3Sfk/25/2022
ECLI:SK:NSSSR:2023:1018201751.1
- Súd
- Najvyšší správny súd Slovenskej republiky
- Súd 1. inštancie
- Krajský súd v Bratislave
- Sp. zn. 1. inštancie
- 6S/216/2018
- IČS
- 1018201751
- Zdroj
- PDF ↗
ROZSUDOK
V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY
Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako kasačný súd v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Kataríny Benczovej a členov senátu JUDr. Michala Dzurdzíka, PhD. a JUDr. Zuzany Šabovej, PhD. (sudkyňa spravodajkyňa), v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): MEDIA.COM Slovakia, s.r.o. so sídlom Toplianska 26, 821 07 Bratislava, IČO: 35880791, právne zastúpený: JUDr. Ľudmila Penz Vachulová, advokátka, Leškova 3A, 811 04 Bratislava, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 42499500, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 102268600/2018 zo dňa 16.11.2018, o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Bratislave č. k. 6S/216/2018-320 zo dňa 11.11.2021, takto
rozhodol:
I. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Bratislave č. k. 6S/ 216/2018-320 zo dňa 11.11.2021 mení tak, že rozhodnutie žalovaného č. 102268600/2018 zo dňa 16.11.2018 zrušuje a vec mu vracia na ďalšie konanie. II. Žalobcovi priznáva voči žalovanému právo na úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov konania pred krajským súdom, ako aj trov kasačného konania.
Odôvodnenie
I. Konanie pred orgánmi finančnej správy
1. Daňový úrad Bratislava ako správca dane rozhodnutím č. 101455078/2018 zo dňa 27.07.2018 (ďalej aj „prvostupňové rozhodnutie“) vyrubil žalobcovi rozdiel dane z pridanej hodnoty v sume 1.178,00 eur za zdaňovacie obdobie september 2014 podľa § 65 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (ďalej aj „Daňový poriadok“).
2. Správca dane nepriznal žalobcovi právo na odpočítanie dane z faktúr vystavených dodávateľom FENICIA LLC., organizačná zložka, Ružová dolina 6, 821 08 Bratislava za dodávku počítačových služieb (najmä údržba počítačov, serverov, sieťovej infraštruktúry - optika, wifi, internet) u zákazníkov žalobcu. Vydaniu rozhodnutia predchádzala daňová kontrola vykonaná u žalobcu za mesiace január až december 2014 (u žalobcu boli vykonané aj ďalšie dve daňové kontroly za mesiace (január až august 2016 a január až október 2015 - pozn. kasačného súdu). 3.
Na odvolanie žalobcu žalovaný potvrdil prvostupňové rozhodnutie rozhodnutím č. 102268600/2018 vydaným dňa 16.11.2018 (ďalej aj „napadnuté rozhodnutie“ alebo „rozhodnutie žalovaného“). 4. Finančné orgány v odôvodneniach svojich rozhodnutí konštatovali, že dôkazné bremeno bolo na strane žalobcu, jeho povinnosťou bolo preukázať reálne uskutočnenie všetkých
zdaniteľných obchodov. Podotkli, že žalobca na preukázanie svojho nároku predložil zmluvu o poskytovaní servisných služieb s dodávateľom, objednávky, faktúry a mesačné výkazy ako aj doklady o úhrade faktúr. Počas ústneho pojednávania však konateľ žalobcu nevedel označiť konkrétne osoby, ktoré práce vykonali, uviedol, že konal iba s pánom Ferenčíkom, vedúcim organizačnej zložky dodávateľa. Konateľ žalobcu ďalej uviedol, že on alebo jeho kolega dali osobne prihlasovacie údaje do infraštruktúry počítačov alebo serverov, resp. inštrukcie a plány pánovi W., ktorý mal zabezpečiť osoby, ktoré práce vykonali. Ďalej tvrdil, že pán W. predložil doklad z ERP spolu s faktúrou a mesačným výkazom a po schválení prác konateľ žalobcu odovzdal peniaze p. W. v hotovosti každý mesiac.
