2Sžfk/20/2019

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Jany Hatalovej, PhD. a členov senátu JUDr. Kataríny Cangárovej, PhD., LL.M (sudca spravodajca) a JUDr. Mariána Fečíka v právnej veci žalobkyne (sťažovateľky): HYDINA SLOVENSKO s.r.o., so sídlom Lieskovská cesta 23/640, 962 21 Lieskovec, IČO: 45300950, právne zastúpená: KVASŇOVSKÝ & PARTNERS | ADVOKÁTI s.r.o., so sídlom Dunajská 32, 811 08 Bratislava - mestská časť Staré Mesto, IČO: 51003848, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 42499500, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100370480/2018 zo dňa 14.02.2018, v konaní o kasačnej sťažnosti žalobkyne proti rozsudku Krajského súdu v Prešove č. k. 3S/22/2018-167 zo dňa 08.01.2019, takto

rozhodol:

I. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky kasačnú sťažnosť zamieta. II. Účastníkom konania nárok na náhradu trov kasačného konania neprizn áva.

Odôvodnenie

I. Konanie pred orgánmi finančnej správy

2. Na základe výsledkov daňovej kontroly vydal správca dane rozhodnutie č. 100529347/ 2017 zo dňa 27.03.2017 (ďalej aj „prvostupňové rozhodnutie“), ktorým podľa § 68 ods. 5 a ods. 6 Daňového poriadku určil žalobkyni rozdiel v sume 1.029.752,95 eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie október 2012, t. j. nepriznal nadmerný odpočet v sume 447.337,39 eur a vyrubil daň vo výške 582.415,56 eur. Správca dane neuznal odpočítanie dane z faktúr od dodávateľov Mirbes, s.r.o. a SLOVAKIA FARMA s.r.o. z dôvodu porušenia § 51 ods. 1 písm. a) v nadväznosti na § 49 ods. 1 a 2 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej aj „zákon o DPH“). Okrem toho neuznal splnenie podmienok pre oslobodenie od DPH z údajného intrakomunitárneho dodania tovaru podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH, pretože dospel k záveru, že žalobkyňa porušila § 19 ods. 1 v nadväznosti na § 8 ods. 1 písm. a) a § 13 ods. 1 písm. c) zákona o DPH tým, že neuplatnila daň z faktúr vystavených poľskému odberateľovi SPÓLKA JAWNA MIKULEC pri dodaní tovaru v tuzemsku. 3. Na odvolanie žalobkyne žalovaný rozhodnutím č. 100370480/2018 zo dňa 14.02.2018 (ďalej aj „rozhodnutie žalovaného“) prvostupňové rozhodnutie správcu dane podľa § 74 Daňového poriadku potvrdil. V odôvodnení rozhodnutia žalovaný v plnom rozsahu odkázal na zistenia správcu dane obsiahnuté v prvostupňovom rozhodnutí a podrobne sa vysporiadal so všetkými odvolacími námietkami žalobkyne. 4. Žalovaný svoje rozhodnutie odôvodnil predovšetkým tým, že dodávatelia Mirbes, s.r.o. a SLOVAKIA FARMA, s.r.o. neboli skutočným nadobúdateľom tovaru na základe intrakomunitárnych dodávok od dodávateľov z iných členských krajín, nenadobudli právo nakladať s tovarom ako vlastník, nevykonávali reálnu ekonomickú činnosť, vystupovali ako nárazník a deklarované obchody mali jediný účel, a to znižovanie daňovej povinnosti žalobkyne v podobe odpočtu DPH. Mal za to, že žalobkyňa si v zdaňovacom období október 2012 neoprávnene odpočítala daň na vstupe na základe dodávateľských faktúr vystavených v mene spoločností Mirbes, s.r.o. a SLOVAKIA FARMA, s.r.o., keď nesplnila zákonom stanovené podmienky na odpočet dane v zmysle § 49 ods. 1 a ods. 2 a § 51 ods. 1 zákona o DPH. 5. Plne sa stotožňujúc so závermi správcu dane, že dodávky tovaru medzi žalobkyňou a poľským odberateľom SPÓLKA JAWNA MIKULEC neboli spojené s prepravou do iného členského štátu, žalovaný zastal názor, že išlo o tzv. reťazový obchod, na ktorom sa zúčastňoval reťazec dodávateľov a odberateľov identifikovaných pre daň v rôznych členských štátoch a tovar sa prepravoval priamo od prvého dodávateľa v reťazci (dodávatelia z fariem na území Slovenskej republiky /ďalej aj „SR“/) k poslednému odberateľovi (žalobkyňa). Z tohto dôvodu vznikla žalobkyni pri tomto dodaní tovaru daňová povinnosť v zmysle § 19 ods. 1 nadväznosti na § 8 ods. 1 písm. a) a § 13 písm. c) zákona o DPH a povinnosť platiť daň podľa § 69 ods. 1 zákona o DPH.

6. Proti rozhodnutiu žalovaného podala žalobkyňa správnu žalobu na Krajský súd v Prešove (ďalej aj „krajský súd“ alebo „správny súd“), ktorou sa domáhala priznania odkladného účinku správnej žaloby, preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného, jeho zrušenia (vrátane prvostupňového rozhodnutia), vrátenia veci správcovi dane na ďalšie konanie a priznania nároku na náhradu trov konania.

7. Krajský súd preskúmal rozhodnutie žalovaného ako aj rozhodnutie správcu dane v rozsahu a z dôvodov uvedených v žalobe a dospel k záveru, že žaloba nie je dôvodná. Námietky vznesené žalobkyňou v procesnoprávnej i hmotnoprávnej rovine považoval za nedôvodné, rozhodnutia a postup orgánov finančnej správy za súladné so zákonom.

9712402/5/1533822/2013/Kar zo dňa 23.04.2013 a ukončená dňa 07.04.2015 doručením Výzvy na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole č. 158500/2015 zo dňa 30.03.2015 spolu s protokolom, ktoré boli prevzaté dňa 07.04.2015; - ďalej poukázal na to, že rozhodnutím o prerušení daňovej kontroly č. 9712402/5/5228857/ 2013/Kar zo dňa 22.11.2013 správca dane prerušil daňovú kontrolu, a to dňom 26.11.2013, podľa § 61 ods. 1 písm. b) Daňového poriadku z dôvodu, že bolo potrebné získať informácie týkajúce sa intrakomunitárnych obchodov od dodávateľov z Poľska a podozrenia, že do týchto obchodov boli zapojené spoločnosti Mirbes s.r.o. a SLOVAKIA FARMA s.r.o. ako nárazník. Medzinárodná výmena informácií (ďalej aj „MVI“) bola uskutočnená v súlade s Nariadením Rady (EÚ) č. 904/2010 zo dňa 07.10.2010 o administratívnej spolupráci a boji proti podvodom v oblasti dane z pridanej hodnoty (ďalej aj „Nariadenie Rady č. 904/2010“); - z obsahu administratívneho spisu zistil, že správca dane zasielal žiadosti o MVI, súčasne

nebolo. Správny súd bol toho názoru, že zo strany správcu dane a žalovaného nedošlo k zásahu do práv a právom chránených záujmov žalobcu a tým ani k nezákonnosti napadnutého rozhodnutia a námietky žalobcu považoval za nedôvodné; - dospel k záveru, že daňová kontrola u žalobcu trvala v súlade so zákonom, pričom dobu prerušenia nie je možné zarátať do doby jej trvania, a preto nepresiahla zákonom maximálne vymedzenú dĺžku trvania daňovej kontroly v rozsahu jedného roka. Pokiaľ ide o lehotu na poskytnutie informácií v dĺžke 3 mesiacov, jedná sa o lehotu určenú pre cudzozemský daňový orgán, ktorej nesplnenie nemožno ako procesnú vadu pričítať žalovanému; - uviedol, že žalobkyňa deklarovala v zdaňovacom období október 2012 intrakomunitárne dodanie tovaru do Poľska pre odberateľa SPÓLKA JAWNA MIKULEC.

