3Sfk/39/2024

1. Daňový úrad Banská Bystrica (ďalej len „správca dane“) rozhodnutím číslo: č. 102636861/ 2021 zo dňa 28. decembra 2021 (ďalej len „prvostupňové rozhodnutie“) podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „Daňový poriadok“) vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume 10.000 eur na dani z pridanej hodnoty (ďalej aj ako „DPH“) za zdaňovacie obdobie jún 2017, ktorý síce formálne splnil zákonné podmienky podľa § 49 a § 51 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej aj len „zákon o DPH“), ale odpočítaním dane sa zapojil do konania, ktoré vykazuje znaky daňového podvodu. Žalobca si v kontrolovanom zdaňovacom období jún 2017 odpočítal DPH z dodávateľskej faktúry od dodávateľa SARCO s.r.o. za prezentáciu obchodného mena a loga spoločnosti v súvislosti s prezentáciou muzikálu „ČAS RUŽÍ“. 2. Žalovaný rozhodnutím č. 100534425/2022 zo dňa 21. marca 2022 (ďalej len „napadnuté rozhodnutie“) prvostupňové rozhodnutie potvrdil.

II. Rozsudok správneho súdu

4. Pokiaľ žalobca v správnej žalobe tvrdil, že predložil správcovi dane nacenenie dodaných služieb v rámci jednotlivých muzikálov vykonané spoločnosťou Starmedia, s.r.o., ktorým podľa jeho názoru preukázal reálnosť ceny za dodané služby, z odôvodnenia prvostupňového rozhodnutia správcu dane (str. 43) - podľa správneho súdu - vyplýva hodnotenie predmetného dôkazu so záverom, že predložené nacenenie produktov nie je založené na overiteľných podkladoch a nemôže byť dôkazom obvyklej ceny za poskytnuté reklamné služby.

5. Správny súd uviedol, že správca dane žalobcu oboznámil s vykonanými dôkazmi a zisteniami z nich vyplývajúcimi prostredníctvom Oboznámenia so skutočnosťami zistenými pri výkone daňovej kontroly zo dňa 26. marca 2021, v ktorom opísal konkrétne skutočnosti nasvedčujúce existencii daňového podvodu, ktoré bolo žalobcovi doručené dňa 31. marca 2021, a v ktorom žalobcu vyzval na predloženie dôkazov.

7. Pokiaľ žalobca poukazoval na koncept tzv. zneužitia práva, správny súd argumentoval, tým, že v prípade, ak správca dane identifikuje daňový podvod, nie je jeho povinnosťou zisťovať aj existenciu zneužitia práva, tieto dva prípady nemôžu nastať súčasne.

9. Podľa správneho súdu bola prvá podmienka (existencia daňového úniku) splnená. Uviedol, že fakturačný reťazec (Azaria service s.r.o., SARCO s.r.o.) z kontrolných výkazov nebol totožný s reálne zistenými obchodnými tokmi reklamných služieb a tiež s finančnými tokmi. Správca dane zistil daňové úniky v súvislosti s oboma reťazcami - obchodným aj fakturačným. Z vykonaného dokazovania dospel k záveru o neodvedení dane z pridanej hodnoty na začiatku obchodných reťazcov, kedy daňové subjekty neodvádzali svoje vzniknuté daňové povinnosti do štátneho rozpočtu, prípadne vôbec nepodávali daňové priznania a kontrolné výkazy, z dôvodu nekontaktnosti daňových subjektov a nepredloženia účtovníctva nebola preukázaná opodstatnenosť a právo na uplatnenie odpočítania dane u týchto daňových subjektov.

dani z pridanej hodnoty. Správca dane uviedol, že analýzou daňových priznaní, kontrolných výkazov a dostupných zistení v daňovej kontrole preveril, že spoločnosť SARCO s.r.o. si veľký rozdiel medzi hodnotou deklarovaných prijatých reklamných plnení od dodávateľov SILVI PRODUCTION s.r.o. a hodnotou uskutočnených plnení vykrývala viac ako 90%-nými zdaniteľnými plneniami od subdodávateľa Azaria service s.r.o., ktorého konateľ fungoval bez rozhodovacích právomocí, nemal prehľad o vykonávanej ekonomickej činnosti, fakturáciu uskutočňoval na základe pokynov konateľa odberateľa (SARCO s.r.o.) p.

k DPH. Objemy uplatneného odpočítania dane boli v neprimerane vysokých cenách. Tieto spoločnosti pri vykazovaní vysokých obratov a nízkych daňových povinností boli postupne prepísané na iných konateľov a následne ich činnosť bola utlmená, neplnili si povinnosti voči finančnej správe - nepodávali daňové priznania k DPH, ani k dani z príjmov právnických osôb.

