3Sfk/20/2021

1. Žalovaný napadnutým rozhodnutím potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Prešov, pobočka Humenné (ďalej aj ako ,,správca dane“) č. 101923130/2018 zo dňa 28. septembra 2018, ktorým správca dane podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (ďalej aj ako „daňový poriadok“) vyrubil žalobcovi (podnikajúcemu do 22.3.2022 pod obchodným menom IMPOL, s. r. o.) rozdiel dane v sume 170.038,84 eur na dani z pridanej hodnoty (ďalej aj ako „DPH“) za zdaňovacie obdobie november 2014.

Z dôvodu podania žiadostí o medzinárodnú výmenu informácií (ďalej aj ako „MVI“) zo dňa 28. septembra 2015 v zmysle nariadenia Rady EÚ č. 904/2010 správca dane výkon daňovej kontroly prerušil rozhodnutím zo dňa 20. októbra 2015, a to odo dňa 22. októbra 2015 až do dňa 05. februára 2018, kedy pominuli dôvody, pre ktoré bola daňová kontrola prerušená. O výsledku daňovej kontroly

4. Pri preverovaní deklarovaného dodávateľa KO-MO-RE, s. r. o. správca dane zistil, že na adrese registrovaného sídla spoločnosti má prenajaté priestory účtovná kancelária, ktorá poskytuje sídlo iným spoločnostiam, ktoré sa tam však nezdržiavajú. Správca dane v rámci preverovania vzniku daňovej povinnosti zaslal daňovému subjektu výzvu na zapožičanie dokladov, zásielka sa vrátila s oznámením, že adresát je neznámy. Spoločnosť KO-MO-RE, s .r. o. je nekontaktná, nekomunikujúca, sídlo spoločnosti je virtuálne a nikto za spoločnosť sa tam nezdržiava, zásielky sa vracajú. Od 04. mája 2017 je konateľom spoločnosti Vince Varga, občan Rumunska. Podľa zistení správcu dane daňový subjekt KO-MO-RE, s. r. o. nadobudnutie tovaru, ktorý bol následne fakturovaný pre žalobcu, deklaroval od dodávateľa NOX Trade s. r. o., ktorý deklaroval nákup tovaru od dodávateľa LEND MANAGEMENT s. r.

5. Kontrolou reťazca dodania tovaru správca dane mal za preukázané, že k dodaniu tovaru od daňového subjektu KO-MO-RE, s. r. o. pre odberateľa žalobcu reálne nedošlo a z dôvodu porušenia § 49 ods. 1 a 2 a § 51 ods. 1 písm. a) zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej aj ako „zákon o DPH“) žalobcovi tak nevzniklo právo na odpočítanie dane.

V rámci preverovania splnenia podmienok oslobodenia od dane správca dane uvedené dodania preveroval žiadosťami o MVI zo dňa 28. septembra 2015, pričom na základe odpovedí maďarskej daňovej správy zistil, že daňový subjekt Prieste Holding K.S_ Kft. je nekontaktný, sídlo je registrované u poskytovateľa sídiel, nemá registrovaný žiadny majetok, daňové priznanie za rok 2014 ani za rok 2015 nepodal a daň neodviedol.

2014. Tento daňový subjekt sa na daňový úrad nedostavil, nepredložil žiadne doklady, išlo o nekontaktný daňový subjekt. V sídle nevykonával žiadnu aktivitu. Bolo zistené, že daňový subjekt VAR-GRAMM Kft. nakúpil syr od troch slovenských spoločností Milkop Slovakia s .r. o., IMPOL, s. r. o. (žalobca) a After s. r. o. Tento tovar bol následne predaný pre maďarský daňový subjekt Hubo Group Kft. a maďarskou daňovou správou bolo zistené, že intrakomunitárne nadobudnutia zaúčtované v mene VAR-GRAMM Kft. boli vykonané spoločnosťou Food Gate Hungary Kft., táto spoločnosť realizovala jej intrakomunitárne nadobudnutie ako fiktívnu reťaz dodaní zahrňujúcich spoločnosti VAR-GRAMM Kft. a Hubo Group Kft.

