2Sžfk/47/2020

1. Na základe výsledkov kontroly na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu dane z pridanej hodnoty (ďalej aj „DPH“ alebo „daň“) alebo jeho časti za zdaňovacie obdobie august 2014, vykonanej u žalobcu, vydal Daňový úrad Bratislava (ďalej len „správca dane“) rozhodnutie č. 103410637/2016; 9104408/BieM zo dňa 28.06.2016, ktorým podľa § 68 ods. 6 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov žalobcovi znížil nadmerný odpočet na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie august 2014 zo sumy 52.966,85 eur na sumu 22.677,48 eur, pričom nepriznal uplatnený nadmerný odpočet DPH vo výške 30.289,37 eur.

Zároveň nadmerný odpočet vznikol o. i. z nákupu náhradných dielov do LCD panelov v tuzemsku, z faktúr za prenájom pracovníkov a z prenájmu priestorov. Podľa zistení správcu dane majiteľom LCD panelov je SAMSUNG ELECTRONICS CO. LTD, nie žalobca, ktorý si uplatnil odpočet dane na základe výmeru platieb colného úradu (vypočítaného cla DPH). Do faktúry za služby (oprava LCD panelov), ktoré sú fakturované SAMSUNG ELECTRONICS CO. LTD, nie je zahrnutá daň z pridanej hodnoty, zaplatená pri dovoze. Samotný žalobca uskutočňuje na paneloch len opravu, tieto nekupuje a nepredáva.

3. Proti rozhodnutiu správcu dane č. 103410637/2016; 9104408/BieM zo dňa 28.06.2016 podal žalobca v zákonnej lehote odvolanie, o ktorom rozhodol žalovaný tak, že rozhodnutím č. 104184873/2016 zo dňa 27.10.2016 potvrdil prvostupňové rozhodnutie správcu dane. 4. Žalovaný vo svojom rozhodnutí uviedol, že postup správcu dane pri neuznaní nároku na odpočet dane zaplatenej pri dovoze tovaru bol plne v súlade s planými právnymi predpismi. Žalovaný sa nestotožnil s tvrdením žalobcu, že náklady ktoré vynakladá na tovar, majú priamu a bezprostrednú súvislosť s jeho ekonomickou činnosťou.

Ustanovenia § 21 a § 49 ods. 2 písm. d) zákona o DPH pojednáva o dani pri dovoze tovaru, nie o nákladoch spojených s dovozom tovaru a § 24 ods. 1 zákona o DPH stanovuje, že základom dane pri dovoze tovaru je colná hodnota tovaru. Žalobcom predložené colné vyhlásenia sú vystavené za tovar a colný úrad vymeral výšku DPH z tovaru. 5. Žalovaný ďalej uviedol, že tovar (LCD panely) nebol využitý na účely uskutočňovania ekonomickej činnosti žalobcu, nakoľko žiadnu činnosť s týmto tovarom nevykonal - s týmto tovarom neobchodoval a ani obchodovať nemohol, pretože nebol jeho vlastníkom. Žalobca tovar len opravil podľa pokynov vlastníka tovaru, teda vykonal ekonomickú činnosť presne tak, ako by ju vykonal na tovare vo vlastníctve hocijakého svojho zákazníka, ktorému by službu opravy vyfakturoval.

II. Konanie pred krajským súdom

Nesprávny postup žalovaného a správcu dane videl žalobca v porušení zásady daňovej neutrality. Uviedol, že jeho hlavná ekonomická činnosť je oprava LCD panelov, pričom tovar bol dovážaný v rámci tejto činnosti výhradne za účelom opravy.