11. Vo vzťahu k druhej otázke (či bol tento daňový únik dôsledkom podvodného konania) správny súd uviedol, že správca dane popísaním fakturačného reťazca spoločností preukázal, že posudzované daňové úniky vo fakturačnom reťazci boli vykonané za účelom optimalizácie daňovej povinnosti jednotlivých zapojených spoločností a boli dôsledkom podvodu na DPH. Platitelia na začiatku predmetných (podvodných) fakturačných reťazcov pred priamym dodávateľom SARCO s.r.o. uviedli nepravdivé údaje vo svojich kontrolných výkazoch DPH (deklarované nákupy v miliónových hodnotách, ktoré podľa údajov z bankových výpisov nikdy neboli uhradené, miliónové hotovostné výbery z bankových účtov bez akéhokoľvek legálneho opodstatnenia), čím vo svojich daňových priznaniach DPH za obdobia rokov 2016 až 2017 (t. j. aj v kontrolovanom zdaňovacom období) vykazovali pri vysokých miliónových obratoch nízke daňové povinnosti, čo im umožnili koncové spoločnosti reťazca, ktoré daňové priznania a kontrolné výkazy nepodávali vôbec alebo vzniknuté daňové povinnosti

Správny súd v tejto súvislosti poukázal na to, že správca dane (i žalovaný) vo svojom rozhodnutí identifikovali nasledovné objektívne okolnosti, ktoré nasvedčujú spáchaniu daňového podvodu: (i) neumožnenie preverenia účtovníctva dodávateľa SARCO s.r.o. a subdodávateľov (Azaria service s.r.o., Peritus Trade s.r.o., LULU TRADE s.r.o., Dynamic Team s.r.o.), (ii) vo všetkých spoločnostiach nachádzajúcich sa v popísaných fakturačných reťazcoch dochádzalo k zmenám konateľov na osoby s cudzou štátnou príslušnosťou, resp. tieto spoločnosti sa mali „stratiť“, takéto konanie dodávateľa žalobcu a jeho následných subdodávateľov správca dane vyhodnotil ako konanie účelové, (iii) neprimerané navýšenie hodnoty fakturovanej reklamnej služby spoločnosťou SARCO s.r.o., pričom podľa zistení správcu dane, hodnota fakturácie týkajúca sa kultúrnych podujatí (muzikál Angelika, Madagaskar, Čas ruží, Pošli to dál, koncert Lucie Bílej) od dodávateľov reklamných služieb (SILVI PRODUCTION s.r.o.) bola neporovnateľne nižšia ako následná fakturácia reklamných služieb pre konečných odberateľov, (iv) vyberanie peňažných

12. Pokiaľ žalobca tvrdil, že z preskúmavaných rozhodnutí nie je zrejmé, akým dôkazom bolo tvrdené „nadhodnotenie ceny“ preukázané, správny súd uviedol, že správca dane porovnal cenu, za ktorú dodávatelia spoločnosti SARCO s.r.o. reálne vykonali reklamné služby a cenu, ktorú SARCO s.r.o. ako dodávateľ tej istej reklamnej služby následne fakturoval žalobcovi, pričom zistil neodôvodnené niekoľkonásobné zvýšenie ceny fakturovanej pre žalobcu. Poukázal na to, že žalobca mal postupovať s odbornou starostlivosťou a mal si overiť primeranosť ceny za obdobné plnenie aj u iných relevantných subjektov, resp. požadovať od dodávateľa vyhotovenie cenovej kalkulácie.

