2Sžfk/33/2020
ECLI:SK:NSSSR:2022:5018200407.1
- Súd
- Najvyšší správny súd Slovenskej republiky
- Súd 1. inštancie
- Krajský súd v Žiline
- Sp. zn. 1. inštancie
- 31S/97/2018
- IČS
- 5018200407
- Zdroj
- PDF ↗
ROZSUDOK
V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY
Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Mariána Trenčana a členov senátu JUDr. Eleny Berthotyovej, PhD. a prof. JUDr. Juraja Vačoka, PhD., v právnej veci žalobcu (v konaní sťažovateľ): MAOSTAV SK, s.r.o., so sídlom 1. mája 281, Kysucké Nové Mesto, IČO: 45498211, zastúpeného: JUDr. Janka Chorvátová, PhD., advokátka so sídlom Antona Bernoláka 51, Žilina, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101576820/2018 z 13. augusta 2018, v konaní o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Žiline sp. zn. 31S/97/2018, ECLI:SK:KSZA:2019:5018200407.1, takto
rozhodol:
I. Kasačná sťažnosť sa zamieta. II. Účastníkom sa nárok na náhradu trov kasačného konania nepriznáva.
Odôvodnenie
I. Konanie pred orgánmi verejnej správy
1. Daňový úrad Žilina (ďalej „správca dane“) rozhodnutím č. 100483393/2018 z 05.03.2018 (ďalej „prvostupňové rozhodnutie“) vyrubil podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej „Daňový poriadok“) sťažovateľovi rozdiel dane v sume 4.644,55 € na dani z pridanej hodnoty (ďalej „daň“ či „DPH“) za zdaňovacie obdobie august 2015. 2. Správca dane konštatoval, že sťažovateľ si uplatnil nárok na odpočítanie dane len na základe predloženej faktúry vystavenej dodávateľom Devatex s.r.o. za poradenstvo, ktorá je bez podpisu (pečiatky) či dodávateľa alebo odberateľa, a fotokópií faktúr od dodávateľa Simple
Invest s.r.o. za sprostredkovanie, ktoré sú takisto bez podpisu (pečiatky) či dodávateľa alebo odberateľa. Správca dane uviedol, že nebolo preukázané, že dodávateľ uvedený na faktúrach skutočne dodal deklarované služby, preto ich nemožno považovať za faktúry vyhotovené podľa § 71 zákona o DPH. Podľa správcu dane došlo k porušeniu § 49 ods. 1, ods. 2 písm. a), § 51 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej „zákon o DPH“). 3. Na odvolanie sťažovateľa žalovaný rozhodnutím č. 101576820/2018 z 13.08.2018 (ďalej „preskúmavané rozhodnutie“) prvostupňové rozhodnutie potvrdil.
II. Konanie pred správnym súdom
4. Krajský súd v Žiline (ďalej „krajský súd“ či „správny súd“) rozsudkom sp. zn. 31S/97/2018 zo 13.11.2019, ECLI:SK:KSZA:2019:5018200407.1 (ďalej „napadnutý rozsudok“) zamietol sťažovateľovu správnu žalobu podľa § 190 Správneho súdneho poriadku (ďalej „SSP“). 5. Správny súd uviedol, že správca dane vykonal rozsiahle preverovanie deklarovaného zdaniteľného plnenia, pričom nebolo potvrdené sprostredkovanie od dodávateľa Simple Invest s.r.o., keď sťažovateľ ako dôkaz predložil len sprostredkovateľskú zmluvu, ale nepredložil dôkazy, čo bolo sprostredkované, v akom objeme, hodnotu sprostredkovaného obchodu, na základe ktorého by bolo možné overiť províziu. Uviedol, že zmluvy medzi sťažovateľom a jeho odberateľmi boli uzatvorené a podpísané pred uzavretím zmluvy o sprostredkovaní. K faktúre za poradenstvo zasa podľa správneho súdu sťažovateľ predložil dodacie listy (dodávateľ DEVATEX s.r.o.), ktoré sú formulované všeobecne, neobsahujú všetky náležitostí, neboli poskytnuté dôkazy o tom, kto konkrétne, kde a kedy poskytoval poradenstvo, akou formou bolo toto poradenstvo poskytnuté. Konateľka dodávateľa DEVATEX s.r.o. P. E. z obdobia 03.09.2014 - 16.03.2016 taktiež nepreukázala spoluprácu so sťažovateľom v zdaňovacom období august 2015. 