3Sfk/41/2023

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z JUDr. Zuzany Šabovej, PhD. a členov senátu JUDr. Michala Dzurdzíka, PhD. a JUDr. Evy Vékonyovej v právnej veci žalobcu (sťažovateľa) TTT3, s. r. o., so sídlom Zámocká 3, Bratislava - mestská časť Staré Mesto 811 01, IČO: 36276464, zastúpeného spoločnosťou ADAUS, s. r. o., so sídlom Miletičova 5B, 821 08 Bratislava, proti žalovanému Finančnému riaditeľstvu Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného číslo 100461922/2021 zo dňa 19.03.2021, konajúc o kasačnej sťažnosti proti rozsudku Krajského súdu v Trnave č. k. 20S/56/2021-91 z 10. novembra 2022, takto

rozhodol:

I. Kasačná sťažnosť sa zamieta. II. Účastníkom sa nárok na náhradu trov kasačného konania nepriznáva.

Odôvodnenie

I. Priebeh a výsledky administratívneho konania

(predmet plnenia: etikety žlté, palety drevo a samoskladacie kartóny). Správca dane založil svoje závery prioritne na skutočnostiach zistených v rámci obchodno-právneho vzťahu medzi kontrolovaným daňovým subjektom a jeho dodávateľom a nepreukázané zostali aj transakcie na strane subdodávateľa spoločností LUCENT, s. r. o. a jeho dodávateľa MM TRUST, s. r. o., s tým, že bolo spochybnené priame plnenie, ktoré malo byť uskutočnené pre kontrolovaného

- za rozhodné považoval, že daňový subjekt neprijal žiadne opatrenia na účely preverenia toho, či osoba T. R., s ktorým realizoval sporné zdaniteľné obchody, je oprávnená konať za dodávateľa, neoveroval totožnosť na základe osobného dokladu, - z Obchodného registra SR mohol zistiť, že konateľom dodávateľskej spoločnosti je cudzí štátny príslušník, ktorý mal podpísať zmluvu k sporným obchodom, avšak daňový subjekt nebol s ním počas trvania obchodných vzťahov (obchodný vzťah s WM Finance s. r. o. trval 2 roky) v žiadnom kontakte, - spoločnosť WM Finance s. r. o. sporné zdaniteľné obchody nepreukázala žiadnym spôsobom, keď nereagovala na výzvu správcu dane, nepredložila požadované doklady, čím u správcu dane vznikli pochybnosti o uskutočnení zdaniteľných obchodov a zároveň nebolo preukázané, že spoločnosti WM Finance s. r. o. vznikla daňová povinnosť pri dodaní tovaru a služieb v zmysle § 19 ods. 1 a 2 zákona o DPH,

R. dodával sporný tovar daňovému subjektu prostredníctvom špeditérskej firmy, ale nepamätal sa, o akú špeditérsku firmu išlo, - skladník daňového subjektu, p. R., sa taktiež nepamätal, akým dopravným prostriedkom bola preprava tovaru od spoločnosti WM Finance s. r. o. vykonaná, ani kto ju zabezpečoval, - taktiež nie je zrejmé, o akých výpovediach obchodných partnerov daňový subjekt hovorí, keď sa v procese daňovej kontroly, vyrubovacieho konania, ani po doplnení dokazovania v odvolacom konaní nepodarilo vypočuť konateľov ani splnomocnených zástupcov dodávateľských spoločností a výpoveď p. Q. je pre objasnenie sporných zdaniteľných obchodov irelevantná, - účtovné doklady dodávateľských spoločností (vzhľadom na ich nekontaktnosť) neboli

dostatočné. Správca dane vykonal rozsiahle dokazovanie, pričom mu vznikli opodstatnené pochybnosti, ktoré v napadnutom rozhodnutí podrobne uvádza.

Podľa žalobcu správca dane nevykonal dostatočne dokazovanie vo veci. Žalobca namietal, že v konaní neboli riadne vypočutí svedkovia N. T. E. T. R.Á_. V súvislosti s danými prípadmi poukázal v rámci riešenia otázky dôkazného bremena na judikáty Najvyššieho súdu SR a Európskeho súdneho dvora.

5. K vyjadreniu žalovaného sa replikou zo 17. augusta 2021, vyjadril žalobca, ktorý uviedol, okrem iného, že naďalej zotrváva vo svojich vyjadreniach uvedených v žalobe a poukázal na rozsiahlu judikatúru Súdneho dvora EÚ týkajúcu sa podvodu a zneužitia práva.