Správca dane popísal zistený podvodný fakturačný, ako aj obchodný reťazec a zistil, že dodávateľsko - odberateľské vzťahy v nich súviseli s plneniami pre žalobcu. Reklamné služby pre žalobcu boli reálne dodané žalobcovi, avšak v oveľa vyššej sume, ako bola reálne zistená cena na trhu (cena, za ktorú boli predmetné reklamné služby poskytnuté dodávateľovi žalobcu (SARCO s.r.o.) jeho subdodávateľom (SILVI PRODUCTION s.r.o. a jeho subdodávateľmi JK Media s.r.o., K-production s.r.o.). Objednaním reklamných služieb u dodávateľa SARCO s.r.o. sa žalobca zapojil do podvodného konania, pretože práve u dodávateľa SARCO s.r.o. bolo zistené neúmerné navýšenie ceny za reklamné služby, čo umožnilo žalobcovi odpočítať si vyššiu sumu

zabránil: - žalobca sa pri výbere dodávateľa spoľahol na odporučenie tretej osoby SILVI PRODUCTION s.r.o. (ktorá bola reálnym poskytovateľom reklamných služieb), - dodávateľ SARCO s.r.o. bol sprostredkovateľom reklamných plnení bez reálnych skúseností na mediálnom a reklamnom trhu, nebol verejne dostupnou obchodnou spoločnosťou na trhu ani žiadnou reklamnou agentúrou, - dodávateľ SARCO s.r.o. vystavoval faktúry pre klientov bez pridania hodnoty svojím spracovaním, bez reálnych skúseností na mediálnom a reklamnom trhu, - cena bola stanovená bez kalkulácií a vzhľadom na jej výšku neštandardne - dohodou, - žalobca si nepreveril ceny na trhu, - zo znenia zmluvného dojednania s dodávateľom SARCO s.r.o. mal vedomosť, že dodávateľ môže zmluvné plnenia uskutočniť v subdodávkach (t. j. žalobca vedel, že reklamné služby nemusí vykonať SARCO s.r.o., ale jeho dodávatelia), - žalobca si nepreveril, ktorý subdodávateľ mu službu poskytne a či je na jej poskytnutie oprávnený a dostatočne odborne zdatný, nezaujímal sa o to, či spoločnosť SARCO s.r.o. neobchoduje s problematickými dodávateľmi, - spoločnosť SARCO s.r.o. nedisponovala vlastným pracovným know-how, jednalo sa o

Správny súd bol toho názoru, že vyššie uvedené okolnosti nasvedčovali záveru, že zdaniteľný obchod sa javil ako podozrivý. Napriek absencii akejkoľvek predchádzajúcej skúsenosti s dodávateľom SARCO s.r.o. sa žalobca bez jeho preverenia v podstate spoľahol na odporučenie tretím subjektom, akceptoval poskytnutie reklamných služieb za cenu ponúknutú týmto subjektom, ktorej nepredchádzala relevantná kalkulácia. Správny súd mal za to, že žalobca neprijal dostatočné rozumne očakávateľné opatrenia na predchádzanie účasti na daňovom podvode.

15. Proti napadnutému rozsudku podal žalobca (ďalej ako „sťažovateľ“) v zákonnej lehote kasačnú sťažnosť podľa § 440 ods. 1 písm. g) SSP, v ktorej navrhol, aby kasačný súd napadnutý rozsudok zrušil a vec vrátil správnemu súdu na ďalšie konanie.

17. Tiež namietal tvrdenia o neprimeranom navýšení ceny, ktoré boli zistené z fakturačných tokov jeho dodávateľa, a to najmä porovnaním súhrnu cien za dodanie identických služieb 42 spoločnostiam na mediálnych nosičoch v rámci mediálnych kampaní v roku 2017, pričom pri dodaní služieb v rámci podujatia ČAS RÚŽI to bolo 17 odberateľov. Ďalej sťažovateľ citoval rozsudok SD EÚ vo veci C-334/20 Amper Metal Kft., z ktorého podľa neho vyplýva, že samotná protihodnota za dodanie predstavuje výlučne subjektívnu hodnotu, nie objektívnu hodnotou. 18.

