3Sfk/43/2021

1. Daňový úrad Košice (ďalej aj ako „správca dane“) rozhodnutím č. 100440688/2018 zo dňa 23. februára 2018 (ďalej len „prvostupňové rozhodnutie“), na základe vykonanej daňovej kontroly dane z pridanej hodnoty (ďalej aj ako „DPH“) za zdaňovacie obdobia január až december 2014, z ktorej vyhotovil protokol č. 102051824/2017 zo dňa 27. septembra 2017, podľa § 68 ods. 5 a 6 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „daňový poriadok“), určil žalobcovi rozdiel dane v sume 2.420,51 € na dani z pridanej hodnoty v zmysle zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“) za zdaňovacie obdobie september 2014.

v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon č. 289/2008 Z. z.“) tým, že na evidenciu prijatej tržby používal elektronickú registračnú pokladnicu, ktorá nespĺňa požiadavky podľa § 4 ods. 1 až 3 zákona č. 289/2008 Z. z. Na základe vykonaného dokazovania konštatoval, že žalobca porušil § 8 a § 9 zákona o DPH tým, že nepriznal dodanie tovaru a služby vo výške 14.523,04 €, z toho 20 % DPH v sume 2.420,51 €, na predajných miestach reštaurácia Čertov dvor a reštaurácia Grill House 27, na základe vydaných pokladničných dokladov, ktoré boli zaevidované v pokladničnom softvéri PAS - predaj a sklady, ktorý riadil činnosť elektronickej registračnej pokladnice (ďalej aj ako „ERP“).

4. K námietkam týkajúcim sa znaleckého dokazovania, výsluchu navrhovaných svedkov a neprípustnosti technickej expertízy colného úradu ako dôkazu žalovaný poukázal na § 25a ods. 1 daňového poriadku, v zmysle ktorého má správca dane možnosť, nie povinnosť požiadať znalca o vypracovanie znaleckého posudku. V danom prípade na to správca dane nemal dôvod, pretože vo veci pozmeňovania údajov na ERP bolo vedené samostatné konanie, ktorého výsledkom bola technická expertíza vykonaná Colným úradom Bratislava podľa § 17a ods. 2 zákona č. 289/2008 Z. z. Žalovaný sa stotožnil s vyjadrením správcu dane, že je bežnou praxou pri správe daní čerpať z konaní (kontrol) iných štátnych orgánov alebo inštitúcií, ktorých výsledky majú vplyv na správne určenie dane.

Ak žalobca disponoval dôkazmi k objasneniu skutkových otázok v danej veci, počas daňovej kontroly a vyrubovacieho konania ich mal správcovi dane poskytnúť. V odvolaní sám konštatoval, že preukázal všetky rozhodujúce skutočnosti, ktoré mali vplyv na určenie dane, preto nie je zrejmé, aké ďalšie informácie by mohol správca dane jeho výsluchom a výsluchom jeho zamestnancov získať. 6. Žalovaný nesúhlasil s tým, že expertízy sú iba odvodeným nepriamym dôkazom a nie sú splnené predpoklady vzniku daňovej povinnosti, lebo správca dane nedisponuje fyzickými pokladničnými dokladmi, na ktorých by bola uvedená neodvedená daň z pridanej hodnoty a nebolo preukázané, že záznamy v databázach PAS sa týkajú reálne vydaných pokladničných dokladov, ktoré boli vydané zákazníkom. Pokladničné doklady z ERP sú tlačené a vydávané konečnému spotrebiteľovi, a teda je logické, že ich správca dane nemohol mať k dispozícii. Správca dane však disponoval údajmi z kontrolných záznamov, resp. denných uzávierok ERP a databázovým programom PAS, ktoré porovnal a zistil rozdiel medzi vykázanou výškou prijatej tržby a výškou predajov v databázových súboroch z programu PAS.