2013. Dňa 20.11.2014 bola správcovi dane doručená konečná odpoveď č. 5/5124081/2014, z ktorej vyplýva, že prepravu vykonal v poradí druhý poľský odberateľ - spoločnosť BESKID 1 Sp. z o.o., na vlastný účet, do Poľska z fariem z územia SR, nefakturovala ju spoločnosti SPÓLKA JAWNA MIKULEC; - uviedol, že dodávka tovaru medzi žalobkyňou a poľským odberateľom SPÓLKA JAWNA MIKULEC bola nepohyblivá a prebehla na území SR. Stotožnil sa s názorom orgánov finančnej správy, že žalobkyňa pri vykázaných intrakomunitárnych dodávkach tovaru pre odberateľa SPÓLKA JAWNA MIKULEC nesplnila podmienky oslobodenia od dane uvedené v § 43 ods. 1 zákona o DPH a pri dodaní tohto tovaru v tuzemsku jej vznikla podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH daňová povinnosť. Žalobkyňa ako dôkaz reálneho dodania tovaru predkladala iba formálne dôkazy (faktúry, úhrady), ale žiadne iné relevantné dôkazy preukazujúce materiálnu podstatu veci (reálne dodanie tovaru) nepredložila. Nepreukázala, že k dodaniu tovaru došlo tak, ako bolo uvedené na faktúrach;

Teda daňový subjekt musí preukázať, že faktúry, príp. iné listiny, na základe ktorých si uplatňuje odpočet dane, sa presne zhodujú so skutočne realizovanými plneniami. Dôkazné bremeno o reálnom dodaní tovarov a služieb zaťažuje daňový subjekt - žalobkyňu. Samotné preukázanie dodávok tovaru a služieb len faktúrami a iným listinným dôkazom nie je postačujúce. Faktúra je relevantným dokladom, len ak je nepochybné, že sú v nej uvedené údaje odrážajúce skutočne reálne plnenie.

Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet DPH uznaný ako oprávnený; - vo vzťahu k námietkam, ktorými žalobkyňa spochybňovala zákonnosť dôkazov resp. informácií získaných v rámci MVI titulom nemožnosti realizovať svoje procesné práva, správny súd poukázal na rozsudok Súdneho dvora Európskej únie (ďalej aj “SD EÚ“) č. C-276/ 12 v právnej veci Jiří Sabou proti Finančnímu ředitelství pro hlavní město Prahu, zo dňa 22.10.2013, podľa ktorého informácie získané v rámci MVI, ktoré sa následne majú použiť v daňovom konaní, nie sú nezákonnými informáciami, a to ani za situácie, že daňovníkovi nebolo priznané právo na obhajobu v rámci dožiadaného členského štátu.

administratívnom konaní pritom nevyplýva, že by orgány finančnej správy od žalobkyne požadovali doklady, ktoré by mala zabezpečiť od ktoréhokoľvek daňového subjektu v kontrolovanom obchodnom reťazci; - dospel k presvedčeniu, že záver, ktorý správca dane zo zistených skutkových okolnosti urobil a žalovaný ustálil, zodpovedá zásadám logického myslenia a správneho uváženia a je v súlade aj s hmotnoprávnymi ustanoveniami zákona o DPH; - argumentoval aj tým, že vzhľadom na spochybnenie existencie prevádzaného tovaru, resp. jeho pohybu u dodávateľov žalobkyne, a teda reálnosti na všetkých stupňoch obchodného reťazca deklarovaných zdaniteľných plnení, sa javí unesenie dôkazného bremena zaťažujúce žalobkyňu spočívajúce len v predložení zákonom požadovaných formálne vyhotovených daňových dokladov ako nedostatočné. Bolo potrebné, aby žalobkyňa preukázala, že vynaložila a prijala všetky rozumné opatrenia a starostlivosť vyplývajúcu z rizika podnikateľskej zodpovednosti na dosahovanie účelu jej hospodárskej činnosti, aby zabránila tomu, že sa ocitne v kolotoči fiktívnych zdaniteľných plnení zneužívajúcich právo poskytované zásadou neutrality DPH.

obchode; - vo vzťahu k spoločnosti Mirbes, s.r.o. uviedol, že nikdy nebola skutočným nadobúdateľom intrakomunitárnych dodávok od označených poľských dodávateľov, v deklarovaných obchodoch vystupovala ako nárazník. Rovnaké závery prijal aj vo vzťahu k spoločnosti SLOVAKIA FARMA s.r.o., tzn. že táto spoločnosť nikdy nebola skutočným nadobúdateľom intrakomunitárnych dodávok od označených poľských dodávateľov, v deklarovaných obchodoch vystupovala ako nárazník. Vystavovanie faktúr v mene daňového subjektu Mirbes, s.r.o. a SLOVAKIA FARMA s.r.o. pre kontrolovaný daňový subjekt HYDINA SLOVENSKO s.r.o. (žalobkyňa) bolo len účelové, t. j. bez preukázania uskutočnenia týchto zdaniteľných

sídlo, pri vykonávaných daňových kontrolách nepreukázala deklarovanú ekonomickú činnosť, jej súčasný konateľ je občanom Českej republiky, ktorý na základe doterajších šetrení je na adrese trvalého pobytu nezastihnuteľný, na adrese trvalého bydliska nevlastní žiaden byt, nemá zriadenú poštovú schránku a poštu nepreberá, nepodarilo sa s ním kontaktovať.

Jediný konateľ a spoločník tejto spoločnosti v období, za ktoré sa vykonávala kontrola, Róbert Szombati, občan Maďarskej republiky, potvrdil, že za určitú sumu peňazí sa stal výkonným riaditeľom tejto spoločnosti, podpisoval za ňu doklady, ktorým nerozumel, pretože nehovorí slovensky, uviedol, že nepoveril žiadnu osobu konať v mene tejto spoločnosti a nevie, kto sú partneri SLOVAKIA FARMA s.r.o. Preverovaním bolo zistené, že spoločnosť SLOVAKIA FARMA s.r.o. bola Ústredným kontrolným a skúšobným ústavom poľnohospodárskym v Bratislave registrovaná ako sprostredkovateľ kŕmnych zmesí, pričom B. Z. k registrácii predložila doklady, ktoré nezodpovedali skutočnosti, napriek tomu ich potvrdila čestným vyhlásením; - následne argumentoval tým, že spoločnosť Mirbes, s.r.o. mala v reťazcoch intrakomunitárnych nadobudnutí tovaru postavenie účelovo vytvoreného nárazníka, ktorý reálne nevykonával ekonomickú činnosť. Jej úlohou bolo vystavenie faktúr za dodanie tovaru v tuzemsku, na základe ktorých bolo žalobkyňou vykonané odpočítanie dane.

priznaniami za zdaňovacie obdobia august 2012 až december 2012, január 2013 až február 2013, v ktorých tento platiteľ vykazuje vysoké obraty s nízkou daňovou povinnosťou, je konanie Petra Rančáka, konateľa tejto spoločnosti, vo veci zrušenia spoločnosti Mirbes, s.r.o.

orgánu je zaoberať sa pre vec podstatnými námietkami; - z vykonaných dôkazov žalovaným vyplýva podľa krajského súdu, že v predmetnej veci sa mohlo jednať o klasickú schému karuselového podvodného konania, keď sa pri dodávke tovaru z cudziny, ktorý by inak ako intrakomunitárny obchod sa realizoval bez uplatnenia DPH, v predmetnej veci sa využili nárazníkové subjekty, ktoré následne ukončili svoju hospodársku činnosť len za tým účelom, aby bolo možné uplatniť nárok na nadmerné odpočty DPH; - preskúmaním veci dospel k záveru, že orgány finančnej správy v danej veci postupovali v súlade aj s judikatúrou SD EÚ, na ktorú vo svojom rozhodnutí aj poukázali.

