3Sfk/32/2021

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Kataríny Benczovej a zo sudcov JUDr. Zuzany Šabovej, PhD. (sudkyňa spravodajkyňa) a JUDr. Michala Dzurdzíka, PhD. v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): JS trade Slovakia, spol. s r.o., so sídlom SNP 150, 962 01 Zvolenská Slatina, IČO: 36021580, právne zast. Nagy & Partners, s.r.o., so sídlom Športová 470/11, 924 01 Galanta, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 04 Banská Bystrica, IČO: 42499500, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 102752301/2019 zo dňa 28. novembra 2019, konajúc o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Banskej Bystrici, sp. zn. 23S/8/2020 zo dňa 24. februára 2021, takto

rozhodol:

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Banskej Bystrici, sp. zn. 23S/8/2020 zo dňa 24. februára 2021 zrušuje a vec vracia Správnemu súdu v Banskej Bystrici na ďalšie konanie.

Odôvodnenie

Odôvodnenie

2. Žalovaný rozhodnutím č. 102752301/2019 zo dňa 28. novembra 2019 (ďalej aj „rozhodnutie žalovaného“) prvostupňové rozhodnutie potvrdil. Žalovaný k jednotlivým námietkam uviedol, že správca dane sa vysporiadal so všetkými vyjadreniami a námietkami žalobcu. Ďalej poukázal na to, že správca dane vykonal rozsiahle dokazovanie, pričom nevzniesol pochybnosti o existencii tovaru, ale spochybnil opodstatnenosť a priebeh zdaniteľných plnení tak, ako deklaroval žalobca. Osoby zúčastnené na obchodoch (nekontaktné, zanikajúce, bez ekonomickej činnosti a oprávnenia obchodovať s potravinovou komoditou) postupovali spôsobom, ktorý nesie znaky podvodného konania a jeho cieľom je získať daňovú výhodu v podobe práva na odpočet dane. Podľa žalovaného žalobca nevykonal žiadne opatrenia aby sa ubezpečil, že prijatím preverovaného tovaru od svojho dodávateľa a následným vystavením faktúr s oslobodením od dane sa nezapojí do daňového podvodu. Žalobca do obchodných vzťahov vstupoval s neznámou spoločnosťou, ktorej konateľa nikdy nevidel, nepoznal ho a s touto spoločnosťou nikdy inak ako cez e-mail nekomunikoval. Žalovaný vo vzťahu k ďalším súvislostiam daňového podvodu poukázal na prvostupňové rozhodnutie.

II. Priebeh konania pred správnym súdom a jeho rozhodnutie

5. Žalovaný vo vyjadrení k správnej žalobe zopakoval skutkový stav zistený správcom dane. Vo vzťahu k vedomosti žalobcu o tom, že sa zúčastňuje na podvodnom konaní žalovaný uviedol, že sám žalobca sa vyjadril, že dodávateľa našiel na internete a ďalej ho nepreveroval, že od poľského odberateľa dlhé roky nakupoval cukor (tam bol lacnejší) a teraz jeho dodávateľ potreboval cukor, tak bola daná ponuka cukru z internetovej ponuky a takto sa zrealizoval obchod, nedochádzalo k osobnému jednaniu a jeho zamestnanec s dodávateľom jednal elektronicky. V ďalšom texte žalovaný v podstate zotrval na argumentácii uvedenej vo svojom rozhodnutí, resp. v rozhodnutí správcu dane a navrhol, aby správny súd žalobu zamietol. 6. Správny súd rozsudkom sp. zn. 23S/8/2020 zo dňa 24. februára 2021 (ďalej len „napadnutý rozsudok“) správnu žalobu zamietol. 7. Správny súd mal za to, že keďže nebolo preukázané dodanie tovaru od deklarovaného dodávateľa tak, ako to vyplývalo z jednotlivých faktúr, došlo k porušeniu § 49 ods. 1 a 2 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších právnych predpisov (ďalej len „zákon o DPH“), nakoľko neboli splnené zákonné podmienky na odpočítanie DPH. Poukázal na to, že spochybnenie obchodnej transakcie v miere, ako to vykonali daňové orgány postačuje na prijatie záveru, že samotná výpoveď bývalého konateľa dodávateľa, ako aj existencia faktúry, kontrolného výkazu a evidencie vjazdu a výjazdu vozidiel nepreukazuje, že skutočne došlo k dodaniu tovaru zo strany deklarovaného dodávateľa. Skutočnosť, že žalobca nesúhlasil s vyhodnotením dôkazov nezakladá porušenie zákonnosti vykonaného dokazovania. Podľa správneho súdu žalobca v žalobe uviedol len všeobecné tvrdenia, pričom nepredložil žiaden dôkaz spochybňujúci závery daňových orgánov. V tejto súvislosti správny súd poukázal na

