3Sfk/42/2021

I. Priebeh administratívneho konania

Vychádzajúc z tejto daňovej kontroly, správca dane vydal rozhodnutia, ktoré žalovaný potvrdil: · rozhodnutie č. 101926150/2018 zo dňa 29.09.2018, potvrdené rozhodnutím žalovaného č. 100386629/2019 zo dňa 06.02.2019, zdaňovacie obdobie 3/2011, rozdiel v sume nadmerného odpočtu v sume 7.378,92 eur; · rozhodnutie č. 101925843/2018 zo dňa 28.09.2018, potvrdené rozhodnutím žalovaného č. 100386788/2019, zdaňovacie obdobie 4/2011, rozdiel v sume nadmerného odpočtu v sume 16.736,35 eur; · rozhodnutie č. 101925513/2018 zo dňa 28.09.2018, potvrdené rozhodnutím žalovaného č. 100386960/2019 zo dňa 06. 02. 2019, zdaňovacie obdobie 5/2011, rozdiel v sume nadmerného odpočtu v sume 11919,98 eur; · rozhodnutie č. č.: 101925071/2018 zo dňa 29.09.2018, potvrdené rozhodnutím žalovaného č. 100387115/2019 zo dňa 06.02.2019, zdaňovacie obdobie 6/2011, rozdiel v sume nadmerného odpočtu v sume 7.520,24 eur. 3. Žalobca v 1. rade je právnickou osobou a žalobca v 2. rade je konateľom žalobcu v 1.

Z komplexných zistení správcu dane vyplynulo, že žalobca bol zapojený do reťazcov spoločností obchodujúcich s betonárskou oceľou a s plechmi a z tohto dôvodu si nedôvodne uplatnil oslobodenie od dane pri dodávkach pre odberateľa AG Intermedia, s.r.o., Česká republika.

Tovar Plechy, 2 faktúry Betonárska oceľ, plechy, 5 faktúr Plechy, 3 faktúry Betonárska oceľ, 3 faktúry Reťazec Interhouse Metal s.r.o./ Bruckner Ivan BROLSRAV/ Prosteel spol. s r.o./LANCAN, s.r.o. - ZANZI - AG Intermedia, s.r.o. CZ - HESCO s.r.o. CZ (s totožnou adresou, ako MARCO, s.r.o., ktorej fakturovala v ďalších ZO) - SIA „AMG TRADE" Lotyšsko -DEKADA Sp. z o.o. PL - luminex, s.r.o. SK - LANCAN s.r.o. SK - ZANZI s.r.o. SK. AS LIEPAJAS METALURGS Lotyšsko - Solid Press Slovakia, s.r.o. - ZANZI s.r.o. - AG Intermedia, s.r.o. CZ - MARCO, s.r.o. CZ - SIA „AMG TRADE" Lotyšsko - DEKADA Sp. z o.o. PL - luminex, s.r.o., LANCAN s.r.o. - Ferramo s.r.o. (pozn. pri plechoch začínal obchod u Globe-Metal 2000 Kft. HU a tovar sa v 05/2011 vrátil do ZANZI, s.r.o.) LANCAN, s.r.o. - ZANZI, s.r.o. - AG

. PL - luminex, s.r.o. - Solid Press Slovakia s.r.o. - ThyssenKrupp Ferostav s.r.o. SK 6. Vo všetkých posudzovaných prípadoch, ktoré sú podrobne aj s náčrtmi schém obchodov zdokumentované v rozhodnutiach žalovaného a kasačný súd ich vzhľadom na spôsob rozhodnutia detailne neuvádza, išlo o nasledovnú podstatu: · daňový subjekt ZANZI s. r. o. nakúpil tovar od slovenských spoločností Solid Press Slovakia, s. r. o. alebo LANCAN, s. r. o. a tovar fakturoval s oslobodením od dane ako intrakomunitárne dodanie českej spoločnosti AG Intermedia, s. r.o .; · spoločnosť AG Intermedia, s. r. o. tovar dodala ako tuzemskú dodávku českej spoločnosti MARCO, s. r. o. (resp. HESCO s. r. o. s totožnou adresou), ktorá ho následne fakturovala ako intrakomunitárnu dodávku lotyšskej spoločnosti SIA „AMG TRADE“; · lotyšská spoločnosť SIA „AMG TRADE“ vystavila faktúru za dodanie toho istého tovaru do iného členského štátu - poľskej spoločnosti DEKADA Sp. z o. o.; · spoločnosť DEKADA Sp. z o.o. fakturovala tovar slovenskej spoločnosti luminex, s. r. o., a tá ho fakturova1a slovenskej spoločnosti Solid Press Slovakia s. r. o. alebo LANCAN, s. r. o.

