3Sfk/1/2025

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Zuzany Šabovej, PhD. a zo sudcov JUDr. Kataríny Benczovej a JUDr. Michala Dzurdzíka, PhD. v právnej veci žalobcu (sťažovateľ): JUDr. Marek Radačovský, so sídlom: Žriedlová 3, 040 01 Košice, IČO: 35553961 správca konkurznej podstaty úpadcu: RB, Veľké Kapušany s.r.o., so sídlom: ul. Zelená 273/36, 079 01 Veľké Kapušany, IČO: 36602809 právne zastúpený: Advokátska kancelária Žoldoš & PARTNERS, s.r.o., so sídlom: Žriedlová 3, 040 01 Košice, IČO: 53540964, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, v konaní o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100479590/2020 zo dňa 20.02.2020, v konaní o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Správneho súdu v Košiciach č. k. KE-7S/80/2020-110 zo dňa 18.07.2024, takto

rozhodol:

I. Kasačná sťažnosť sa zamieta. II. Žalovanému sa nárok na náhradu trov kasačného konania nepriznáva.

Odôvodnenie

I. Priebeh administratívneho konania

II. Priebeh konania pred správnym súdom a jeho rozhodnutie

4. Žalobca sa správnou žalobou podanou na Krajskom súde v Košiciach domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného v spojení s prvostupňovým rozhodnutím. Zároveň požadoval priznanie nároku na náhradu trov konania a odkladného účinku správnej žaloby. 5. Žalobca namietal, že (I) nebola dodržaná zákonná dĺžka daňovej kontroly, čo malo vplyv na zákonnosť rozhodnutia, (II) právo vyrubiť daň zaniklo, (III) bolo nesprávne právne posúdené rozloženie dôkazného bremena a nebolo preukázané podvodné konanie, (IV) v podnikateľskej praxi je bežné, že zmluvné strany nepristupujú k realizácii všetkých zmluvných dojednaní, (V) správca dane nerozlišoval medzi dátumom dodania tovaru a dátumom doručenia faktúry, (VI) bol nedostatočne zistený skutkový stav veci, (VII) formálne nedostatky nemôžu byť dôvodom pre zamietnutie práva na odpočet dane a (VIII) správca dane nevyhodnotil dôkazy svedčiace v prospech žalobcu. 6. Žalovaný vo vyjadrení k správnej žalobe zotrval na argumentoch uvedených v napadnutom rozhodnutí a navrhol, aby krajský súd žalobu zamietol. 7. Žalobca v replike poukázal na to, že už samotné štvornásobné prerušenie daňovej kontroly predstavovalo zásadný zásah do jeho práva na vybavenie veci bez zbytočných prieťahov, keďže kontrola trvala celkovo takmer 4 roky. V ostatnom zotrval na dôvodoch podanej žaloby. 8. Správny súd v Košiciach rozsudkom č. k. KE-7S/80/2020-110 zo dňa 18.07.2024 podľa § 190 zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších právnych predpisov (ďalej len „SSP“) správnu žalobu zamietol.

04.03.2015. Keďže sa jednalo o prvé prerušenie daňovej kontroly správny súd nezistil, že by správca dane požadoval informácie v rozpore s požiadavkou efektivity (požadovanie tých istých informácií opakovane, požadovanie informácií po častiach). Jednalo sa o pomerne dlhé prerušenie, ktoré sa týkalo viacerých žiadostí o MVI realizovaných vo vzťahu k Maďarskej republike, Rakúskej spolkovej republike a Českej republike.

K opačnému záveru by bolo možné dospieť iba v prípade, ak by bol čas od doručenia odpovede na žiadosť o MVI po doručenie tejto odpovede samotným zamestnancom povereným na výkon daňovej kontroly zrejme neprimeraný. Avšak k takémuto zrejme neprimeranému časovému presahu vo veci nedošlo. Zároveň žalobca v žalobných bodoch nevytýkal, že časový úsek od 10.06.2016 do13.06.2016 nemá byť zohľadnený v rámci prvého prerušenia daňovej kontroly.

11. Vo vzťahu k druhému prerušeniu daňovej kontroly správny súd uviedol, že reťazec dodania medzi žalobcom a obchodnou spoločnosťou City-Star Point Kft bol jedným z reťazcov, ktorý bol relevantný pre účely daňovej kontroly, a preto informácie z MVI boli relevantné pre účely daňovej kontroly. Na základe uvedeného správny súd považoval žiadosť o MVI zo dňa 23.08.2016 za účelnú. Zároveň správny súd hodnotil, či správca dane nemal v súlade s požiadavkou efektivity požiadať o príslušné informácie skoršou žiadosťou o MVI v rámci prvého prerušenia daňovej kontroly. V tejto súvislosti uviedol, že v rámci prvého prerušenia daňovej kontroly žiadal správca dane o informácie týkajúce sa samotnej obchodnej spoločnosti City-Star Point Kft. Následne dospel správca dane k záveru o potrebe podať žiadosť o MVI taktiež vo vzťahu k obchodnej spoločnosti MAX BB Trade Kft.