služieb. 19. Skutočnosť, že u dodávateľa sťažovateľa došlo k optimalizácii daňových povinností vstupmi od subdodávateľa, nie je podľa sťažovateľa znakom chýbajúcej dane, keďže daňová optimalizácia je bežnou praxou obchodných spoločností a jej prípadná nezákonnosť musí byť výsledkom daňovej kontroly. Uviedol, že za „chýbajúcu daň“ nie je možné považovať akékoľvek jej neuhradenie, resp. akékoľvek jej dorubenie bez toho, aby dôvod nesplnenia daňových povinností v ktoromkoľvek predchádzajúcom článku bol daný do spojitosti s takými objektívnymi skutočnosťami, ktoré nesporne odôvodnia, že porušenie daňovej neutrality bolo v danej veci následkom cielenej snahy neoprávneného daňového zvýhodnenia.

21. Sťažovateľ opakovane brojil proti záveru o tom, že v predmetnej veci bola naplnená vedomostná zložka o daňovom podvode v dôsledku nadhodnotenej ceny. Porovnanie hodnôt, tzn. ceny fakturovanej sťažovateľovi a ceny fakturovanej spoločnosťou SARCO s. r. o. všetkým jeho odberateľom (hromadná cena bez rozlíšenia ceny vzťahujúcej sa na sťažovateľa v rámci subdodávok) nepredstavuje - podľa sťažovateľa - objektívnu hodnotu pre záver neprimeraného navýšenia ceny. Z rozsudku vo veci C-334/20 Amper Metal Kft. podľa sťažovateľa jasne vyplýva, že objektívnou skutočnosťou je trhová cena alebo referenčná hodnota porovnateľnej služby, ktorá je určená správcom dane, t. j. cenou, ktorá by reálne odzrkadľovala identickú službu - zverejnenie loga v dojednanom čase, rozsahu a na dojednaných mediálnych nosičoch, pokiaľ by existoval iný subjekt disponujúcimi právami k mediálnemu priestoru propagujúceho kultúrne podujatia.

vysielací priestor, pričom absentujú - okrem iného - aj zistenia vo vzťahu k zverejneniu loga sťažovateľa v tlačovinách, na billboardoch. - súhrnnej ceny za všetky dodávky, ktoré realizoval dodávateľ sťažovateľa vo vzťahu k tretím subjektom v počte 42 - uvedený súhrn pre porovnanie a konštatovanie neprimeraného navýšenia je absurdný, keďže aj tu by bolo minimálne potrebné skúmať každé zdaniteľné plnenie dodané spoločnosťou SARCO s. r. o. tretím subjektom samostatne. Sťažovateľ poukázal aj na to, že správcovi dane predložil ocenenie zverejnenia loga na dojednaných mediálnych nosičoch v dojednanom rozsahu a čase, ktorý bol spracovaný reklamnou agentúrou Starmedia, s.r.o., čím mal podľa neho správca dane preukázanú reálnu trhovú cenu, ale správca dane uvedený dôkaz vyhodnotil ako irelevantný.

Predmetom dodávky medzi SILVI PRODUCTION s.r.o. a SARCO s.r.o. bol výlučne prevod práv k mediálnemu priestoru, na ktorom boli propagované kultúrne podujatia. 24. Sťažovateľ sa ďalej ohradil voči odlišnostiam v klasifikácii jeho vedomosti o daňovom podvode v napadnutom rozsudku. Uviedol, že pri opise úkonov správcu dane a záverov z nich vyplývajúcich (strana 17 napadnutého rozsudku), je konštatovaná jeho vedomosť, t. j. jeho zapojenie do podvodného konania „objednaním reklamných služieb u spoločnosti SARCO sa žalobca zapojil do podvodného konania, pretože práve v tejto spoločnosti bola podľa dôkazov zaistených správcom dane neúmerne navýšená cena za reklamné služby, čo umožnilo kontrolovanému platiteľovi (žalobca) odpočítať si vyššiu sumu dane.“ Avšak pri samotnej aplikácii tzv. Axel Kittel testu už správny súd poukazoval na nedbalostnú spoluúčasť sťažovateľa, ktorá znamená, že sťažovateľ dané vedieť mohol alebo mal vedieť a neprijal vhodné opatrenia pre zbavenie sa zodpovednosti.

26. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný (§ 438 ods. 2 SSP), po zistení, že kasačná sťažnosť sťažovateľa bola podaná včas (§ 443 ods. ods. 2 písm. a) SSP), oprávnenou osobou (§ 442 ods. 1 SSP) a je prípustná (§ 439 ods. 1 SSP), preskúmal napadnutý

rozsudok

správneho súdu spolu s konaním, ktoré predchádzalo jeho vydaniu a dospel k názoru, že kasačná sťažnosť nie je dôvodná. 27. Kasačný súd zistil, že s rovnakou otázkou sa vo veciach sťažovateľa a žalovaného zaoberal Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v rozsudku sp. zn. 4Sfk/26/2024 zo dňa 11. decembra 2024. 28. Kasačný súd sa s právnymi názormi uvedenými v tomtmo rozhodnutí v plnom rozsahu stotožňuje a na tieto v zmysle § 464 ods. 1 SSP aj v plnom rozsahu odkazuje: „34. Predmetom konania o kasačnej sťažnosti bol napadnutý rozsudok, ktorým správny súd zamietol správnu žalobu proti napadnutému rozhodnutiu žalovaného. Za najdôležitejší sťažnostný bod kasačný súd považuje otázku, či sa sťažovateľ podieľal (hoci aj nedbanlivostne) na daňovom podvode tak, ako ho definuje judikatúra Súdneho dvora EÚ, a teda či následne táto skutočnosť v súdenom prípade mohla byť dôvodom na odopretie práva na odpočítanie dane (DPH) sťažovateľovi. 35. Daňový podvod je judikatúrou definovaný ako situácia, v ktorej jeden daňový subjekt ako účastník podvodu neodvedie do štátnej pokladnice vybranú DPH a ďalší subjekt si ju naopak odpočíta, a to za účelom získania daňového zvýhodnenia (k tomu porovnaj napr. aj rozsudok Najvyššieho správneho súdu Českej republiky z 30. januára 2018, č. j. 5 Afs 60/2017-60). 36. Daňový podvod bol predmetom opakovaného posudzovania zo strany Súdneho dvora EÚ a kasačný súd v tejto súvislosti odkazuje i na jeho súvisiacu judikatúru - napríklad rozsudky vo veci C-354/03, C-355/03 a C-484/03, Optigen Ltd, Fulcrum Electronics Ltd a Bond House Systems Ltd, vo veci C-439/04 a C-440/04, Axel Kittel a Recolta Recycling, alebo vo veci C- 80/11 a C-142/11, Mahagében Kft a Péter Dávid. 37. Pri daňových podvodoch je spravidla možné konštatovať, že transakcie uskutočnené v rámci takéhoto podvodu nezodpovedajú bežným obchodným podmienkam a pre posúdenie nároku na odpočítanie dane je kľúčové posúdiť všetky významné okolnosti spornej transakcie, vrátane právnej, obchodnej a osobnej väzby medzi zúčastnenými subjektami (k tomu porovnaj napr. aj rozsudok Najvyššieho správneho súdu Českej republiky z 21. apríla 2022, č. j. 10 Afs

Bratislava: C. H. Beck, 2021, str. 102) tieto kritériá konštruuje do štyroch otázok, ktoré musia byť na základe správcom dane vykonaného dokazovania kumulatívne zodpovedané kladne: -Vznikol z posudzovaných zdaniteľných obchodov daňový únik? - Ak áno, je tento daňový únik dôsledkom podvodného konania? - Pokiaľ je únik na dani dôsledkom podvodného konania, boli posudzované zdaniteľné obchody daňového subjektu s týmto konaním spojené? - Ak boli posudzované zdaniteľné obchody spojené s podvodným konaním, vedel o tom alebo mohol a mal vedieť daňový subjekt?

