3Sfk/10/2023

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Kataríny Benczovej a zo sudcov JUDr. Michala Dzurdzíka, PhD. a JUDr. Zuzany Šabovej, PhD. v právnej veci žalobcu: GRAVEL SAND, s.r.o., Tuhár 182, Tuhár, IČO: 52137937, zastúpeného Advokátska kancelária JUDr. Jozef Veselý, Mierová č. 1, Veľký Krtíš, proti žalovanému: Finančnému riaditeľstvu Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100030798/2021 zo dňa 11. januára 2021, v konaní o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Banskej Bystrici č. k. 71S/10/2021-142 zo dňa 5. mája 2022, takto

rozhodol:

I. Kasačná sťažnosť sa zamieta. II. Žalovanému sa nárok na náhradu trov kasačného konania nepriznáva.

Odôvodnenie

I. Konanie pred orgánmi verejnej správy

2. Proti rozhodnutiu žalovaného podal žalobca v zákonnej lehote správnu žalobu na Krajský súd v Banskej Bystrici, ktorou sa domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného a prvostupňového rozhodnutia a vrátenia veci na ďalšie konanie. Zároveň žiadal zastavenie daňového konania, ktoré bolo začaté vydaním protokolu. Rovnako sa domáhal priznania práva na náhradu trov

učinil. 4. Žalobca sa nestotožnil ani s tvrdením žalovaného, že dodanie tovaru nebolo preukázané dodávateľom ani žalobcom. Formálnosť tohto zákonne neodôvodneného tvrdenia potvrdzuje nesprávnosť a nedostatočnosť zistenia skutkového stavu. Dôkazy nachádzajúce sa v administratívnom spise preukazujú splnenie podmienok v zmysle § 19 ods. 1 zákona o dani z pridanej hodnoty. Žalovaný tvrdil, že dodaný tovar (lomový kameň) nebol nadobudnutý kúpou, ale bol získaný clonovým odstrelom. O vykonaní clonového odstrelu žalobcom sa však v spise nenachádza žiadny dôkaz. Žalovaný v odvolaní neskúmal tvrdenie správcu dane, že dodávateľovi nevznikla daňová povinnosť tak, ako je uvedené na faktúre. Žalobca predložil výpisy z bankového účtu preukazujúce úhradu faktúry, čím je preukázaný vznik daňovej povinnosti a žalovaný disponuje nástrojmi na preverenie tejto skutočnosti.

6. Vo vyjadrení k žalobe navrhol žalovaný žalobu zamietnuť. Uviedol, že postupoval zákonne, žalobca nebol pozbavený ani obmedzený na procesných právach. Žalobca však nepredložil také dôkazy, ktoré by preukázali iný skutkový stav ako zistili správca dane a žalovaný.

Pri miestnom zisťovaní zákon nenormuje povinnosť zabezpečiť prítomnosť daňového subjektu. 7. Správca dane vykonal aj výsluch konateľov dodávateľskej spoločnosti KSR - Kameňolomy

evidované. Dodávateľ nepredložil inventúrny súpis zásob lomového kameňa s odôvodnením, že k 31. decembru 2018 nedisponoval žiadnym lomovým kameňom. Ani z hlavnej knihy dodávateľa nebol zistený žiadny účtovný stav zásob lomového kameňa. Účtovanie prírastku lomového kameňa až v momente predaja nepreukazuje jednoznačne a nespochybniteľne jeho existenciu.

8. Z vykonaných dôkazov nadobudol správca dane presvedčenie, že lomový kameň nachádzajúci sa v dobývacom priestore nebol dodaný dodávateľom, ale bol získaný clonovým odstrelom vykonaným dňa 4. apríla 2019. Žalobca okrem faktúry a dodacieho listu nepredložil žiadne dôkazy preukazujúce nákup lomového kameňa. Dodanie lomového kameňa nebolo preukázané dodávateľom ani žalobcom. K žalobcom predloženým dôkazom žalovaný poukázal na skutočnosť, že v dodacom liste a žurnále výroby je uvedený lomový kameň v množstve 24.578,01 ton, pričom toto množstvo nie je v účtovníctve podložené žiadnymi relevantnými dokladmi. Konateľka dodávateľa sa nevedela vyjadriť, v akom období bol kameň vyťažený a nevedela preukázať toto množstvo v účtovníctve. Podľa jej vyjadrení sa výroba lomového kameňa neevidovala ani sa neúčtovala a množstvo lomového kameňa bolo stanovené matematickým výpočtom podľa tvaru skládky. Nevedela však uviesť, aké premenné vstupovali do tohto výpočtu, kto ich zabezpečil ani podklad k tomuto výpočtu.

