production s.r.o. V rámci týchto zmluvných vzťahov sa uskutočnila len jedna preprava - z Lobau Rakúsko do nádrže žalobcu alebo k odberateľom žalobcu.
Túto prepravu je možné prisúdiť len jednému vzťahu. Tento vzťah sa potom považuje za pohyblivú dodávku, kde miestom dodania tovaru je miesto, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa preprava tovaru osobe, ktorej má byť tovar dodaný, začína uskutočňovať. Ďalšie zmluvné vzťahy sa považujú za tzv. nepohyblivú dodávku, kde miestom dodania tovaru je miesto, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa jeho dodanie uskutočňuje, - s cieľom určiť, ktorému z dodaní treba priradiť prepravu v rámci Spoločenstva, treba vykonať celkové posúdenie okolností, ako aj zohľadniť úmysly kupujúceho v okamihu nadobudnutia
tovaru. Z vykonaného dokazovania, z dôkazov nachádzajúcich sa v administratívnom spise a z vyjadrení žalobcu vyplýva, že preprava pohonných hmôt začala v rámci Spoločenstva s cieľom žalobcu uskutočniť vlastnú ekonomickú činnosť, t. j. nadobudnúť pohonné hmoty, aby ich následne predal svojim odberateľom, - skutočnosť, že žalobca nadobudol právo nakladať s tovarom ako vlastník v Rakúsku, potvrdzuje jeho vlastné vyjadrenie (6/13941619/2019 doručené dňa 01.09.2019), že „.
. . . dodávateľ potvrdil prijatie objednávky. Tovar bol v rámci následnej prepravy vyložený u zákazníkov žalobcu, ktorým bol aj vyfakturovaný.“, ďalej, že „Tovar žiadal žalobca, aby bol z rafinérie spoločnosti OMV Lobau, čo dodávateľ dodržal.
. .“, tiež, že „Tovar bol vyložený a uskladnený v nádrži žalobcu na čerpacej stanici HIRK Sereď, prípadne pretankovaný do auto cisterny a následne rozvezený zákazníkom žalobcu, kde bol vyložený do ich nádrží.“, ale aj, že „Tovar bol dodávaný priamo zákazníkom žalobcu alebo na čerpaciu stanicu žalobcu.“. Z uvedených tvrdení žalobcu nie je podľa sťažovateľa žiadna pochybnosť o tom, že žalobca nadobudol právo nakladať s tovarom ako vlastník v Rakúsku, a to ihneď po natankovaní pohonných látok v RAFF LAGER LOBAU, A-1220 Wien, pretože z tohto miesta bol tovar prepravený k žalobcovi alebo jeho zákazníkom, t. j. od momentu naloženia tovaru žalobca prijímal rozhodnutia, ktoré ovplyvnili právnu situáciu daného tovaru, teda určoval kam a komu bude tovar ďalej predaný, - (vyššie) prezentované skutočnosti sú obsahom odôvodnenia napadnutého rozhodnutia, a preto sťažovateľovi nie je zrejmé, na základe akých skutočností krajský súd skonštatoval, že žalovaný nekonkretizoval, z ktorých dôkazov, ktorých vyjadrení žalobcu, a akým spôsobom boli tieto dôkazy vyhodnotené, alebo, že žalovaný v súvislosti s vedomosťou žalobcu a jeho
dodávateľov o tom, ako a kto bude reálne zabezpečovať prepravu, ako aj úmysly kupujúceho v okamihu nadobudnutia vzhľadom k tomu, že príjemcom uvádzaným na hárkoch na zber údajov bol uvedený žalobca, rovnako však bez ozrejmenia súvislostí s posudzovanou okolnosťou