6. Správny súd poukázal na zásadu poctivého obchodného styku, z čoho dovodil, že ak štatutárny orgán nemá presnú vedomosť o činnosti podnikateľa, sú oprávnené pochybnosti správcu dane o pravdivosti údajov na faktúre. 7. Na námietku, že prípadné neplnenie zákonných povinností zo strany dodávateľov nemôže byť sťažovateľovi na ťarchu, správny súd uviedol, že nebolo potvrdené reálne dodanie od oboch spomenutých dodávateľov. Podľa súdu správca dane správne neuznal odpočítanie dane z dodávateľských faktúr nie na základe toho, že dodávatelia boli nekontaktní, ale z dôvodu, že sťažovateľ žiadnymi dôkazmi nevyvrátil pochybnosti správcu dane o uskutočnení plnenia a nepreukázal svoje tvrdenia, ani predvolanými svedkami. Bez konkrétneho dôkazu správny súd považoval za bezpredmetnú i námietku, že svedkyňa pani E. je možno až vedome nespôsobilá pravdivej výpovede z motívu, ktorý nie je sťažovateľovi známy. 8. Správny súd považoval závery finančných orgánov za súladný so zásadami logického myslenia a správneho uváženia, i hmotnoprávnymi ustanoveniami zákona o DPH. Mal za to, že predloženým daňovým dokladom chýba reálny základ, a zistenia finančných orgánov vzbudzujú neodstránené pochybnosti o uskutočnení zdaniteľného obchodu, pričom poukázal na dôkazné bremeno sťažovateľa.
III. Kasačná sťažnosť žalobcu, vyjadrenie žalovaného
A)
9. Proti napadnutému rozsudku podal sťažovateľ prostredníctvom advokátky včas kasačnú sťažnosť a žiadal jeho zrušenie a vrátenie veci krajskému súdu na ďalšie konanie, eventuálne zrušenie prvostupňového rozhodnutia i preskúmavaného rozhodnutia a vrátenie veci správcovi dane na ďalšie konanie. 10.
Sťažovateľ tvrdil, že krajský súd nesprávnym procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces; rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci; a odklonil sa od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu (§ 440 ods. 1 písm. f/, g/, h/ SSP). 11.
Problém podľa sťažovateľa spočíva v tom, že mu má byť na ťarchu len postoj nekontaktných dodávateľov, ktorí nepotvrdili personálny a materiálny substrát rozsahu vykonaných dodávok. Pritom pochybnosti mal mať správca dane len na základe ich nekontaktnosti, čo mal správny súd podľa sťažovateľa bagatelizovať. Tvrdil, že predložil množstvo listinných dôkazov a vo veci vypovedalo množstvo svedkov, pričom žalovaný si pochybnosti vyprodukoval sám, odvodzujúc ich od nekontaktnosti dodávateľov.
12. Sťažovateľ nesúhlasil s právnym posúdením a odôvodnením rozsudku krajského súdu. Tvrdil, že vynaložil a prijal všetky rozumné opatrenia proti spochybneniu uskutočnenia zdaniteľného obchodu, pričom zdôrazňoval zaplatenie faktúry.
13. Sťažovateľ ďalej tvrdil nesprávne vyhodnotenie dôkazov, čoho dôsledkom malo byť nezákonné rozhodnutie, keď žalovaný oprel závery o nedostatky zistené u dodávateľov, čo sú okolnosti mimo zodpovednosť sťažovateľa. Tiež poukazoval na faktúry, ich zaúčtovanie, úhrady bankovými prevodmi, mesačné výkazy. Ak chcel správca dane uložiť záznamovú povinnosť nad rámec zákona, mal tak podľa sťažovateľa urobiť vopred; odkázal pritom na rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veci C-324/11 Gábor Tóth.