III. Konanie na kasačnom súde

10. Sťažovateľka v bode I. a bode II. kasačnej sťažnosti zhrnula priebeh konania pred orgánmi finančnej správy, vymedzila dôvody kasačnej sťažnosti a citovala právnu úpravu. V rámci vymedzených sťažnostných dôvodov uviedla nasledovné sťažnostné body.

12. V bode IV. kasačnej sťažnosti sťažovateľka namietala neobstaranie dostatku potrebných podkladov pre rozhodnutie vo veci. Tvrdila, že krajský súd mal podrobne posúdiť otázku či dôkazy, z ktorých správne orgány vychádzali, neboli pochybné alebo či logicky vôbec robia možným skutkový záver, ku ktorému správne orgány dospeli a či sa vysporiadali s prípadnými protichodnými tvrdeniami a obsahom podkladov pri rozhodovaní.

Rovnako poukázala na závery rozhodnutia Najvyššieho správneho súdu Českej republiky sp. zn. 5Afs/ 131/2004, v zmysle ktorého dôkazné bremeno nemožno ponímať extenzívne a rozširovať ho na preukázanie všetkých, resp. akýchkoľvek skutočností, teda i tých, ohľadne ktorých takáto povinnosť stíha úplne iný subjekt. Sťažovateľka zastáva názor, že ak správne orgány chceli spochybniť jej nárok, boli povinné vyvrátiť skutočnosti vyplývajúce z predložených dokumentov a skutočnosti tvrdené sťažovateľkou a zároveň uviesť, aké ďalšie iné dôkazy považujú za relevantné pre posúdenie preukázania nároku na odpočet DPH, čo však správne orgány nevykonali. Nesúhlasila s názorom krajského súdu, v zmysle ktorého jej deklarované obchody s Mirbes, s.r.o. a SLOVAKIA FARMA s.r.o. mali len jediný účel - znižovanie daňovej povinnosti smerujúce k získaniu daňovej výhody v podobe odpočtu DPH.

odpočet dane z dôvodu, že sa zdaniteľná osoba neubezpečila, že osoba, ktorá vystavila faktúru vzťahujúcu sa na tovar, splnila svoju povinnosť podať daňové priznanie a uhradila daň. Mala za to, že pre účely posúdenia predmetnej veci dostatočne preukázala svoj nárok na odpočet DPH a správny súd v odôvodnení svojho rozhodnutia uvádzal konštatovania v priamom rozpore s uvedenou judikatúrou.

Na základe tejto skutočnosti zastávala názor, že správca dane resp. žalovaný nezohľadnili, že bola v danom reťazci ako nevinne zúčastnený subjekt. 16. V tomto bode kasačnej sťažnosti tiež poukázala na porušenie ustanovení Daňového poriadku, ktoré sa týkajú doručovania. Uvedené odôvodnila doručovaním rozhodnutí splnomocnenému zástupcovi daňového subjektu, P.. Z. E., za ktorého zásielky preberala p. O., ktorá na to nemala oprávnenie. V tomto bode ďalej namietala i odmietnutie predložených dôkazov zo strany daňových orgánov. Zastávala názor, že doklady preukazujúce realizáciu zdaniteľného obchodu boli z jej strany predložené v príslušnom rozsahu, avšak správca dane účelovo spochybňoval skutočnosti v nich deklarované. Podľa sťažovateľky sa správne orgány nezaoberali skutočnosťou, že či za obdobie, ktorého sa daňová kontrola týka, spoločnosť Mirbes, s.r.o. reálne vykonávala ekonomickú činnosť. Žalovaný, správca dane a správny súd sa podľa názoru sťažovateľky sústredili len na vznášanie pochybností, avšak nepreukázali nepravdivosť dokumentácie predloženej sťažovateľkou. Sťažovateľka nesúhlasila s tvrdením

17. V ďalších bodoch (bod IX. a X. kasačnej sťažnosti) sťažovateľka všeobecnou argumentáciou namietala prekročenie medze zákonom dovolenej správnej úvahy, nedostatočné zistenie skutkového stavu veci (neúplnosť, nepresnosť a nespoľahlivosť) a porušenie princípu dvojinštančnosti konania. V tejto súvislosti uviedla, že príslušný správny orgán autoritatívne a nad rámec svojej právomoci rozhodoval bez prihliadnutia na skutočnosti, ktoré uviedla, a to aj keď mal povinnosť na tieto prihliadať. Takisto bol povinný vysporiadať sa s jej námietkami v celom rozsahu, a to vzhľadom na ich obsah a význam pre riadne a správne posúdenie veci. Krajský súd sa však bez ďalšieho stotožnil s takýmto postupom, pričom sám sa nevysporiadal s námietkami. Podľa názoru sťažovateľky napadnuté rozhodnutia trpia nielen vadami nepreskúmateľnosti, ale vydaniu týchto rozhodnutí predchádzalo aj nedostačujúce zistenie skutkového stavu. Argumentovala tým, že úlohou správneho súdu je celkom samostatne a nezávisle hodnotiť správnosť a úplnosť skutkových zistení urobených správnym orgánom, a ak pritom zistí skutkové či procesné právne deficity, má správnemu orgánu uložiť

19. V bode XII. kasačnej sťažnosti sťažovateľka namietala vadu vydaných rozhodnutí. V tomto bode skonštatovala, že prvostupňové rozhodnutie aj rozhodnutie žalovaného sú z hľadiska preskúmateľnosti neakceptovateľné a neudržateľné. Rozhodnutiam vytýkala tak nedostatočné zistenie a nesprávne vyhodnotenie skutočného skutkového stavu veci, ako aj nepreskúmateľnosť a svojvoľnosť. Zastávala pritom názor, že konajúci správny súd ich mal preto zrušiť. Ten však namiesto riadneho vyhodnotenia námietok sťažovateľky len odkázal a zopakoval zistenia správcu dane a žalovaného. Podľa názoru sťažovateľky preto požiadavke na riadne odôvodnenie rozhodnutia nezodpovedá postup správneho súdu, ktorý sa v odôvodnení svojho rozhodnutia nedostatočne vysporiadal so všetkými podstatnými a právne významnými skutočnosťami predmetnej veci. Rozsudok teda neobsahuje dostatočne argumentačne zrozumiteľný výklad právneho posúdenia skutkového stavu podľa príslušných zákonných ustanovení. 20.