Aj z uvedeného možno určiť, že žiadosť o MVI zo dňa 23.08.2016 reagovala na informácie zistené v rámci predchádzajúceho prerušenia daňovej kontroly. Správny súd preto nepovažoval podanie tejto žiadosti o MVI až počas druhého prerušenia daňovej kontroly za taký postup, ktorý by odporoval požiadavke efektivity pri výkone daňovej kontroly. Správca dane počas prerušenia daňovej kontroly nebol nečinný, ale vyvíjal aktivitu k urýchleniu poskytnutia informácií.

12. K tretiemu prerušeniu daňovej kontroly správny súd uviedol, že žiadosť o MVI neobsahovala takú požiadavku na poskytnutie informácie alebo otázku, ktorú by bolo možné hodnotiť ako účelne položenú na základe predchádzajúcich výsledkov realizovanej MVI.

13. V rámci štvrtého prerušenia daňovej kontroly maďarská daňová správa vyjadrila ochotu poskytnúť správcovi dane dodatočné informácie týkajúce sa obchodnej spoločnosti Acelkér Kft. aj po tom, ako správcovi dane odoslala predchádzajúcu odpoveď vo veci obsahovo obdobnej žiadosti o MVI. Podľa názoru správneho súdu príslušná ochota daňovej správy členského štátu o možnosti poskytnutia ďalších informácií mohla správcovi dane indikovať, že predchádzajúce poskytnutie odpovede bolo neúplné. Keďže táto žiadosť o MVI zo dňa 04.05.2018 smerovala k vyplneniu potenciálnej medzery v rámci už poskytnutých informácií, nebolo možné podanie takejto žiadosti hodnotiť ako požadovanie informácií po častiach (tzv. kúskovanie). Pri posudzovaní času, kedy odpadli dôvody prerušenia daňovej kontroly, správny súd zistil, že v administratívnom spise sa nenachádza údaj o tom, kedy bola konečná odpoveď vo veci žiadosti o MVI zo dňa 04.05.2018 doručená zamestnancom správcu dane povereným na výkon daňovej kontroly. V administratívnom spise teda chýba akýkoľvek podklad, podľa ktorého možno usúdiť ako bol stanovený dátum 02.07.2018 ako deň, kedy odpadol dôvod

daňovej kontroly. Preto správny súd v tomto žalobnom bode videl potrebu posúdiť trvanie dôvodov prerušenia daňovej kontroly počas štvrtého prerušenia daňovej kontroly. Keďže v administratívnom spise chýbal údaj o doručení odpovede na žiadosť o MVI týkajúcej sa obchodnej spoločnosti Acelkér Kft správcovi dane, tak je potrebné odvíjať odpadnutie dôvodu na prerušenie daňovej kontroly od dátumu odoslania odpovede na žiadosť o MVI týkajúcej sa obchodnej spoločnosti Acelkér Kft. Na základe uvedeného správny súd určil, že dôvod na prerušenie daňovej kontroly mohol trval najneskôr ku dňu odoslania tejto odpovede, t. j. 20.06.2018. Dôvod na prerušenie daňovej kontroly teda trval od 10.05.2018 do 20.06.2018. Správny súd ustálil, že posledné prerušenie daňovej kontroly teda trvalo: 42 dní.

Na základe uvedeného možno dospieť k záveru, že daňová kontrola bez prerušenia trvala 365 dní. Daňová kontrola bola teda podľa správneho súdu ukončená v lehote podľa § 46 ods. 12 prvá veta Daňového poriadku. Na druhej strane, bola celková dĺžka trvania daňovej kontroly na samej hranici rozumnej prípustnosti toho, koľko môže daňová kontrola trvať. Preto okrem okolností jednotlivých prerušení daňovej kontroly posudzoval správny súd zároveň aj to, či bola daňová kontrola ako celok proporcionálna z hľadiska individuálnych okolností daňovej veci (rozsudok Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 2Sžfk/33/2019). Z dôvodu vysokej závažnosti pochybností správcu dane, preverovania viacerých zahraničných prvkov s vysokou zložitosťou, viacerých zdaňovacích období a viacerých pochybností správny súd uzavrel, že napriek dĺžke, ktorou sa vrátane prerušení vyznačovala daňová kontrola, túto nemožno považovať za neproporcionálnu. V tejto súvislosti správny súd poukázal na rozhodnutie Súdneho dvora EÚ vo veci C-186/20, HYDINA SK s.r.o.

Správny súd posúdil jednotlivé prerušenia daňovej kontroly v nadväznosti na informácie, ktorými disponoval z administratívneho spisu. Žalobný bod, ktorý bol takto všeobecne formulovaný, považoval správny súd za nedôvodný. Vo vzťahu k požiadavke na obsahové náležitosti rozhodnutia o prerušení daňovej kontroly podľa správneho súdu nenastala situácia, kedy by sa žalobca v priebehu daňovej kontroly neúspešne domáhal zistenia identity dodávateľov alebo zdaňovacích období, na ktoré sa vzťahovali jednotlivé žiadosti o MVI. Žalobca zároveň v správnej žalobe konkrétne nenamietal takýto nedostatok rozhodnutí o prerušení daňovej kontroly. Na základe uvedeného mal správny súd za to, že rozhodnutia o prerušení daňovej kontroly netrpia takouto vadou, pre ktorú by ich bolo potrebné považovať za nezákonné.