prípadu. Aj hárky na zber údajov jednoznačne potvrdzujú, že tovar bol naložený v Rakúsku a určený priamo žalobcovi. Z uvedeného teda jednoznačne vyplýva vedomosť žalobcu a jeho dodávateľov o tom, ako a kto bude reálne zabezpečovať prepravu, ako aj úmysly kupujúceho v okamihu nadobudnutia tovaru, - v súvislosti s posúdením momentu prevodu práva nakladať s tovarom ako vlastník a teda určením miesta dodania tovaru, žalovaný trvá na správnosti prijatých záverov a na podporu ich správnosti odkazuje na rozsudok Najvyššieho správneho súdu SR 10Sžfk/74/2020 zo dňa 24.02.2022 vydaný v súdnom konaní u žalobcu, ktorého predmetom preskúmania bola otázka určenia miesta dodania tovaru, resp. okamih prevodu práva nakladať s tovarom ako vlastník na žalobcu, rozdiel bol len v zdaňovacom období, - v súvislosti porušením princípu právnej istoty akcentuje, že v každom daňovom konaní, je/ bolo vykonané samostatné daňové konanie a zistené skutočnosti boli vyhodnotené poverenými zamestnancami v jednotlivých konaniach v súlade s § 3 ods. 3 daňového poriadku. Zamestnanci daňového úradu vykonávajúci daňovú kontrolu a následné vyrubovacie konanie
za zdaňovacie obdobie jún 2018 nie sú viazaní vyhodnotením v predchádzajúcich daňových konaniach. Ak by aj nastala situácia, že v prípade predchádzajúcich daňových konaní správca dane nepostupoval v súlade s uvedenými zásadami a nechránil záujmy štátu a obcí, pričom zistené skutočnosti nevyhodnotil náležite v súlade s § 3 ods. 3 daňového poriadku, nie je možné takýto postup považovať za určujúci pre ďalšie daňové kontroly za iné zdaňovacie obdobia. Takýto výklad môže viesť k situácii, že nezákonný postup by sa stal základom pre ďalšie daňové konania, čím by aj tieto následne trpeli vadami nezákonnosti. Preto je potrebné každú vec posudzovať jednotlivo v nadväznosti na vykonané dokazovanie. Sťažovateľ uvádza, že skutkové zistenia v iných daňových konaniach, na ktoré odkazuje žalobca, boli odlišné ako v riešenej veci, a to konkrétne v tom, že v nich nebolo vykonané dokazovanie v takom rozsahu a kvalite, ako v daňovej kontrole za zdaňovacie obdobie jún 2018, - podľa § 2 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH predmetom dane je dodanie tovaru za protihodnotu v
tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby. Pretože v danom prípade k dodaniu a nadobudnutiu tovaru medzi žalobcom a jeho dodávateľmi nedošlo v tuzemsku, nie je možné postupovať podľa zákona o DPH a uplatňovať vznik daňovej povinnosti a právo na odpočítanie dane v tuzemsku. V danom prípade prvostupňový orgán vykonanou daňovou kontrolou dostatočne preveril pohyb a prepravu tovaru v nadväznosti na § 2 ods. 1 písm. a/, § 8 ods. 1, § 13 ods. 1 písm. a/ a c/ zákona o DPH.
