2Sžfk/41/2019

1. Krajský súd v Banskej Bystrici (ďalej len „správny súd“) rozsudkom č. k. 24 S 94/ 2018-71 zo dňa 21. marca 2019 (ďalej len „napádaný rozsudok“ alebo „rozsudok správneho súdu“) zamietol správnu žalobu žalobkyne proti rozhodnutiu žalovaného č. 100832866/2018 zo dňa 26. apríla 2018 (ďalej len „žalované rozhodnutie“ alebo „rozhodnutie žalovaného“), ktorým bolo potvrdené prvostupňové rozhodnutie Daňového úradu Banská Bystrica, pobočka Rimavská Sobota (ďalej len „správca dane“) č. 9613301/5/1628283/2014 zo dňa 25. apríla 2014 (ďalej len „prvostupňové rozhodnutie“) o nevyhovení žiadosti žalobkyne o vrátenie daňového preplatku na dani z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie 2013 vo výške 98,64 € zo dňa 31. marca 2014. 2. Správny súd v odôvodnení svojho rozhodnutia uviedol, že žalobkyňa mala daňový nedoplatok na dani z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie 2003 v sume 627,56 €. Tento daňový nedoplatok a otázku jeho premlčania bolo podľa správneho súdu potrebné na základe § 110g ods. 6 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov (ďalej len „zákon o správe daní“) posudzovať podľa § 69 ods. 2 zákona o správe daní v znení účinnom do 31. augusta 2007. I keď zákonodarca v § 69 ods. 2 zákona o správe daní v znení účinnom do 31. augusta 2007 výslovne neuvádza, že úkonom smerujúcim na vybratie daňového nedoplatku, ktorý spôsobuje opätovné plynutie premlčacej lehoty, je aj výzva podľa § 58a zákona o správe daní, s ohľadom na vymedzený účel tejto výzvy (riešiť nezaplatenie dane formou výzvy s upovedomením o následkoch jej nezaplatenia) a jej systematického zaradenia v zákone o správe daní (v 6. časti s názvom „Platenie daní“) podľa názoru správneho súdu je takýmto úkonom. 3. Keďže opakovaná výzva bola žalobkyni doručená 2. novembra 2010, spôsobila podľa právneho názoru správneho súdu opätovné plynutie 6-ročnej premlčacej lehoty daňového nedoplatku v súlade s § 69 ods. 2 zákona o správe daní v znení účinnom do 31. augusta 2007. Na tejto skutočnosti nič nemení podľa správneho súdu ani fakt, že proti opakovanej výzve žalobkyňa podala námietky. Odkladný účinok námietok proti opakovanej výzve sa totiž vzťahuje len na plynutie náhradnej lehoty na dodatočné zaplatenie daňového nedoplatku, nie však na obnovenie plynutia premlčacej lehoty podľa § 69 ods. 2 zákona o správe daní v znení účinnom do 31. augusta 2007. 4. Keďže v čase podania žiadosti o vrátenie daňového preplatku na dani z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie 2013 mala žalobkyňa daňový nedoplatok na dani z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie 2003, ktorý podľa správneho súdu nebol premlčaný, žalovaný a prvostupňový orgán postupovali správne, keď daňový preplatok použili podľa § 79 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „Daňový poriadok“) na úhradu časti daňového nedoplatku žalobkyne na dani z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie 2003. V tomto smere bolo preto podľa správneho súdu aj zákonné prvostupňové rozhodnutie ako aj rozhodnutie žalovaného, ktoré nevyhoveli žiadosti žalobkyne o vrátenie daňového preplatku.