Preto na vec nebolo nutné uplatňovať výklad in dubio pro mitius. Rovnako správny súd konštatoval, že k vyrubeniu dane žalobcovi došlo pred uplynutím lehoty pre zánik práva vyrubiť daň podľa § 69 Daňového poriadku. 18. Správny súd ďalej vyhodnocoval skutočnosť, že žalobcovi bolo vo vzťahu k jeho odberateľovi Acelkér Kft odmietnuté priznanie práva na oslobodenie od dane z pridanej hodnoty pri dodaní tovaru z tuzemska do iného členského štátu v posudzovanom zdaňovacom období november 2011 z dôvodu účasti na daňovom podvode. Tento dôvod bol v rozhodnutí správcu dane ako aj v preskúmavanom rozhodnutí vyjadrený dostatočne jasne a určito, a teda zo strany žalovaného nedošlo k zmiešavaniu tohto dôvodu s inými dôvodmi na prípadné nepriznanie takéhoto práva na oslobodenie od dane žalobcovi. Na základe zistení z administratívneho spisu správny súd dospel k záveru, že vykonané dokazovanie bolo dostatočné na prijatie záveru o tom, že na úrovni obchodnej spoločnosti Acelkér Kft sa vyskytol daňový únik za obdobie roku 2011, ktorý nebol výsledkom bežného podnikateľského zlyhania, ale predstavoval podvodné konanie na úrovni tejto obchodnej spoločnosti.

19. Správny súd ďalej vo vzťahu k objektívnej stránke testu daňového podvodu uviedol, že k daňovému úniku došlo na úrovni obchodnej spoločnosti Inkurencia Kft v roku 2011. Keďže sa pri Inkurencia Kft jednalo o priameho odberateľa žalobcu bolo nepochybné, že dodania žalobcu bezprostredne súviseli s dodaniami na tomto článku reťazca.

20. Následne správny súd posudzoval, ako bola ustálená subjektívna stránka testu daňového podvodu a teda, či žalobca vedel alebo mohol vedieť, že sa svojimi dodaniami podieľa na reťazci dodaní poznačenom daňovým únikom. Z časového hľadiska správny súd posudzoval, či možno indikátory podvodného konania označené žalovaným a správcom dane, ktoré sa vyskytli v zdaňovacích obdobiach pred novembrom 2011, zahrnúť medzi relevantné, pre účely subjektívnej stránky testu daňového podvodu za zdaňovacie obdobie november 2011.

Ak sa vo veci vyskytol určitý vzorec rizikového konania - teda jedná sa o okolnosť, ktorá sa viackrát opakuje, potom túto okolnosť nemožno považovať za individuálne vybočenie z inak štandardne prebiehajúcej obchodnej spolupráce. Preto, ak takéto okolnosti nastali, vyvolali na strane žalobcu povinnosť na ne reagovať prijatím primeraných opatrení smerujúcich k predchádzaniu jeho účasti na daňovom podvode.

Pokiaľ sa však jedná o dve obchodné spoločnosti v prakticky totožnom postavení obchodujúce v príbuznom segmente, tak obava z rizika vzniku daňového úniku u jednej z týchto spoločností (pri totožnosti konateľa), nemôže byť racionálne oddelená od obavy z vzniku rizika daňového úniku taktiež u druhej z týchto

22. Správny súd mal za to, že platobná disciplína, resp. jej nedodržanie (obzvlášť systematického a opakujúceho sa charakteru) určitým daňovým subjektom voči vlastným dodávateľom alebo odberateľom indikuje riziko, že daňový subjekt obdobným spôsobom nedodržiava ani daňovú disciplínu z hľadiska plnenia si vlastných daňových povinností. Postúpenia pohľadávok podľa súdu umožnili, aby pohľadávky žalobcu voči Inkurencia Kft nemuseli byť uhradené priamo touto spoločnosťou, avšak namiesto príslušných pohľadávok bola žalobcovi hradená odplata za ich postúpenie (zo strany postupníkov).

23. K objasneniu skutkového stavu správny súd uviedol, že nezistil, že by k porušeniu procesných práv malo dôjsť. Právna argumentácia žalobcu sa počas administratívneho konania v prvom rade koncentrovala na splnenie hmotnoprávnych podmienok uskutočnenia zdaniteľných obchodov na jeho strane. Táto skutočnosť nebola sporná v reťazcoch dodania, kde sa vyskytovali spoločnosti Acelkér Kft a Inkurencia Kft. V reťazci dodania voči spoločnosti GOLD STEEL Kft. boli vykonané relevantné dôkazy týkajúce sa pohybu tovaru (vo veci bolo žalobcom spochybnené iba nadväzujúce právne posúdenie žalovaného). Žalobca vo vzťahu ku zisteniam o daňovom podvode tvrdil, že žalovaný dostatočne nepreukázal vznik daňového podvodu, avšak konkrétne kroky smerujúce k predchádzaniu jeho účasti na daňovom podvode neoznačil. Správny súd konštatoval, že nezistil vykonávanie dôkazov len v neprospech žalobcu. Zároveň žalobca bližšie nekonkretizoval ako k takémuto porušeniu jeho práv malo vo veci dôjsť. Na tomto základe správny súd nepovažoval tento žalobný bod za dôvodný. Na záver správny súd k dodaniu tovaru odberateľovi žalobcu uviedol, že žalobca