7. Krajský súd rozsudkom sp. zn. 6S/346/2016 zo dňa 26.09.2019 (ďalej aj „napadnutý rozsudok“) zamietol správnu žalobu a žalovanému nepriznal právo na náhradu trov konania. 8. Krajský súd v odôvodnení napadnutého rozsudku - ustálil, že podstatnou otázkou prejednávanej veci je právne posúdenie z hľadiska uplatneného nároku žalobcu na nadmerný odpočet pri dovoze tovaru (LCD panelov), na ktorých vykonal ich opravu a s tým súvisiace zodpovedanie otázky, či žalobca spĺňal/nespĺňal podmienky na odpočítanie DPH z ním uhradených faktúr za vymeranie dane z colného dlhu, - poukázal na skôr vydaný rozsudok krajského súdu [sp. zn. 2S/121/2016 zo dňa 02.03.2016, potvrdený rozsudkom Najvyššieho súdu Slovenskej republiky (ďalej aj „NSSR“) sp. zn. 6Sžf/ 28/2016 zo dňa 31.01.2018], v ktorom krajský súd posudzoval skutkovo a právne obdobný prípad a v odôvodnení rozsudku sa oprel o odôvodnenia uvedených rozhodnutí, - uviedol, že v danej veci neboli splnené podmienky pre priznanie odpočtu DPH, keďže

Zároveň nebolo preukázané, že by plnenia uskutočnené na vstupe priamo a bezprostredne súviseli s plneniami na výstupe. Ekonomická činnosť žalobcu nespočívala v nákupe a predaji daného tovaru, ale v poskytovaní služby opravy tohto tovaru, ktorý však zabezpečil vlastník tovaru a nie žalobca. Náklady na obstaranie tovaru nemali priamu a bezprostrednú súvislosť s ekonomickou činnosťou žalobcu, žalobca na výstupe daň vypočítanú z hodnoty opraveného tovaru nikdy nefakturoval a neodviedol a ani nemohol, keďže nebol jeho vlastníkom, ale fakturoval a odviedol len daň vzťahujúcu sa na poskytnuté služby opravy tovaru, t. j. nepoužil tovar, z ktorého si uplatnil odpočítanie dane na dodávku tovaru a služieb ako platiteľ. Žalobca potom nemal v súvislosti s nadobudnutím daného tovaru žiadne priame náklady na tento tovar a tieto si uplatnil na výstupe v súvislosti s vykonávaním svojej

Mal za to, že vo veci bolo vykonané riadne dokazovanie, v zodpovedajúcom rozsahu, bol náležite zistený skutkový stav veci a žalovaný v rozhodnutí prihliadol na všetko, čo vyšlo v konaní najavo. Napadnuté rozhodnutie obsahuje všetky zákonom požadované náležitosti a je v zodpovedajúcom rozsahu odôvodnené. Žalovaný sa v rozhodnutí vysporiadal so všetkými skutočnosťami relevantnými pre posúdenie veci, podrobne rozobral predložené dôkazy ako aj skutkový stav, ktorý správne právne vyhodnotil, - s poukazom na uvedené dospel k záveru, že napadnuté rozhodnutie žalovaného je vecne správne a žalobné námietky nedôvodné.

A) 9. Proti rozsudku krajského súdu podal žalobca (ďalej len „sťažovateľ“) včas kasačnú sťažnosť z dôvodov podľa § 440 ods. 1 a písm. g) SSP a navrhol rozsudok zmeniť tak, že zruší rozhodnutie žalovaného ako aj predchádzajúce rozhodnutie správcu dane a vec vráti správcovi dane na ďalšie konanie.

Samotná Smernica o DPH uvádza, že s cieľom zachovať neutralitu dane, by uplatňované zásady mali byť také, aby vo všeobecnosti umožňovali odpočítanie dane uplatnenej na predchádzajúcom stupni. Režim odpočtov má za cieľ zbaviť zdaniteľné osoby bremena dane z pridanej hodnoty, ktorá je splatná, resp. ktorú zdaniteľná osoba zaplatila v rámci svojej hospodárskej činnosti. Sťažovateľovi cez národnú legislatívu vznikla povinnosť odviesť daň, ale v zmysle rozhodnutia žalovaného a rozhodnutia správcu dane si sťažovateľ nemôže túto daň odpočítať.