rozsudok

Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5Sžf/66/2016. 8. Správny súd ďalej konštatoval, že správca dane preukázal podvodné konanie zo strany žalobcu. Ďalej poukázal na § 24 Daňového poriadku, podľa ktorého daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane. Až na základe skutočností zistených správcom dane bolo možné konštatovať, že v prípade žalobcu nebolo preukázané, že k dodaniu tovaru došlo tak, ako tvrdil, teda subjektom, ktorý bol uvedený na jednotlivých faktúrach. Záverom správny súd konštatoval, že z vykonaného dokazovania vyplýva, že žalobca bol účastný konania nesúceho znaky podvodného konania. Zároveň reťazce subjektov boli vytvorené za účelom zníženia daňovej povinnosti a vedúce k získaniu neoprávneného prospechu.

9. Proti rozsudku správneho súdu podal v zákonnej lehote žalobca - sťažovateľ kasačnú sťažnosť podľa § 440 ods. 1 písm. g) zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších právnych predpisov (ďalej len „SSP“) a navrhol, aby kasačný súd zmenil rozsudok správneho súdu tak, že zruší rozhodnutie žalovaného v spojení s prvostupňovým rozhodnutím a vec vráti správcovi dane na ďalšie konanie. Zároveň navrhol, aby mu kasačný súd priznal právo na náhradu trov konania. 10. Podľa sťažovateľa správny súd sa len stotožnil so závermi žalovaného, pričom svoje rozhodnutie ani riadne neodôvodnil. Vo svojom rozhodnutí sa správny súd nevysporiadal s dôvodmi správnej žaloby, pričom iba stroho konštatoval, že sťažovateľ zotrval len v rovine všeobecných tvrdení, pričom nepredložil žiaden ďalší dôkaz. Sťažovateľ však má za to, že žalobu riadne odôvodnil, pričom poukázal na nesprávny postup daňových orgánov a nesprávne vyhodnotenie dôkazov. K nepredloženiu žiadneho ďalšieho dôkazu sťažovateľ uviedol, že mu tento argument súdu nie je zrejmý, nakoľko predložil všetky dôkazy, ktoré mal a mohol. V tejto súvislosti sťažovateľ poukázal na rozhodnutie Najvyššieho súdu SR sp. zn. 1Sžfk/78/ 2019. S prihliadnutím na odôvodnenie napadnutého rozsudku je zrejmé, že sa súd nedostatočne oboznámil so skutkovým stavom, a to jednak z dôvodu, že dospel k záverom zhodným s daňovými orgánmi, že predmetný tovar sťažovateľ nenadobudol a jednak že tovar nebol dodaný do Poľska a z tohto dôvodu sťažovateľovi nemal vzniknúť nárok na odpočet DPH. 11. Sťažovateľ poukázal na to, že poľská daňová správa nemala pochybnosti o dodaní tovaru a rovnako tak dodanie tovaru nespochybnil ani správca dane a ani správny súd, ktorý spochybnil len samotné dodanie tovaru sťažovateľovi a jeho následné dodanie poľskému odberateľovi. Napadnutý rozsudok je teda podľa sťažovateľa nepreskúmateľný a nezrozumiteľný. Vo vzťahu k prenosu dôkazného bremena v prípade daňového podvodu sťažovateľ poukázal na rozsudky Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf/1/2010, sp. zn. 3Sžf/1/2011, sp. zn. 4Sžf/16/2010, sp. zn. 5Sžf/49/2010 rozsudok Nejvyššího správního soudu ČR sp. zn. 4Afs/58/2017 a rozhodnutie Súdneho dvora EÚ vo veci Maks Pen (C-18/13). Zároveň uviedol, že správny súd nesprávne poukázal na rozhodnutie Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5Sžf/66/2016. Správny súd považoval konanie sťažovateľa jednoznačne za podvodné, a teda v takomto prípade mal znášať dôkazné bremeno práve správca dane a žalovaný, ktorí mali sťažovateľovi jednoznačne preukázať úmysel a podvodné konanie. Daňové orgány však hovoria len o nepreukázaní nároku a nie výslovne o podvodnom konaní. 12. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti zotrval na zákonnosti svojho rozhodnutia a vyjadrení k správnej žalobe a navrhol, aby kasačný súd kasačnú sťažnosť zamietol.