III. Kasačná sťažnosť a konanie na kasačnom súde

25. Sťažovateľ namietal, že správny súd nesprávne právne posúdil zákonnosť sedemdňového tretieho prerušenia daňovej kontroly. Žiadosť sa týkala konateľa Tótha Bálinta a bola realizovaná už v rámci druhého prerušenia daňovej kontroly. Takéto nezákonné prerušenie teda nevyvolávalo účinky prerušenia daňovej kontroly. Správny súd tiež v rámci posúdenia sám určil okamih ukončenia štvrtého prerušenia daňovej kontroly. Zároveň sa v tejto súvislosti nevysporiadal s otázkou neúplnosti administratívneho spisu. Tento nedostatok rovnako nebol v konaní pred súdom odstránený. Úlohou správneho súdu preto nebolo suplovať činnosť správcu dane a autoritatívne určovať okamih ukončenia prerušenia daňovej kontroly, čím došlo aj k porušeniu práva na spravodlivý proces. Ak by bola vec správne právne posúdená, správny súd by dospel k záveru o prekročení maximálnej dĺžky trvania daňovej kontroly.

Podľa sťažovateľa správcom dane zvolené prostriedky spôsobili to, že daňová kontrola spolu s prerušeniami trvala 1444 dní, čo je spolu viac ako štvornásobné prekročenie hmotnoprávnej lehoty na jej vykonanie (spolu s prerušením), pričom minimálne v treťom a v štvrtom prerušení daňovej kontroly správca dane zvolil prostriedky, ktoré neviedli k správnemu určeniu a vyrubeniu dane a navyše tieto zvolené prostriedky vytvorili zbytočné a judikatúrou nedovolené prieťahy. Správny súd zároveň vôbec neskúmal požiadavku účelnosti daňovej kontroly. Zároveň vyhodnotenie proporcionality trvania daňovej kontroly v prejednávanej veci je nedostatočne odôvodnené.

2018. Rovnako správny súd nesprávne právne posúdil vec a zároveň sa odklonil od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu, keď dospel k záveru, že opakované podávanie žiadosti o MVI nepredstavuje tzv. kúskovanie žiadosti o MVI. Sťažovateľ tiež poukázal na rozsudok kasačného súdu sp. zn. 5Sžfk/3/2018. Správny súd sa rovnako odklonil od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu, keď v rozpore so závermi rozsudku sp. zn. 19SVs/4/ 2023 (bod. 23. odôvodnenia) dospel k záveru, že nedostatky rozhodnutia o prerušení daňovej kontroly nepredstavujú dostatočný podklad na prijatie záveru o nezákonnom prerušení daňovej kontroly. Podľa záverov kasačného súdu musia rozhodnutia o prerušení konania obsahovať aspoň identifikáciu zahraničného dodávateľa/odberateľa a zdaňovacie obdobie, ktorých sa žiadosť o MVI týka. Keďže rozhodnutia o prerušení daňovej kontroly vo veci žalobcu tieto ani minimálne štandardy neobsahujú, došlo k porušeniu práva žalobcu na súdnu a inú právnu ochranu podľa ustanovenia článku 46 Ústavy.

Daňový poriadok totiž v ustanovení § 61 odsek 5 Daňového poriadku výslovne zakotvil neplynutie lehôt výlučne pre daňové konanie a pre prípad jeho prerušenia. Výklad správneho súdu, ktorý uviedol, že ustanovenie § 61 odsek 5 sa vzhľadom na odkaz v ustanovení § 46 odsek 10 Daňového poriadku má použiť aj na daňovú kontrolu je zjavne extenzívny a nesprávny a nie je v žiadnom prípade primeraný. V prejednávanej veci bol posledným dňom pre vyrubenie dane deň 31.12.2016. Správny súd do svojich úvah vôbec nevzal celkovú lehotu pre vyrubenie alebo určenie dane, ktorá je mimoriadne benevolentná a zjavne prekračuje rámec súkromnoprávnych premlčacích a prekluzívnych lehôt. V tomto smere sťažovateľ uzavrel, že ak správca dane nie je schopný uzatvoriť daňovú kontrolu a následne vyrubiť daň ani v takto benevolentne stanovenej lehote, nemôže si správca dane pomáhať účelovým prerušovaním daňovej kontroly a navyše s pomocou len primeraného použitia ustanovenia o následkoch prerušenia vyrubovacieho konania. Správny súd dôkladne nerozlišoval medzi účelom daňovej kontroly a vyrubovacieho konania ako aj výsledkami týchto dvoch separátnych konaní.

teste. Rozhodnutie žalovaného a ani rozhodnutie správcu dane neobsahuje konkrétne a ucelené vyhodnotenie Axel - Kittel testu a jeho jednotlivých zložiek. Napriek uvedenej skutočnosti správny súd opakovane pristúpil k nahradzovaniu činnosti daňových orgánov, a snažil sa v odôvodnení napadnutého rozsudku zhojiť nedostatky odôvodnení ich rozhodnutí.

30. Sťažovateľ ďalej uviedol, že správca dane nepreukázal, že spoločnosť Acelkér Kft. obchodovala výlučne so sťažovateľom. Tieto otázky ani správca dane v rámci realizovanej MVI nepreveroval a nezisťoval za dané zdaňovacie obdobie existenciu iných partnerov tejto spoločnosti.