Správca dane a žalovaný daňový únik identifikovali na strane viacerých subdodávateľov vo fakturačnom reťazci a tiež na strane jeho priameho dodávateľa, ktorý si takýmto spôsobom znížil daňovú povinnosť. Hoci dodávateľ sťažovateľa formálne priznal daňovú povinnosť, túto si znížil cez uplatnené odpočítania dane z fiktívnych faktúr od tzv. zmiznutých subdodávateľov, ktorí mu nedodali žiadne plnenia a daňovú povinnosť si nesplnili. Tým došlo k situácii, že daň zo vzájomne prepojiteľných obchodov nebola nikdy do štátneho rozpočtu odvedená.

40. Podľa druhej podmienky tzv. Axel Kittel testu musí byť daňový únik dôsledkom podvodného konania, teda neodvedenie dane nemôže byť len náhodné, ale musí byť uskutočnené za účelom získania daňového zvýhodnenia v?rozpore s?účelom smernice, pričom uskutočnené transakcie nezodpovedajú bežným obchodným podmienkam.

Pokiaľ ide o tretiu podmienku tzv. Axel Kittel testu, t. j. či boli posudzované zdaniteľné obchody daňového subjektu s podvodným konaním spojené, kasačný súd sa stotožňuje s konštatovaním správneho súdu v bode 44 napadnutého rozsudku, že dodávateľsko - odberateľské vzťahy v zistenom podvodnom fakturačnom obchodnom reťazci súviseli s plneniami pre sťažovateľa.

43. Pokiaľ sťažovateľ v tomto smere namietal, že správca dane a správny súd „zmiešavali“ otázku jej aktívnej, resp. pasívnej účasti na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom, kasačný súd už vo svojej rozhodovacej činnosti uviedol, „že medzi tým, či sťažovateľka vedela alebo či mohla (mala) vedieť, že sa svojím plnením zúčastňuje obchodného reťazca poznačeného daňovým podvodom, je naozaj rozdiel.

podvode v daňovom konaní, tak podľa kasačného súdu nemôže byť dôvodom pre zrušenie rozhodnutí žalovaného a správcu dane“ (rozhodnutie Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 3 Sfk 131/2022 zo dňa 21. novembra 2023, bod 52).

45. Správca dane a žalovaný založili svoj úsudok, že sťažovateľ mohol a mal vedieť o svojej účasti na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom na tom, že: - obchodoval s dodávateľom SARCO s. r. o. bez referencií v oblasti reklamy, ktorý nebol nositeľom žiadneho know-how - štýlu, rukopisu reklamnej agentúry, dokonca bez vlastnej bez webovej stránky ktorou by sa prezentoval, t. j. sťažovateľ nevenoval žiadnu pozornosť výberu agentúry a nepreveroval si možnosti na trhu; - deklarovaný dodávateľ SARCO s. r. o. reklamu len formálne vykázal/sprostredkoval (reálne dodanie služieb reklamy vykonala spoločnosť SILVI PRODUCTION s. r. o.); - sťažovateľ odôvodňoval nadviazanie obchodného kontaktu s dodávateľom SARCO s. r. o. tak, že to bolo cez pani Silviu Nemčovičovú, konateľku spoločnosti SILVI PRODUCTION s.

. .] Nie je povinnosťou daňového subjektu postupovať pri výbere zmluvného partnera najefektívnejšie, ako je to možné, ani si vybrať cenovo najvhodnejšiu ponuku. Ak však daňový subjekt koná pri uzatváraní obchodu spôsobom, ktorý nemá ekonomické opodstatnenie a vymyká sa rozumne očakávanému správaniu obozretného podnikateľa, možno mu [.

46. V predmetnej veci správca dane identifikoval viacero vzájomne prepojených a podmienených okolností, ktoré vo vzájomnom kontexte odôvodňujú prijatie záveru, že sťažovateľ mohol a mal vedieť o svojej účasti na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom.

Nemčovičovú (konateľku SILVI PRODUCTION s. r. o.), mu bolo dostatočnou zárukou dôveryhodnosti, (iv) sťažovateľ len v súvislosti s propagáciou loga na tri mesiace v súvislosti s muzikálom „Čas ruží“ zaplatil svojmu dodávateľovi SARCO s. r. o. sumu 150.000 eur, ktorá suma nie je zanedbateľná ani nízka, pričom uvedený obchodný vzťah sa opakoval aj pri propagovaní jeho loga na iných podujatiach.