hodnoty. Z podaných daňových priznaní k dani z príjmov fyzickej osoby žalovaný zistil, že žalobca v rokoch (2011-2015), za ktoré colný úrad vykonal technickú expertízu zabezpečených ERP, vykazoval stratu. 7. K poukázaniu žalobcu na vyjadrenie Ministerstva financií SR (ďalej len „MF SR“) žalovaný uviedol, že Colný úrad Bratislava skúmal pokladničný program PAS, pretože tento bol súčasťou ERP a ako jediný v ERP slúžil na evidenciu predaja tovaru a služieb, a preto bol v pozícií vlastného registračného programu. Predložené vyjadrenie MF SR malo byť odpoveďou adresovanou AVDPERP na mailový dopyt, týkajúci sa povinnosti aktualizovať vstavaný registračný program a nadstavbový program.

9. Tvrdenie žalobcu, že daňová kontrola, ako aj protokol sú nezákonné, pretože zamestnanci daňového úradu neboli vo veci kontroly poverení riaditeľom daňového úradu, a teda realizovali kontrolu bez platného poverenia, považoval žalovaný za neopodstatnené.

II. Priebeh konania pred správnym súdom a jeho rozhodnutie

13. Podľa žalobcu napadnuté rozhodnutie vychádzalo z nesprávneho právneho posúdenia veci, keď žalovaný nevykonal ani jediný dôkaz, ktorý by preukazoval, že vo veci došlo k skutočnému dodaniu tovarov/služieb neuvedených v kontrolných záznamoch ERP, ktoré by zakladalo zdaniteľnú udalosť. Určitý zápis v databáze programu PAS sám o sebe nepreukazuje, že k skutočnému dodaniu zdaniteľného plnenia vo veci došlo. Expertízy boli a sú iba odvodeným nepriamym dôkazom. Žalobca poukázal na to, že dôkazné bremeno vo veci podozrenia z ďalšieho reálneho dodania služieb a tovaru, neuvedeného v kontrolnom zázname, zaťažuje žalovaného. Žalobca zotrval na tvrdení, že vo výroku napadnutého rozhodnutia nie je uvedené konkrétne ustanovenie hmotnoprávneho predpisu, na základe ktorého bol rozdiel dane vyrubený. 14. Žalobca poukázal na to, že žalovaný založil svoje rozhodnutie na dôkazoch (CD nosičoch), ktoré neboli riadne vykonané v rámci vyrubovacieho konania (resp. daňovej kontroly).

Taktiež žalovaný do vyrubovacieho konania nezabezpečil originálny prameň dôkazu - samotné registračné pokladnice, a to napriek tomu, že prepadli v prospech štátu. 15. Žalobca naďalej zotrval na tom, že výsluchy svedkov ako aj zamestnancov, ktorí vypracovali expertízu, boli relevantné pre posúdenie skutkových okolností danej veci.

Podľa žalobcu nie je prijateľné, že žalovaný, resp. správca dane vykoná dôkazy na odstránenie rozporov len ak ich sám spochybňuje. Vyrubovacie konanie je iný právny proces ako bolo konanie o prepadnutí ERP, preto žalobcovi nezaniklo právo trvať na vypočutí svedkov aj po tom, čo bolo konanie o prepadnutí ERP právoplatne skončené.

K záverom o tržbách žalobcu dospel Colný úrad Bratislava nie na základe expertízy fungovania registračných pokladníc, ale analýzou databáz programu PAS. Tieto databázy neboli a netvorili zápisy v prevádzkovej pamäti ani vo fiškálnej pamäti fiškálnej tlačiarne.

program. Na pamäťových médiách sú CD súbory rôzne od databázového, grafického, obrazového, resp. iného digitálneho formátu či typu. Na CD nosiče bol v dôsledku zaistenia ERP kopírovaný z počítačov žalobcu celý rad súborov, a to aj súborov iného formátu. Žalobca ďalej namietal postup Colného úradu Košice pri zabezpečení elektronických registračných pokladníc. Uviedol, že počítače boli v obidvoch rozhodnutiach o zaistení ERP označené ako príslušenstvo tvoriace neoddeliteľný celok. Rovnako namietal nesprávny výrok rozhodnutia o zabezpečení registračných pokladníc, ktorý podľa neho mal pozostávať z dvoch samostatných výrokov, v ktorých mali byť v počítači vymedzené ako samostatné veci. 18. Žalobca ďalej poukázal na formu expertízy, o ktorej mal byť vyhotovený úradný záznam v zmysle daňového poriadku. Z právnej úvahy správcu dane a žalovaného vyplýva, že dôkaznú silu expertízy radí na úroveň znaleckého posudku, a preto malo byť žalobcovi umožnené, aby kládol pôvodcovi expertízy otázky. Dôvodom pre zabezpečenie registračnej pokladnice a vykonanie expertízy je len preukázanie toho, či táto spĺňa požiadavky podľa zákona č. 289/