žiadne listiny, z ktorých by vyplynula osobitne stanovená lehota, písomná informácia o nemožnosti odpovede v lehote stanovenej nariadením alebo doklad, z ktorého vyplýva uvedenie doby, v ktorej možno predpokladať splnenie informačnej povinnosti v rámci medzinárodnej pomoci a spolupráce pri správe daní vo vzťahu k členským štátom.

na zložitosť dožiadaných informácií a celkového postupu daňovej kontroly so zahraničným prvkom, a keby chcel takýto postup zvoliť, mal požiadať príslušný daňový orgán z iného štátu o predĺženie zákonných lehôt, čo však neurobil. B) Vyjadrenie ku kasačnej sťažnosti 21. Žalovaný sa vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti stotožnil s právnym posúdením veci v rozsudku krajského súdu a námietky žalobkyne uvedené v kasačnej sťažnosti považoval za neopodstatnené. K dôvodom kasačnej sťažnosti uviedol, že s argumentáciou sťažovateľky sa vysporiadal v odôvodnení svojho rozhodnutia ako aj vo vyjadrení sa k žalobe.

23. Najvyšší súd SR uznesením sp. zn. 2Sžfk/20/2019 zo dňa 18.06.2020 konanie o kasačnej sťažnosti sťažovateľky postupom podľa § 100 ods. 2 písm. a) v spojení s § 452 ods. 1 SSP prerušil, a to z dôvodu podania prejudiciálnej otázky podľa čl. 267 Zmluvy o fungovaní Európskej únie iným senátom Najvyššieho súdu SR vo veci vedenej pod sp. zn. 5Sžfk/34/2018 v nasledovnom znení:

subjektu?“

IV. Právny názor kasačného súdu

sťažnosť s ohľadom na jej formuláciu je tak hraničná z pohľadu zrozumiteľnosti ako aj (ne)zmätočnosti, že vzbudzuje pochybnosti o cieli podania, účelovo predlžovať súdne konanie v predmetnej veci bez záujmu o úspech v nej. Kasačný súd preto zvažoval možnosť postupu podľa § 28 v spojení s § 452 ods. 1 SSP, keď môže odmietnuť kasačnú sťažnosť z dôvodu zjavne šikanózneho charakteru alebo ktorou sa sleduje zneužitie práva či jeho bezúspešné uplatňovanie. S ohľadom na celkovú dĺžku kasačného konania však kasačný súd nepristúpil k odmietnutiu kasačnej sťažnosti ako šikanózneho podania a meritórne ju posúdil. V duchu starorímskeho vigilantibus iura scripta sunt kasačný súd jedným dychom v predmetnej veci dodáva, že spôsob formulácie kasačnej sťažnosti a vágnosť námietok v nej obsiahnutých sa nepochybne odrazili aj v charaktere a konkrétnosti odpovedí, ktoré od kasačného súdu sťažovateľka získala, za čo nesie zodpovednosť práve sťažovateľka (§ 453 ods. 2 SSP).

30. Predmetom kasačnej sťažnosti bol rozsudok krajského súdu, ktorým zamietol žalobu, ktorou sa sťažovateľka domáhala zrušenia rozhodnutia žalovaného, ktorým bolo potvrdené rozhodnutie správneho orgánu prvého stupňa o určení rozdielu dane sťažovateľke v sume 1.029.752,95 eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie október 2012.

31. Podľa § 3 ods. 3 Daňového poriadku správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo.

33. Podľa § 24 ods. 2 Daňového poriadku správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. 34.

36. Podľa § 44 ods. 1 Daňového poriadku daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržanie ustanovení osobitných predpisov. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu.

39. Podľa § 61 ods. 5 Daňového poriadku ak je daňové konanie prerušené, lehoty podľa tohto zákona neplynú. 40. Podľa článku 10 Nariadenia Rady č. 904/2010 žiadaný orgán poskytuje informácie uvedené v článku 7 a 9 tak rýchlo, ako je to len možné, no najneskôr tri mesiace po dni prijatia žiadosti. Pokiaľ však žiadaný orgán už uvedenú informáciu má, lehota sa znižuje maximálne na jeden mesiac.

43. Podľa bodu 25 Nariadenia Rady č. 904/2010 lehoty ustanovené v tomto nariadení na poskytovanie informácií sa majú chápať ako maximálne lehoty, ktoré sa nemajú prekračovať, pričom zásada je taká, že na to, aby bola spolupráca efektívna, by sa informácie, ktoré má už žiadaný členský štát k dispozícii, mali poskytnúť bez ďalšieho odkladu.

Kasačný súd zistil, že predmetom konania v konaní pred kasačným súdom už v minulosti boli skutkovo aj právne obdobné veci identických účastníkov konania. Obdobnými kasačnými sťažnosťami sťažovateľky s obdobnými námietkami sa kasačný súd vo svojej rozhodovacej činnosti už stretol opakovane. V tomto smere kasačný súd predovšetkým poukazuje na rozhodnutia vydané v konaniach vedených pod sp. zn. 3Sžfk/78/2019 zo dňa 31.05.2022 (zdaňovacie obdobie august 2012), sp. zn. 10Sžfk/69/2019 zo dňa 28.07.2022 (zdaňovacie obdobie júl 2012), sp. zn. 4/Sžfk 38/2019 zo dňa 28.07.2022 (zdaňovacie obdobie máj 2012), sp. zn. 2/Sžfk/57/2018 zo dňa 27.04.2022 (zdaňovacie obdobie september 2012), sp. zn. 8Sžfk/ 23/2020 zo dňa 22.06.2022 (zdaňovacie obdobie február 2012).

43. K námietke týkajúcej sa neobstarania dostatku potrebných podkladov pre rozhodnutie vo veci kasačný súd uvádza, že v daňovom konaní má dôkaznú povinnosť primárne daňový subjekt. Správca dane vykonáva a vedie dokazovanie a jeho úlohou je zistiť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane.

45. V tejto súvislosti poukazuje kasačný súd na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 4Sžf/ 30/2014 zo dňa 10.02.2015, z ktorého vyplýva, že: „. . . aplikácia zásady voľného hodnotenia dôkazov nedáva správcovi dane právo na svojvoľné a účelové nakladanie so zisteniami získanými v rámci daňovej kontroly alebo daňového konania. Táto podlieha zákonom stanovenému postupu, keď je správca dane povinný hodnotiť každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti a pritom prihliadať na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo, pričom toto vyhodnotenie zistených skutkových okolností musí zodpovedať zásadám logického myslenia a správnej aplikácie relevantných zákonných ustanovení.“

47. Podľa názoru kasačného súdu je nutné si uvedomiť postavenie správcu dane v daňovom konaní, ktorý nie je protistranou daňového subjektu, ale je príslušným správnym orgánom, ktorý vedie dokazovanie, dôkazy vykonáva a procesom voľného hodnotenia dôkazov ustaľuje zistený skutkový stav. Pri tomto postupe musí zachovávať práva daňového subjektu, rešpektovať zásadu spolupráce a ostatné zásady správy daní. Naopak, daňový subjekt je v pozícii účastníka daňového konania, ktorý je povinný preukazovať v zmysle § 24 ods. 1 daňového poriadku a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov; b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania; c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. Touto skutočnosťou je aj reálnosť dodania tovaru alebo služby platiteľom dane. Pokiaľ sťažovateľ tvrdí, že dodanie tovaru bolo realizované konkrétnymi dodávateľmi, zaťažuje ho dôkazné bremeno vo vzťahu k tomuto