16. Pokiaľ bolo v daňovom konaní preukázané splnenie hmotnoprávnych podmienok pre priznanie odpočtu DPH, správca dane bol v prípade ďalších pochybností povinný skúmať, či došlo k daňovému podvodu. Judikatúra Súdneho dvora EÚ (viď napríklad rozsudky vo veciach C-354/03, C-355/03 a C-484/03 Optigen; C-439/04 a C-440/04 Kittel a Recolta Recycling, či C-80/11 a C-142/11 Mahagében a Dávid) ako podvod na DPH označuje situácie, v ktorých jeden z účastníkov reťazca neodvedie daň a ďalší si ju odpočíta, a to za účelom získania zvýhodnenia, ktoré je v rozpore s účelom smernice Rady 2006/112/ES o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty. Daňové orgány pri posudzovaní jednotlivých prípadov musia zrozumiteľne a presne popísať všetky skutočnosti, ktoré svedčia o tom, že došlo k podvodnému konaniu daňového subjektu. Pokiaľ správca dane preukáže objektívne skutočnosti o tom, že daňový podvod nastal, pristúpi k skúmaniu subjektívnej stránky účasti tohto daňového subjektu na podvode. Pri posudzovaní subjektívnej stránky správca dane vyhodnotí aj to, či daňový subjekt prijal primerané opatrenia na to, aby zaistil, že jeho plnenie nebude súčasťou podvodného reťazca. V tejto súvislosti dáva kasačný súd do pozornosti aj rozhodnutie Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 6Sžfk/76/2020 z 26. októbra 2022, v ktorom sa podrobne venoval posudzovaniu daňového podvodu podľa tzv. Axel Kittel testu. Správca dane a aj žalovaný uvedeným spôsobom dokazovanie skutočne viedli, avšak správny súd sa v rámci posúdenia predmetnej veci predmetnými zisteniami nezaoberal, resp. obmedzil sa len na jednoduché konštatovanie o dokázaní daňového podvodu bez ďalšieho odôvodnenia. 17. Kasačný súd v súvislosti s právom na odôvodnenie súdneho rozhodnutia poukazuje na rozhodnutie sp. zn. 2Sžk/24/2019, v zmysle ktorého: „Spravodlivý proces v sebe zahŕňa aj právo na odôvodnenie súdneho rozhodnutia. Následkom nedostatku reálneho odôvodnenia rozhodnutia je jeho nepreskúmateľnosť. V odôvodnení rozhodnutia musí súd riešiť otázky, ktoré majú pre vec podstatný význam, prípadne dostatočne objasňujú skutkový a právny základ rozhodnutia bez toho, aby zachádzali do všetkých detailov konania uvádzaných jeho účastníkmi. Písomné vyhotovenia rozhodnutia musí obsahovať zásadné vysvetlenie dôvodov podstatných pre jeho rozhodnutie. Správny súd je povinný náležite a presvedčivo odôvodniť svoje rozhodnutie v zmysle § 139 ods. 2 SSP.“ 18. Keďže kasačný súd dospel k záveru, že napadnutý rozsudok správneho súdu je nepreskúmateľný, nezaoberal sa ďalšími námietkami sťažovateľa vo vzťahu k nedostatočnosti zistenia skutkového stavu a neunesenia dôkazného bremena správcom dane. Bude teda úlohou správneho súdu, aby sa po vrátení veci kasačným súdom zaoberal žalobnými bodmi sťažovateľa a s ohľadom na zistený skutkový stav veci sa vysporiadal s jeho námietkami.