5. Svedok p. W.Č. ústne do zápisnice uvádzal tvrdenia o poskytnutí služieb pre žalobcu, avšak tieto nevedel zdokumentovať nijakými dokladmi. Vyjadril sa, že v čase zdaniteľného obchodu dodávateľ nemal vlastných zamestnancov, hmotný ani nehmotný majetok.
Nevedel uviesť názvy a mená obchodných partnerov. Uviedol, že účtovníctvo za rok 2014 mu bolo odobraté počas domovej prehliadky KRPZ v Trenčíne. Nepredložil nijaké doklady - vydané faktúry, prijaté faktúry, účtovníctvo ani evidencie DPH za zdaňovacie obdobia roku 2014.
Uviedol, že vystavené faktúry podpisoval len on a že plnenia uvádzané na vystavených faktúrach vykonávali spoločnosti subdodávateľsky. 6. Vo vyjadrení k protokolu z daňovej kontroly žalobca navyše predložil ako dôkaz čestné prehlásenia od odberateľov žalobcu AUPARK, a.s., POLUS, a.s. a PFIZER LUXEMBURG SARL, o.z potvrdzujúce dodania služieb žalobcom.
7. Finančné orgány vyhodnotili, že zistené skutočnosti a dôkazy preukazujú, že fakturované služby nedodal dodávateľ uvedený na faktúre, nevznikla mu daňová povinnosť podľa § 19 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej aj „zákon o DPH“), následkom čoho je, že žalobca nesplnil podmienky v zmysle § 49 ods. 1 a 2 zákona o DPH a nemá právo na odpočítanie dane. Konštatovali, že žalobca neuniesol dôkazné bremeno a splnenie podmienok pre vznik nároku na odpočítanie dane nepreukázal. Vo vzťahu k potvrdeniam dodania služieb odberateľmi žalobcu uviedli, že tieto nepreukazujú, že predmetné dodávky tovarov a služieb boli skutočne poskytnuté dodávateľom žalobcu a tieto osoby nie je dôvod vypočuť.
II. Konanie pred krajským súdom
8. Proti rozhodnutiu žalovaného podal žalobca (všeobecnú) správnu žalobu na Krajský súd v Bratislave (ďalej aj „krajský súd“ alebo „správny súd“), ktorou sa domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného, jeho zrušenia (vrátane prvostupňového rozhodnutia) a vrátenia veci správcovi dane na ďalšie konanie. V správnej žalobe trval na tom, že uskutočnenie zdaniteľného plnenia medzi ním a dodávateľom riadne preukázal.
9. Krajský súd v odôvodnení napadnutého rozsudku uviedol, že ním prejednávaná vec je skutkovo a právne totožná s vecou prejednávanou správnym súdom pod sp. zn. 2S/209/ 2018, ktorá sa týka zdaňovacích období roku 2014. Krajský súd tiež konštatoval obdobnosť odôvodnení rozhodnutí finančných orgánov i podanej žaloby a vyjadrenia žalovaného. Vzhľadom na tieto skutočnosti správny súd využijúc ustanovenie § 140 SSP poukázal na rozsudok sp. zn. 2S/209/2018 zo dňa 28.10.2020.
10. Nad rámec právneho odôvodnenia vyplývajúceho z vyššie uvedeného rozsudku krajský súd zdôraznil, že správca dane preveroval v daňovom konaní dodanie v žalobcom uplatnených faktúrach IT služieb, ktoré mali byť dodané dodávateľom žalobcu FENICIA LLC., tak ako to vyplývalo z predmetných žalobcom predložených písomných dokladov (faktúry, objednávky, mesačné výkazy vykonaných prác, zmluva o poskytovaní servisných služieb 01/2014, čestné prehlásenia odberateľov, doklady o úhrade), a to z dôvodu, že správca dane nadobudol pochybnosť, či fakturované služby boli skutočne vykonané tak, ako to bolo deklarované v zmysle žalobcom predložených dokladov, t. j. dodávateľom FENICIA LLC.