Všeobecný záver správneho súdu o tom, že daňový subjekt, na ktorého následné obchodovanie nemal sťažovateľ žiaden vplyv obchodoval s tovarom v cenách, ktoré mu vytvorili účtovnú stratu sám o sebe neznamená, že ide o prvok podvodného obchodovania, ako to uvádza nesprávne správny súd. Ak by aj bol pripustený záver o tom, že obchodovanie v neskoršom stupni reťazca s nižšími cenami je indikáciou o podvodnom konaní, tak samotné podvodné konanie musí byť správcom dane preukázané, keďže správca dane je nositeľom dôkazného bremena. Správny súd pri posúdení veci a pri odôvodnení napadnutého rozsudku uvedené nepreukázal.

32. K subjektívnej stránke daňového podvodu sťažovateľ uviedol, že úvaha správneho súdu o tom, že neuhradenie faktúr zo strany odberateľa je dôkazom o vedomosti sťažovateľa o možnom daňovom podvode je nesprávna a nedostatočne odôvodnená.

33. Napokon sa podľa sťažovateľa daňové orgány a ani správny súd vôbec nezaoberali opatreniami, ktoré sťažovateľ prijal na zamedzenie toho, aby sa čo i len nevedome nestal súčasťou daňového podvodu. Do dnešného dňa neprodukovali jediný dôkaz o tom, že sťažovateľ nekonal dostatočne obozretne a nevykonal všetky potrebné opatrenia, ktoré od neho možno spravodlivo a objektívne požadovať vo veci predídenia čo i len nevedomej účasti na daňovom podvode (uzatvorenie písomnej zmluvy, vedomosť o osobe odberateľa, zmluvné dojednania vo veci zabezpečenia pohľadávok žalobcu a pod.). Správny súd zároveň opakovane na viacerých miestach napadnutého rozsudku poukazuje len na tvrdenia orgánov verejnej správy, ktoré označuje ako „indície“, ktoré v zmysle záverov Ústavného súdu SR nie sú dostatočnými pre nepriznanie práva na oslobodenie od dane. Navyše žiaden z vykonaných dôkazov nepotvrdil verziu správcu dane. Správca dane jednak nepreukázal, aby sťažovateľ vedel alebo mal vedieť v čase začatia spolupráce s odberateľom, že nejaká následná transakcia bude zaťažená daňovým podvodom, keďže v danom čase ešte ani len nemohol objektívne

rozhodnutie žalovaného narúša princíp neutrality DPH a dochádza k dvojitému zdaneniu toho istého zdaniteľného plnenia a toho istého tovaru. Tejto zásadnej otázke majúcej vplyv na zákaz dvojitého zdanenia sa správny súd nevenuje v odôvodnení napadnutého rozsudku vôbec, čím došlo k porušeniu práva žalobcu na spravodlivé súdne konanie. 35. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti zotrval na argumentácii uvedenej v napadnutom rozhodnutí a stotožnil sa so závermi správneho súdu. Navrhol preto, aby kasačný súd kasačnú sťažnosť zamietol.

36. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný (§ 438 ods. 2 SSP), po zistení, že kasačná sťažnosť bola podaná včas (§ 443 ods. 1 SSP), oprávnenou osobou (§ 442 ods. 1 SSP) a je prípustná (§ 439 ods. 1 SSP), preskúmal napadnutý rozsudok správneho súdu v medziach sťažnostných bodov (§ 453 ods. 2 SSP) spolu s konaním, ktoré predchádzalo jeho vydaniu a dospel k záveru, že kasačná sťažnosť je nedôvodná.

Kasačný súd uvádza, že v obdobnej veci totožného sťažovateľa aj žalovaného rozhodoval kasačný súd rozsudkom sp. zn. 4Sfk/38/2025 zo dňa 25. septembra 2025 (za zdaňovacie obdobie február 2011), ktorým kasačný súd kasačnú sťažnosť zamietol. S poukazom na skutkovú totožnosť prejednávanej veci, ako aj totožný obsah sťažnostných námietok a podobnosť rozhodnutí správneho súdu kasačný súd vzhliadol dôvod na postup podľa ustanovenia § 464 ods. 1 SSP a poukazuje na rozsudok sp. zn. 4Sfk/38/2025 zo dňa 25. septembra 2025, s ktorého odôvodnením sa stotožňuje a ktorý k predmetnej veci uviedol: „81. K sťažnostnej námietke, že správny súd vôbec neskúmal požiadavku účelnosti daňovej kontroly a namietal, že samotná neúmerná dĺžka daňovej kontroly bola v rozpore so samotným účelom daňovej kontroly (správne určenie dane a zabezpečenie jej úhrady), kasačný súd uvádza, že aj keď zákonodarca v § 46 ods. 10 daňového poriadku vymedzil lehotu na vykonanie daňovej kontroly najviac jeden rok odo dňa jej začatia, zároveň ustanovil, že

82. Z administratívneho spisu vyplynulo, že od začatia daňovej kontroly do jej ukončenia, kedy sa do času trvania daňovej kontroly nezarátava čas prerušení. Vychádzajúc z § 46 ods. 10 v spojení s § 61 ods. 1 písm. b) a § 61 ods. 5 daňového poriadku celkovo daňová kontrola trvala 347 dní a neprekročila zákonný limit jedného roka.