11. Vo vzťahu k protokolu z daňovej kontroly správny súd uviedol, že správca dane v odôvodnení rozhodnutia označil a vyhodnotil dôkazy, na základe ktorých zistil skutkový stav so záverom, že žalobca nesplnil podmienky pre odpočet DPH v zmysle Zákona o DPH.

12. Správny súd vo vzťahu k preukázaniu splnenia hmotnoprávnych podmienok poukázal na argumentáciu žalovaného, kde podľa zápisnice o miestnom zisťovaní bol získaný lomový kameň clonovým odstrelom, o čom žalobca neposkytol správcovi dane informácie.

13. Podľa názoru správneho súdu možno vzhľadom na vykonané dokazovanie konštatovať, že nebola hodnoverne preukázaná existencia tovaru v čase deklarovaného dodania, oprávnenie nakladať s tovarom, vznik daňovej povinnosti dodávateľa a ani skutočnosť, že platiteľ bol osobou povinnou platiť daň, a teda žalobcovi nevzniklo právo na odpočítanie dane. 14. Žaloba je podľa správneho súdu koncipovaná ako polemika žalobcu s tvrdeniami žalovaného, pričom žalobca svoje názory bližšie skutkovo a právne neozrejmuje a neuvádza, aký to má vplyv na zákonnosť rozhodnutia. Takto uplatnené žalobné body neumožňujú súdny prieskum napadnutého rozhodnutia. Zo žaloby musí byť pre správny súd jasné a zrozumiteľné, aké žalobné dôvody uvádza žalobca na podporu svojich tvrdení. Správny súd nemôže z vlastnej iniciatívy za žalobcu konkretizovať žalobné dôvody, dopĺňať žalobné dôvody ani vyhľadávať ďalšie možné vady napadnutého rozhodnutia z obsahu administratívneho spisu, resp. z odôvodnenia napadnutého rozhodnutia.

16. Podľa správneho súdu žalobca k námietke, podľa ktorej časť uplatneného nároku bola žalobcovi priznaná, pričom žalovaný neskúmal na základe akých dokladov tak bolo učinené, neuviedol, z akých ustanovení daňového poriadku mala táto povinnosť žalovanému vyplývať. Zároveň vo vzťahu k tomuto tovaru (drvenému kamenivu) bola potvrdená jeho existencia v evidencii a účtovníctve dodávateľa. Časť nadmerného odpočtu tak bola žalobcovi vrátená a nebola ani predmetom odvolacieho konania. Napokon skutočnosť, že časť uplatneného nároku bola správcom dane uznaná, nie je dôkazom o tom, že žalobca splnil podmienky na vrátenie uplatneného nadmerného odpočtu aj vo vzťahu k prejednávanej veci. Pokiaľ žalobca tvrdí, že v administratívnom spise sa nenachádza dôkaz o vykonaní clonového odstrelu, jednak neuvádza, aký má táto skutočnosť vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia a jednak správca dane (ani žalovaný) neuvádzajú, že clonový odstrel vykonal žalobca, uvádzajú, že získané dôkazy nasvedčujú tomu, že lomový kameň bol získaný clonovým odstrelom (a nie kúpou od deklarovaného dodávateľa).