14. Mal za to, že nebolo jeho povinnosťou overovať, ako dodávatelia plnia svoje zákonné povinnosti. Ich postoje a úsudky žalovaného o podvodných reťazcoch považoval sťažovateľ za irelevantné, a tvrdil, že o týchto skutočnostiach ho neťažilo dôkazné bremeno.
Takisto namietal, že mu nemožno dávať na ťarchu, že dodávatelia nedisponujú účtovnými dokladmi. 15. Odkazoval na ďalšiu judikatúru a dovolával sa toho, že nepreukázanie dodávateľmi, kto za nich služby poskytoval, sú irelevantné, a nemožno uplatňovať kolektívnu vinu. Tvrdil, že
v iných zdaňovacích obdobiach preukázal správcovi dane realizáciu objednaných plnení, čo správny súd nevyhodnotil. Sťažovateľ trval na unesení dôkazného bremena. 16. Sťažovateľ tiež uviedol, že nemohol predpokladať, že pri bežných obchodných úkonoch by mal nadštandardne zabezpečovať dôkazy o zdaniteľnom plnení pre prípad, že obchodný partner poprie alebo nebude vedieť preukázať realizáciu obchodu (tu až ukončenie podnikania). 17.
Pripomenul, že aj v ostatných zdaňovacích obdobiach preukázal plnenie medzi ním a dodávateľmi, a súbor dôkazov mal podľa neho správny súd vyhodnotiť ako dostatočný. 18. S odkazom na ďalšiu judikatúru Súdneho dvora EÚ tvrdil, že dôkazné bremeno nie je absolútne a nárok na odpočet nemôže byť dotknutý tým, že určitá transakcia v reťazci je poznačená daňovým podvodom, o ktorom platiteľ dane nevie alebo nemôže vedieť.
Trval na samostatnom posudzovaní každej transakcie. 19. Osobitne sťažovateľ poukazoval na to, že sa žalovaný vôbec nezaoberal nástupníckymi spoločnosťami po dodávateľoch, a postačilo mu konštatovanie od dožiadaných daňových úradov o nemožnosti doručenia predvolaní týmto spoločnostiam; rozhodné skutočnosti podľa sťažovateľa nie sú ani zahrnuté v odôvodnení preskúmavaného rozhodnutia ani napadnutého rozsudku, teda správny súd ani žalovaný sa s touto skutočnosťou nevysporiadali, ako ani s výpoveďou bývalej konateľky, ktorá nič nevedela preukázať z dôvodu odovzdania účtovnej dokumentácie nástupníckej spoločnosti. Pritom podľa sťažovateľa je to logická argumentácia a situácia nevybočujúca z bežných postupov, ak bývalý konateľ nedisponuje účtovnými dokladmi. V tejto časti tvrdil nedostatočné odôvodnenie napadnutého rozsudku, a tvrdil nedostatočné zistenie skutkového stavu.
20. V napadnutom rozsudku sťažovateľ videl porušenie princípov materiálneho právneho štátu. B) 21. Žalovaný navrhol potvrdiť napadnutý rozsudok tvrdiac, že správny súd sa podrobne zaoberal žalobnými námietkami, rozhodol v súlade s právnymi predpismi a popísal svoje
úvahy. 22. Tvrdil, že správca dane požadoval preukázanie tvrdení sťažovateľa predložením dôkazov, pretože dôkazné bremeno je na daňovom subjekte. Pokračoval, že pokiaľ sťažovateľ pri svojej činnosti nebol dostatočný precízny a neviedol si evidenciu konkrétnej činnosti súvisiacej s jej účtovaním, musí znášať dôsledky neunesenia dôkazného bremena. V rozhodnutí žalovaného je uvedené, na základe čoho rozhodoval a z napadnutého rozsudku je tiež zrejmé, na základe akých skutočností správny súd zamietol žalobu. 23. Žalovaný poukázal na zásadu poctivého obchodného styku, z ktorej dovodil očakávanie, že štatutárny orgán má presnú vedomosť o obsahu a rozsahu podnikania. 24. Žalovaný uviedol, že správca dane posudzuje závažnosť jednotlivých dôkazných prostriedkov a je v jeho právomoci posúdiť ich vierohodnosť a rozhodnúť o ich použití ako dôkazu.