Pokiaľ sťažovateľ namietal, že správca dane a žalovaný nešpecifikovali dôkazy, ktoré by okrem už predložených ešte mal predložiť na preukázanie svojho nároku, prípadne, že nevie, ako ešte mal preverovať svojich obchodných partnerov, je potrebné konštatovať, že Daňový poriadok presne nešpecifikuje, aké dôkazy majú byť predložené, akou dôkaznou silou tieto disponujú, a toto bude vždy závisieť od konkrétnej dôkaznej situácie a charakteru dokazovaných

50. Na základe hore uvedených skutočností kasačný súd nesúhlasí s právnym názorom sťažovateľa, v zmysle ktorého krajský súd nesprávne konštatoval, že žalovaným, resp. správcom dane vykonané dôkazy nie sú pochybné. V tejto súvislosti kasačný súd dodáva, že sťažovateľ neuviedol, aké konkrétne dôkazy vykonané žalovaným a správcom dane spochybňujú závery, ktoré tieto orgány prezentovali vo svojich rozhodnutiach. Preto kasačný súd vyhodnotil túto námietku ako nedôvodnú. B) Neodôvodnené prenesenie dôkazného bremena na žalobcu v neprimeranom rozsahu

52. Kasačný súd v tejto súvislosti poznamenáva, že vzhľadom na skutočnosť, že Mirbes, s.r.o. a SLOVAKIA FARMA s.r.o. reálne nevyužívali sídlo na adrese Popradská 66, Košice, ich konatelia/zamestnanci boli opakovateľne nezastihnuteľné v mieste podnikania, opakovane porušovali svoje povinnosti pri daňovej kontrole (a z tohto dôvodu im bola zrušená registrácia pre DPH), mali finančné operácie podvodného charakteru, B. Z. sa nedostavala na výsluch, správca dane mal odôvodnene podozrenie, že záujem sťažovateľa smeruje iba k získaniu daňovej výhody v podobe odpočtu DPH na základe faktúr od dodávateľa Mirbes, s.r.o. a

V rozpore s predloženými dokladmi, podľa ktorých mal daňový subjekt Mirbes, s.r.o. vykonávať v období január 2013 rozsiahlu podnikateľskú činnosť, je konanie konateľa tejto spoločnosti vo veci zrušenia obchodnej spoločnosti Mirbes, s.r.o. bez likvidácie, o čom Okresný súd Košice I uviedol v Obchodnom vestníku dňa 01.02.2013 zverejnenie oznámenia - značka R036409, spis. značka: 9CbR/99/2012. Dňa 11.02.2015 bolo správcovi dane doručené oznámenie Okresného súdu Košice I č. 9CbR/99/2012, v prílohe ktorého bol správcovi dane poskytnutý návrh na zrušenie obchodnej spoločnosti Mirbes, s.r.o. podaný navrhovateľom S. Q. zo dňa 07.08.2012, v ktorom navrhovateľ uvádza, že spoločnosť si neplní svoju povinnosť a nezaložila v zbierke listín Okresného súdu Košice I individuálnu účtovnú závierku za najmenej dve účtovné obdobia nasledujúce po sebe, a to v rokoch 2010 až 2011, čím je daný dôvod jej zrušenia súdom podľa § 68 ods. 6 písm. f/ Obchodného zákonníka, že obchodná spoločnosť nevykonáva žiadnu podnikateľskú činnosť, nemá žiaden majetok, ktorý by postačoval na

sťažovateľa. Na základe uvedených zistení a vyhodnotení dôkazov správca dane správne konštatoval porušenie § 51 ods. 1 v nadväznosti na § 49 ods. 1 a 2 písm. a/ zákona o DPH. 54. Ďalej, na základe žiadosti o MVI č. 9712402/5/4708396/2013/Kar, ktorou bola česká daňová správa požiadaná o vypočutie Radeka Vokouna, konateľa spoločnosti SLOVAKIA FARMA s.r.o., dňa 24.02.2014 bola správcovi dane doručená odpoveď na túto žiadosť, v ktorej je uvedené, že pracovníci správcu dane vykonali zisťovanie na adrese Z. XXXX/X, S..

55. Vyhodnotením o.i. uvedených zistení a dôkazov správca dane správne zistil, že kontrolovaný daňový subjekt vykonal odpočítanie dane z faktúr od spoločnosti SLOVAKIA FARMA s.r.o., pričom táto nikdy nebola skutočným nadobúdateľom tovaru, do intrakomunitárnych dodávok tovaru z iného členského štátu bola nastrčená ako nárazník, pričom kontrolovaný daňový subjekt - HYDINA SLOVENSKO s.r.o., sa s plným vedomím priamo zúčastňoval na tomto konaní poznačenom podvodom, t. j. na deklarovaných obchodných transakciách - dodávkach tovaru v mene spoločnosti SLOVAKIA FARMA s.r.o. pre spoločnosť HYDINA SLOVENSKO s.r.o. Na základe uvedených zistení a vyhodnotení dôkazov správca dane konštatoval porušenie § 51 ods. 1 v nadväznosti na § 49 ods. 1 a 2 písm. a/ zákona o DPH.

Keďže odo dňa 1. augusta 2021 došlo k prechodu kompetencií zo správneho kolégia Najvyššieho súdu SR na Najvyšší správny súd SR, v súlade s princípom právnej istoty a legitímnych očakávaní založených aj na ustálenej rozhodovacej činnosti najvyšších súdnych autorít (čl. 5 ods. 1 SSP v spojení s čl. 2 ods. 1 až 3 zákona č. 160/2015 Z. z. Civilný sporový poriadok v znení neskorších predpisov), je kasačný súd viazaný doterajšou rozhodovacou činnosťou správneho kolégia Najvyššieho súdu SR.

nasledovné: 70. Pokiaľ mal sťažovateľ za to, že podmienky na odpočítanie dane v zmysle § 49 ods. 1 a ods. 2 písm. a/ a § 51 ods. 1 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z. splnil, najvyšší súd uvádza, že splnenie podmienok nie je viazané výlučne na ich formálne preukázanie, ale podstatné je, aby formálne deklarované úkony mali svoj reálny a preukázateľný základ. Nárok na odpočet je viazaný na bezpodmienečné splnenie zákonných podmienok uvedených v citovaných právnych normách, pričom ich nesplnenie nie je možné odpustiť (keďže to zákon neustanovuje), ani pri vzniku zodpovednosti inej osoby za vady dokladu a ani pri dobromyseľnosti platiteľa, prijímajúceho zdaniteľné plnenie. Vo vzťahu k namietanému prenosu dôkazného bremena na žalobcu najvyšší súd uvádza, že zákonodarca z dôvodu zabránenia ľahkej zneužiteľnosti požaduje, aby platiteľ, ktorý nárok na odpočet uplatňuje, preukázal existenciu podmienok, ktoré pre nárok na odpočet zákon stanovil. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne

III. ÚS 78/2011-17 z 23. februára 2011, z odôvodnenia ktorého vyplýva, že „Dôkazné bremeno je na daňovom subjekte - žalobcovi (§ 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. v spojení s § 49 ods. 2, § 51 zákona č. 222/2004 Z. z.).

podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný ako oprávnený“.

dane. Odpočítanie dane nenastáva ex lege, ale je právom platiteľa dane (§ 49 ods. 2 zák. č. 222/2004 Z. z.), ktoré je spojené s dôkaznou povinnosťou platiteľa dane. Prenos dôkaznej povinnosti z daňového subjektu na správcu dane je výnimkou, ktorá je ustaľovaná judikatúrou vnútroštátnych súdov na základe judikatúry SD EÚ.