čase nemal žiadnych zamestnancov ani motorové vozidlá, jeho konateľa, ktorý by mal byť občanom Poľska, podľa známych údajov nemožno identifikovať, subdodávatelia rovnako nekontaktní, nevykonávajú ekonomickú činnosť, ich konatelia sú zahraničné fyzické osoby, podľa informácií správcu dane konateľ MM Trust nemá žiadne poznatky o spoločnosti, ani o tom, že je jej konateľom), tak aj žalobcu, ktorý nevedel poskytnúť žiadne konkrétne informácie o doprave tovaru, podľa vlastného tvrdenia nebol v sídle dodávateľa a nekonal s jeho konateľom, ale s osobou poverenou zastupovaním dodávateľskej spoločnosti na základe plnej moci, ktorá podľa údajov v plnej moci nie je reálnou osobou zapísanou v registri obyvateľov SR a stotožniť s ňou nebolo možné ani žalobcom poskytnuté telefónne číslo. - správny súd mal za to, že za nedostatku poznatkov o reálnom dodávateľovi žalobcu nemožno ani usudzovať o podvodnom konaní konkrétneho dodávateľa alebo subdodávateľa, rovnako ako o možnej účasti žalobcu na takomto nekalom konaní alebo o jeho vedomosti o ňom.

III. Kasačná sťažnosť a vyjadrenia

IV. Konanie na kasačnom súde

11. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky, ako súd kasačný podľa § 21 písm. a) SSP v spojení s § 438 ods. 2 SSP, po tom, čo zistil, že kasačná sťažnosť bola podaná riadne a včas (§ 443 SSP a § 444 SSP), oprávnenou osobou na podanie kasačnej sťažnosti (§ 442 SSP), smeruje proti rozhodnutiu, proti ktorému je kasačná sťažnosť prípustná (§ 439 SSP), kasačná sťažnosť má predpísané náležitosti (§ 445 ods. 1 SSP a § 57 SSP), preskúmal napadnuté rozhodnutie z dôvodov a v rozsahu uvedenom v podanej kasačnej sťažnosti podľa § 440 SSP, § 441 SSP a § 453 SSP a postupom podľa § 455 SSP bez nariadenia pojednávania dospel k záveru, že kasačná sťažnosť sťažovateľa nie je dôvodná. 12. Predmetom konania pred kasačným súdom bol rozsudok Krajského súdu v Trnave č. k. 20S/56/2021-91 z 10. novembra 2022, ktorým postupom podľa § § 190 SSP žalobu o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného číslo 100461922/2021 z19. marca 2021 zamietol.

V. Posúdenie kasačného súdu

13. Podľa ustanovenia § 464 ods. 1 SSP, ak kasačný súd rozhoduje o kasačnej sťažnosti v obdobnej veci, ktorá už bola predmetom konania pred kasačným súdom, môže v odôvodnení svojho rozhodnutia poukázať už len na obdobné rozhodnutie, ktorého prevzatú časť v odôvodnení uvedie.

S poukazom na skutkovú totožnosť prejednávanej veci, ako aj v podstate totožný obsah sťažnostných námietok, kasačný súd vzhliadol dôvod na postup podľa ustanovenia § 464 ods. 1 SSP a poukazuje na odôvodnenie svojho rozsudku sp. zn. 4Sfk/23/2023 z 31. júla 2024, v ktorom tento k veci uviedol: „10. Podmienky odpočtu DPH majú svoj právny rámec upravený v smernici Rady 2006/112/ ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (ďalej aj len „smernica 2006/112“). Tento rámec do právneho poriadku Slovenskej republiky recipuje zákon o DPH v ustanoveniach § 49 a § 51. Platiteľ dane (osoba registrovaná pre DPH) si môže odpočítať daň z faktúr, ak predloží faktúru vystavenú deklarovaným dodávateľom s formálne splnenými náležitosťami podľa § 71 zákona o DPH (formálna podmienka) a súčasne preukáže (unesenie dôkazného bremena) kumulatívne splnenie nasledovných hmotnoprávnych (materiálnych)

11. Platiteľ dane, ktorý si chce odpočítať DPH má dve povinnosti, a to povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenie dokázať. Povinnosť tvrdiť spočíva v samotnom uplatnení práva na odpočet DPH za splnenia zákonnom stanovených podmienok a následne povinnosť dokázať svoje tvrdenie vyjadruje dôkazné bremeno daňového subjektu. Úlohou správcu dane je následne verifikovať skutočnosti, ktoré daňový subjekt preukazuje. Výsledok verifikácie však musí byť dostatočne podložený zisteniami správcu dane. To znamená, že nepostačuje len odôvodnenie správcu dane, že daňový subjekt neuniesol dôkazné bremeno pokiaľ zmysluplne a logicky nespochybní predložené tvrdenia a dôkazy. V tomto kontexte správca dane tiež nesie dôkazné bremeno, ktoré unesie len v prípade, že dokáže vážny a dôvodný nesúlad skutočnosti s účtovníctvom daňového subjektu. Aby správca dane svoje dôkazné bremeno uniesol je nutné, aby identifikoval konkrétne skutočnosti, ktoré vzbudzujú jeho pochybnosti o tvrdeniach

stavu konania. 12. Splnenie podmienok pre uplatnenie odpočtu DPH žalobca preukazoval formálnymi dokladmi (faktúrami); zmluvami; dokumentami preukazujúcimi následný predaj zdaniteľných plnení odberateľom a tiež svedeckými výpoveďami bývalého konateľa žalobcu, skladníka a bývalej konateľky dodávateľa WM Finance s.r.o. Správca dane tieto dôkazy v kontexte skutočností zistených počas daňovej kontroly (bližšie konštatovaných v odseku 3 tohto rozsudku) vyhodnotil ako nespôsobilé rozptýliť dôvodné pochybnosti správcu dane. Žalobcovi preto odmietol nárok na odpočet DPH, pre neunesenie dôkazného bremena, že bola splnená hmotnoprávna podmienka statusu platiteľa dane u oboch deklarovaných dodávateľov.