Napriek tomu však formuloval svoj názor o tom, v ktorej databáze sa nachádzajú správne údaje o obratoch žalobcu. 19. Žalobca ďalej namietal nedostatok poverenia osôb vykonávajúcich daňovú kontrolu, z čoho vyvodil záver o nezákonnosti protokolu o daňovej kontrole. Žalobca nesúhlasil so záverom žalovaného, že poverenie na výkon daňovej kontroly mohol podpísať podľa podpisového poriadku finančnej správy priamy vedúci zamestnanec zamestnanca, ktorý písomnosť vyhotovil. Podľa žalobcu toto poverenie môže podpisovať iba riaditeľ daňového úradu, čo má vyplývať zo systematického výkladu ustanovenia § 5 ods. 6 zákona č. 479/2009 Z. z., podľa ktorého za daňový úrad koná pred súdom riaditeľ daňového úradu alebo ním poverený zamestnanec. 20. Žalobca napokon namietal nedostatočné zistenie skutkového stavu žalovaným pre riadne posúdenie veci. Poukázal na to, že existujú tri rozdielne skutkové zistenia/podozrenia vyplývajúce z údajov technickej expertízy: (I) program PAS ovplyvňoval fungovanie registračných pokladníc a to takým spôsobom, že tieto nespĺňajú požiadavky podľa zákona č.

Pri oboch registračných pokladniciach sa pokúsil Colný úrad Bratislava o tlač napodobeniny pokladničného dokladu. Pri registračnej pokladnici s daňovým kódom ERP končiace štvorčíslím 7005 Colný úrad Bratislava konštatoval, že pokus o simuláciu takejto tlače nebol pri vykonávaní technickej expertízy úspešný. Preto správca dane do vyrubenia rozdielu dane nemal zahrnúť pre účely vyrubenia rozdielu dane z pridanej hodnoty údaje z databáz programu PAS zaznamenaných v ERP koncové štvorčíslie 7005.

Preto údaj o počte dokladov by mal byť identický v databázovom súbore 2014 1h.dbf a databázovom súbore 2014 1a.dbf. Zároveň pri oboch ERP nebol riadne zdokumentovaný a preukázaný počet dokladov, na základe ktorých mal údajne prijať daňový subjekt platbu (- y) mimo kontrolného záznamu. 23. Žalobca ďalej vyjadril pochybnosť o tom, že pokladničné doklady, ktorých tlač bola možná v ERP (koncové číslo 7003), boli napodobeninami pokladničných dokladov. Žalovaný a správca dane poukázali práve na rozdiely medzi platným pokladničným dokladom a dokladom vytlačeným cez program PAS. Colný úrad Bratislava v rámci expertízy nevykonal porovnanie symbolu tzv. ochranného znaku, ktorý sa mal nachádzať na simulovanom účtovnom doklade a zákonným ochranným znakom pokladničného dokladu (ktorého vzor obsahuje príloha č. 2 zákona č. 289/2008 Z. z.). Bez prítomnosti ochranného znaku sa nemohlo jednať o napodobeninu pokladničného dokladu, ktorý mohol byť zameniteľný s pokladničným

26. Správny súd rozsudkom č. k. 7 S 124/2018-81 zo dňa 30. júna 2021 podľa § 190 zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej len „SSP“) správnu žalobu zamietol.