Taktiež Súdny dvor vo svojej judikatúre pripúšťa, že nie je v rozpore s právom Únie požadovať, aby subjekt prijal všetky opatrenia (due diligence), ktoré možno od neho rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (rozsudky vo veciach napr. Teleos plc. a spol. C-409/04, Vlaamse Oliemaatschappij NV C-499/10). Určenie opatrení, ktoré možno v tom ktorom prípade požadovať od zdaniteľnej osoby uplatňujúcej si nárok na odpočet DPH na zabezpečenie, aby jej plnenia neboli poznačené podvodom zo strany predchádzajúceho subjektu, závisí predovšetkým od okolností toho ktorého prípadu vo veci samej (rozsudok ESD v spojených veciach Mahagében kft, a Pétér Dávid č. C-80/11 a C-142/11).

76. Najvyšší súd konštatuje, že samotným predložením faktúry a účtovných dokladov ešte nie je vyčerpané dôkazné bremeno daňového subjektu, keďže faktúra a účtovné doklady predstavujú len formálne doklady o vykonaní predmetného obchodu, pričom nepreukazujú jeho skutočnú realizáciu. […].“

Zákon o DPH vyžaduje na vznik nároku na odpočítanie dane súčasne splnenie tak materiálnej, ako aj formálnej podmienky, teda daňový subjekt musí preukázať, že faktúry, na základe ktorých si uplatňuje odpočet dane, sa presne zhodujú so skutočne realizovanými plneniami.

60. Uvedené pochybnosti správcu dane, teda že spoločnosti SLOVAKIA FARMA, s.r.o. a Mirbes, s.r.o. neboli skutočnými dodávateľmi tovaru uvedeného na faktúrach, z ktorých si sťažovateľ uplatnil odpočítanie dane, neboli v daňovom konaní vyvrátené žiadnymi relevantnými dôkazmi. Okrem formálnych daňových a účtovných dokladov, ktorých bezchybnosť správca dane nespochybnil, sťažovateľ nepredložil hodnoverné dôkazy o tom, že hore uvedené spoločnosti neboli do obchodného reťazca zahrnuté len „na papieri“, za účelom uplatňovania odpočítanie dane u sťažovateľa, o ktorom vypovedala B. Z. pred orgánmi činnými v trestnom konaní.

61. Sťažovateľ poukázal na rozsudky SD EÚ C-204/13, C-368/2006, C-268/83 v spojení s rozsudkom C-37/95, C-255/02 bod 72, C-162/07, C-425/06, C-277/09, C-439/04 a C-440/04 body 42 - 45, 52 a 53, C-624/15 bod 35, 36, 40, C-80/11 a C-1425/11, a namietal, že krajský súd sa nevysporiadal s judikatúrou EÚ.

Založením systému zodpovednosti bez ohľadu na zavinenie by sa totiž prekročil rozsah nevyhnutný na ochranu práv štátnej pokladnice (rozsudok zo 6. decembra 2012, Bonik, C-285/11, body 41 a 42, ako aj citovaná judikatúra). Na druhej strane treba však uviesť, že v tomto rozsudku Súdny dvor EÚ uviedol aj to, že nie je v rozpore s právom Únie požadovať, aby hospodársky subjekt konal v dobrej viere a prijal všetky opatrenia, ktoré od neho možno rozumne požadovať, aby sa uistil, že operácia, ktorú uskutočňuje, nevedie k jeho účasti na daňovom podvode (rozsudok zo 6. septembra 2012, Mecsek-Gabona, C-273/11, bod 48). Z toho vyplýva, že aj keby neboli splnené všetky podstatné podmienky, na základe ktorých vzniká právo na oslobodenie dodania v rámci Spoločenstva od DPH alebo na odpočítanie DPH, Súdny dvor EÚ rozhodol, že priznanie uvedeného práva nemožno odmietnuť zdaniteľnej osobe, ktorá konala v dobrej viere a prijala všetky opatrenia, ktoré od nej možno rozumne požadovať, aby sa uistila, že operácia, ktorú uskutočňuje, nevedie k jej účasti na daňovom podvode (pozri v tomto zmysle rozsudky

63. V súvislosti s judikatúrou SD EÚ kasačný súd uvádza, že jednotlivé právne vety obsiahnuté v odôvodneniach súdnych rozhodnutí je potrebné posudzovať v kontexte skutkového stavu a celkového právneho posúdenia. Jednotlivé výňatky netvoria samostatné všeobecné pravidlá so silou právnych noriem. Na základe samotného kontextu rozsudkov SD EÚ kasačný súd konštatuje, že vo väčšine prípadov sťažovateľ iba vytrhával z rozhodnutí jednotlivé časti a namietal ich rozpor so závermi prezentovanými buď správnym súdom, alebo orgánmi verejnej správy.

Z tohto dôvodu prináleží vnútroštátnym orgánom a súdom zamietnuť priznanie práva na odpočet, ak sa s ohľadom na objektívne skutočnosti preukáže, že toto právo sa uplatňuje podvodne (rozsudok z 03.03.2005, Fini H, C-32/03, body 33 a 34; Kittel a Recolta Recycling, rozsudok z 29.03.2012, Véleclair, C-414/10, bod

V bode 62 rozsudku Súdny dvor EÚ skonštatoval, že prvá a šiesta smernica o DPH nielen umožňujú, ale priam vyžadujú stratu práva na odpočítanie dane, pokiaľ sa jeho držiteľ vedome zúčastní na podvodoch tohto typu, na ktorých posúdenie majú byť zohľadnené vyššie uvedené kritéria. Práve uvedené rozhodnutie SD EÚ sa vzťahuje

65. K právu Európskej únie a jej judikatúre je potrebné ešte dodať, že vyžadovanie primeranej obozretnosti podnikateľského subjektu je s ňou súladné. Daňový subjekt je povinný prijať všetky opatrenia, ktoré od neho možno rozumne (spravodlivo) požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (rozhodnutia SD EÚ vo veci SC Paper Consult SRL, C-101/16 zo dňa 19. októbra 2017, bod 52; vo veci Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo dňa 3. septembra 2020, body 54, 55; vo veci Mahagében Kft, C-80/11 a C-142/11 zo dňa 21. júna 2012, bod 54). Vymedzenie takýchto opatrení,

Ani pri tejto požiadavke však nemožno zájsť až tak ďaleko, že daňovému subjektu bude de facto uložená povinnosť uskutočniť komplexné a hĺbkové preskúmanie týkajúce sa jej [správne jeho] dodávateľa a tým fakticky preniesť na ňu kontrolné činnosti, ktoré patria správcovi dane (rozhodnutia SD EÚ vo veci SC Paper Consult SRL, C-101/16 zo dňa 19. októbra 2017, bod 51; vo veci Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo dňa 3. septembra 2020, bod 56; vo veci Mahagében Kft, C-80/11 a C-142/ 11 zo dňa 21. júna 2012, bod 57). Na druhej strane je potrebné dodať, že vyžadovanie a zohľadňovanie primeranej obozretnosti podnikateľského subjektu vo vzťahu k požiadavke prijímať rozumne očakávateľné opatrenia na predchádzanie účasti na daňovom podvode je typické práve pre dokazovanie daňového podvodu, resp. skutočnosť, či daňový subjekt vedel alebo mohol vedieť, že sa zúčastňuje na daňovom podvode (rozhodnutie SD EÚ vo veci Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo dňa 3. septembra 2020, body 53, 54, 56 a 58).