Sťažovateľ v žalobe tvrdil, že správca dane oslovoval v rámci MVI maďarské daňové orgány po častiach a opakovane, pričom podľa sťažovateľa správca dane požadovanými informáciami disponoval zo skorších daňových kontrol vykonaných u daňového subjektu.

85. Sťažovateľ v správnej žalobe nekonkretizoval informácie, ktoré mali byť správcovi počas predmetnej daňovej kontroly známe a duplicitne o ne žiadal počas predmetnej daňovej kontroly, alebo ktoré informácie neboli potrebné pre potreby daňovej kontroly, a teda v čom konkrétnom bol z daného hľadiska postup správcu dane neefektívny.

Pri druhej MVI žiadosťami z 18.08.2016 a 23.08.2016 správca dane preveroval informácie získané z nahliadnutia do spisu pred OČTK v Bratislave, pričom správca dane žiadal informácie celkovo o ôsmych spoločnostiach a v súvislosti s predmetným zdaňovacím obdobím správca dane žiadal z Maďarka informácie ohľadne dvoch spoločností z reťazca 2 (OAM Ozdi Acélmuvek Kft. (Maďarsko) - výrobca betonárskej ocele a JP Fémker Kft. (Maďarsko) - prvý a druhý odberateľ, ktorý bol prvý dodávateľ), spoločnosti z reťazca 3 (DUTRADE Zrt. (Maďarsko) - druhý odberateľ) a požiadal aj o vypočutie bývalého konateľa spoločností INKURENCIA Kft. A Acelkér Kft. (Maďarsko) Tótha Bálinta.

V rámci štvrtej MVI žiadosťami zo 04.05.2018 správca dane reagoval na oznámenie maďarskej finančnej správy z predchádzajúcej MVI a žiadal informácie o celkovo o 2-och spoločnostiach, vrátane v súvislosti s v tomto konaní preskúmavaným zdaňovacím obdobím február 2011, žiadal z Maďarska informácie ohľadne jednej spoločností z reťazca 3 (INKURENCIA Kft. (Maďarsko) - prvý odberateľ). 87.

88. Pokiaľ ide o tvrdenie sťažovateľa, že správca dane o daňovom subjekte a o jeho obchodných partneroch už disponoval informáciami zo skoršej daňovej kontroly, kasačný súd sa stotožnil s hodnotením správneho súdu, že v jednotlivých zdaňovacích obdobiach nemusia obchody prebiehať rovnako a každé zdaňovacie obdobie je potrebné z hľadiska dodržania daňových zákonov posúdiť osobitne. Pokiaľ v jednom zdaniteľnom období hoci aj v rámci toho istého dodávateľsko-odberateľského reťazca dôjde k zisteniu o porušení zákona daňovým subjektom, nemusí to platiť pre iné zdaňovacie obdobie. Preto v postupe správcu dane, ktorý sa dopytoval prostredníctvom MVI na okolnosti týkajúce sa osobitne daňovou kontrolou preverovaného zdaniteľného obdobia, kasačný súd v zhode s názorom správneho súdu nevidel žiadnu vadu či porušenie povinností pri vedení konania. V danej súvislosti na námietku nedostatočného odôvodnenia napadnutého rozsudku kasačný súd vyššie opísanú reakciu správneho súdu na predmetnú žalobnú námietku považoval za adekvátnu zneniu námietke. 89.

V odpovedi z 26.04.2018 maďarský správca dane oznámil, že podľa maďarských predpisov v roku 2018 už nemožno menovaného vypočuť k zdaňovaciemu obdobiu 2011. 90. Sťažovateľ namietal legitimitu oboch prerušení (druhého aj tretieho).

91. Naopak tretie prerušenie daňovej kontroly, ktoré sa týkalo výlučne požiadavky o vypočutie svedka Tótha Bálinta, možno vzhľadom na vyššie opísané okolnosti považovať za nadbytočné. Na druhej strane však tretie prerušenie predmetnej daňovej kontroly trvalo len 7 dní, pričom aj v prípade nesúhlasu s legitímnym dôvodom prerušenia a zahrnutí doby tretieho prerušenia do trvania daňovej kontroly nebol prekročený zákonom stanovený limit jedného

Rovnaký záver vyplýva i z rozsudku Veľkého senátu Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 19SVs/4/2023 zo dňa 27. marca 2024, ktorý uvádza, že „Trvanie prerusˇenia danˇovej kontroly v zmysle rozsudku Su´dneho dvora Euro´pskej u´nie z 30. septembra 2021, C-186/20, vo veci HYDINA SK, nie je viazane´ na lehoty podlˇa cˇl. 10 nariadenia Rady (EU´) cˇ. 904/2010.“

sťažnosť opiera o dôvody, ktoré sťažovateľ neuplatnil v konaní pred správnym súdom, v ktorom bolo vydane´ napadnute´ rozhodnutie, hoci tak urobiť mohol, na takýto (nový) dôvod kasačný súd pre jeho neprípustnosť nereaguje (§ 439 ods. 3 písm. b)).