Správny súd pri svojom rozhodovaní vychádzal z dôvodov uvádzaných vo vyššie uvedených rozsudkoch, pričom rozdiel spočíval len v tom, že v tomto prípade išlo o iné zdaňovacie obdobie (september 2014), za ktoré bol žalobcovi vyrubený rozdiel dane v sume 2.420,51 €.

28. Proti rozsudku správneho súdu podal v zákonnej lehote žalobca - sťažovateľ kasačnú sťažnosť podľa § 440 ods. 1 písm. f), g) a h) SSP a navrhol, aby kasačný súd rozsudok správneho súdu zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Sťažovateľ odôvodnil svoju kasačnú sťažnosť s poukazom na rozhodnutia správneho súdu, na ktoré tento podľa § 140 SSP odkázal. 29. Sťažovateľ namietal nesprávne právne posúdenie veci, pričom uviedol, že Colný úrad Bratislava vykonával expertízu za účelom overenia fungovania ERP a podmienok ich prepadnutia podľa zákona č. 289/2008 Z. z. Nepodanie opravného prostriedku teda nemohlo potvrdzovať správnosť skutkových záverov ohľadom výšky príjmu údajne evidovaného v databázach programu „PAS - predaj a sklady“, keďže expertíza bola vykonaná v konaní, ktorého predmetom nebolo dokazovanie vlastných daňových povinností daňového subjektu. Právoplatnosť rozhodnutí o prepadnutí ERP preukazuje iba to, že došlo k ich prepadnutiu. 30. Sťažovateľ poukázal na bod 39 rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky (ďalej len „NS SR“) sp. zn. 3 Sžfk 44/2019 zo dňa 10. septembra 2019, vo vzťahu ku ktorému podotkol, že správny súd sa odvolával na vyrubenie rozdielu dane z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie roku 2015, pričom predmetom tohto konania bolo vyrubenie rozdielu dane z pridanej hodnoty a nie dane z príjmov a taktiež sa odvoláva na obdobie roku 2015, pričom toto konanie sa týka septembra roku 2014. Vo vzťahu k bodu 40 odvolacieho rozsudku si sťažovateľ kládol otázku, ako vedel správca dane a žalovaný zistiť rozsah skrátenia tržieb a tým pádom aj krátenie dane z pridanej hodnoty, keď sa mu nepodarilo nasimulovať tlač, resp. napodobeninu dokladu a podľa zistení uvedených v expertízach, boli zistené iné počty dokladov v databázovom súbore 2014 1h.dbf a databázovom súbore 2014 1a.dbf. 31. K bodu 41 odvolacieho rozsudku sťažovateľ uviedol, že právny záver správneho súdu o nemožnosti vypočutia zamestnancov Colného úradu Bratislava považuje za nesprávny. Osoby vykonávajúce expertízu nie sú zaujaté vo vzťahu k výsluchu ohľadom priebehu a výsledkom expertízy vo väčšej miere než znalci, ktorých použitie pripúšťa § 25a daňového poriadku. Zároveň prípadná zaujatosť apriórne nevylučuje relevantnosť tohto dôkazu. V neposlednom rade osoba v postavení zamestnanca správcu dane vykonávajúceho príslušnú daňovú kontrolu alebo konanie nie je vylúčená z pozície svedka. V prípade navrhovaného vypočutia zamestnancov Colného úradu Bratislava nešlo o osoby, ktoré by priamo vykonávali procesné úkony v daňovom konaní/kontrole. Uvedený postup teda predstavuje zásadnú vadu, keďže zhatil možnosť konfrontovať zistenia uvedené v expertíze výsluchom týchto osôb. Súd zlyhal vo svojej úlohe garanta zákonnosti administratívnych konaní, keď odobril stav, za ktorého je dokazovanie správcom dane vykonané povrchne a formálne, pričom správca dane nehodnotil dôkazy vo vzájomnej súvislosti a svoju právnu úvahu založil na jedinom dôkaze (ktorý nie je súčasťou daňového spisu).