Je preukázané, že v preverovanom prípade vznikla daňová povinnosť v inom členskom štáte a nie v tuzemsku, a preto nie je možné na predmetné zdaniteľné obchody aplikovať ustanovenia zákona o DPH. B/ 19. Žalobca vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti v zásade zreprodukoval argumentáciu obsiahnutú už v správnej žalobe. V nadväznosti na obsah podanej kasačnej sťažnosti uviedol, že judikatúra Súdneho dvora EÚ automaticky nevylučuje, aby vnútroštátny súd ako jednu z okolností pri posúdení momentu prevodu práva nakladať s tovarom zohľadnil aj obsah zmluvných vzťahov medzi dotknutými subjektmi, preto námietky sťažovateľa v tomto smere nie sú podľa jeho názoru dôvodné. Podotkol, že sťažovateľ v kasačnej sťažnosti, ako aj v napadnutom rozhodnutí iba uvádza, že žalobca nadobudol právo nakladať s tovarom ako vlastník dňom dodania tovaru, bez toho, aby konkrétne špecifikoval, kedy presne a na základe akej skutočnosti k tomuto nadobudnutiu došlo. Sťažovateľ podobne ako správca dane zjednodušil túto otázku iba na posúdenie toho, kedy žalobca fyzicky začal nakladať s tovarom, z hľadiska posudzovanej otázky je však rozhodujúce, kedy žalobca začal nakladať s tovarom
ako vlastník. 20. Žalobca mal za to, že ani tvrdenie sťažovateľa, že čas úhrady kúpnej ceny tovaru alebo moment, kde sa nachádza vozidlo prepravujúce tovar v čase vykonania úhrady, nie sú významné pre posúdenie otázky prevodu práva nakladať s tovarom ako vlastník a poukázal na rozsudok Súdneho dvora EÚ č. C-401/18 zo dňa 23.04.2020 vo veci Herst, z ktorého vyplýva, že aj okolnosť, v akom momente bola zaplatená kúpna cena tovaru a akým spôsobom bola riešená úhrada ceny za prepravu, môžu byť pre vnútroštátny súd rozhodujúce pri posúdení všetkých osobitných okolností. Žalobca zdôraznil, že situácia vo veci Herst bola zásadne iná ako v prípade žalobcu, keď daná spoločnosť po prvé sama vykonala prepravu a nezískala za prepravu žiadnu odmenu a za druhé zaplatila zálohovú faktúru za tovar ešte pred jeho naložením, teda pred začatím prepravy. V prípade žalobcu bola pritom situácia presne opačná, keď žalobca prepravu nezabezpečoval v prípade dodávateľa L production s.r.o. vôbec a v prípade dodávateľa Laser Systems s.r.o. síce žalobca prepravu zabezpečoval, avšak na základe
osobitnej zmluvy a fakturoval za to príslušnú cenu prepravy. Žalobca teda poukázal na to, že rozsudok vo veci Herst sa týka prípadu, ktorý je zásadne iný, a preto naďalej trvá stav, kedy nie je zrozumiteľné, na základe čoho správca dane presunul miesto dodania tovaru do miesta začiatku prepravy, v dôsledku čoho je rozhodnutie nepreskúmateľné.
Uvedeným rozsudkom však bola podporená argumentácia žalobcu, že je potrebné prihliadať na všetky osobité okolnosti prípadu, vrátane presného momentu, kedy bola kúpna cena tovaru žalobcom zaplatená (žalobca kúpnu cenu uhradil až vtedy, keď sa už tovar nachádzal na území SR), a akým spôsobom bola organizovaná preprava.
21. Podľa žalobcu z vyjadrení uskutočnených v priebehu daňovej kontroly nijako nevyplýva, že by tento potvrdil, že nakladal s tovarom ako vlastník už pred začatím prepravy. Žalobca iba popisoval celý priebeh objednávania a dodávania tovaru. Zo skutočnosti, že žalobca v objednávke uviedol požadované miesto dodania tovaru, nie je možné odvodiť záver o identifikácii jasného momentu nadobudnutia práva nakladať s tovarom ako vlastník. Akceptácia takéhoto výkladu by bez ďalšieho znamenala, že odberateľ už od momentu objednania tovaru nakladá s tovarom ako vlastník, čo nenachádza oporu v právnom poriadku SR, ani nezodpovedá skutkovému stavu prípadu. 22. Žalobca poukázal na to, že sťažovateľ sa iba zameriava na to, že došlo k jednej preprave, bez toho, aby presvedčivo argumentoval, na základe čoho dospel k záveru, že k prevodu práva nakladať s tovarom ako vlastník došlo pred začatím tejto prepravy. Uviedol, že ide o domnienky sťažovateľa, ktoré nemajú oporu v skutkovom stave vyplývajúcom z dôkazov nachádzajúcich sa v administratívnom spise. Dodal, že sťažovateľ iba všeobecne poukázal na