2017 zrušený. 7. Správca dane uzavrel, že žalobca v súvislosti s intrakomunitárnym dodaním tovaru do Maďarska nesplnil podmienky pre uplatnenie oslobodenia od dane podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH, nakoľko nebolo preukázané nadobudnutie tovaru zdaniteľnou alebo inou osobou v inom

II. Konanie pred správnym súdom

9. Správny súd sa v prvom rade zaoberal námietkou žalobcu, že správca dane porušil ustanovenie § 46 ods. 10 daňového poriadku, nakoľko daňová kontrola trvala viac ako 3 roky, pričom začala 15. marca 2015 a bola prerušená na obdobie od 22. októbra 2015 do 05.

druhá veta daňového poriadku. 10. Správny súd zdôraznil, že daňová kontrola sa vykonáva vždy len v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie účelu, čo znamená aj to, že rozsah a spôsob daňovej kontroly, ktorý si správca dane zvolil, musí spĺňať požiadavku nevyhnutnosti, primeranosti a účelnosti. Žiadosťami o MVI zo dňa 28. septembra 2015 adresovanými maďarskej daňovej správe správca dane vyžiadal údaje ohľadom spoločností Prieste Holding K.S_ Kft., GAZSIMPEX Kft., Ladoli Solo Kft. a VAR-GRAMM Kft. Na základe uvedených dožiadaní mal správny súd preukázané, že okrem podaných žiadostí zo dňa 28. septembra 2015 a jednej urgencie zo dňa 23. augusta 2016 nevykonal správca dane počas tohto obdobia žiadne iné

12. V tejto súvislosti správny súd poukázal na Nariadenie Rady EÚ č. 904/2010, ktoré upravuje administratívnu spoluprácu a boj proti podvodom v oblasti DPH, kde v čl. 10 a nasledujúcich stanovil ešte prísnejšiu lehotu a uviedol, že žiadaný orgán má poskytnúť informáciu tak rýchlo, ako je možné, najneskôr tri mesiace po dni prijatia žiadosti, pokiaľ žiadaný orgán vyžadovanú informáciu už má, znižuje sa táto lehota maximálne na jeden

13. Podľa správneho súdu teda správca dane nerešpektoval maximálnu dĺžku trvania daňovej kontroly, čím nielenže porušil ustanovenie § 46 ods. 10 daňového poriadku, ale aj zásadu primeranosti a zásadu zákonnosti v daňovom konaní upravenú v § 3 ods. 1 a 2 daňového

14. Správny súd dal za pravdu žalobcovi aj ohľadom námietky nevykonania navrhovaných dôkazov. Mal za to, že bez ohľadu na zmeny v osobe konateľa spoločnosti bolo potrebné vypočuť ako svedka bývalého konateľa spoločnosti KO-MO-RE s. r. o. s poukazom na postup správcu dane pri kontrole za zdaňovacie obdobie júl 2014, čím by sa mohlo bezpochyby preukázať, či daná spoločnosť bola dodávateľom tovaru tak, ako deklaroval žalobca prostredníctvom faktúr, ktoré predložil v rámci daňovej kontroly, alebo nie.

Avšak na strane 14 rozhodnutia už správca dane konštatoval, že správca dane požiadal výzvou zo dňa 04. mája 2018 NDS o preverenie pohybu motorových vozidiel v elektronickom mýtnom systéme, ktoré sa nachádzali v dokladoch daňového subjektu. Uvedená skutočnosť teda predchádzajúci údaj neguje. Odôvodnenie rozhodnutia žalovaného sa tak podľa správneho súdu stalo nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov.

17. O náhrade trov konania súd rozhodol správny súd podľa § 167 SSP a v konaní úspešnému žalobcovi právo na náhradu trov konania priznal vo výške 100%.