Na rozdiel od sťažovateľa je kasačný súd toho názoru, že možnosť prerušenia daňovej kontroly daňový poriadok predpokladá a pre jej právny režim primerane použitý v podmienkach daňovej kontroly ako osobitného druhu konania podľa zákona vytvára v ustanovení § 46 ods. 10 daňového poriadku na to celkom zreteľný predpoklad.

Ustanovenie § 69 ods. 1, ktoré určuje základný časový limit pre zánik práva vyrubiť daň formuláciou „ak tento zákon alebo osobitný predpis neustanovuje inak“ umožňuje zohľadniť rozdielnu právnu úpravu ustanovenú v daňovom poriadku alebo v osobitnom predpise.

96. Pokiaľ ide o posudzované zdaňovacie obdobie február 2011, päťročná lehota podľa § 69 ods. 1 daňového poriadku začala plynúť od konca roka 2011. Keďže do jej plynutia nemožno zahrnúť dobu prerušenia daňovej kontroly, ktoré kasačný súd opísal vyššie v texte odôvodnenia tohto rozhodnutia, správcovi dane nezaniklo oprávnenie vyrubiť daň do konca roka 2019. Keďže však bol daňovému subjektu dňa 24.10.2018 doručený protokol z daňovej kontroly, a preto správcovi dane v zmysle § 69 ods. 2 a ods. 3 psím. a) daňového poriadku začala plynúť od 31.12.2018 nová päťročná lehota na vyrubenie dane alebo rozdielu dane.

97. V ďalšej kasačnej námietke sťažovateľ namietal proti právnemu posúdeniu a odôvodneniu spornej otázky neuznaniu práva daňového subjektu na oslobodenie od dane a presúvaniu dôkazného bremena správcu dane a daňového subjektu v spojitosti z tzv. Axel - Kittel testom.

99. Správca dane takto zistil, že v preverovaných obchodných reťazcoch boli na pozícii zmiznutého obchodníka spoločnosť City-Star Point Kft. (Maďarsko, reťazec 1) a spoločnosť INKURENCIA Kft. (Maďarsko; reťazec 3). Tieto spoločnosti boli deklarovaní ako priami odberatelia daňového subjektu. Tieto spoločnosti ďalej fakturovali nasledovným článkom v reťazci (maďarské spoločnosti) za znížené ceny, pričom za hodné zreteľa považuje kasačný súd zistenia, že spoločnosť DUTRADE Zrt. (reťazec 3) realizovala úhrady za priameho odberateľa daňového subjektu na základe zmluvy o postúpení pohľadávok. Daňový subjekt prijal úhradu (04.02.2011) od DUTRADE Zrt. za prvého odberateľa INKURENCIA Kft.

OAM Ozdi Acélmuvek Kft. (Maďarsko) neodviedol DPH v štáte, v ktorom bol vyrobený tovar a ktorý bol cez naplánované reťazce zväčša vrátený cez daňový subjekt späť do tej krajiny kde bol aj vyrobený, a to cez zmiznutého obchodníka JP Fémker Kft. (Maďarsko, reťazec 2), ktorý neodviedol daň.

101. Kasačný súd považoval za právne významnú argumentáciu žalovaného, že daňový subjekt nevysvetlil, akým spôsobom si overil postavenie svojich obchodných partnerov, nevysvetlil prečo uzatváral zmluvy o postúpení pohľadávok skôr ako samotné pohľadávky mali existovať, ani prečo prijímal úhrady od iných spoločností k pohľadávkam voči svojim odberateľom skôr ako uzatvoril zmluvy o postúpení pohľadávok, nevysvetlil z akého dôvodu bol tovar prepravený v ten istý deň z Maďarska na Slovensko a obratom späť do Maďarska, hoci o tom musel mať vedomosť, keďže objednával prepravu tovaru, vierohodne nevysvetlil rozpory v účtovných dokladoch. S poukazom na uvedené sa žalovaný nestotožnil s námietkou žalobcu o nedostatočnom zistení skutkového stavu správcom dane.

dane nenastáva ex lege, ale je právom platiteľa dane (pojem „môže“ v § 49 ods. 2 zákona o DPH), ktoré je spojené s dôkaznou povinnosťou platiteľa dane. Prenos dôkaznej povinnosti z daňového subjektu na správcu dane je výnimkou, ktorá je ustálená rozhodovacou činnosťou vnútroštátnych súdov a judikatúrou Súdneho dvora EÚ.

bremena medzi správcom dane a daňovým subjektom, čo predstavuje praktické vyjadrenie kombinácie uplatňovania zásady vyhľadávacej a zásady prejednacej.“ 104. Kasačný súd považuje za dôležité poukázať aj na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 4Sžf/30/2014 zo dňa 17.02.2015, podľa ktorého „aplikácia zásady voľného hodnotenia dôkazov nedáva správcovi dane právo na svojvoľné a účelové nakladanie so zisteniami získanými v rámci daňovej kontroly alebo daňového konania, ale táto podlieha zákonom stanovenému postupu, keď je správca dane povinný hodnotiť každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti a pritom prihliadať na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo, pričom toto vyhodnotenie zistených skutkových okolností musí zodpovedať zásadám logického myslenia a správnej aplikácie relevantných zákonných ustanovení.