Nie je pravdou, že sa do zápisnice vyjadril, že s obsahom záznamov súhlasí, práve naopak, v zápisnici č. 100508008/2017 uviedol, že tieto čísla sú preňho absolútne nereálne. V danej veci došlo k pretrhnutiu postupnosti prameňov dôkazu, keď registračné pokladnice neboli do konania zabezpečené a obsah z nich získaných údajov nebol v celosti zabezpečený na dátovom nosiči, alebo v papierovej podobe.

Daňový poriadok v § 23 ods. 1 a 2 priznáva daňovým subjektom oprávnenia vo vzťahu k prameňom dôkazov, pričom tieto nie sú limitované sprístupnením len na jediný daňový spis, keď prebieha voči daňovému subjektu viacero paralelných konaní.

35. Vo vzťahu k porušeniu zásady in dubio pro mitius sťažovateľ uviedol, že správny súd vo svojom stanovisku iba jednoducho poukázal na závery expertízy bez toho, aby právnu úvahu správcu dane ohľadom skutočnej výšky základu dane sťažovateľa podrobil akémukoľvek hlbšiemu prieskumu. Sťažovateľ si uvedomuje, že v tomto prípade ide o technické otázky, ktoré nie sú priamo prístupné pre správnu úvahu dotknutého orgánu.

36. Nesprávnosť právnych záverov súdu možno sumarizovať v nesprávnej aplikácii zásady úzkej súčinnosti podľa § 3 ods. 2 daňového poriadku, čím bolo znemožnené aby sťažovateľ efektívne vykonával svoje práva pri dokazovaní. Správny súd sa odklonil od rozhodovacej praxe kasačného súdu, pričom v súvislosti s výkladom rozdelenia dôkaznej povinnosti sťažovateľ poukázal na rozhodnutia NS SR č. k. 5 Sžf 97/2009, 8 Sžf/51/2010 a 8 Sžf 9/2012. 37. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti poukázal na argumentáciu, ktorú uvádzal v priebehu súdneho konania a námietky uvedené v kasačnej sťažnosti považoval za neodôvodnené, pričom navrhol, aby kasačný súd kasačnú sťažnosť ako nedôvodnú zamietol.

Podľa § 27a písm. A štvrtej časti rozvrhu práce v znení účinnom od 1. júna 2023 bola predmetná vec prerozdelená do senátu 8 S Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky, ktorý o nej rozhodol v zložení uvedenom v záhlaví tohto rozsudku pod pôvodnou spisovou značkou.

39. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný (§ 438 ods. 2 SSP), po zistení, že kasačná sťažnosť sťažovateľa bola podaná včas (§ 443 ods. 1 SSP), oprávnenou osobou (§ 442 ods. 1 SSP) a je prípustná (§ 439 ods. 1 SSP), preskúmal napadnutý rozsudok správneho súdu v medziach sťažnostných bodov uplatnených sťažovateľom (§ 453 ods. 2 SSP) spolu s konaním, ktoré predchádzalo jeho vydaniu a dospel k záveru, že kasačná sťažnosť nie je dôvodná. 40.

Kasačný súd konštatuje, že v obdobnej veci totožných účastníkov konania, rovnakého skutkového ako aj právneho stavu a s totožnými sťažnostnými námietkami, iba vo veciach odlišných zdaňovacích období, už skôr rozhodoval v rozsudkoch sp. zn. 3Sfk/2/2022 zo dňa 25. mája 2022 (zdaňovacie obdobie apríl 2013), sp. zn. 6Sžfk/40/2021 zo dňa 28. júna 2022 (zdaňovacie obdobie november 2013), sp. zn. 5Sfk/1/2022 zo dňa 28. februára 2023 (zdaňovacie obdobie január 2015), sp. zn. 4Sžfk/41/2021 zo dňa 28. februára 2023 (zdaňovacie obdobie február 2015), sp. zn. 4Sfk/43/2021 zo dňa 28. februára 2023 (zdaňovacie obdobie február 2014), sp. zn. 1Sžfk/58/2021 zo dňa 25. mája 2022 (zdaňovacie obdobie august 2014), sp. zn. 8Sžfk/41/2021 zo dňa 30. marca 2023 (zdaňovacie obdobie december 2014), sp. zn. 10Sžfk/50/2021 zo dňa 30. marca 2023 (zdaňovacie obdobie II. štvrťrok 2012) a iné.