5. Proti rozsudku správneho súdu podala žalobkyňa (ďalej len „sťažovateľka“) kasačnú sťažnosť z dôvodu, že tento podľa jej názoru vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci (§ 440 ods. 1 písm. g) zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov; ďalej len „SSP“). Navrhla preto rozsudok správneho súdu zrušiť a vec mu vrátiť na ďalšie konanie, alternatívne navrhla rozsudok správneho súdu zmeniť, zrušiť rozhodnutie žalovaného a vec vrátiť žalovanému na ďalšie konanie. 6. Sťažovateľka namietala posúdenie premlčania sporného daňového nedoplatku, opakovanej výzvy, jej právneho základu a účinkov správnym súdom. Dôvodila, že zmenou zákona o správe daní v znení účinnom od 1. septembra 2007 stratila staršia časová verzia zákona o správe daní vo vzťahu k úkonom správcu dane svoje normatívne účinky. Správca dane ju preto nemohol pri svojej činnosti ďalej uplatňovať a uskutočňovať na jej základe úkony pri správe daní. 7. Na týchto tvrdeniach podľa názoru sťažovateľky nič nemení ani znenie § 110g ods. 6 zákona o správe daní. Tento podľa sťažovateľky predstavuje základ, aby sa § 69 ods. 2 zákona o správe daní v znení účinnom do 31. augusta 2007 stal relevantným pre posúdenie úkonov správcu dane vykonaných v období príslušnej časovej verzie zákona. Do budúcna ho však nie je možné aplikovať, nakoľko ide o znenie už neúčinnej právnej úpravy (uskutočniť opakovanú výzvu podľa zákona o správe daní v znení účinnom do 31. augusta 2007, resp. priznať opakovanej výzve účinky podľa zákona o správe daní v znení účinnom do 31. augusta 2007). Sťažovateľka poukázala tiež na skutočnosť, že pred vyhotovením opakovanej výzvy v jej prípade neprebiehalo žiadne administratívne konanie, ktoré by mohlo založiť uplatňovanie zákona o správe daní v znení účinnom do 31. augusta 2007 vo vzťahu k úkonom správcu dane v intenciách § 110g ods. 1 zákona o správe daní. 8. Opakovaná výzva správcu dane preto nemohla mať podľa sťažovateľky za účinok založenie plynutia novej 6-ročnej premlčacej lehoty. Sporný daňový nedoplatok považuje sťažovateľka za premlčaný a jej daňový preplatok na dani z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie 2013 preto nemohol byť použitý na jeho čiastočnú úhradu. 9. Proti opakovanej výzve podala sťažovateľka dňa 18. novembra 2010 námietky, ktoré, v nadväznosti na výzvu Daňového úradu Rimavská Sobota č. 678/230/49828/10/Hanz zo dňa 29. novembra 2010 (doručená 27. decembra 2010) na doplnenie námietok, dodatočne doplňujúcim podaním (odovzdaným na prepravu dňa 11. januára 2011) odôvodnila premlčaním dotknutého daňového nedoplatku. 10. Žalovaný sa ku kasačnej sťažnosti sťažovateľky nevyjadril.

JUDr. Katarína Benczová už o tej istej veci rozhodovala na súde inej inštancie rozsudkom Krajského súdu v Trnave č. k. 14 S 153/2014-40 zo dňa 22. októbra 2015. Predsedníčkou senátu na rozhodnutie tejto veci sa v súlade s § 50 ods. 2 písm. c) zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov v spojení s čl. XV ods. 3 rozvrhu práce Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky na rok 2022 stala predsedníčka zastupujúceho senátu 4 S JUDr. Monika Valašiková, PhD.

15. Z obsahu administratívneho spisu zistil kasačný súd nasledujúci skutkový stav: 16. Sťažovateľka podala dňa 20. februára 2004 daňové priznanie na dani z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie 2003, v ktorom jej vznikla daňová povinnosť v sume 18.906,- SK (627,56 €). Svoju daňovú povinnosť si nesplnila.