Jedným zo znakov účasti alebo vedomosti daňového subjektu o účasti na daňovom podvode pritom môže byť aj vedomé vystavenie faktúry s uvedením fiktívneho dodávateľa (rozhodnutie SD EÚ vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021, bod 53).

67. S poukazom na uvedené, kasačný súd dospel k záveru, že odôvodnenie napadnutého rozsudku správneho súdu nevykazuje znaky arbitrárnosti, svojvoľnosti a nesúladu so slovenskou, respektíve európskou judikatúrou. D) Posúdenie námietky týkajúcej sa účelového spochybnenia predložených dokladov

subjektu. Z ustanovení daňového poriadku pritom nevyplýva, že by mal správca dane povinnosť oznamovať sťažovateľovi dôvod, pre ktorý bola voči nemu začatá daňová kontrola. 69. V tejto súvislosti kasačný súd poukazuje na skutočnosť, že účelom daňovej kontroly je zistiť alebo preveriť skutočnosti, rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie

70. V súvislosti s námietkou sťažovateľa, na základe ktorej výkon daňovej kontroly zo strany správcu dane nemôže byť začaté svojvoľne, kasačný súd konštatuje, že začatie daňovej kontroly nemusí byť odôvodnené konkrétnymi skutočnosťami, tak ako to naznačoval sťažovateľ, keďže takáto požiadavka nevyplýva z jednotlivých ustanovení daňového poriadku s výnimkou opakovanej daňovej kontroly v zmysle § 44 ods. 4 daňového poriadku.

71. Najvyšší správny súd v plnej miere súhlasí so správnym súdom, ktorý vo svojom rozsudku uviedol, že „ak by správca dane musel pri začatí daňovej kontroly podľa § 46 ods. 3 Daňového poriadku preukázať dôvody, z ktorých jednoznačne vyplýva podozrenie, že účtovné doklady alebo iné doklady budú pozmenené, znehodnotené alebo zničené, došlo by týmto spôsobom k extrémnemu oslabeniu oprávnení správcu dane pri preverovaní dodržiavania ustanovení osobitných predpisov“. V zmysle vyššie uvedených faktov kasačný súd konštatuje, že postupom správcu dane nedošlo k obmedzeniu práva sťažovateľa ako kontrolovaného daňového subjektu na štandardné začatie daňovej kontroly vyplývajúce z § 46 ods. 1 daňového

Keďže táto sťažnostná námietka nie je dostatočne konkrétna, aby, na jej základe bolo možné preskúmať zákonnosť napadnutého rozsudku správneho súdu, ako aj napadnutých rozhodnutí daňových orgánov, nemohol k nim kasačný súd zaujať vecné stanovisko. Kasačnému súdu však nedá v tejto súvislosti uviesť, že sám sťažovateľ svojich „obchodných partnerov“ označil za partnerov s „pochybnou povesťou“. F) Porušenie ustanovení daňového poriadku o doručovaní 73. Ďalej, sťažovateľ vo svojej kasačnej sťažnosti namietal, že boli porušené ustanovenia daňového poriadku v časti doručovania, keďže jednotlivé podania boli doručené sťažovateľovi prostredníctvom bývalého splnomocneného zástupcu s generálnou plnou mocou, a to Ing. Milana Kudelu, pričom spôsob doručovania nebol v súlade so zákonom.

V tejto súvislosti je potrebné pripomenúť, že v správnom súdnom konaní sa uplatňuje koncentračná zásada, podľa ktorej žalobca môže rozšíriť správnu žalobu alebo doplniť správnu žalobu o ďalší žalobný návrh alebo o ďalšie žalobné body len do konca lehoty na podanie žaloby (§ 183 SSP). Podľa § 181 ods. 1 SSP

Po uplynutí tejto lehoty už nie je možné v priebehu konania vznášať ďalšie námietky a výhrady proti žalobou napadnutému rozhodnutiu, a to ani v replike na vyjadrenie žalovaného, ani na pojednávaní, samozrejme s výnimkami ustanovenými v § 134 ods. 2 SSP, o ktoré v danom prípade nejde. To znamená, že k žalobným bodom uplatneným po uplynutí lehoty na podanie žaloby správny súd nemôže prihliadnuť (pozri napr. rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 8Sžo/34/2010 z 25. novembra 2010).

Ide o zásadu iudex ne eat petita partium (sudca nech nejde nad návrhy strán), ktorá vyplýva z ustanovenia § 249 ods. 2 OSP (pozn. v súčasnosti § 202 SSP), a súd musí túto zásadu aplikovať vo všetkých veciach, v ktorých preskúmava na základe podanej žaloby zákonnosť žalobcu [správne žalobcom] napadnutého rozhodnutia. Žaloba musí obsahovať presné označenie rozhodnutia, ktoré žalobca napáda a vyjadrenie, ktoré výroky má súd preskúmať. To znamená vymedzenie rozsahu, v akom sa rozhodnutie alebo postup správneho orgánu napáda. Žalobca musí zdôvodniť, že rozhodnutím alebo postupom, ktorý napáda, bol ukrátený na svojich právach. Ďalej musí žalobca tvrdiť, že správny orgán pri vydaní napadnutého rozhodnutia porušil zákon, a to tak, že odkáže na konkrétne ustanovenia právnych predpisov či už hmotného, alebo procesného práva a v žalobe musí uviesť aj dôvody, v čom vidí nezákonnosť rozhodnutia a postupu správneho orgánu. Žalobca môže rozširovať žalobu len do konca lehoty zákonom ustanovenej na podanie žaloby. Po jej uplynutí ďalšie výhrady voči žalobe nemôže vznášať (princíp koncentračnej zásady)“.

77. V zmysle vyššie uvedených skutočností kasačný súd konštatuje, že krajský súd nepochybil, keď nezohľadnil námietku žalobcu ohľadom doručovania, pretože táto námietka bola predložená oneskorene. [. . .] žalobca uvedenú skutočnosť v rámci žaloby vôbec nenamietal, resp. neuviedol ako žalobný dôvod, nebolo možné v rámci odvolacieho konania [konania o správnej žalobe] túto jeho námietku zohľadniť. G) Posúdenie námietky týkajúcej sa odmietnutia predložených podkladov, námietky týkajúcej sa prekročenia medze zákonom dovolenej správnej úvahy a námietky týkajúcej zistenia

. .] uviesť vo svojom rozhodnutí a náležite ho odôvodniť, pričom pokiaľ uváženie správneho orgánu nevybočuje z medzí a hľadísk stanovených zákonom, správnemu súdu neprináleží takéto rozhodnutie preskúmavať (§ 27 ods. 2 SSP). Úlohou súdu v správnom súdnictve totiž nie je nahrádzať činnosť správnych orgánov, ale preskúmavať zákonnosť ich rozhodnutí, teda posúdiť, či správne orgány splnili povinnosti stanovené zákonom. Pri správnom uvážení si ale správny orgán nemôže počínať ľubovoľne. V danom prípade však sťažovateľ vôbec nešpecifikoval, akým spôsobom malo dôjsť zo strany daňových orgánov k prekročeniu medzí zákonom dovolenej správnej úvahy a ktorú konkrétnu správnu úvahu mal na mysli. Rovnako sťažovateľ nekonkretizoval v čom spočíva neúplne zistený skutkový stav. Preto tieto všeobecné námietky vyhodnotil kasačný súd za nespôsobilé prieskumu a teda za nedôvodné.