48. Z Protokolu č. 100855533/2021 zo dňa 18. mája vyplýva, že sťažovateľ si aj v iných zdaňovacích obdobiach (8-11/2016; 3,4,6,7,10/2017; 1,10/2018) uplatnil odpočítanie dane z dodávateľských faktúr od spoločnosti SARCO s. r. o. za prezentáciu jeho obchodného mena a loga v súvislosti s prezentáciou muzikálov Angelika, Madagaskar a Čas ruží a koncertov Karla Gotta a Lucie Bílej - t.j. sťažovateľ opakovane vstupoval do zmluvného vzťahu s rovnakým dodávateľom SARCO s. r. o.

50. V predmetnej veci príslušné orgány v kontexte preukazovania vedomostnej stránky účasti na daňovom podvode uplatnili argument neobvyklej ceny plnenia ako jeden z viacero vzájomne prepojených a podmienených okolností, ktoré vo vzájomnom kontexte odôvodňujú prijatie záveru, že sťažovateľ mohol a mal vedieť o svojej účasti na obchodnom reťazci poznačenom daňovým podvodom - spolu s poukazom na ďalšie skutočnosti svedčiace o neštandardnosti a účelovosti obchodného reťazca. Kasačný súd obdobne aj v iných veciach posudzoval indíciu neprimerane nadhodnotenej ceny vo fakturačnom reťazci za reklamné služby spolu s poukazom na ďalšie skutočnosti ako okolnosti svedčiace o neštandardnosti a účelovosti obchodného vzťahu.

. .] spochybnili reťazec dodávateľov, ktorého jedinou úlohou bolo umelo navýšiť cenu reklamných služieb, pričom daň z?takto umelo navýšenej reklamnej služby nebola reálne odvedená. Do reálne odvysielaných reklamných kampaní boli umelo vložené sprostredkovateľské spoločnosti [.

. .], potom konal nezodpovedne a?nelogicky [. . .] sťažovateľ mal vedomosť o?dodávateľovi reklamy. Vyjadrenie sťažovateľa, že si neoveroval bežné trhové ceny u?iných spoločností, a?ani u?iných zdrojov a?obrátil sa na spoločnosť [.

. .] Krajský súd záver orgánov verejnej správy o?splnení subjektívnej stránky daňového podvodu považoval za splnený. Krajský súd vyhodnotil, že pri náležitej obozretnosti sťažovateľ „mal a?mohol zistiť“, že predmetný obchodný reťazec je umelo vykonštruovaný, a?to za účelom narušenia systému neutrality DPH. Podľa krajského súdu sťažovateľ hrubým spôsobom porušil zásady náležitej obozretnosti, keď nemal záujem zisťovať reálne ceny za poskytnuté reklamné služby.

Kasačný súd sa s?uvedeným právnym názorom krajského súdu stotožňuje a?poukazuje na nasledovné okolnosti, ktoré nasvedčovali podozrivosti obchodnej transakcie, pre ktoré mal sťažovateľ mať vedomosť o?daňovom podvode, ako aj nedostatočnej obozretnosti sťažovateľa, aby svojej účasti na daňovom podvode zabránil, a?to: · sťažovateľ [.

· sťažovateľ si nepreveril, či bola reklama [. . .] reálne vysielaná, · sťažovateľ uhrádzal faktúry aj za obdobia, v?ktorých preukázateľne nebola reklama vykonaná. Uhrádzal tak faktúry za služby, ktoré neboli reálne dodané, · ďalším dôkazom je aj nereálna vysoká cena za poskytnuté služby uvedená na faktúre od?deklarovaného dodávateľa [.

52. Obdobne - v rozsudku najvyššieho správneho súdu sp. zn. 4Sfk/104/2022 zo dňa 23.11.2023 kasačný súd uviedol, že „z pohybov na účtoch medzi žalobcom a jeho dodávateľom [. . .] bolo možné logicky vyvodiť záver, že sa jednalo o preúčtovanie finančných prostriedkov medzi spoločnosťami, ktoré boli do reťazca spoločností umelo vložené a je možné ich považovať za ďalšiu indíciu nasvedčujúcu úmyslu daňového subjektu o nedovolené získanie daňového zvýhodnenia.