Za týmto účelom správca dane vykonal dokazovanie - preverovanie takto fakturovaných dodávok IT služieb. Z vykonaného dokazovania - výsluchu svedka D. W. - jednoznačne aj podľa správneho súdu vyplynulo, že FENICIA LLC., fakturované dodávky IT služieb neuskutočnila a to ani sama a ani prostredníctvom iných subdodávateľov. Potom prijatý záver žalovaného v napadnutom rozhodnutí je správny. Krajský súd nesúhlasil s tvrdením žalobcu o tom, že nie je rozhodujúce kto vykonal (ktorá fyzická osoba) predmetné fakturované služby, ale rozhodujúce je ich reálne vykonanie.
Priznať právo na odpočet DPH bolo v danom prípade možné len v prípade, ak by bolo preukázané, že dané služby boli aj skutočne dodané vo faktúrach uvedeným dodávateľom. Táto skutočnosť bola v daňovom konaní spochybnená a nebolo preukázané, nado všetku pochybnosť, že by skutočne fakturované IT služby dodala žalobcovi FENICIA LLC.
. 11. Krajský súd poukázal na to, že v napadnutom rozhodnutí žalovaný zrozumiteľne zdôvodnil, prečo mal za nepreukázané dodanie fakturovaných IT služieb uvedeným dodávateľom žalobcu - FENICIA LLC. Taktiež čestné vyhlásenia odberateľov predložené žalobcom neposkytujú relevantnú informáciu o tom, či dané IT práce vykonal dodávateľ uvedený na posudzovaných faktúrach, ale len to, že určité IT práce boli vykonané.
12. V odôvodnení rozsudku sp. zn. 2S/209/2018 zo dňa 28.10.2020, na ktorý poukazoval napadnutý rozsudok, krajský súd konštatoval, že bolo na žalobcovi, aby preukázal, že vynaložil adekvátne úsilie a prijal všetky opatrenia, ktoré možno od neho rozumne požadovať a ktoré by účinne viedli k tomu, aby nebol súčasťou fiktívneho obchodu, ktorého účelom bolo získať (neoprávnene) nadmerný odpočet DPH (účasti na daňovom podvode). Obchod, o existencií, ktorého svedčí len existencia formálnych dokladov, nevystihuje reálnu podstatu a ekonomický účel podnikania. V takom prípade by sa dalo hovoriť o podieľaní sa na zneužití práva vyplývajúceho zo zásady neutrality DPH žalobcom.
Z obsahu preskúmavaných rozhodnutí nevyplýva, že by správne orgány od žalobcu požadovali doklady, ktoré by mal on zabezpečiť od iného daňového subjektu (svojho subdodávateľa, resp. odberateľa). Správca dane mal právo preveriť existenciu obchodu, príp. odstrániť vzniknuté pochybnosti, avšak nemal povinnosť žalobcovi napovedať, akým spôsobom má okrem daňových dokladov preukázať pravdivosť svojich tvrdení o skutočnom vykonaní deklarovaného zdaniteľného obchodu.
Bolo na žalobcovi, aby predložil dôkazy potvrdzujúce, že služby boli aj skutočne dodané tak, ako to deklaroval. Toto však neučinil. 13. Krajský súd v rozsudku sp. zn. 2S/209/2018 zo dňa 28.10.2020 ďalej uviedol, že v danom prípade vznikli v rámci daňovej kontroly u správcu dane dôvodné pochybnosti o pravdivosti žalobcom predložených dokladov a o skutočnostiach v týchto dokladoch uvedených.