18. Dňa 2. novembra 2010 bola sťažovateľke doručená opakovaná výzva Daňového úradu Rimavská Sobota č. 678/230/45430/10/Hanz zo dňa 20. októbra 2010 (ďalej len „opakovaná výzva“), ktorou bola vyzvaná na zaplatenie daňového nedoplatku vzniknutého na dani z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie 2003 v sume 627,56 €.

podľa § 58a zákona o správe daní v znení účinnom od 1. septembra 2007 preto podľa sťažovateľky nemohla byť považovaná za úkon na vybranie, zabezpečenie alebo vymáhanie daňového nedoplatku podľa § 69 ods. 2 zákona o správe daní v znení účinnom do 31. augusta

20. Dňa 2. februára 2011 bolo sťažovateľke doručené „Oznámenie“ Daňového úradu Rimavská Sobota č. 678/230/3853/11/Hanz zo dňa 1. februára 2011 o nedôvodnosti jej námietok proti opakovanej výzve. Sťažovateľka dňa 31. marca 2014 podala daňové priznanie k dani z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie 2013, v ktorom požiadala podľa § 79 Daňového poriadku o vrátenie daňového preplatku vo výške 98,64 €.

obdobie 2003. 22. Žalovaný rozhodnutím č. 1100301/1/299057/5014/2014 zo dňa 2. júla 2014 potvrdil prvostupňové rozhodnutie. Dospel k právnemu názoru, že správca dane správne použil daňový preplatok sťažovateľky na úhradu jej sporného daňového nedoplatku. Tento daňový nedoplatok totiž podľa právneho názoru žalovaného nebol premlčaný, keďže doručením opakovanej výzvy bol vykonaný úkon na vybratie daňového nedoplatku a s odkazom na § 69 ods. 2 zákona o správe daní v znení účinnom do 29. decembra 2010 došlo k predĺženiu 6-ročnej premlčacej lehoty. Táto začala plynúť po skončení kalendárneho roka 2010, daňový nedoplatok preto nebol v čase vydania prvostupňového rozhodnutia premlčaný.

Najvyšší súd Slovenskej republiky tiež poukázal na skutočnosť, že sťažovateľka podala proti opakovanej výzve námietky. 25. Žalovaný rozhodnutím č. 100832866/2018 zo dňa 26. apríla 2018 opätovne potvrdil prvostupňové rozhodnutie. Dospel k záveru, že opakovaná výzva bola úkonom smerujúcim na vybratie daňového nedoplatku aj pre účely § 69 ods. 2 zákona o správe daní v znení účinnom do 31. augusta 2007. Jej doručením pred uplynutím pôvodnej premlčacej lehoty bola preto splnená podmienka pre opakované plynutie 6-ročnej premlčacej lehoty pre právo vybrať a vymáhať daňový nedoplatok. Keďže sa na prípad sťažovateľky nevzťahuje § 69 ods. 2 zákona o správe daní v znení účinnom od 1. septembra 2007, bolo podľa žalovaného irelevantné, či sťažovateľka podala proti opakovanej výzve námietky alebo nie.

IV. Právne predpisy a právne názory kasačného súdu

26. Podľa § 58a ods. 1 a 2 zákona o správe daní v znení účinnom do 31. augusta 2007: „(1) Ak daňový subjekt nezaplatil daň alebo neodviedol vybranú alebo zrazenú daň v lehote podľa tohto zákona alebo osobitných zákonov,1) správca dane ho môže vyzvať, aby zaplatil alebo odviedol daň v náhradnej lehote. Táto lehota nesmie byť kratšia ako 15 dní. Správca dane je povinný v tejto výzve upovedomiť daňový subjekt o následkoch nezaplatenia alebo neodvedenia dane. Proti výzve možno podať námietku do 15 dní od jej doručenia. Podanie námietky nemá odkladný účinok. (2) Doručenie výzvy sa považuje za úkon vykonaný na vyberanie dane (§ 69 ods. 2).“ 27. Podľa § 58a zákona o správe daní v znení účinnom od 1. septembra 2007: „Ak daňový dlžník v lehote podľa tohto zákona alebo osobitných zákonov nezaplatil daň alebo neodviedol vybranú daň alebo zrazenú daň, správca dane ho môže vyzvať, aby daňový nedoplatok odviedol alebo zaplatil v náhradnej lehote. Táto lehota nesmie byť kratšia ako 15 dní. Správca dane je povinný v tejto výzve upovedomiť daňového dlžníka o následkoch neodvedenia alebo nezaplatenia daňového nedoplatku. Proti výzve možno podať námietku do