Koštrnu v súlade s uvedeným ustanovením opodstatnene neakceptoval a svoj postup dostatočne odôvodnil. Žalovaný zdôraznil, že v čase vykonávania deklarovaného zdaniteľného obchodu bol konateľom uvedenej spoločnosti rumunský občan Vince Varga a splnomocnenie, ktoré malo oprávňovať zastupovanie uvedenej spoločnosti Petrom Koštrnom, nebolo zaevidnované v registri správcu dane podľa § 9 daňového poriadku, a preto bolo právne neúčinné. Preto by aj jeho výpoveď bola pre výsledok dokazovania právne irelevantná (§ 9 ods. 4 daňového poriadku). 21. Uviedol, že pri preverovaní prepravy tovaru (vzťahujúcemu sa k intrakomunitárnym dodaniam) správca dane z odpovede NDS č. 7167/48010/20101/2018 zo dňa 29. mája 2018 zistil, že ani jedno preverované vozidlo neopustilo tuzemsko a niektoré sa v elektronickom mýtnom systéme nenachádzali vôbec. Žalobca preto nepreukázal jednu zo základných podmienok vyplývajúcich zo zákona o DPH (§ 43), a to, že pri uplatnení oslobodenia od dane pri intrakomunitárnom dodaní tovaru do iného členského štátu tovar opustil územie SR. 22. Žalobca vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti zotrval na námietke nezákonnosti dĺžky trvania daňovej kontroly v súvislosti s jej prerušením kvôli MVI. Mal za to, že v danom prípade bolo potrebné posudzovať primeranosť prerušenia daňovej kontroly a keďže neboli dodržané lehoty stanovené v zákone č. 442/2012 Z. z. o medzinárodnej pomoci a spolupráci pri správe daní, ktorý implementoval Smernicu Rady EÚ č. 2011/16/EÚ zo dňa 15. februára 2011 o administratívnej spolupráci v oblasti daní, a Nariadení Rady EÚ č. 904/2010, ktoré upravuje administratívnu spoluprácu a boj proti podvodom v oblasti DPH, nebola dodržaná zákonná lehota na vykonanie daňovej kontroly. V tejto súvislosti tiež uviedol, že správca dane žiadnym spôsobom neurgoval odpovede na predmetné žiadosti o MVI, čím sa podľa žalobcu ani len nepokúsil odstrániť nezákonnosť takto použitých dôkazných prostriedkov. 23. K dodávkam od spoločnosti KO-MO-RE, s. r. o. a nevypočutí Petra Koštrnu ako svedka žalobca uviedol, že tento svedok disponoval generálnym plnomocenstvom, ktoré je bežnou súčasťou obchodného styku právnických osôb. K preverovaniu prepravy tovaru prostredníctvom NDS žalobca rozporoval vyhodnotenie v spise obsiahnutých zistení zistenia správcu dane , mal za to, že ide o zistenia neúplné, nepresné, neurčité a nepreskúmateľné. Kasačnú sťažnosť žalovaného navrhoval zamietnuť ako nedôvodnú.

24. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky, ako súd kasačný podľa § 21 písm. a/ SSP v spojení s § 438 ods. 2 SSP, po tom, čo zistil, že kasačná sťažnosť bola podaná riadne a včas (§ 443 SSP a § 444 SSP), oprávnenou osobou na podanie kasačnej sťažnosti (§ 442 SSP), smeruje proti rozhodnutiu, proti ktorému je kasačná sťažnosť prípustná (§ 439 SSP), kasačná sťažnosť má predpísané náležitosti (§ 445 ods. 1 SSP a § 57 SSP), preskúmal napadnuté rozhodnutie z dôvodov a v rozsahu uvedenom v podanej kasačnej sťažnosti podľa § 440 SSP, § 441 SSP a § 453 SSP a postupom podľa § 455 SSP bez nariadenia pojednávania dospel k záveru, že kasačná sťažnosť žalovaného je dôvodná.

26. Podľa § 44 ods. 1 daňového poriadku daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu.

28. Podľa § 61 ods. 1 daňového poriadku správca dane daňové konanie a) preruší, ak má vedomosť, že sa začalo konanie o predbežnej otázke, b) môže prerušiť, ak sa začalo konanie o inej skutočnosti rozhodujúcej na vydanie rozhodnutia alebo je potrebné získať informácie spôsobom podľa osobitného predpisu.

30. Podľa § 61 ods. 5 daňového poriadku ak je daňové konanie prerušené, lehoty podľa tohto zákona neplynú. 31. Úlohou kasačného súdu bolo v tomto prípade posúdiť správnosť záverov správneho súdu, ktorý napadnutým rozsudkom zrušil rozhodnutia daňových orgánov oboch stupňov predovšetkým na tom základe, že daňová kontrola DPH za zdaňovacie obdobie november 2014 u žalobcu trvala nad rámec zákonom stanovenej lehoty, a to z dôvodu jej neprimerane dlhého prerušenia. V danom prípade sú nesporné časové okolnosti začatia daňovej kontroly, jej prerušenia z dôvodu podania žiadostí o MVI a konca (viď bod 2 tohto rozhodnutia).