Správca dane umožnil žalobcovi uvedené pochybnosti odstrániť, z dôkazov predložených žalobcom však podľa krajského súdu o odstránení pochybností nemožno hovoriť. Z dôkazov založených v administratívnom spise podľa krajského súdu vyplýva, že nebolo zo strany žalobcu riadne preukázané dodanie služby deklarovanej na dodávateľských faktúrach dodávateľa FENICIA LLC., organizačná zložka. Ako vyplýva zo zápisnice č. 100536051/2017 zo dňa 28.03.2017, správca dane vykonal dôkaz vypočutím svedka D. W. - vedúceho organizačnej zložky FENICIA LLC., ktorý bol zároveň aj konateľom spoločnosti MODIFIN STAVBY, s.r.o. a spoločnosti DREVOSTYL, s.r.o. Svedok si nepamätal názvy spoločností (dodávateľských a odberateľských), s ktorými spolupracoval. Zároveň tvrdil, že služby poskytoval výlučne na základe ústnych objednávok, nie v papierovej forme, služby neposkytoval a nevykonával, ale riešil ich subdodávateľsky, ale názvy subdodávateľov si nepamätá, a tiež nevedel s kým
rokoval. V prípade čestných vyhlásení obchodných partnerov - spoločností POLUS City Center, AUPARK a.s. a PFIZER LUXEMBOUR SARL, organizačná zložka, krajský súd uviedol, že tieto v slabšej dôkaznej hodnote preukazujú, že nejaké služby boli dodané v dohodnutej kvalite.
Vo svojej podstate však nemajú náležitú dôkaznú kvalitu vyvrátiť závery správcu dane, resp. preukázať, kto uvedené práce vykonal, kedy a ako boli vykonané a o akú službu malo ísť. V nadväznosti na uvedené krajský súd uzavrel, že žalobca nepreukázal reálne uskutočnenie zdaniteľného obchodu dodávateľskou spoločnosťou FENICIA LLC., organizačná zložka. Čo je však podstatné - žalovaný v rámci daňovej kontroly pri posúdení, či žalobca mal a mohol vedieť, že plnenie, ktoré mala deklarovaným spôsobom uskutočniť FENICIA LLC., organizačná zložka, správne konštatoval, že dôkazná núdza bola na strane žalobcu, kedy bol súčasťou fakturačného reťazca, v ktorom dochádzalo k zneužitiu systému DPH. Žalovaný podľa krajského súdu riadne vyhodnotil dôkazný materiál, pričom ako vyplýva z listín založených v administratívnom spise, žalobca pri tomto konkrétnom dodávateľovi na vstupe nepristupoval s náležitou starostlivosťou a teda v tomto prípade mal mať vedomosť, že pri vytvorení takéhoto reťazca prechádza do rizikového obchodu (absentujú ďalšie doklady o
dlhoročnej spolupráci, neexistuje komunikácia so štatutárom dodávateľa o riešení konkrétnych obchodných situácií, ktoré boli predmetom dodávky služieb atď.) - z aspektu legislatívnej úpravy DPH, kedy samotná existencia faktúry nezakladá automaticky právo na odpočítanie dane uvedenej na tejto faktúre.
14. S poukazom na vyššie uvedené dôvody dospel krajský súd k záveru, že napadnuté rozhodnutie žalovaného, ako aj rozhodnutie správcu dane je vecne správne, a preto žalobu ako nedôvodnú v súlade s § 190 SSP zamietol.
III. Kasačná sťažnosť, vyjadrenie ku kasačnej sťažnosti
15. Proti právoplatnému rozsudku krajského súdu podal žalobca (ďalej aj „sťažovateľ“) včas kasačnú sťažnosť, v ktorej navrhol, aby kasačný súd napadnutý rozsudok krajského súdu zmenil podľa § 462 ods. 2 SSP tak, že zruší napadnuté rozhodnutie žalovaného (ako aj ďalšie rozhodnutia žalovaného označené v napadnutom rozsudku) a vec mu vráti na ďalšie konanie. Súčasne si uplatnil nárok na náhradu trov konania. Kasačnú sťažnosť odôvodnil podľa § 440 ods. 1 písm. g) SSP (nesprávne právne posúdenie veci). Nad rámec tohto sťažnostného bodu sťažovateľ namietal aj vady odôvodnenia napadnutého rozsudku.