29. Podľa § 69 ods. 1 a 2 zákona o správe daní v znení účinnom do 31. augusta 2007: „(1) Právo vybrať a vymáhať daňový nedoplatok je premlčané po šiestich rokoch po skončení roka, v ktorom daňový nedoplatok vznikol. (2) Ak je vykonaný úkon na vyberanie, zabezpečenie alebo vymáhanie daňového nedoplatku, premlčacia lehota začína plynúť znovu po skončení kalendárneho roku, v ktorom bol daňový dlžník o tomto úkone upovedomený; daňový nedoplatok je však možné vybrať a vymáhať najneskoršie do dvadsiatich rokov po skončení roka, v ktorom daňový nedoplatok vznikol.“

31. Kasačný súd konštatuje, že pre rozhodovanie o žiadosti sťažovateľky o vrátenie daňového preplatku na dani z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie 2013 zo dňa 31. marca 2014 (a prípadného započítania daňového preplatku na daňový nedoplatok) je podstatná otázka premlčania daňového nedoplatku sťažovateľky na dani z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie 2003. Tvrdené premlčanie daňového nedoplatku sťažovateľky na dani z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie 2003 (ku ktorému malo dôjsť 1. januára 2011) je potrebné posudzovať podľa zákona o správe daní a nie podľa Daňového poriadku (§ 165 ods. 1 Daňového poriadku). 32.

Túto lehotu však bolo možné predĺžiť vykonaním úkonu na vybranie, zabezpečenie alebo vymáhanie daňového nedoplatku o ďalších 6 rokov po skončení roku, v ktorom bol daňový dlžník upovedomený o takomto úkone správcu dane (§ 69 ods. 2 v znení účinnom do 31. augusta 2007).

Pokiaľ zákonodarca explicitne v prechodnom ustanovení vo vzťahu k právnym normám procesnej povahy (teda normám upravujúcim postupy a úkony správcu dane) neupravil ich časovú pôsobnosť platí princíp okamžitej aplikability procesných noriem (mutatis mutandis rozhodnutie Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. II. ÚS 185/2018 zo dňa 12. apríla 2018, publikované v ZNUÚSSR pod č. 65/2018). Príslušný štátny orgán preto, pokiaľ zákonodarca neustanoví inak, uplatní „novú právnu úpravu“ aj pri postupoch, ktoré začali podľa „starej právnej úpravy.“

2007. Toto ustanovenie totiž neupravuje postup správcu dane, ale len plynutie premlčacích lehôt a podmienky premlčania daňových nedoplatkov. 35. Z ustanovenia § 110g ods. 6 zákona o správe daní nevyplýva, že úkony správcu dane vykonané podľa zákona o správe daní v znení účinnom od 1. septembra 2007 už nemôžu vyvolávať účinky predĺženia premlčacej lehoty podľa § 69 ods. 1 a 2 zákona o správe daní v znení účinnom do 31. augusta 2007 v spojení s § 110g ods. 6 zákona o správe daní. Účelom § 110g ods. 6 zákona o správe daní totiž nebolo zbaviť daňových dlžníkov ich daňových nedoplatkov a ani zabezpečiť ich faktickú nevymáhateľnosť. Ale len garantovať rovnosť podmienok premlčania starých daňových nedoplatkov napriek zmene v relevantnej právnej úprave. 36.