14. Faktúra sama o sebe nie je spôsobilá preukázať ktorúkoľvek z hmotnoprávnych podmienok odpočtu DPH (obdobne napr. rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 9Sžfk/1/2019 zo dňa 21. apríla 2020, bod 40, publikované v Zbierke stanovísk Najvyššieho súdu Slovenskej republiky a rozhodnutí súdov pod R 26/2021; sp. zn. 6Sžfk/20/ 2018 zo dňa 11. júna 2019, body 49 a 50, publikované v Zbierke stanovísk Najvyššieho súdu Slovenskej republiky a rozhodnutí súdov pod R 6/2020).

16. Okrem faktúr sťažovateľ poukazoval na výpoveď bývalého konateľa žalobcu a skladníka žalobcu. Tieto mali preukazovať, že deklarovaný tovar dodala osoba so statusom platiteľa dane. V tomto smere sa kasačný súd tiež nestotožňuje so žalobcom a vyhodnotenie týchto svedeckých výpovedí daňovými orgánmi považuje za logické a presvedčivé.

17. Daňové orgány nepripisovali na ťarchu žalobcu skutočnosti, na ktoré nemal dosah, tak ako uvádza v kasačnej sťažnosti. Skutočnosť, že v konaní sa napriek snahe správcu dane zistiť skutkový stav čo najúplnejšie nepodarilo vypočuť (v podstate ani kontaktovať) žiadneho z konateľov, či splnomocnených zástupcov dodávateľov nebola pripisovaná na ťarchu žalobcu. Na druhú stranu tieto skutočnosti nepôsobia ani v prospech žalobcu, ktorý sa aj preto nevymanil z dôkaznej núdze, keďže dôkazy ním predložené nie je možné považovať za dostatočne presvedčivé.

Nie je dôvodná ani námietka žalobcu, že v zmysle ustálenej judikatúry SD EÚ (či iných súdov) musia daňové orgány na odmietnutie nároku na odpočet DPH platiteľovi dane preukázať účasť na podvodnom reťazci a nestačí len spochybnenie deklarovaného obchodu. Odmietnutie nároku na odpočet DPH môže byť zo strany daňových orgánov realizované z rôznych dôvodov, pričom záleží od skutkových okolností konkrétneho prípadu, ktorý z týchto dôvodov daňové orgány vzhliadnu. V prejednávanej veci to bolo práve pre neunesenie dôkazného bremena žalobcom, ktoré ťaží práve platiteľa dane, ohľadom preukázania splnenia hmotnoprávnych podmienok odpočtu DPH. Daňové orgány teda v prejednávanej veci nemuseli preukazovať účasť žalobcu na podvodnom reťazci, keďže to by bolo potrebné jedine za situácie, kedy by boli podmienky odpočtu DPH preukázané.

VI. Záver

15. Kasačný súd má za to, že sťažovateľ skutočne nepredložil v daňovom konaní také dôkazy, ktoré by presvedčivo indikovali splnenie hmotnoprávnej podmienky odpočtu DPH spočívajúcej v tom, že deklarovaný tovar bol sťažovateľovi dodaný osobou so statusom platiteľa DPH. Pochybnosti správcu dane vznesené počas daňovej kontroly kasačný súd považuje za dôvodné a dostatočne podložené, v dôsledku čoho nie je možné uzavrieť, že by bol sťažovateľ neprimerane zaťažený dôkazným bremenom. 16. Argumentácia sťažovateľa uvedená v kasačnej sťažnosti zároveň nebola v žiadnom smere spôsobilá spochybniť závery správneho súdu, ktoré sú obsiahnuté v odôvodnení napadnutého rozsudku. V dôsledku uvedeného kasačný súd vyhodnotil rozsah a dôvody kasačnej sťažnosti vo vzťahu k napadnutému rozsudku správneho súdu, pričom nezistil žiaden dôvod na jeho zmenu alebo zrušenie, a preto kasačnú sťažnosť podľa § 461 SSP ako nedôvodnú zamietol. 17. O trovách kasačného konania rozhodol Najvyšší správny súd Slovenskej republiky podľa § 167 ods. 1 SSP v spojení s § 467 ods. 1 SSP. Sťažovateľ v kasačnom konaní úspech nemal a žalovanému náhrada trov kasačného konania prislúcha len v prípadoch, ak to možno spravodlivo požadovať a po splnení zákonom stanovených podmienok len výnimočne (§ 168 SSP), ktoré podľa obsahu súdnych spisov nenastali, preto súd žalovanému právo na náhradu trov kasačného konania nepriznal. 18. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky v senáte pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 veta prvá SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.