16. Sťažovateľ sa ohradil voči argumentácii, že by mal byť súčasťou akéhokoľvek fiktívneho obchodu, ktorého účelom malo byť neoprávnene získať nadmerný odpočet DPH (daňového podvodu). Sťažovateľ si nie je vedomý, že by bol býval súčasťou akéhokoľvek reťazca, v ktorom by dochádzalo k zneužitiu systému DPH. Takéto tvrdenie podľa jeho názoru nie je správne a nemá oporu v obsahu administratívnych spisov.
17. Vo vzťahu k spolupráci s dodávateľom FENICIA LLC. sťažovateľ uviedol, že s ním mal uzatvorenú písomnú zmluvu o poskytovaní servisných služieb zo dňa 01.01.2014, ktorá bola podpísaná štatutárom dodávateľa P. W.. Objednávky sťažovateľa boli riadne prevzaté (pečiatka a podpis), tieto sťažovateľ tiež predložil správcovi dane. Tiež uviedol, že si dodávateľa pred uzavretím zmluvy preveroval. Pripomenul, že sám správca dane v odôvodnení prvostupňového rozhodnutia uviedol, že P. W. ústne do zápisnice uviedol tvrdenia o skutočnom poskytnutí služieb pre sťažovateľa, že faktúry vystavil a podpisoval len on a že plnenia uvádzané na vystavených faktúrach vykonávali spoločnosti subdodávateľsky.
18. Sťažovateľ namietal tiež záver krajského súdu, že ním predložené daňové doklady mali byť pri vyhodnotení výsledkov rozsiahleho dokazovania spochybnené. Skutočnosť, že P. W. nevedel uviesť žiadne konkrétne skutočnosti ohľadom podnikateľskej aktivity, resp. nepredložil žiadne doklady, nemôže byť kladená za absenciu dôkazného bremena na strane sťažovateľa, ktorý mal počas daňovej kontroly všetky doklady riadne evidované, účtovníctvo vedené, faktúry a objednávky riadne archivované. Rozhodujúca je skutočnosť, že práce boli skutočne vykonané, čo sťažovateľ preukázal. Sťažovateľ nevedel o strate/odovzdaní dokladov P. W. a nepozná bližšie žiadne ďalšie podnikateľské aktivity dodávateľa, ani dôvod prečo bola u P. W.Í_ vykonaná domová prehliadka.
19. K vykonaným zdaniteľným plneniam na preverovaných faktúrach vystavených dodávateľom sťažovateľ predložil okrem zmluvy a objednávok, faktúr a dokladov o úhrade aj mesačný výkaz vykonaných prác (Monthly maintanance and 24/7/365 support a Additional monthly service work, ktoré presne rozpisujú jednotlivé služby - úkony priradené k odberateľom spolu s počtom vykonaných hodín). Sťažovateľ mal za to, že predložil všetky doklady preukazujúce právny dôvod spolupráce, objednanie služieb, ich vykonanie, fakturáciu a úhradu. Toto nad rámec bežných úkonov v obchodnom styku potvrdili aj odberatelia sťažovateľa, ktorými sú renomované spoločnosti.
20. Sťažovateľ vytkol správnym orgánom i krajskému súdu, že neskúmali, resp. nezohľadnili prepojenosť dodávateľských a odberateľských faktúr sťažovateľa, hoci tieto mali k dispozícii. Bolo preukázané objednanie služieb, ich vykonanie a zaplatenie, čo potvrdili subdodávateľ, dodávateľ i odberateľ.