B) 12. Žalovaný sa vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti nestotožnil s dôvodom podania kasačnej sťažnosti vymedzeným v § 440 ods. 1 písm. g) SSP, keď mal za to, že krajský súd pri svojom rozhodovaní vychádzal z riadne zisteného skutkového stavu veci a z jeho riadneho právneho posúdenia. Žalovaný poukázal na § 440 ods. 2 SSP a uviedol, že sťažovateľ v podanej kasačnej sťažnosti nekonkretizoval, v čom spočíva nesprávne právne posúdenie veci zo strany súdu prvého stupňa a ktoré jeho závery sú v nesúlade s komunitárnym právom - Smernicou o DPH. Sťažovateľ uviedol len svoje subjektívne presvedčenie, že súd prvého stupňa rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci, pričom sa v plnej miere odvolal na skutočnosti, ktoré už uviedol v správnej žalobe a v odvolaní proti rozhodnutiu

V posudzovanom prípade právo uplatniť si daň, ktorú uhradil sťažovateľ ako príjemca, resp. colný deklarant, pri dovoze tovaru, mal vlastník tovaru - spoločnosť SAMSUNG ELEKTRONICS CO. LTD., po splnení podmienok uvedených v zákone o DPH, pretože on jediný bol oprávnený s tovarom disponovať a využívať ho na uskutočňovanie svojich zdaniteľných transakcií. Tovar, ktorý bol vo vlastníctve zahraničnej spoločnosti z tretieho štátu, bol dovezený do tuzemska a sťažovateľ, ako príjemca tohto tovaru, bol po jeho prepustení do voľného obehu povinný zaplatiť DPH. Následne tento tovar pre zahraničnú osobu - ako vlastníka tovaru opravil a vyfakturoval len vykonané služby opráv. Do faktúry nezahrnul cenu tovaru, nakoľko tento nie je v jeho vlastníctve a ani náklady spojené s jeho dovozom, t. j. DPH zaplatenú pri dovoze tovaru.

14. Krajský súd ako aj žalovaný objasnili, že v zmysle judikatúry Súdneho dvora Európskej únie (ďalej aj „Súdny dvor EÚ“), aby bolo možné odpočítať DPH, musia plnenia uskutočňované na vstupe priamo a bezprostredne súvisieť s plneniami na výstupe, pri ktorých je daň z pridanej hodnoty odpočítateľná (napr. rozsudky Súdneho dvora EÚ vo veci C-37/ 95 Ghent Coal Terminal, vo veci C-4/94 BLP Group pls., vo veci C-98/98 Midlank Bank plc. a ďalšie). Nárok na odpočet dane na vstupe u prijatého tovaru alebo prijatých služieb vzniká iba v situácii, ak sú takéto prijaté plnenia súčasťou nákladov na uskutočnenie plnenia, s ktorými je spojený nárok na odpočet dane na vstupe, t. j. výdavok vynaložený pri nadobudnutí plnenia (tovaru alebo služieb) na vstupe je súčasťou rozličných nákladových prvkov plnenia na výstupe. Existencia priameho a bezprostredného spojenia medzi konkrétnym plnením na vstupe a konkrétnym plnením na výstupe, pri ktorých vzniká oprávnenie na odpočet, je nevyhnutná ešte predtým, ako je zdaniteľná osoba oprávnená na odpočet dane z pridanej