8. Pri jednotlivých vyfakturovaných dodávkach bol pri nakládkach plechov a betonárskej ocele v areáli spoločnosti MARCO s. r. o. (resp. HESCO s. r. o.) odovzdaný dodací list a CMR doklad, ktorý bol vypísaný vodičom na základe inštrukcii. Tento prvý CMR doklad bol pri jednotlivých dodávkach potvrdený pečiatkou odosielateľa, pečiatkou a podpisom dopravcu a podpisom prijímateľa. Vodič po naložení tovaru na vozidlo opustil areál spoločnosti MARCO, s. r. o. a prepravil tovar do prvého cieľa, t. j. Nowy Sacz v Poľsku. V Poľsku sa tovar nevykladal, ako je uvedené v CMR dokladoch, ale došlo len k formálnym záležitostiam, t. j. k prevzatiu ďalšieho v poradí druhého CMR dokladu. Vodič po prevzatí druhého CMR dokladu pokračoval v ceste s naloženým vozidlom do skladovacích priestorov spoločnosti ThyssenKrupp Ferostav, spol. s r. o. (v iných zdaňovacích obdobiach do priestorov spoločnosti LANCAN s. r. o. na Jesennej ulici v Prešove alebo na Hollého č. 51, Sabinov), kde bol tovar

podmienok. 10. Správca dane tiež porovnaním nákupných a predajných cien zistil, že išlo o predaj tovaru za ceny nižšie ako bola nákupná cena a pod reálnu trhovú hodnotu, čo považoval za neštandardný a nemotivujúci spôsob vykonávania podnikateľskej činnosti. Cieľom správania nebolo reálne obchodovanie a dosahovanie zisku, ale len nasimulovanie situácie, z ktorej vzišli podmienky pre následný predaj tovaru. Toto bolo možné len za predpokladu, že išlo o organizovaný obchod za vopred dojednaných podmienok.

Cieľom tohto obchodovania bolo výlučne získať financie prostredníctvom DPH a následne tento príjem legalizovať bankovými úhradami na firmách reťazcov za „na oko" reálne obchodovanie. Podľa viacerých dôkazov to bol I.. C. Q., ktorý viacerých účastníkov reťazca zoznámil, mal hlavné rozhodovacie právomoci v spoločnostiach Solid Press, s. r. o., LANCAN, s. r. o. a AG Intermedia, s. r. o., riadil a organizoval obchody a určoval ceny a ekonomicky prostredníctvom pôžičiek ovládal spoločnosti Solid Press, s. r. o. a LANCAN, s. r. o.

daňovú povinnosť; · spoločnosti Solid Press Slovakia, s. r. o. a LANCAN s. r. o. vykazovali znaky tzv. nárazníka - prijímali faktúry od nekontaktnej spoločnosti, resp. od iného nárazníka, prefakturovali ten istý objem, sortiment tovaru s malým navýšením, ceny ďalšej spoločnosti nasledujúcej vo fakturačnom reťazci, vykázali nízku daňovú povinnosť pri vysokom obrate; · daňový subjekt ZANZI s. r. o. vykazoval znaky tzv. brokera - dodávateľa do iného členského štátu, t. j. prijímal faktúry od nárazníka, vystavoval faktúry pre zahraničného odberateľa - nekontaktnú českú spoločnosť AG Intermedia, s. r. o. a vykazoval nadmerný odpočet.

14. Skutočnosť, že žalobca vedel, resp. mohol vedieť o účasti v reťazci poznačenom podvodom, správca dane založil na tom, že Ladislav Maruščák, konateľ spoločnosti ZANZI s. r. o., uviedol, že si nepamätá, s kým konkrétne zo spoločnosti AG Intermedia, s. r. o., jednal a komunikácia prebiehala mailom, o možnosti predať plechy sa dozvedel z ich dopytov, oni zaslali ponuku, nepoznal účel nákupu plechov spoločnosťou AG Intermedia, s. r. o. Nezaujímal ho pôvod tovaru nakupovaného od spoločnosti LANCAN s. r. o., pri dodaní tovaru nepreberal certifikáty, ako si to dodanie tovaru vyžaduje na preukázanie totožnosti a nemennosti dodávaného a obchodovaného tovaru. 15. Žalobca teda neuviedol a nepreukázal, ako si overil postavenie svojich obchodných partnerov (AG Intermedia, s. r. o., LANCAN s. r. o., Solid Press Slovakia, s. r. o.) a osôb, ktoré mali za tieto spoločnosti konať, dôveryhodnosť a spoľahlivosť obchodných partnerov, akým spôsobom skontroloval množstvo, druh a kvalitu fakturovaného tovaru, ktorý mal následne dodať českej spoločnosti AG Intermedia, s. r. o., nezaujímal ho pôvod tovaru, pri nákupe tovaru