Keďže obdobná vec rovnakých účastníkov konania, v rámci posúdenia prakticky rovnakej právnej otázky (daň z príjmov fyzickej osoby), bola predmetom konania a rozhodovania kasačného súdu v právnej veci sp. zn. 1 Sžfk 15/2020 zo dňa 16. decembra 2021, a rozhodovania NS SR v právnej veci sp. zn. 3 Sžfk 44/2019 zo dňa 10. septembra 2019, kasačný súd v súlade s § 464 ods. 1 SSP na tieto rozhodnutia poukazuje, v celom rozsahu sa s nimi stotožňuje a na vybrané časti rozhodnutí odkazuje:

Následne Colný úrad Bratislava v zmysle § 17a ods. 1 zákona č. 289/2008 Z.z. vydal rozhodnutia o zabezpečení oboch ERP a tieto zabezpečené ERP boli odovzdané na vykonanie technických expertíz. 39. V prípade existencie dôvodného podozrenia z pozmeňovania údajov v ERP tak, ako v prípade sťažovateľa, vykonáva posudzovanie obsahu databáz KASA_PVH.DBF v ERP s daňovým kódom pokladnice (ďalej len „DKP“) č. 6981072168207003 a DKP č. 6981072168207005 technickú expertízu ERP Colný úrad Bratislava, Oddelenie certifikácie a foréznej analýzy (ďalej aj „OCaFA“), ktorému zákonodarca zveril túto kompetenciu v § 17a ods. 2 zákona č. 289/2008 Z.z. Výsledky technickej expertízy zabezpečených ERP jednoznačne preukázali, že pokladnice č. 698f1072168207003 a č. 6981072168207005 mali nainštalované programové vybavenie „PAS - predaj a sklady“, ktoré umožňovalo obchádzanie evidencie tržieb. Tieto ERP tlačili doklady s ochranným znakom „MF“ pripomínajúce pokladničné doklady, avšak tržby na nich uvedené neboli zaznamenané ani v kontrolných záznamoch, ani vo fiskálnej pamäti. Používaním predmetných ERP dochádzalo podľa záverov

40. V prvom rade považoval kasačný súd za potrebné vysporiadať sa s námietkami sťažovateľa ohľadom dokazovania v predmetnom konaní. Zásada objektívnej pravdy, ovládajúca daňové konanie, nepredstavuje absolútnu povinnosť správcu dane viesť dokazovanie dovtedy, pokým sa bez pochýb nepreukážu a nepotvrdia tvrdenia daňového subjektu ohľadom ním v daňovom priznaní uvádzaných a správcom dane preverovaných

41. Ustanovenie § 24 ods. 4 Daňového poriadku iba demonštratívne vymenúva dôkazy, ktoré je možné použiť pre dokazovanie, pričom nezakazuje použitie aj iných dôkazov získaných v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Aj kasačný súd považuje právoplatné rozhodnutia o prepadnutí ERP a predovšetkým výsledky technickej expertízy za dôkazy získané v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, o ktorých dôveryhodnosti nemal dôvod pochybovať. Je bežným postupom správcu dane postupovať v úzkej súčinnosti s inými štátnymi orgánmi a použiť nimi získané informácie ako dôkazy za účelom správneho vyčíslenia základu dane. Správca dane ani nie je oprávnený vypracovávať znalecký posudok v takýchto veciach, nakoľko ide o odbornú otázku vyžadujúcu si odborné posúdenie Colným úradom Bratislava, OCaFA, ktorý je ako jediný štátny orgán oprávnený vykonávať technické expertízy ERP. Na základe výsledkov technickej expertízy ERP vykonali zamestnanci správcu dane ich porovnanie s predloženým účtovníctvom sťažovateľa za dané zdaňovacie obdobie