judikatúru Súdneho dvora EÚ (rozhodnutie č. C-414/17 zo dňa 19.12.2018 vo veci AREX CZ), pričom neuviedol, ako majú byť kritériá tam uvedené aplikované na posudzovaný prípad. 23. K namietanému porušeniu princípu právnej istoty považoval za potrebné dodať, že argumentácia sťažovateľa, že rozdielne posúdenie skutkovo obdobných prípadov je odôvodnené rôznym rozsahom a kvalitou vykonaného dokazovania, sa vyskytuje v kasačnej sťažnosti po prvýkrát (vo svojom rozhodnutí žalovaný iba jednoducho poukazoval na to, že v každom daňovom konaní je vykonávané samostatné daňové konanie - str. 15 napadnutého rozhodnutia žalovaného) a má za to, že táto nemôže obstáť. Podľa žalobcu je pravdou, že v posudzovanej veci správca dane vykonal rozsiahlejšie dokazovanie, ako v predošlých prípadoch (pozn. kasačného súdu: v iných zdaňovacích obdobiach, vo vzťahu k iným dodávateľom), avšak v konečnom dôsledku toto nebolo rozhodujúce pre spôsob, akým správca dane a žalovaný vec právne posúdili. Hlavným dôvodom, na ktorom sú založené napadnuté rozhodnutia správcu dane a žalovaného, bolo právne posúdenie otázky miesta dodania tovaru,
pričom rozhodujúcimi skutkovými okolnosťami pre správcu dane a žalovaného pre toto posúdenie bolo, odkiaľ tovar pochádzal, skutočnosť, že došlo len k jednej preprave a kto tovar prepravoval. Podľa žalobcu všetky tieto informácie mal správca dane k dispozícii aj pri iných skorších preverovaniach na základe dokladov a vysvetlení predložených samotným
žalobcom. Vo všetkých prípadoch správca dane vedel, že tovar objednaný od slovenského dodávateľa pochádza a je prepravovaný na Slovensko priamo z Rakúska od výrobcu OMV, žalobca nikdy tieto informácie neskrýval a práve naopak, žalobca vždy pravdivo popísal spôsob dodávok a prepravy tovaru v súlade so skutočným stavom. Správca dane mal teda aj pri iných preverovaných obdobiach k dispozícii všetky také rozhodujúce informácie a podklady, na základe ktorých v tomto konaní dospel k záveru, že miesto dodania tovaru nebolo na
Slovensku. V iných prípadoch však napriek týmto informáciám nemal žiadne pochybnosti o mieste dodania tovaru a preverovanie ukončil bez zistenia porušenia zákona o DPH. Pokiaľ by dôkazy, ktoré mal správca dane v predmetných iných prípadoch k dispozícii, neboli dostatočné na preverenie miesta dodania tovaru, a tým aj oprávnenosti uplatneného nároku na odpočítane DPH, bolo povinnosťou správcu dane zaobstarať si ďalšie potrebné dôkazy, resp. vyzvať na ich predloženie žalobcu.
24. Kasačnú sťažnosť navrhol ako nedôvodnú zamietnuť.
IV. Právne posúdenie veci kasačným súdom
25. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný (ďalej aj „kasačný súd“) preskúmal napadnutý rozsudok v medziach sťažnostných bodov (§ 438 ods. 2, § 445 ods. 1 písm. c/, ods. 2 SSP), pričom po zistení, že kasačná sťažnosť bola podaná oprávnenou osobou v zákonnej lehote (§ 442 ods. 1, § 443 ods. 1 SSP) a že ide o rozhodnutie, proti ktorému je kasačná sťažnosť prípustná (§ 439 ods. 1 SSP), zohľadniac § 455 SSP nenariadil pojednávanie a po neverejnej porade senátu jednomyseľne dospel k záveru, že kasačná sťažnosť nie je dôvodná, a preto ju podľa § 461 SSP zamietol týmto rozsudkom, ktorý po predchádzajúcom zverejnení termínu verejne vyhlásil dňa 24. septembra 2024. 