Preto je na správcovi dane vykonávajúcom dokazovanie a jeho úvahe, aké dôkazy vykoná, akým spôsobom dokazovanie doplní, akú hodnovernosť, dôkaznú silu a schopnosť zvrátiť závery vyplývajúce z realizovaného dokazovania z nich vyvodí, a to predovšetkým s prihliadnutím na skutočnosti a dôkazy vyplývajúce zo zistení, ktoré už má správca dane v priebehu konania k dispozícii.“ 105.

Namietal tiež, že úvaha správneho súdu o tom, že neuhradenie faktúr zo strany odberateľa je dôkazom o vedomosti žalobcu o možnom daňovom podvode je nesprávna a nedostatočne odôvodnená. Podľa sťažovateľa systém postupovania pohľadávok nemožno automaticky považovať za dôkaz o vedomosti žalobcu o podvodnom konaní na strane jeho odberateľov a tiež za nesprávny a neudržateľný považoval sťažovateľ záver správneho súdu o tom, že dodanie tovarov odberateľom žalobcu bez získania úhrady indikuje automaticky daňový podvod, respektíve vedomosť žalobcu o existencii daňového podvodu.

zvýhodnenia. Daňový podvod bol predmetom opakovaného posudzovania zo strany SD EÚ a správny súd v tejto súvislosti odkázal i na jeho súvisiacu judikatúru napríklad rozsudok z 12.01.2006, v spojených veciach C-354/03, C-355/03 a C-484/03, Optigen Ltd, Fulcrum Electronics Ltd a Bond House Systems Ltd, ECLI:EU:C:2006:16; zo 06.07.2006, v spojených veciach C-439/04 a C-440/04, Axel Kittel a Recolta Recycling, ECLI:EU:C:2006:446, alebo z 21.06.2012, v spojených veciach C-80/11 a C-142/11, Mahagében a Péter Dávid.

Rozhodnutie je starostlivo odôvodnené, korešponduje s obsahom administratívneho spisu a v konaní nedošlo k iným vážnejším nedostatkom, pre ktoré by bolo nutné rozhodnutie zrušiť. Podnikanie ako také prináša na jednej strane určite výhody pre daňový subjekt v podobe slobody a určitej miery nezávislosti, na druhej strane prináša značné riziká, pričom jednou z povinností, ktoré má daňový subjekt pri podnikaní, je dôsledne plniť svoje daňové povinnosti a chrániť fiškálny záujem štátu. Je nepochybné, že daňový subjekt sa nesprával v podnikateľských reťazcoch ako obozretný podnikateľ a z vykonaného dokazovania je jeho účasť na daňovom podvode bez dôvodných pochybností preukázaná.

vnútroštátnemu súdu. Určenie opatrení, ktoré možno v danom prípade dôvodne požadovať od zdaniteľnej osoby uplatňujúcej si nárok na odpočítanie DPH, na zabezpečenie, aby jej plnenia neboli súčasťou podvodu subjektu na predchádzajúcom stupni, závisí predovšetkým od okolností uvedeného prípadu. Ak existujú skutočnosti umožňujúce predpokladať porušenie alebo daňový podvod, obozretný subjekt môže v závislosti od okolností prípadu považovať za svoju povinnosť zistiť si informácie o druhom subjekte, od ktorého zamýšľa nadobudnúť tovar alebo služby, tak, aby sa uistil o jeho spoľahlivosti.

108. S prihliadnutím na konkrétne okolnosti prípadu sťažovateľ nepredložil dôkaz o tom, že by si ako daňový subjekt splnil svoju povinnosť zistiť si informácie o druhom v jednotlivých vyššie opísaných reťazcoch za ním nasledujúcom subjekte, aby sa uistil o jeho spoľahlivosti. Aj v tomto spojení sťažovateľ neuniesol dôkazné bremeno pokiaľ ide o dôvodnú domnienku o vedomom zapojení daňového subjektu do obchodného reťazca poznačeného podvodným

109. Kasačný súd považuje poukázať na závery uznesenia Súdneho dvora EÚ vo veci C- 108/20 „HR“, podľa ktorého podvod na DPH nemožno chápať v tom zmysle, že sa vzťahuje na prípady, v ktorých podvod vyplýva z osobitnej kombinácie po sebe idúcich transakcií, ale vzťahuje sa aj na prípady, kedy podvod vyplýva z celkového plánu, podľa ktorého sú dodávky súčasťou podvodu zahŕňajúceho niekoľko transakcií, teda vždy ak chýbajúca daň je dôsledkom podvodného konania.

110. Podľa názoru kasačného súdu, z administratívneho spisu je bez pochybnosti preukázané, že daňový subjekt mal alebo mohol vedieť o podvodnom konaní v rámci posudzovaných obchodných reťazcov. Stotožnil sa v celom rozsahu s právnym názorom správneho súdu ,že daňové orgány dostatočne preukázali, že daňový subjekt nebol dostatočne obozretný a tým sa vystavil riziku, že sa stane súčasťou obchodného reťazca poznačeného daňovým podvodom. Vzhľadom na vyššie uvedené kasačný súd konštatuje, že námietky sťažovateľa uvedené v?kasačnej sťažnosti neboli spôsobilé spochybniť vecnú správnosť napadnutého rozsudku správneho súdu. Z?uvedeného dôvodu kasačnú sťažnosť podľa?§?461 SSP ako nedôvodnú zamietol.“