17. Proti napadnutému rozsudku podal žalobca v postavení sťažovateľa kasačnú sťažnosť podľa § 440 ods. 1 písm. g), h) zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok, v ktorej navrhol, aby kasačný súd napadnutý rozsudok zrušil a vec vrátil na ďalšie konanie. 18. Sťažovateľ v kasačnej sťažnosti zhrnul závery uvedené v rozsudku. Následne namietol, že správny súd nerozhodoval o všetkých výrokoch uvedených v správnej žalobe. Sťažovateľ zopakoval, že spochybnená bola len časť faktúry za lomový kameň a časť faktúry ohľadom drveného kameniva zostala nespochybnená. Zároveň sťažovateľ nemôže zodpovedať za to, že dodávateľ neviedol evidenciu zásob tovaru a čo samo o sebe nie je dôvodom na spochybnenie reálnosti obchodu. Ak správca dane posudzoval tento obchod iba z pohľadu nedostatočnej evidencie dodávateľa a z pohľadu, že sťažovateľ ťažil lomový kameň, ktorý mal byť stotožnený s nakúpeným kameňom, tak takéto hodnotenie podľa sťažovateľa presahuje zdravý úsudok, pretože vytvára fabulácie. V tejto spojitosti sťažovateľ uviedol, že clonový odstrel v mesiaci apríl 2019 realizovala spoločnosť GEOFARMA s. r. o., a nie sťažovateľ. Sťažovateľ teda nemohol disponovať iným materiálom než tým, ktorý zakúpil od dodávateľa. Ak chcel správca dane preukazovať či materiál pochádza z vlastnej ťažby, alebo z obchodnej transakcie, mohol to rôznymi spôsobmi preukazovať. Tieto skutočnosti však preukazované neboli, správca dane odmietol vykonať navrhované dôkazy a vykonané dôkazy nesprávne vyhodnotil. 19. Sťažovateľ sa nestotožnil s tým, že jeho žaloba bola len všeobecného charakteru bez akýchkoľvek konkrétnych skutočností. Na záver uviedol argumenty, pre ktoré podľa neho žaloba nebola len všeobecného charakteru. Podľa sťažovateľa obe spoločnosti reálne vykonávajú takú činnosť, ktorá bola predmetom obchodného vzťahu. Bola spochybnená len časť faktúry, t. j. dodávka lomového kameňa a druhá časť faktúry spochybnená nebola. To, že predávajúci nemal v poriadku evidenciu, nemôže byť na úkor kupujúceho ohľadne obchodnej transakcie. Kúpna cena bola riadne zaplatená a faktúra bola zaevidovaná v účtovníctve. Predávajúci potvrdil, že takýto tovar mal a že ho odpredal kupujúcemu. Nebolo preukázané, či lomový kameň v sídle sťažovateľa pochádzal z vlastnej ťažby, resp. ťažby realizovanej spoločnosťou GEOFARMA s. r. o. alebo z realizácie kúpnej zmluvy, čo preukazuje daňový subjekt, opak je len domnienkou správcu dane. Výška obchodných transakcií nebola neobvyklá, pretože obdobné transakcie vykonávajú obidve spoločnosti s komoditami, ktoré sú predmetom ich oprávnenia vyplývajúceho z výpisu z obchodného registra. Zistený daňový nedoplatok vo výške 12.780,57 eur je malou sumou, pričom nikdy predtým nebolo zistené, že by sa sťažovateľ dopustil akéhokoľvek daňového deliktu a takáto suma nemá vplyv na žiadne podnikateľské aktivity. Nebol preukázaný racionálny dôvod, pre ktorý by sťažovateľ a dodávateľ robili tzv. fiktívne obchody bez reálneho protiplnenia. 20. Ku kasačnej sťažnosti sa vyjadril žalovaný a zotrval na svojom rozhodnutí, ako aj predchádzajúcich podaniach a plne sa stotožnil s právnym posúdením veci uvedeným v rozsudku správneho súdu.

21. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný (§ 438 ods. 2 SSP), po zistení, že kasačná sťažnosť žalobcu (sťažovateľa) bola podaná včas (§ 443 ods. 2 písm. a) SSP) oprávnenou osobou (§ 442 ods. 1 SSP) a je prípustná (§ 439 ods. 1 SSP), preskúmal napadnutý rozsudok správneho súdu spolu s konaním, ktoré predchádzalo jeho vydaniu.

23. Kasačný súd vyhodnotil rozsah a dôvody kasačnej sťažnosti sťažovateľa vo vzťahu k napadnutému rozsudku správneho súdu po tom, ako sa oboznámil s obsahom administratívneho a súdneho spisu, s námietkami sťažovateľa uvedenými v kasačnej sťažnosti a s prihliadnutím na § 461 SSP dospel k záveru, že kasačná sťažnosť nie je dôvodná.

administratívnom spise. Správca dane dostatočne odôvodnil, že dodávateľ nemohol dodať sporný tovar, a to z dôvodov uvedených v napadnutom rozhodnutí. Žalovaný v odôvodnení rozhodnutia poukázal na jednotlivé dôkazy, z ktorých vyplýva, že dodávateľ sťažovateľa nedisponoval v čase predaja takým množstvom tovaru deklarovaným na preverovanej faktúre. Konštatoval, že dodávateľ sťažovateľa bol povinný účtovať v zmysle zákona o účtovníctve o každom druhu majetku, t. j. aj o lomovom kameni. Z vykonaného dokazovania vyplýva, že dodávateľ sťažovateľa ku dátumu dodania uvedenému na faktúre nemal žiadne zásoby lomového kameňa evidované ani účtovne. Dodávateľ sťažovateľa pri miestnych zisťovaniach nepredložil inventúrny súpis zásob lomového kameňa, čo zdôvodnil tým, že spoločnosť KSR - Kameňolomy SR, s.r.o. nemá žiadne zásoby lomového kameňa, čo vyplýva zo zápisnice o

relevantnými dôkazmi a ich výpovede nepreukázali existenciu fakturovaného množstva lomového kameňa u dodávateľa sťažovateľa. Dodávateľom sťažovateľa predložený dôkaz (žurnál výroby), ktorý mal byť podkladom k spornej fakturácii, bol správne správcom dane vyhodnotený ako nevierohodný a spochybňujúci predložené listinné dôkazy, keďže údaje o množstve v ňom uvedené neboli preukázané. Ďalším dôkazom spochybňujúcim reálne dodanie fakturovaného množstva lomového kameňa je neexistujúci podklad jeho výpočtu a aj skutočnosť, že dodávateľ sťažovateľa nevedel preukázať, v akom období bol sporný lomový kameň vyťažený.