zákonných požiadaviek. Žalovaný uviedol, že skutočnosť, že sťažovateľ by bez reálneho dovozu nemohol vykonať služby, ktorých cenu fakturoval vlastníkovi tovaru na výstupe, nemá vplyv na nepriznanie práva na odpočítanie dane z dovozu tovaru, nakoľko vo fakturovanej cene zo strany sťažovateľa nešlo o cenu za tovar. 15. Žalovaný mal vzhľadom na uvedené za to, že krajský súd dospel k správnemu záveru, že sťažovateľ si nemohol uplatniť odpočítanie dane, ktorá bola zaplatená pri dovoze tovaru, aj keď mal doklad, na ktorom je uvedený ako deklarant, keď nedisponoval s tovarom ako vlastník a nevznikli mu žiadne náklady na obstaranie tovaru. Žalovaný zároveň poukázal na to, že sťažovateľ vedel ešte pred uplatnením práva na odpočítanie dane, že konkrétne plnenie na vstupe nebude mať existenciu priameho a bezprostredného spojenia s konkrétnym plnením na výstupe, pretože s tovarom nemohol obchodovať. Všetky náklady spojené s poskytnutím služby (náhradné diely, prenájom.

V posudzovanom prípade sťažovateľ splnil len jednu podmienku a to, že zaplatil colnému orgánu daň pri dovoze tovaru. Druhá podmienka zo strany sťažovateľa splnená nebola, pretože sťažovateľ tovar, z ktorého si uplatnil odpočítanie dane, nepoužil na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ.

17. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky začal vykonávať svoju činnosť odo dňa 01.08.2021 (§ 101e ods. 1 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov). Výkon súdnictva prešiel z NSSR na Najvyšší správny súd Slovenskej republiky odo dňa 01.08.2021 vo všetkých veciach, v ktorých je od 01.08.2021 daná právomoc Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky (čl. 154g ods. 4 a 6 Ústavy Slovenskej republiky v spojení s § 101e ods. 2 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov). Prejednávaná vec bola pôvodne predložená NSSR a bola jej pridelená sp. zn. 2Sžfk/ 47/2020. Od 01.08.2021 je na konanie v tejto veci príslušný Najvyšší správny súd Slovenskej republiky. Vec bola náhodným výberom pridelená kasačnému senátu 1S Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky, ktorý o nej rozhodol v zložení uvedenom v záhlaví tohto rozhodnutia pod pôvodnou spisovou značkou.

19. S ohľadom na vymedzenie sťažnostných bodov kasačnému súdu pripadlo posúdiť, či krajský súd posúdil vec správne po právnej stránke, keď správnu žalobu zamietol s tým, že v danej veci neboli splnené podmienky pre priznanie odpočtu DPH tak, ako si to uplatnil sťažovateľ, keď tovar (LCD panely) sťažovateľ nepoužil na účely uskutočňovania podnikania (ďalšieho predaja), nakoľko nebol jeho vlastníkom a s tovarom ani nemohol takýmto spôsobom nakladať a zároveň náklady na obstaranie tovaru nemali priamu a bezprostrednú súvislosť s ekonomickou činnosťou sťažovateľa. Krajský súd v rozhodnutí konštatoval, že sťažovateľ na výstupe daň vypočítanú z hodnoty opraveného tovaru nikdy nefakturoval a neodviedol a ani to nemohol vykonať, keďže nebol jeho vlastníkom, ale fakturoval a odviedol len daň vzťahujúcu sa na poskytnuté služby opravy tovaru, t. j. nepoužil tovar, z ktorého si uplatnil odpočítanie dane na dodávku tovaru a služieb ako platiteľ.

tovaru. 22. Podľa § 51 ods. 1 písm. d) zákona o DPH právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. d) má dovozný doklad potvrdený colným orgánom, v ktorom je platiteľ uvedený ako príjemca alebo dovozca.

24. Podľa § 69 ods. 8 zákona o DPH pri dovoze tovaru je povinná platiť daň osoba, ktorá je dlžníkom podľa colných predpisov, alebo príjemca tovaru, ak pri dovoze tovaru je dlžníkom podľa colných predpisov zahraničná osoba, ktorá je držiteľom jednotného povolenia podľa osobitného predpisu vydaného colným orgánom iného členského štátu, a tento dlžník nepoužije dovezený tovar na účely svojho podnikania.