IV. Právne závery kasačného súdu
25. Dňa 1. augusta 2021 začal činnosť Najvyšší správny súd Slovenskej republiky a prešiel naň výkon súdnictva aj vo veciach kasačných sťažností, v ktorých bol dovtedy príslušný Najvyšší súd Slovenskej republiky (§ 101e ods. 2 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov v spojení s § 11 písm. h/
S.s.p.). Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný (ďalej aj „kasačný súd“) preskúmal napadnutý rozsudok v medziach sťažnostných bodov (§ 438 ods. 2, § 445 ods. 1 písm. c/, ods. 2 S.s.p.), pričom po zistení, že kasačná sťažnosť bola podaná oprávnenou osobou v zákonnej lehote (§ 442 ods. 1, § 443 ods. 2 písm. a/ S.s.p.) a že ide o rozhodnutie, proti ktorému je kasačná sťažnosť prípustná (§ 439 ods. 1 S.s.p.), zohľadniac § 455 SSP nenariadil pojednávanie a po neverejnej porade senátu jednomyseľne dospel k záveru, že kasačná sťažnosť nie je dôvodná, a preto ju podľa § 461 SSP zamietol týmto rozsudkom, ktorý predchádzajúcom zverejnení termínu verejne vyhlásil dňa 24. augusta 2022.
26. Kasačný súd bol postavený pred úlohu posúdiť dôvodnosť jednotlivých sťažnostných bodov, a v ich medziach určiť, či je rozsudok správneho súdu súladný so zákonom. 27. Sťažovateľ tvrdí, že pochybnosti o existencii zdaniteľného plnenia vznikli len na základe nekontaktnosti dodávateľov, v dôsledku ich zlúčenia s iným spoločnosťami a kvôli chýbajúcej dokumentácii (v dôsledku zlúčenia). Kasačný súd však poukazuje na odôvodnenie preskúmavaného rozhodnutia ako i napadnutého rozsudku (najmä body 9, 11, 14), z ktorých vyplýva, že základom pochybností boli neúplné faktúry (bez uvedenia času plnenia a konkretizácie služby) bez ďalších dokladov, alebo hoci i vysvetľujúcich tvrdení sťažovateľa. K tomu neskôr pribudla zmluva o sprostredkovaní s dodávateľom Simple Invest s.r.o., bez ozrejmenia, čoho sa sprostredkovanie týkalo, s následným zistením správcu dane, že sťažovateľ podpísal túto zmluvu až po tom, ako mal podpísané zmluvy so svojimi odberateľmi. Takisto dodatočne sťažovateľ predložil všeobecne formulované dodacie listy od dodávateľa
DEVATEX s.r.o. bez náležitostí (číslo objednávky, dátum, podpis preberajúcej osoby) s heslovitým popisom, z ktorých nebolo jasné ani kto, kedy a akou formou poradenstvo mal poskytovať. 28. Fakt, že správca dane vykonal ďalšie dokazovanie (hoci nie vždy sa mu podarilo predvolané osoby aj vypočuť), z ktorého nevzišlo relevantné potvrdenie týchto pochybných obchodov, neznamená, že by sťažovateľovi bolo odpočítanie dane nepriznané len na základe pochybností týkajúcich sa činnosti dodávateľov a ich vnútornej organizácie (účtovníctvo, právne nástupníctvo). Ak by boli u dodávateľov zistené skutočnosti, ktoré by preukazovali uskutočnenie obchodov, mohli by sťažovateľovi pomôcť v jeho dôkaznej núdzi.