26. Sťažovateľ ďalej namietal, že správca dane nad rámec zákona prenáša na daňový subjekt neprimerané dôkazné bremeno, keď od neho požadoval dôkazy týkajúce sa iných subjektov. Ďalej uviedol, že daňový subjekt vyčerpal svoje dôkazné bremeno tým, že predložil zákonom požadované doklady. Poukázal na rozsudok najvyššieho súdu sp. zn. 3Sžf/1/2010 a rozsudky Súdneho dvora Európskej únie v spojených veciach Optigen Ltd. a spol. č. C-354/03, C-353/ 03, C-484/03.

dane. Prenos dôkaznej povinnosti z daňového subjektu na správcu dane je výnimkou, ktorá je ustaľovaná judikatúrou vnútroštátnych súdov na základe judikatúry Súdneho dvora Európskej únie.“ Vzhľadom na uvedené nemožno dať za pravdu sťažovateľovi v tom, že jeho dôkazná povinnosť sa končí predložením faktúry v prípade, keď došlo k jej spochybneniu žalovaným, keďže odpočítanie dane nenastáva priamo zo zákona. Práve naopak, ide o právo daňového subjektu, s ktorým je spojená dôkazná povinnosť vo vzťahu k preukázaniu, že boli splnené podmienky, s ktorými zákon právo na odpočítanie dane spája.

vôbec aplikovateľné. 29. V tejto súvislosti kasačný súd poukazuje aj na rozsudok Najvyššieho súdu sp. zn. 1Sžfk/8/ 2019 z 25. augusta 2020, v zmysle ktorého: „V súvislosti s často sa opakujúcou argumentáciou účastníkov, ktorá sa opiera o citáciu rozhodovacej činnosti (judikatúru) SD EÚ, kasačný súd zotrváva na záveroch už vyslovených NS SR, že povinnosťou sťažovateľa, pokiaľ sa v predchádzajúcom daňovom konaní alebo v súdnom prieskumnom konaní odvolával na niektoré rozsudky SD EÚ, bolo jeho dôkazným bremenom preukázať, že skutkový stav jeho daňovej transakcie má prvky niektorého z rozsudkov SD EÚ a nielen uvádzať niektoré právne závery v týchto rozsudkoch uvedené. Pokiaľ sú jeho tvrdenia len všeobecné, nemôže na ne súd v správnom súdnictve prihliadať (napr. rozsudky sp. zn. 2Sžf/19/2011, 3Sžf/24/2012).“ Uvedenú námietku preto vyhodnotil kasačný súd ako nedôvodnú.

31. Sťažovateľ videl nesprávny postup aj v tom, že správny súd nerozhodol o všetkých žalobných návrhoch. Sťažovateľ v bode 2 žalobného návrhu žiadal, aby správny súd vydal rozsudok s nasledovným znením: „Súd ukladá žalovanému zastaviť daňové konanie, ktoré bolo začaté vydaním protokolu z daňovej kontroly DPH za zdaňovacie obdobie apríl 2019 č. 100827725/2020 z 29.04.2020, dor. 21.05.2020 pre nezákonnosť.“ V prvom rade treba uviesť, že v prípade všeobecnej správnej žaloby na preskúmanie právoplatného rozhodnutia orgánu verejnej správy (napadnuté rozhodnutie žalovaného) správny súdny poriadok upravuje spôsoby meritórneho rozhodnutia v nadväznosti na to, či je žalobe vyhovené, alebo je zamietnutá.

V. Záverečné zhodnotenie a odôvodnenie rozsudku v časti trov

32. Kasačný súd s ohľadom na všetky uvedené skutočnosti nezistil dôvodnosť kasačnej sťažnosti, a preto podľa § 461 SSP žalobu zamietol. 33. O trovách kasačného konania rozhodol Najvyšší správny súd Slovenskej republiky podľa § 167 ods. 1 SSP v spojení s § 467 ods. 1 SSP. Sťažovateľ v kasačnom konaní úspech nemal a žalovanému náhrada trov kasačného konania prislúcha len v prípadoch, ak to možno spravodlivo požadovať a po splnení zákonom stanovených podmienok len výnimočne (§ 168 SSP), čo podľa obsahu súdneho spisu nenastalo, preto súd procesne úspešnému žalovanému právo na náhradu trov kasačného konania nepriznal. 34. Tento rozsudok prijal Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v pomere hlasov 3:0 (§ 463 SSP v spojení s ust. § 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.

V Bratislave dňa 27. marca 2025