42. Nemožno súhlasiť s tvrdením sťažovateľa, že správcovi dane nič nebránilo požiadať o vykonanie technickej expertízy počas daňovej kontroly, pričom by sťažovateľovi bolo umožnené na uvedený dôkazný prostriedok priamo reagovať. Vzhľadom na to, že správca dane už mal k dispozícii výsledky technickej expertízy vykonanej Colným úradom Bratislava, OCaFA, bolo by duplicitné opätovne požiadať ten istý štátny orgán o vykonanie ďalšej expertízy. Navyše, sťažovateľ bol oboznámený s priebehom kontroly dane z príjmov fyzickej osoby za rok 2013 ako aj s výsledkami technických expertíz vykonaných Colným úradom Bratislava, OCaFA a zároveň bol vyzvaný, aby sa k zisteným skutočnostiam vyjadril.

43. Pokiaľ ide o tvrdenie sťažovateľa ohľadom nesprávnosti postupu pri zabezpečovaní ERP, kasačný súd uvádza, že konania vo veci zabezpečenia ERP predstavujú samostatné konania, ktorých výsledkom boli meritórne rozhodnutia o zabezpečení ERP a o ich prepadnutí v prospech štátu. Všetky námietky týkajúce sa týchto konaní a rozhodnutí sťažovateľ mohol a mal uplatniť v rámci nich. Účelom daňovej kontroly v prejednávanej veci totiž nebolo skúmať, či došlo alebo nedošlo k pozmeňovaniu údajov v ERP alebo kontrolnom zázname, ale kontrola zdaniteľných príjmov sťažovateľa a vyrubenie rozdielu dane z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie roku 2013.

45. Na jednej strane je potrebné prisvedčiť sťažovateľovi, že každý dôkaz použitý pri správe daní sa musí viazať na prameň dôkazu tvoriaci súčasť daňového spisu príslušnej daňovej veci. Taktiež je pravdou, že žaloba sa týkala dane z príjmu za zdaňovacie obdobie roku 2013, pričom CD nosič pri vyrubení rozdielu dane z príjmu za rok 2013 netvorí súčasť daňového spisu k prejednávanej veci, ale sa nachádza v daňovom spise týkajúcom sa vyrubenia rozdielu

Krajský súd v tejto súvislosti správne poznamenal, že správca dane pri práci s CD nosičom pracoval iba so súbormi editovateľnými v programovom vybavení MS EXCEL, obsahujúcom podrobné číselné údaje o tržbách zaregistrovaných ako tržby prijatých do predmetných ERP tak, ako boli zistené expertíznou skupinou colného úradu. Tieto súbory sú určené na odborné spracovanie v príslušnom softvéri, ktorým disponujú expertízne zložky colnej správy a takýto softvér sa pri vykonávaní daňovej kontroly kontrolnou skupinou ani nepoužíva. Správca dane tieto súbory v každom protokole o daňovej kontrole presne definoval, vytlačil ich a predložil k nahliadnutiu sťažovateľovi na ústnom pojednávaní, čo vyplýva zo Zápisnice o ústnom pojednávaní č. 100508089/2017 zo dňa 22.03.2017.

47. Po preskúmaní podanej kasačnej sťažnosti kasačný súd konštatuje, že s právnymi námietkami sťažovateľa sa krajský súd v rozhodnutí riadne vysporiadal a nenechal otvorenú žiadnu spornú otázku, riešenie ktorej by zostalo na kasačnom súde, a preto námietky uvedené v kasačnej sťažnosti vyhodnotil najvyšší správny súd ako bezpredmetné, ktoré neboli spôsobilé spochybniť vecnú správnosť rozhodnutia. Z uvedeného dôvodu kasačnú sťažnosť podľa § 461 S. s. p. ako nedôvodnú zamietol.

43. Kasačný súd, uplatňujúc princíp právnej istoty a reflektujúc postoj Ústavného súdu Slovenskej republiky, na vyššie uvedené rozsudky Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky vo veciach sťažovateľa podľa § 464 ods. 1 SSP odkazuje a s argumentáciou v nich obsiahnutou sa stotožňuje.