Rozhodnutie žalovaného č. 100386960/2019 zo dňa 06.02.2019, týkajúce sa zdaňovacieho obdobia 05/2011, obsahovalo aj záver správcu dane o neuznaní práva žalobcu na odpočítanie DPH z faktúry č. 2011/0093, vystavenej spoločnosťou L RACING, s. r. o., za dodanie služieb na základe zmluvy o reklame, keďže nebolo preukázané, že predmetná služba bola dodaná dodávateľom deklarovaným na faktúre, ani to, že služba bola poskytnutá výlučne pre žalobcu na jeho dodávky tovarov a služieb.

II. Priebeh konania pred správnym súdom a jeho rozhodnutie

23.10.2017; · učinil všetky potrebné úkony, aby zachoval náležitú mieru obozretnosti a prijal všetky opatrenia, ktoré by vylúčili podvodné konanie, resp. jeho účasť na takomto konaní; · žalovaný nepreukázal, že žalobca vedome nakupoval tovar za nižšie ceny, resp., že by takto konal v súlade s inými spoločnosťami za účelom získania neoprávnenej výhody, alebo že podvodne konal; · správca dane aj žalovaný postupovali pri daňovej kontrole a nadväzujúcich daňových konaniach v rozpore so zákonom č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov, keď jednotlivé dôkazy vyhodnocovali len jednotlivo; · žalovaný sa vo svojom rozhodnutí riadne nevysporiadal s námietkami žalobcu; · žalobca v priebehu celej daňovej kontroly poskytoval súčinnosť správcovi dane, predložil mu všetky relevantné doklady, a poskytol všetky informácie a vysvetlenia, za účelom preukázania opodstatnenosti svojho nároku na priznanie nadmerného odpočtu platiteľovi dane z pridanej hodnoty za konkrétne zdaňovacie obdobie; · správca dane nikdy nespochybnil súlad účtovnej evidencie žalobcu s platnými právnymi

C. Q., resp. konfrontáciu s ďalšími výpoveďami svedkov však správca dane v priebehu daňovej kontroly nevykonal a s touto skutočnosťou sa žalovaný v odôvodnení napádaného rozhodnutia nevysporiadal; · dňa 05.04.2019 (po vydaní rozhodnutia žalovaného) bola osoba obvineného I.. C. Q. bola orgánmi činnými v trestnom konaní opätovne vypočutá v trestnej veci ČVS: PPZ-724/NKA- FP-VY-2017 a tam uvádzané tvrdenia obvineného sú v zjavnom rozpore so skutočnosťami uvádzanými obvineným v Zápisnici o výsluchu obvineného zo dňa 23.10.2017, rozpory vo výpovediach svedčia o tom, že žalovaný nedostatočne zistil skutkový stav; · tovar do zahraničia dodával na predfaktúru, a až po ustálení a preverení platobnej disciplíny obchodného partnera (AG Intermedia, s. r. o.,) mu tovar dodával na faktúru s dohodnutou

Podľa žalobcu dochádza často k tomu, že kupovaný alebo dodávaný tovar je v tom istom množstve alebo objeme, s tými istými technickými parametrami, a pritom sa nejedná o ten istý tovar; · spochybnil záver Znaleckého posudku 2/2018 a tvrdil, že sa vždy jednalo o prijatie platieb, resp. úhradu platieb prostredníctvom štandardných bankových operácií, a vždy v lehote splatnosti; od roku 2010 má uzatvorený osobitný zmluvný vzťah s VÚB, a. s., t. j. Zmluvu o kontokorentnom úvere č. 1433/2010/UZ, na základe ktorého mal zabezpečené prevádzkové financovania na svoju obchodnú činnosť, t. j. bol finančne sebestačný a znalcom vytýkané neštandardne rýchle finančné toky nemohli, a ani nemali vplyv na platobnú disciplínu; · k otázke a analýze vývoja cien tvrdil, že žalovaný nepreukázal, že vedome nakupoval tovar za nižšie ceny, resp. že by takto konal v súlade s inými spoločnosťami za účelom získania neoprávnenej výhody, alebo že podvodne konal.