26. S ohľadom na vymedzenie sťažnostných bodov kasačnému súdu pripadlo posúdiť, či krajský súd posúdil vec správne po právnej stránke, keď zrušil napadnuté rozhodnutie a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie. Krajský súd mal za to, že rozhodnutie žalovaného je nepreskúmateľné, trpí nedostatočnou, resp. absentujúcou argumentáciou a správnou úvahou vo vzťahu k tomu, ako boli v konaní vyhodnotené zistené skutkové okolnosti, vrátane zistení týkajúcich sa realizovaných úhrad kúpnej ceny tovaru, zmluvných dojednaní vo vzťahu dodávateľ-odberateľ, ale aj konkrétnych úkonov žalobcu alebo tretej osoby pri realizovaní prepravy tovaru. Vadou nepreskúmateľnosti trpí podľa správneho súdu aj časť odôvodnenia obsahujúca vysporiadanie sa žalovaného s odvolacou námietkou porušenia princípu právnej istoty zo strany správcu dane v súvislosti s obdobnými obchodnými prípadmi, odpočítanie dane z ktorých správca dane žalobcovi za obdobných skutkových okolností a pri dodaní identického tovaru v iných daňových obdobiach priznal. 27. Ako sám sťažovateľ uviedol vo vyjadrení k správnej žalobe, samotné dodanie tovaru finančné orgány nespochybnili, v tomto smere sa dodanie tovaru žalobcom považuje za preukázané z formálnej aj materiálnej stránky. Finančné orgány však sporné dodávky posúdili tak, že miesto dodania tovaru bolo mimo územia Slovenskej republiky.
28. Kasačný súd v prvom rade považuje za potrebné poukázať na to, že v prípade reťazových obchodov, o aké ide vo veci samej, za intrakomunitárne dodanie tovaru s prepravou môže byť považovaná len jedna preprava z reťazca obchodných transakcií.
Pre určenie takejto transakcie je rozhodné miesto, kde daňový subjekt nadobudol právo disponovať s tovarom ako vlastník. Za účelom správneho určenia takéhoto miesta je vždy potrebné posúdiť všetky jedinečné okolnosti danej veci. Až následne je možné identifikovať, ktoré dodanie spĺňa všetky podmienky stanovené pre dodania v rámci Spoločenstva [rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veci č. C-430/09 (Euro Tyre) zo dňa 06.04.2006].
29. Z ustálenej judikatúry Súdneho dvora EÚ (pozri napr. rozsudok č. C-320/88 zo dňa 08.02.1990 vo veci Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV, rozsudok č. C-237/09 zo dňa 03.06.2010 vo veci De Fruytier, rozsudok č. C-414/17 zo dňa 19.12.2018 vo veci AREX CZ a.s. a rozsudok č. C-401/2018 zo dňa 23.04.2020 vo veci Herst s.r.o.) vyplýva, že pojem „dodanie tovaru“, t. j. prevod práva nakladať s tovarom ako vlastník, sa neobmedzuje na prevod spôsobmi upravenými uplatniteľným vnútroštátnym právom, ale zahŕňa každý prevod hmotného majetku jednou stranou, ktorá oprávni druhú stranu fakticky s ním nakladať, akoby bola vlastníkom tohto majetku, a to aj keby k prevodu právneho vlastníctva nedošlo.
Existencia prevodu práva nakladať s hmotným majetkom ako vlastník znamená, že strana, na ktorú sa toto právo prevádza, má možnosť prijímať rozhodnutia spôsobilé ovplyvniť právne postavenie dotknutého majetku, medzi ktoré patrí aj rozhodnutie predať ho. To, či došlo k prevodu práva nakladať s tovarom ako vlastník, je pritom na posúdení vnútroštátneho súdu, ktorý má pristúpiť k celkovému posúdeniu všetkých osobitných okolností veci samej.
30. Podľa rozsudku C-401/18 Herst okolnosť, že táto zdaniteľná osoba mala od počiatku v úmysle nadobudnúť tento tovar pre svoje vlastné podnikanie, hneď ako bude prepustený do voľného obehu v členskom štáte určenia, predstavuje okolnosť, ktorú musí vnútroštátny súd zohľadniť v rámci svojho celkového posúdenia všetkých osobitných okolností prejednávanej veci, o ktorej rozhoduje, aby určil, ktorému z po sebe nasledujúcich nadobudnutí sa musí pripísať uvedená preprava v rámci Spoločenstva.