Keďže však nič podstatné na podporu sťažovateľových deklarácií nepribudlo, a naopak zistenia o podpise zmlúv s odberateľmi len prehĺbili pochybnosť, pričom k preukázaniu realizácie obchodov nepomohla svedkyňa E. ani svedok D. (obaja za dodávateľa DEVATEX s.r.o.), je aj pre kasačný súd pochopiteľný a so zákonom súladný záver žalovaného i správneho súdu o nedôvodnosti sťažovateľových námietok. Na tom nič nemení tvrdenie sťažovateľa, že v iných zdaňovacích obdobiach preukázal objednané plnenia. Napokon kasačný súd poznamenáva, že aj v posudzovanom zdaňovacom období po vykonanom preverovaní správca dane uznal sťažovateľovi obchody s inými obchodnými partnermi. Za danej dôkaznej situácie sa kasačnému súdu nejaví ako pochybenie správcu dane, že nevykonával ďalšie dokazovanie smerom k právnym nástupcom tvrdených dodávateľov.
29. Kasačný súd pripomína, že vo veci sa neriešila otázka reťazca dodávateľov a s tým súvisiacich problémov na iných stupňoch dodania (týchto situácií sa týka judikatúra označená sťažovateľom v kasačnej sťažnosti), pochybnosti boli od začiatku práve a iba o reálnosti veľmi chabo zdokumentovaných a už aj z formálneho hľadiska nedostatočne deklarovaných obchodov (chýba rozsah dodanej služby podľa § 74 ods. 1 písm. f/ zákona o DPH).
Sťažovateľ ani neposkytoval dostatočnú súčinnosť a potrebné vysvetlenia; aj dodacie listy a sprostredkovateľskú zmluvu doložil až vo vyrubovacom konaní, hoci podľa správcu dane nešlo o také dôkazy, ktoré by nemohol predložiť počas daňovej kontroly. Vo svetle tejto pasivity sťažovateľa a vágnosti predložených dokladov potom vyznieva ako žart tvrdenie sťažovateľa z kasačnej sťažnosti, že prijal všetky rozumné opatrenia s odbornou starostlivosťou, aby reálne uskutočnenie obchodu nemohlo byť spochybnené.
30. Keby bol sťažovateľ sporné plnenia dostatočne preukázal, boli by všetky pochybnosti o ich uskutočnení rozptýlené. Dostatočnými dôkazmi o realizácii obchodu však neboli faktúry s neurčitým popisom plnenia, ani zodpovedajúce platby či ich zahrnutie do účtovníctva a výkazu.
Hoci to sťažovateľ naznačuje, správca dane od neho nepožadoval vedenie osobitných záznamov. Povinnosť sťažovateľa preukázať tvrdenie (deklaráciu) o prijatí ďalej použitého zdaniteľného plnenia od iného platiteľa dane, ktorý si voči nemu uplatnil DPH, vyplýva pri uplatnení si práva na odpočítanie dane v okolnostiach veci z § 24 ods. 1 Daňového poriadku v spojení s § 49 ods. 1, ods. 2 písm. a), § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH.
31. Kasačný súd na podklade sťažnostných bodov nenašiel pochybenie krajského súdu pri právnom posúdení, ani odklon od aplikovateľnej judikatúry. Rovnako nevidno ani porušenie sťažovateľovho práva na spravodlivý proces. Vzhľadom na to, že žiaden sťažnostný bod nebol dôvodný, kasačnému súdu nezostalo iné, ako kasačnú sťažnosť zamietnuť.
32. O trovách kasačného konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 1 SSP a contrario k § 167 ods. 1 a § 168 SSP tak, že žiaden z účastníkov nemá právo na náhradu trov kasačného konania, pretože sťažovateľ nebol v kasačnom konaní úspešný a vo vzťahu k žalovanému nedošlo k naplneniu predpokladu obsiahnutého v § 168 SSP.
Poučenie:
Proti tomuto rozhodnutiu opravný prostriedok nie je prípustný.
V Bratislave dňa 24. augusta 2022