22. Proti rozsudkom správneho súdu podal žalobca (sťažovateľ) obsahovo obdobné kasačné sťažnosti podľa § 440 ods. 1 písm. g) SSP (nesprávne právne posúdenie) a § 440 ods. 1 písm. h) SSP (odklon od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu) a navrhol, aby kasačný súd rozsudok zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie, alternatívne, aby ho zmenil tak, že zrušuje rozhodnutie žalovaného aj správcu dane a vec vracia správcovi dane na ďalšie konanie.

spochybňuje (svoju neúčasť a nevedomosť o karuselovom obchode) nevie preukázať. Poukazuje na rozsudok Najvyššieho správneho súdu ČR sp. zn. 5 Afs/60/2017 o tom, že vedomosť daňového subjektu o účasti na neštandardnej praxi preukazuje zásadne správca dane; · Sťažovateľ dostatočne preukázal, že nevedel a ani nemohol vedieť, že jeho dodávka bola súčasťou podvodu, prijal všetky potrebné opatrenia (preveril si štruktúru a zistil všetky dostupné informácie o obchodných partneroch, ich registráciu v dostupných registroch, zabezpečil prepravu prostredníctvom svojich vozidiel, resp. zmluvných partnerov, dôsledne zabezpečil vykládku a nakládku tovaru, tovar dodával na predfaktúru.

K dokazovaniu účasti na podvodnom konaní poukázal na rozsudky Najvyššieho súdu SR 4Sžfk/9/2016 a 4Sžfk/49/2019; · K dôkaznému bremenu dodal, že nemôže niesť zodpovednosť za to, že niektorý z článkov reťazca je nekontaktný, nespolupracuje, resp. je podozrivý z daňového podvodu; · Správny súd sa len stotožnil so zisteniami správcu dane, osvojil si jeho závery, rozsudok je

o.o. Buď teda predmetný tovar prevzatý bol alebo nebol; · Spochybnil záver ohľadom certifikátov a zotrval na tvrdení, že v prípadoch, že ide o nákup tovaru od spoločnosti, ktorá ho nevyrobila, alebo o tovar nižšej kvality (čo bol aj prípad sťažovateľa), certifikát sa k tovaru nevystavuje. Certifikát nie je povinnou prílohou k dokumentácii k tomuto tovaru (v tejto súvislosti poukazuje aj na prax U.S_Steel Košice, ktorá dodáva materiály bez atestu, a pripája objednávky z tejto spoločnosti); · Namietal spôsob dokazovania, s ktorým sa správny súd stotožnil (nevykonanie výsluchu I.. C. Q. a konfrontáciu s ďalšími výpoveďami svedkov, nevykonanie konfrontácie so svedkom B. M.); · K namietanému porušeniu procesných práv sa súd nevyjadril (namietané nesprístupnenie zápisnice o výsluchu svedkov V. E. S. G. P.); · Uviedol vzťah k daňovému exekučnému konaniu a tvrdil, že za zdaňovacie obdobie 04/2011 zaplatil DPH dvakrát - raz správcovi dane a raz spoločnosti Solid Press Slovakia s. r. o., a to bez opory v zákone.

záverov.

26. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný (§ 438 ods. 2 SSP) dospel k záveru, že konania vedené na Najvyššom správnom súde Slovenskej republiky pod sp. zn. 3 Sfk 42/2021, sp. zn. 1 Sfk 94/2022, 1Sfk/3/2023 a 4Sfk/25/2023 sa týkajú tých istých účastníkov konania, rovnakej právnej otázky a ide o obdobné rozhodnutia a kasačné sťažnosti žalovaného, ktoré smerujú proti obdobne odôvodneným rozsudkom správneho súdu (odkazom). Podľa § 65 ods. 1 SSP vyššie uvedené kasačné konania uznesením spojil na spoločné konanie, ďalej vedené pod sp. zn. 3 Sfk 42/2021.

28. Predmetom posúdenia kasačného súdu boli v podstate dva okruhy otázok: (I) rozloženie dôkazného bremena pri odopretí oslobodenia od DPH z dôvodu účasti daňového subjektu na podvode a v tejto súvislosti namietaný odklon od ustálenej judikatúry kasačného súdu a (II) kvalita odôvodnenia rozsudkov správneho súdu. (I) K účasti daňového subjektu na daňovom podvode

30. Pri daňových podvodoch spravidla transakcie uskutočnené v rámci takéhoto podvodu nezodpovedajú bežným obchodným podmienkam a pre posúdenie nároku na odpočítanie dane je kľúčové posúdiť všetky významné okolnosti spornej transakcie, vrátane právnej, obchodnej a osobnej väzby medzi zúčastnenými subjektami (viď. napr. rozsudok Najvyššieho správneho súdu Českej republiky z 21. apríla 2022, č. j. 10 Afs 479/2021-56).