21. Záverom sťažovateľ zdôraznil, že dodávateľ nebol zaviazaný na osobný výkon služieb, a preto sťažovateľ nemusel mať vedomosť o tom, kto skutočne práce vykonával. Tvrdil, že v počítačových systémoch skontroloval riadne vykonanie služieb bez potreby osobného stretnutia s osobou, ktorá tieto služby vykonala. 22. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti zotrval na svojom stanovisku k žalobe, námietky sťažovateľa považoval za neopodstatnené a navrhol, aby kasačný súd kasačnú sťažnosť zamietol ako nedôvodnú. Žalobca nevyvrátil pochybnosti správcu dane a nepredložil vierohodné, relevantné dôkazy, ktoré by jednoznačne preukazovali oprávnenosť ním uplatneného nároku. Poukázal tiež na neprípustnosť čestných vyhlásení ako dôkazu, ako aj na to, že predložené výkazy prác sa týkajú roku 2014 a boli v anglickom jazyku. Žalovaný nepopiera spoluprácu s jeho obchodnými partnermi, ale tvrdí, že žalobca nepreukázal, že služby poskytnuté obchodným partnerom vykonal práve dodávateľ FENICIA LLC.
IV. Konanie pred kasačným súdom
23. Senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky ako súdu kasačného (ďalej aj „kasačný súd“) preskúmal kasačnú sťažnosť a dospel k záveru, že kasačná sťažnosť je dôvodná. 24. Podľa § 464 ods. 2 SSP, ak kasačný súd rozhoduje o kasačnej sťažnosti v obdobnej veci, ktorá už bola aspoň v piatich prípadoch predmetom konania pred kasačným súdom na základe skoršej kasačnej sťažnosti podanej tým istým sťažovateľom, môže v odôvodnení svojho rozhodnutia poukázať už len na svoje skoršie rozhodnutia, a ak sa v celom rozsahu stotožňuje s ich odôvodnením, ďalšie dôvody už nemusí uvádzať. 25. Kasačný súd zistil, že predmetom konania pred kasačným súdom už v minulosti boli skutkovo aj právne obdobné veci identických účastníkov konania. (až na rozdiel vo výške vyrubenej sumy rozdielu DPH, ako aj osobe dodávateľa fakturovaných služieb - spol. DREVOSTYL, s. r. o., ktorá mala v roku 2016 rovnakého konateľa - D. W. ako FENICIA LLC., organizačná zložka, ktorá vystupovala ako dodávateľ žalobcu v posudzovaných obchodoch za rok 2014) 26. V tomto smere kasačný súd poukazuje na rozhodnutia Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 4Sžfk/35/2021 zo dňa 28.04.2023, sp. zn. 1Sfk/43/2023, 1Sfk/44/2021, 1Sfk/45/2023 zo dňa 31.05.2023, sp. zn. 1Sfk/24/2022 z 23.06.2023. V predmetných konaniach považoval kasačný súd argumentáciu sťažovateľa za dôvodnú a rozhodol o zmene rozsudku krajského súdu tak, že zrušil rozhodnutia žalovaného a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Kasačný súd sa s vyššie uvedenými rozhodnutiami v plnej miere stotožňuje a odkazuje na ich odôvodnenia. 27. O nároku na náhradu trov konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 1, 2 SSP v spojení s § 167 ods. 1 SSP tak, že plne úspešnému sťažovateľovi priznal nárok na úplnú náhradu trov kasačného konania, ako aj trov konania pred krajským súdom (§ 175 ods. 1 SSP). O výške náhrady trov konania rozhodne správny súd po právoplatnosti rozhodnutia, ktorým sa konanie končí, samostatným uznesením, ktoré vydá súdny úradník (§ 175 ods. 2 SSP). 28. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu SR pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 prvá veta SSP).
Poučenie:
Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.
V Bratislave dňa 27. júna 2023