31. Po oboznámení sa s?napadnutým rozsudkom krajského súdu a?napadnutým rozhodnutím žalovaného má kasačný súd za to, že záver krajského súdu o?nepreskúmateľnosti rozhodnutia žalovaného pre nedostatok dôvodov je správny. Za nedostatočne odôvodnené sa vo všeobecnosti považuje rozhodnutie, ak z jeho obsahu nie je možné zistiť, aké úvahy viedli orgán verejnej správy pri vyhodnotení dokazovania a pri právnom posúdení kľúčových otázok pre rozhodnutie vo veci. Nedostatok dôvodov znamená nielen absolútny nedostatok odôvodnenia, ale i to, že rozhodnutie neobsahuje rozhodujúce skutočnosti, ktoré viedli orgán verejnej správy k vysloveným záverom. Potreba náležitého odôvodnenia administratívneho rozhodnutia je notorietou, pretože v?opačnom prípade sa rozhodovanie stáva arbitrárnym, pričom tieto adjektíva sú nielen v?rozpore s požiadavkami zákona, ale aj s princípom dobrej verejnej správy a s materiálnym chápaním právneho štátu. Práve preto je náležité odôvodnenie administratívneho rozhodnutia orgánu jeho imanentnou súčasťou, ktorá výslovne vyplýva z?príslušných ustanovení administratívnych procesných predpisov, v predmetnej veci z
ustanovenia §?63 ods. 5 Daňového poriadku, v?zmysle ktorého „v odôvodnení sa uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, vysporiadanie sa s návrhmi a námietkami daňového subjektu, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo.“
32. Kasačný súd považuje za správny právny záver krajského súdu, ktorý videl nedostatok dôvodov napadnutého rozhodnutia žalovaného v tom, že tento sa v odôvodnení zameral len na identifikáciu pohyblivej dodávky v reťazovom obchode s PHM a z nej izolovane odvodil miesto dodania tovaru nasledujúc dikciu § 13 ods. 1 zákona o DPH bez toho, aby bolo z odôvodnenia zrejmé, ako okolnosti skutkového deja zdaniteľného obchodu a získané dôkazy vyhodnotil v kontexte okamihu prechodu práva nakladať s tovarom ako vlastník na žalobcu.
Tu je treba zdôrazniť, že táto skutočnosť bola kľúčovou z pohľadu priradenia prepravy konkrétnej dodávky v rámci reťazového obchodu, a tým aj určenia členského štátu, v ktorom bude zdaniteľný obchod predmetom zdanenia.
33. Kasačný súd musí preto skonštatovať, že žalovaný aj správca dane vzali do úvahy iba existenciu jedinej prepravy tovaru z iného členského štátu na miesto určenia do sídla sťažovateľa (príp. k jeho odberateľom), a to bez zohľadnenia ďalších okolností danej veci (organizácia prepravy a prevzatia tovaru žalobcom, znášanie nákladov prepravy, dopad osobitných zmluvných dojednaní vo vzťahu dodávateľ-odberateľ na identifikáciu momentu prevodu práva nakladať s tovarom ako vlastník, úmysel žalobcu pri prevzatí tovaru).
34. Daňové orgány citujúc súvisiace ustanovenia zákona o DPH v stručnosti konštatovali, že sa uskutočnila len jedna preprava, preto žalobcom uskutočnené zdaniteľné obchody označili za pohyblivé dodávky a ako miesto dodania tovaru identifikovali miesto, kde sa tovar nachádzal v čase, keď sa preprava tovaru osobe, ktorej mal byť tovar dodaný, začala uskutočňovať
(Rakúsko). Nevyjadrili sa však k podstatnej otázke predmetnej veci, a to k tomu, kde (kedy) došlo k prevodu práva nakladať s tovarom ako vlastník, nezohľadnili ďalšie zistené okolnosti prípadu a nevykonali celkové posúdenie všetkých zhromaždených informácií a skutočností, ktoré boli dokazovaním ustálené.