32. Pri daňovom podvode musí správca dane v rámci svojho dôkazného bremena (1) preukázať existenciu podvodu na dani z pridanej hodnoty (chýbajúcu daň) a to v ktoromkoľvek predchádzajúcom článku reťazca (objektívny test v rámci celého reťazca), následne (2) preukázať objektívne skutkové okolnosti svedčiace tomu, že kontrolovaný daňový subjekt o podvode na predchádzajúcom článku reťazca vedel alebo mohol vedieť, pričom stačí nevedomá nedbanlivosť a nemusí ísť o úmysel (vedomostný test konkrétneho subjektu) a zároveň (3) musí posúdiť, či kontrolovaný daňový subjekt prijal opatrenia, ktoré je od neho možné rozumne vyžadovať, aby zistil, či prijaté plnenie nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (due diligence vedomostný test konkrétneho subjektu).

34. Sťažovateľ uvádza rozhodnutia Najvyššieho súdu SR, Najvyššieho správneho súdu ČR a SDEÚ, ktoré tento prístup potvrdzujú. Pokiaľ teda ide o správnosť právneho posúdenia či odklon od ustálenej rozhodovacej praxe, kasačný súd neidentifikoval rozpor medzi právnym názorom sťažovateľa a žalovaného, resp. správneho súdu a tieto kasačné dôvody nepovažoval za dôvodné. Iná je už otázka dostatočne zisteného skutkového stavu skutkového stavu, proti čomu primárne brojí sťažovateľ, a kvality odôvodnenia rozhodnutia správneho súdu. (II) K odôvodneniu rozhodnutia správneho súdu

36. Procesnému právu účastníka konania vznášať v žalobe námietky nezákonnosti voči postupu a rozhodnutiu správneho orgánu zodpovedá povinnosť správneho súdu preskúmať rozhodnutie správneho orgánu v rozsahu žalobných námietok, o vznesených námietkach rozhodnúť a pokiaľ ich nepovažoval za dôvodné, vysvetliť, z akých dôvodov.

38. Napriek rozsiahlosti rozsudku správneho súdu, ktorý obsahuje plné odôvodnenie, kasačný súd konštatuje, že tento z veľkej časti obsahuje prepisy rozhodnutí žalovaného a podaní účastníkov konania a pri samotných záveroch správneho súdu súd odkazuje na administratívne konanie, reprodukuje obsah administratívneho spisu a stotožňuje sa so závermi žalovaného bez vlastného zdôvodnenia, prečo ho považuje za správne.

40. Kasačný súd konštatuje, správny súd na žalobné námietky nereagoval dostatočným spôsobom. Povinnosti správneho súdu v odôvodniť svoje rozhodnutie vo veci samej sa venoval vo svojej judikatúre aj Ústavný súd Slovenskej republiky napríklad v náleze sp. zn. IV. ÚS 1/2, II. ÚS 174/04, III. ÚS 117/07, III. ÚS 332/09, I. ÚS 243/07, III. ÚS 36/2010), ako aj Európsky súd pre ľudské práva (Kraska c/a Švajčiarsko z 29.04.1993 A č. 254-B, Garcia Ruiz c/a Španielsko z 21.01.1999). Judikatúra ESĽP ani Ústavného súdu SR pritom nevyžaduje, aby na každý argument strany bola daná odpoveď v odôvodnení rozhodnutia, ak však ide o argument, ktorý je pre rozhodnutie rozhodujúci, vyžaduje sa špecifická odpoveď práve na tento argument. 41.

Keďže správny súd dostatočne neodôvodnil svoje rozhodnutie, kasačný súd v preskúmanej veci ani nemohol posúdiť dôvodnosť kasačných námietok v merite veci. 42. Pokiaľ ide o námietku k odôvodneniu voči rozsudku sp. zn. 7S/6/2019 z 20.04.2022, vzťahujúcemu sa k rozhodnutiu žalovaného č. 100386960/2019 zo dňa 06.02.2019 (zdaňovacie obdobie 05/2011), o tom, že správny súd nemohol použiť postup podľa § 140 SSP, keďže toto rozhodnutie sa týkalo aj neuznania práva na odpočítanie DPH z faktúry č. 2011/0093, vystavenej spoločnosťou L RACING, s. r. o. za reklamné služby, túto kasačný súd nepovažoval za dôvodnú. Ako totiž vyplýva zo žaloby voči tomuto rozhodnutiu (všetky žaloby sú obsahovo totožné), sťažovateľ nenamietal voči tejto časti rozhodnutia žalovaného a jeho žalobné námietky sa týkali výlučne neuznania oslobodenia od DPH pri dodávke pre spoločnosť AG Intermedia s. r. o.