SD EÚ v tejto veci rozhodol, že čl. 10 Nariadenia č. 904/2010 sa má vykladať v tom zmysle, že nestanovuje lehoty, ktorých prekročenie môže ovplyvniť zákonnosť prerušenia daňovej kontroly stanoveného právom žiadajúceho členského štátu dovtedy, kým žiadaný členský štát neposkytne informácie požadované v rámci mechanizmu administratívnej spolupráce stanoveného týmto nariadením.

34. Z administratívneho spisu vyplýva, že posledná odpoveď na žiadosti o MVI bola správcovi dane doručená dňa 05. februára 2018 a až v tento deň teda pominuli dôvody, pre ktoré bola daňová kontrola prerušená. Odo dňa prerušenia daňovej kontroly 22. októbra 2015 až do dňa doručenia poslednej odpovede 05. februára 2018 v súlade s § 61 ods. 5 daňového poriadku lehota daňovej kontroly neplynula, a preto nie je možné tvrdiť, že z dôvodu prerušenia daňovej kontroly došlo v tomto prípade k uplynutiu zákonom stanovenej lehoty na jej výkon podľa § 46 ods. 10 daňového poriadku. Nie je teda opodstatnený názor správneho súdu o preukázanom porušení ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktorý mohol mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia, spôsobilým dôvodom zrušenia rozhodnutí daňových orgánov.

V tejto súvislosti tiež vytkol nepreskúmateľnosť odôvodnenia rozhodnutia žalovaného. 36. V súvislosti so správnym súdom uloženou povinnosťou vypočuť ako svedka bývalého konateľa spoločnosti KO-MO-RE s. r. o. Petra Koštrnu treba správnemu súdu vytknúť, že uložil povinnosť len s poukazom na výsluch tohto svedka pri daňovej kontrole za iné zdaňovacie obdobie, pričom obe strany prezentovali ohľadne dôvodnosti výsluchu relevantnú argumentáciu. Žalovaný za dôvod nevypočutia považoval predovšetkým to, že v čase deklarovaného zdaniteľného obchodu bol konateľom spoločnosti rumunský občan Vince Varga a splnomocnenie, ktoré malo oprávňovať na zastupovanie uvedenej spoločnosti Petrom Koštrnom voči daňovým orgánom, nebolo zaevidované v registri správcu dane, a preto malo byť s poukazom na § 9 ods. 4 daňového poriadku právne neúčinné, na druhej strane žalobca argumentoval existenciou všeobecnej plnej moci, bežne akceptovanej v obchodnom styku, na základe ktorej mohol svedok konať za spoločnosť KO-MO-RE. S týmito vecnými a časovými súvislosťami, vrátane dôvodnosti poukazu na priebeh daňovej kontroly sa júl 2014 sa správny súd nijako nevysporiadal.

V tomto kontexte treba trvať na tom, že správny súd je povinný (aj v kontexte vyjadrenia ku kasačnej sťažnosti ) zrozumiteľne vyhodnotiť dostatočnosť a preukaznosť zistení obsiahnutých v administratívnom spise ku konkrétnym prepravám (resp. ich nepreukázaní).

V. Záver

39. Na základe uvedených dôvodov kasačný súd kasačnou sťažnosťou napadnutý rozsudok správneho súdu postupom podľa § 462 ods. 1 SSP zrušil a vec s poukazom na § 3 ods. 4 písm. c/ zákona č. 151/2022 Z. z. o zriadení správnych súdov vrátil na ďalšie konanie Správnemu súdu v Košiciach. 40. Úlohou správneho súdu v ďalšom konaní bude vec opätovne prejednať v medziach podanej správnej žaloby a následne vo veci rozhodnúť. Pri opätovnom rozhodovaní vo veci bude správny súd povinný v otázke námietky prekročenia prípustnej dĺžky daňovej kontroly rešpektovať vyššie uvedený právny názor kasačného súdu, bude povinný nové rozhodnutie vo veci vo vzťahu k všetkým žalobným dôvodom náležite a presvedčivo odôvodniť. Správny súd v novom rozhodnutí rozhodne aj o nároku na náhradu trov kasačného konania podľa § 467 ods. 3 SSP. 41. Toto rozhodnutie prijal Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v pomere hlasov 3:0 (§ 463 SSP v spojení s ust. § 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.

V Bratislave dňa 18. decembra 2023