V zmysle vyššie už spomenutého rozsudku Súdneho dvora EÚ [vo veci č. C-401/18 (Herst s.r.o.) zo dňa 23.04.2020] by sa pritom úkon prepravy pohonných hmôt „nemal považovať za rozhodujúci na určenie, či bolo prevedené právo nakladať s tovarom ako vlastník, bez zohľadnenia akejkoľvek inej okolnosti umožňujúcej predpokladať, že k takémuto prevodu došlo ku dňu tejto prepravy“ [pozri aj rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veci č. C-414/17 (AREX CZ) zo dňa 19.12.2018].
35. Kasačný súd sa preto v podstate stotožnil so závermi krajského súdu a v súvislosti s ďalším postupom žalovaného v konaní dáva (obiter dictum) do pozornosti žalovaného rozsudok Najvyššieho správneho súdu SR, sp. zn. 1Sfk/46/2022 z 29.11.2023, v ktorom kasačný súd posudzoval okamih nadobudnutia práva žalobcu nakladať s tovarom (PHM) ako vlastník v kontexte určenia miesta dodania tovaru, za takmer totožných okolností ako v prípade tu posudzovaného dodávateľa Laser Systems s.r.o. (preprava PHM z Rakúska na Slovensko, fakturácia prepravy PHM dodávateľovi, zabezpečenie prepravy vlastnými vozidlami odberateľa PHM, existencia osobitných zmluvných dojednaní medzi dodávateľom a odberateľom PHM aj vo vzťahu k prevodu vlastníckeho práva k tovaru, úmysel odberateľa pri prevzatí PHM).
36. Kasačný súd v bode 49. označeného rozsudku konštatoval, cit.: „Pokiaľ teda sťažovateľ už momentom prevzatia tovaru na prepravu v inom členskom štáte rozhodoval o právnom osude tovaru tým, že ho priamo bez akejkoľvek zastávky dodával na miesta, ktoré sám určil a od počiatku prepravy, ktorú organizoval a vykonával vlastnými prostriedkami, rozhodoval kedy, odkiaľ, ako a kam bude tovar prepravený, pričom tovar nadobudol a prepravil do tuzemska za účelom výkonu vlastnej ekonomickej činnosti, fakticky tak s tovarom od počiatku nakladal ako vlastník a miesto dodania tovaru treba určiť v tomto inom členskom štáte, hoci podľa zmluvných ustanovení kúpnych a prepravných zmlúv uzavretých medzi sťažovateľom a deklarovanými dodávateľmi malo byť miesto dodania tovaru v tuzemsku.“
37. V prípade nadobudnutia PHM od dodávateľa L production s.r.o., kedy žalobca nezabezpečoval prepravu tovaru a túto ani neorganizoval, kasačný súd (obiter dictum) považuje v ďalšom konaní za o to dôležitejšie (z hľadiska určenia, ktorému z dodaní treba priradiť prepravu v rámci Spoločenstva) jednoznačne identifikovať a starostlivo zdôvodniť moment nadobudnutia práva žalobcu nakladať s tovarom ako vlastník, najmä v kontexte možnosti rozhodovať o jeho právnom osude. Samozrejme iba za predpokladu, že žalovaný na doterajšom právnom posúdení tohto prípadu zotrvá.
38. Pokiaľ ide o konštatáciu správneho súdu o nedostatočnom odôvodnení rozhodnutia sťažovateľa v súvislosti s porušením princípu právnej istoty, kasačný súd sa stotožňuje so záverom krajského súdu, že uplatnenie týchto princípov neznamená nemožnosť správneho orgánu rozhodnúť aj v obdobných prípadoch rozdielne, ale od správneho orgánu požaduje rozdielny spôsob rozhodnutia odôvodniť, k čomu v uvedenom prípade nedošlo. Žalovaný sa s dotknutou námietkou v samotnom napadnutom rozhodnutí vysporiadal len strohým odkazom na skutočnosť, že cit. (str. 15 napadnutého rozhodnutia) „v každom daňovom konaní (v predmetnej daňovej kontrole, aj v konaniach, na ktoré poukazuje daňový subjekt), je/bolo vykonané samostatné daňové konanie a zistené skutočnosti boli vyhodnotené poverenými zamestnancami v jednotlivých konaniach v súlade § 3 ods. 3 Daňového poriadku.“ Tým však neposkytol jasnú a presvedčivú odpoveď na otázku, prečo za existencie obdobných skutkových okolností, resp. totožného modus operandi zdaniteľných obchodov, správca dane zvolil v tomto prípade iný prístup (neuznanie odpočítania dane).