26. Z pripojeného administratívneho spisu vyplýva, že sťažovateľ v zdaňovacom období august 2014 doviezol na územie Slovenskej republiky tovar (LCD panely), ktorý bol vo vlastníctve jeho obchodného partnera - spoločnosti SAMSUNG ELECTRONICS CO. LTD. Sťažovateľ nebol vlastníkom dovezeného tovaru (nedisponoval s tovarom ako vlastník), ale tento tovar len skladoval a vykonával opravy. Opravy následne v zmysle § 47 ods. 5 zákona o DPH fakturoval vlastníkovi LCD panelov - spoločnosti SAMSUNG ELECTRONICS CO. LTD. .

27. Kasačný súd tu dáva do pozornosti, že aby mohlo byť právo na odpočítanie dane uplatnené, musia byť splnené vecné podmienky (§ 49 zákona o DPH) ako aj formálne podmienky (§ 51 zákona o DPH). Formálna podmienka v danom prípade predstavuje dovozný doklad potvrdený colným orgánom, v ktorom je sťažovateľ uvedený ako príjemca, resp. deklarant. V zmysle § 49 ods. 1 písm. d) zákona o DPH, pre uplatnenie odpočtu DPH pri dovoze tovaru do tuzemska, musí splniť platiteľ dane dve podmienky, a to zaplatiť daň správcovi dane v tuzemsku pri dovoze tovaru (v prejednávanom prípade bola daň zaplatená colnému orgánu v tuzemsku pri dovoze tovaru) a použiť tovar, z ktorého si uplatňuje daň, na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ, t. j. použiť tovar alebo službu na účely podnikania platiteľa.

V cene fakturovanej opravy pritom nebola zahrnutá cena tovaru. Je zrejmé, že sťažovateľ dovezený tovar nepredal v tuzemsku, nedodal do iného členského štátu ani nevyviezol do tretieho štátu, t. j. nepoužil na účely svojho podnikania ako platiteľ a nemohol si tak odpočítať daň v sume, ktorú zaplatil colnému orgánu pri dovoze tovaru. Kasačný súd sa nestotožnil s námietkou sťažovateľa o porušení princípu daňovej neutrality a má za to, že práve opačný názor by bol jej popretím. 29.

Platiteľ zaplatil colnému orgánu daň z dovozu tovaru, uplatnil si právo na odpočítanie tejto dane, ale tento tovar nepoužil na svoje zdaniteľné obchody V danom prípade teda neexistuje priame a bezprostredné spojenie medzi konkrétnym plnením na vstupe a konkrétnym plnením na výstupe (rozsudok NSSR sp. zn. 6Sžf/28/2016 zo dňa 31.01.2018 a uznesenie Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. IV. ÚS 426/2018 zo dňa 12.07.2018).

V tejto veci nemožno dospieť k záveru, že by krajský súd a správne orgány posúdili otázku vzniku nároku na odpočet DPH pri dovoze tovaru spôsobom, ktorý by viedol k pochybnostiam vo vzťahu k správnemu výkladu a aplikácii príslušných ustanovení zákona o DPH <https://www.beck- online.sk/bo/document-view.seam?documentId=pj5f6mrqga2f6mrsgi>, či k rozporu vo vzťahu k ustanoveniam Smernice o DPH, prípadne vo vzťahu k judikatúre Súdneho dvora EÚ.

32. O trovách kasačného konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 1 v spojení s § 167 ods. 1 SSP (a contrario) a vzhľadom na neúspech sťažovateľa v kasačnom konaní mu nepriznal právo na náhradu trov vynaložených v tomto konaní; zároveň kasačný súd nevidel dôvod na postup podľa § 168 SSP.

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku nie je prípustný riadny opravný prostriedok.

V Bratislave dňa 28. júna 2022