37. Kasačný súd je názoru, že s ohľadom na účel výzvy § 58a zákona o správe daní (riešenie nezaplatenia dane formou výzvy s upovedomením o následkoch nezaplatenia preferujúc riešenie bez uplatnenia donucovacej stránky verejnej moci) a jej systematické zaradenie v zákone o správe daní (v 6. časti s názvom „Platenie daní“), ide o úkon smerujúci k vybraniu

Vychádzajúc zo skutočnosti, že v prípade sťažovateľky už k 1. septembru 2007 neprebiehalo žiadne daňové konanie a nebolo ani začaté daňové exekučné konanie, je potrené uzavrieť, že v súlade s princípom okamžitej aplikability procesných noriem bol správca dane povinný vykonávať faktické úkony a postupy smerujúce k vybratiu dane už podľa zákona o správe daní v znení účinnom od 1. septembra 2007. Takto je aj všetky jeho úkony potrebné posudzovať. 39.

Podaným námietkam proti takejto výzve bol totiž priznaný odkladný účinok. 40. Skúmajúc povahu odkladného účinku námietok podaných proti výzve podľa § 58a zákona o správe daní v znení účinnom od 1. septembra 2007 kasačný súd dáva do pozornosti, že priznanie odkladného účinku bolo zákonodarcom spojené aj s odstránením explicitného prepojenia doručenia výzvy s nadobudnutím účinkov úkonu vykonaného na vybratie dane (zrušenie § 58a ods. 2 zákona o správe daní v znení účinnom do 31. augusta 2007).

41. Je tiež faktom, že procesne najvýznamnejším následkom výzvy podľa § 58a zákona o správe daní je práve predĺženie premlčacej lehoty podľa § 69 ods. 2 zákona o správe daní v znení účinnom do 31. augusta 2007, resp. v znení účinnom od 1. septembra 2007.

42. Vyššie uvedené skutočnosti vedú kasačný súd k záveru, na rozdiel od správneho súdu, že námietky podané proti výzve podľa § 58a zákona o správe daní v znení účinnom od 1. septembra 2007 nemali odkladný účinok len voči povinnosti plniť daňový nedoplatok počas dodatočnej 15- dňovej lehoty na plnenie, ale mali najmä odkladný účinok vo vzťahu k účinkom výzvy podľa § 69 ods. 2 zákona o správe daní či už v znení účinnom do 31. augusta 2007, resp. od 1. septembra 2007.

44. Aplikujúc toto právne posúdenie na prípad sťažovateľky kasačný súd konštatuje, že šesťročná premlčacia lehota jej daňového nedoplatku na dani z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie 2003 začala plynúť 1. januára 2005 a mala uplynúť dňa 1. januára 2011. Ako vyplýva z administratívneho spisu, dňa 2. novembra 2010 bola sťažovateľke doručená opakovaná výzva správcu dane, voči ktorej táto podala včas námietky (podaním zo dňa 18. novembra 2010), pričom jednou z jej námietok bola v súlade s doplnením na výzvu správcu dane aj námietka premlčania. O námietkach sťažovateľky rozhodol správca dane oznámením zo dňa 1. februára 2011, ktoré bolo sťažovateľke doručené dňa 2. februára 2011.

46. Podľa ustanovenia § 469 SSP ak dôjde k zrušeniu napadnutého rozhodnutia a k vráteniu veci na ďalšie konanie a nové rozhodnutie, krajský súd aj orgán verejnej správy sú viazaní právnym názorom kasačného súdu. 47.

O výške náhrady trov konania rozhodne správny súd po právoplatnosti rozhodnutia, ktorým sa konanie končí, samostatným uznesením, ktoré vydá súdny úradník (§ 175 ods. 2 SSP). 48. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky pomerom hlasov 3:0 (§ 463 SSP v spojení s § 139 ods. 4 SSP).

V Bratislave dňa 24. mája 2022