. .], ktorý z poskytnutej, cenovo nadhodnotenej reklamy v skutočnosti neodviedol žiadnu daň na výstupe, nakoľko si ju ponížil vstupom od vykonštruovaného dodávateľského reťazca [. . .] Úlohou umelo vytvoreného reťazca bolo reklamu len cenovo nadhodnotiť a formálne vykázať a nie reálne dodať.

. .] a dodávateľa [. . .] vedel sťažovateľ, kedy v priebehu roka 2014 sa budú konať podujatia [. . .] (celkovo päť podujatí). Táto skutočnosť preukazuje vedomosť sťažovateľa o nesúlade s reálnym dodaním služby [.

Preto je správny záver správcu dane a správneho súdu o neštandardnosti posudzovaného obchodného reťazca, vrátane neštandardnosti konania sťažovateľa. 54. Zároveň je relevantné aj to, že sťažovateľ neprodukoval žiadne dôkazy či tvrdenia, ktoré by odôvodňovali uzavretie obchodu v sume 150.000 eur, ktorého predmetom bola propagácia jeho loga ako reklamného partnera muzikálu počas troch mesiacov. Kasačný súd poukazuje na závery správcu dane a žalovaného, v zmysle ktorých sťažovateľ v rámci svojich podnikateľských činností nijakým spôsobom nepreukázal obozretnosť vo vzťahu k tomu, s kým uzatváral svoje obchody, aké podmienky dojednával.

56. Pokiaľ sťažovateľ argumentoval rozsudkom vo veci C-334/20 Amper Metal Kft., v tam uvedenej veci bola neprimeraná cena dôvodom nepriznania práva na odpočítanie dane z dôvodu nesplnenia tzv. hmotnoprávnych podmienok, teda uvedený rozsudok sa netýkal účasti daňového subjektu na daňovom podvode a vedomosti daňového subjektu vo vzťahu k jeho účasti na daňovom podvode (ako je tomu v súdenej veci), t. j. z uvedeného rozsudku nevyplývajú skutočnosti tvrdené sťažovateľom.

zdaniteľnej osoby. Skutočnosť, že sa nezvýšil obrat zdaniteľnej osoby, nemôže ovplyvniť výkon práva na odpočítanie. Závery daňových orgánov, ktorými vyčítali žalobcovi výšku plnenia, ktorú zaplatil za poskytnuté služby, teda nie sú spôsobilé spochybniť splnenie materiálnych podmienok odpočtu DPH, rovnako ako ich nie je spôsobilá spochybniť situácia, pokiaľ sa výsledky reklamy nepremietnu do zvýšenia obratov či ziskov spoločnosti.

. .], je možné odmietnuť odpočet DPH len, ak správca dane preukáže účasť daňového subjektu na daňovom podvode, o ktorej vedel, alebo vedieť mohol a mal. Pre posúdenie skutočnosti, či daňový subjekt bol účastný na podvode na DPH na účely odmietnutia práva na odpočítanie dane sa aplikuje takzvaný Axel Kittel test, ktorý je vyabstrahovaním kritérií na posúdenie účasti na daňovom podvode z rozsudku Súdneho dvora EÚ vo veci Axel Kittel (C-439/04).“

V. Záver

29. Vychádzajúc zo všetkých vyššie uvedených skutočností najvyšší správny súd kasačnú sťažnosť žalobcu/sťažovateľa ako nedôvodnú zamietol (§ 461 SSP). 30. O trovách konania rozhodol podľa § 467 ods. 1 v spojení s § 167 a § 168 SSP, keď žalobca (ako kasačný sťažovateľ) v kasačnom konaní úspešný nebol a hoci žalovaný úspešný bol, najvyšší správny súd na jeho strane neidentifikoval okolnosti, ktoré by odôvodňovali postup podľa § 168 SSP. Z uvedených dôvodov potom náhrada trov kasačného konania nebola priznaná ani jednému účastníkovi konania. 31. Toto rozhodnutie bolo prijaté senátom Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky pomerom hlasov 3:0 (§ 463 SSP a § 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.

V Bratislave dňa 29. mája 2025