39. Kasačný súd dáva však za pravdu sťažovateľovi v tom, že ak by sme pripustili názor žalobcu, že v prípade odlišného?vyhodnotenia v obdobnej veci je potrebné postupovať rovnako, mohlo by prísť k?absurdným situáciám, a to najmä vtedy, ak by obdobná vec bola posúdená nesprávne a?nezákonne. Zásada materiálnej rovnosti nie je jedinou zásadou
daňového konania. Je nutné ju vykladať aj v kontexte iných zásad. Osobitne so zásadou zákonnosti vyjadrenou v § 3 ods. 1 Daňového poriadku, podľa ktorej sa pri správe daní postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov. V zmysle § 3 ods. 9 Daňového poriadku je povinnosťou správcu dane brať zreteľ na?to, aby nevznikali neodôvodnené
rozdiely. Pokiaľ však orgán verejnej správy je toho názoru, že rovnaká otázka bola v?inom konaní vo vzťahu k inému zdaňovaciemu obdobia nesprávne skutkovo alebo právne posúdená, nemôže ju slepo preberať (por. rozsudok Najvyššieho správneho súdu SR, sp. zn. 2Sfk/2/2021 z 29.05.2023). Zo strany správcu dane je však potrebné rozdielny spôsob rozhodnutia náležite odôvodniť.
40. Vo vzťahu k?odôvodneniu napadnutého rozsudku krajského súdu kasačný súd uvádza, že tento spĺňa všetky kvalitatívne atribúty - formálne aj vecné - ktoré sú kladené na rozsudky súdov ako?štátnych orgánov. S?potrebnou mierou odbornosti, avšak súčasne jazykom primeraným pre?bežného účastníka konania, správny súd poskytol v?odôvodnení relevantný právny základ (odkaz na príslušné pramene práva), ako aj vlastné úvahy, resp. interpretáciu
týchto ustanovení. Správny súd detailne odôvodnil, prečo vyhodnotil rozhodnutie žalovaného ako?nepreskúmateľné, resp. ako rozhodnutie vykazujúce vady najmä v?otázke odôvodnenia (k?tomu pozri najmä odsek 60 a nasl. rozsudku krajského súdu). V?odseku 68. ?odôvodnenia v spojení s odsekmi 60., 61. a 66. krajský súd jasne formuloval požiadavky, ktoré kladie na žalovaného v?rámci ďalšieho konania vo veci.
41. Kasačný súd má za to, že krajský súd sa posudzovanou vecou dôsledne zaoberal, vysporiadal sa s podstatnými námietkami žalobcu a vyvodil správne skutkové aj právne závery, ktoré náležite aj odôvodnil, pričom dospel k správnym záverom o nepreskúmateľnosti napadnutého rozhodnutia. Vzhľadom na vyššie uvedené skutočnosti kasačný súd kasačnú sťažnosť žalovaného ako nedôvodnú postupom podľa ustanovenia § 461 SSP zamietol.
42. O trovách kasačného konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 1 v spojení s § 167 ods. 1 SSP spôsobom uvedeným vo výroku tohto rozsudku. Kasačný súd žalobcovi priznal úplnú náhradu účelne vynaložených trov kasačného konania voči žalovanému, pretože žalobca bol v kasačnom konaní úspešný.
43. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky pomerom hlasov 3 : 0 (§ 139 ods. 4 prvá veta SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.
V Bratislave dňa 24. septembra 2024