81. Sťažovateľ namietal, že z odôvodnení rozhodnutí je zrejmé, že v priebehu celého správneho konania konajúce daňového orgány nazerali na sťažovateľa ako na právoplatne odsúdeného páchateľa trestného činu podvodu v oblasti daní a z tohto dôvodu je na mieste vysloviť pochybnosť o nestrannosti a nezaujatosti zo strany daňových orgánov pri výkone ich činnosti a zároveň nie je na mieste prijať úvahy a úsudky konštatované z ich strany vo vzťahu k podnikateľským aktivitám a k jeho osobe.

. .“. Rovnako kasačný súd odkazuje na ďalšie svoje rozhodnutie a to rozsudok Najvyššieho správneho súdu sp. zn. 4Sžfk/17/2020 z 29. novembra 2021, konkrétne na bod 23, v ktorom kasačný súd rovnako skonštatoval, že správca dane si mohol od orgánov činných v trestnom konaní v súlade s daňovým poriadkom vyžiadať svedecké výpovede a ich obsahy použiť ako dôkaz v daňovom konaní podľa § 24 ods. 4 daňového poriadku, keď z obsahu rozhodnutí daňových orgánov vyplýva, že takto zistené skutočnosti neboli jediným dôvodom, na ktorom postavili svoj záver o neuznaní práva na odpočítanie dane. Uvedený záver sa v plnom rozsahu vzťahuje aj na posudzovaný prípad sťažovateľa. I) Vada vydaných rozhodnutí 83. Ďalej v kasačnej sťažnosti sťažovateľ namietal, že rozhodnutia správnych orgánov sú nepreskúmateľné a svojvoľné a rovnako absentuje aj riadne odôvodnenie napadnutého rozsudku správneho súdu, ktorý sa mal nedostatočne vysporiadať so všetkými podstatnými a právne významnými skutočnosťami predmetnej veci.

§ 29; Hiro Balani c. Španielsko z 9. decembra 1994, séria A, č. 303-B; Georgiadis c. Grécko z 29. mája 1997; Higgins c. Francúzsko z 19. februára 1998). Rovnako sa Ústavný súd SR vyjadril k povinnosti súdov riadne odôvodniť svoje rozhodnutie aj v náleze III. ÚS 119/03-30. Ústavný súd SR už vyslovil, že súčasťou obsahu základného práva na spravodlivý proces je aj právo účastníka konania na také odôvodnenie súdneho rozhodnutia, ktoré jasne a zrozumiteľne dáva odpovede na všetky právne a skutkovo relevantné otázky súvisiace s predmetom súdnej ochrany, t.j. s uplatnením nárokov a obranou proti takému uplatneniu (IV. ÚS 115/03).

Ako vyplýva aj z judikatúry ústavného súdu, iba skutočnosť, že sťažovateľ sa s právnym názorom súdu nestotožňuje, nemôže viesť k záveru o zjavnej neodôvodnenosti alebo arbitrárnosti rozhodnutia súdu (napr. I. ÚS 188/06). J) Posúdenie námietky týkajúcej sa porušenia princípu proporcionality a nezákonnosť

87. V súvislosti s touto námietkou kasačný súd poukazuje na skutočnosť, že z administratívneho spisu vyplýva, že daňová kontrola dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia január a až máj, júl, august, október až december 2012 bola začatá dňa 23.04.2013 spísaním Zápisnice o začatí daňovej kontroly č. 9712402/5/1533822/2013/Kar a ukončená bola dňa 07.04.2015 doručením Výzvy na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole č. 158500/2015 zo dňa 30.03.2015 spolu s protokolom č. 158446/2015 zo dňa 30.03.2015, ktoré boli prevzaté dňa 07.04.2015. Ďalej, je preukázané, že daňová kontrola dane bola prerušená Rozhodnutím o prerušení daňovej kontroly č. 9712402/5/5228857/2013/Kar zo dňa 22.11.2013 a to dňom 26.11.2013 z dôvodu medzinárodnej výmeny informácií.

89. Vo vzťahu k námietke sťažovateľa týkajúcej sa porušenia princípu proporcionality a nezákonnosti rozhodnutí, keď mal za to, že nebola dodržaná zákonom stanovená lehota na vykonanie daňovej kontroly v zmysle § 46 ods. 10 daňového poriadku v súvislosti s podanými žiadosťami o medzinárodnú výmenu informácií, kasačný súd poukazuje na to, že uznesením Najvyššieho súdu SR sp.zn. 5Sžfk/34/2018 zo dňa 5. marca 2020 bolo konanie o kasačnej sťažnosti sťažovateľa proti rozsudku krajského súdu č.k. 6S/1/2017-284 zo dňa 18. januára 2018 postupom podľa § 100 ods. 1 písm. ) v spojení s § 452 ods. 1 SSP prerušené a Súdnemu dvoru EÚ boli predložené prejudiciálne otázky podľa článku 267 Zmluvy o fungovaní Európskej únie [viď bod 22 tohto rozsudku]. [.

46. Sumarizujúc vyššie uvedené skutočnosti a právne úvahy, záverom považuje kasačný súd za potrebné zhrnúť podstatu dôvodov pre neuznanie odpočítania DPH a vzájomný vzťah medzi inštitútmi nesplnenia hmotnoprávnych podmienok na jednej strane a daňového podvodu na strane druhej v predmetnej veci. Kasačný súd podotýka, že napadnuté rozhodnutia orgánov finančnej správy neboli založené iba na spochybnení sťažovateľom predložených dôkazov, ale žalovaný a napokon i správny súd dospeli k záverom nasvedčujúcim tomu, že deklarované obchody vykazovali znaky podvodných transakcií práve v súvislosti s postavením dodávateľov Mirbes, s.r.o. a SLOVAKIA FARMA s.r.o. ako umelo vytvorených medzičlánkov v reťazci dodávok tovaru, ktorý mal sťažovateľovi umožniť profitovať z daňovej výhody vo forme odpočítania dodávateľmi neodvedenej dane. Primárnym dôvodom pre nepriznanie odpočítania dane bolo nesplnenie hmotnoprávnej podmienky dodania tovaru v zmysle zákona o DPH. Pokiaľ sa však sťažovateľ odvolával na judikatúru SD EÚ týkajúcu sa podvodného konania

a to za účelom získania zvýhodnenia, ktoré je v rozpore s účelom daňového práva Európskej únie, nakoľko takto uskutočnené operácie nezodpovedajú bežným obchodným podmienkam, riadnej starostlivosti a primeranej obozretnosti.

48. O trovách kasačného konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 1 v spojení s § 167 ods. 1 SSP (a contrario) a vzhľadom na neúspech sťažovateľky v kasačnom konaní jej nepriznal nárok na náhradu trov vynaložených v tomto konaní; zároveň kasačný súd nevidel dôvod na postup podľa § 168 SSP. 49. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 prvá veta SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.

V Bratislave dňa 26. augusta 2022